П`ЯТИЙ АПЕЛЯЦІЙНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД
————————————————————————
П О С Т А Н О В А
І М Е Н Е М  У К Р А Ї Н И

19 серпня 2024 р.	м. Одеса	Справа № 400/2471/24	

 	Головуючий в 1 інстанції: Устинов І.А.              Дата і місце ухвалення: 11.07.2024р., м. Миколаїв    	
Колегія суддів П`ятого апеляційного адміністративного суду 
у складі:
головуючого  –   Ступакової І.Г.
суддів            –     Бітова А.І.
–          Лук`янчук О.В.

розглянувши в порядку письмового провадження в місті Одесі адміністративну справу за апеляційною скаргою Головного управління ДПС у Миколаївській області на рішення Миколаївського окружного адміністративного суду від 11 липня 2024 року по справі за адміністративним позовом фізичної особи-підприємця ОСОБА_1 до Головного управління ДПС у Миколаївській області, Державної податкової служби України про визнання протиправними та скасування рішень про відмову в реєстрації податкових накладних, зобов`язання зареєструвати податкові накладні в Єдиному реєстрі податкових накладних, -

В С Т А Н О В И Л А :

В березні 2024 року фізична особа-підприємець ОСОБА_1 звернувся до Миколаївського окружного адміністративного суду з адміністративним позовом до Головного управління ДПС у Миколаївській області, Державної податкової служби України, в якому просив суд:
- визнати протиправними та скасувати рішення комісії з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних Головного управління ДПС у Миколаївській області від 08.02.2024р. №10522076/2653914995, від 20.02.2024р. №10582714/2653914995, №10582713/2653914995, від 06.02.2024р. №10506912/2653914995, від 09.01.2024р. №10328392/2653914995, від 27.02.2024р. №10624318/2653914995, від 23.01.2024р. №10416368/2653914995, від 25.01.2024р. №10442727/2653914995, від 31.01.2024р. №10474823/2653914995;
- зобов`язати Державну податкову службу України зареєструвати податкові накладні від 19.01.2024р. №2, від 23.01.2024р. №4, від 26.01.2024р. №5, від 22.01.2024р. №3, від 19.12.2023р. №69, від 23.12.2023р. №70, від 25.12.2023р. №71 та №72, від 26.12.2023р. №73 в Єдиному реєстрі податкових накладних датою їх фактичного подання на реєстрацію.
В обґрунтування позовних вимог позивач зазначав, що на виконання умов договорів, укладених з ТОВ «Фірма Ерідон», СФГ « ОСОБА_2 » та ПП «Люкс-Ойл», ним було поставлено на адресу вказаних контрагентів товари (соняшник врожаю 2023 року) та надано послуги з глибокого рихлення ґрунту на земельній ділянці. На відповідні господарські операції складено податкові накладні від 19.01.2024р. №2, від 23.01.2024р. №4, від 26.01.2024р. №5, від 22.01.2024р. №3, від 19.12.2023р. №69, від 23.12.2023р. №70, від 25.12.2023р. №71 та №72, від 26.12.2023р. №73 та направлено їх на реєстрацію в ЄРПН. Однак, реєстрацію податкових накладних контролюючим органом зупинено з посиланням на те, що обсяг постачання товару/послуги 1206 / 01.61 перевищує величину залишку обсягу придбання такого товару/послуги та обсягу його постачання, що відповідає п.1 Критеріїв ризиковості здійснення операцій. Позивачу запропоновано надати копії первинних документів, підтверджуючих здійснення господарських операцій по виписаній податковій накладній. Наданні в подальшому ФОП ОСОБА_1 первинні документи не враховано Комісією та прийнято спірні рішення про відмову в реєстрації в ЄРПН податкових накладних, обґрунтовані ненаданням/частковим наданням додаткових письмових пояснень та копій документів стосовно підтвердження інформації, зазначеної у податкових накладних, реєстрацію яких зупинено. Такі рішення ФОП ОСОБА_1 вважає незаконними та зазначає, що у квитанціях про зупинення реєстрації податкових накладних контролюючим органом не конкретизовано переліку документів, які необхідно було йому подати.
Рішенням Миколаївського окружного адміністративного суду від 11 липня 2024 року позов задоволено.
Визнано протиправними та скасовано рішення комісії з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних Головного управління ДПС у Миколаївській області від 08.02.2024р. №10522076/2653914995, від 20.02.2024р. №10582714/2653914995, №10582713/2653914995, від 06.02.2024р. №10506912/2653914995, від 09.01.2024р. №10328392/2653914995, від 27.02.2024р. №10624318/2653914995, від 23.01.2024р. №10416368/2653914995, від 25.01.2024р. №10442727/2653914995, від 31.01.2024р. №10474823/2653914995.
Зобов`язано ДПС України зареєструвати в Єдиному реєстрі податкових накладних податкові накладні від 19.01.2024р. №2, від 23.01.2024р. №4, від 26.01.2024р. №5, від 22.01.2024р. №3, від 19.12.2023р. №69, від 23.12.2023р. №70, від 25.12.2023р. №71 та №72, від 26.12.2023р. №73 датою їх фактичного подання.
Стягнуто за рахунок бюджетних асигнувань Головного управління ДПС у Миколаївській області на користь ФОП ОСОБА_1 судовий збір в сумі 27  252,00 грн.
Не погоджуючись з вказаним рішенням, Головне управління ДПС у Миколаївській області подало апеляційну скаргу, в якій, посилаючись на неправильне застосування судом першої інстанції норм матеріального права та не повне з`ясування обставин справи, просить скасувати рішення від 11.07.2024р. з ухваленням по справі нового судового рішення - про відмову в задоволенні позову ФОП ОСОБА_1 .
В своїй скарзі апелянт зазначає, що при вирішенні спору судом першої інстанції не враховано, що за результатами розгляду поданих платником повідомлень про надання пояснень та копій документів Комісія дійшла висновку щодо неможливості прийняття рішень про реєстрацію податкових накладних у зв`язку з недостатністю поданих документів. На виконання п.9 Порядку №520 ФОП ОСОБА_1 надіслано повідомлення про  необхідність надання додаткових пояснень та документів для розгляду питання про реєстрацію податкових накладних в ЄРПН, а саме: первинних документів щодо придбання товарів, послуг, зберігання продукції, складських документів, розрахункових документів  та/або банківських виписок з особових рахунків, інших документів, що підтверджують інформацію, зазначену у податкових накладних. Платником не надано документів, що підтверджують факт першої події, у зв`язку з чим Комісією і прийнято спірні рішення про відмову у реєстрації податкових накладних в Єдиному реєстрі податкових накладних.
Апелянт просить суд апеляційної інстанції врахувати, що наявність формально складених первинних документів та/або сплати грошових коштів не може слугувати підставою для врахування господарських правовідносин, як таких, що відбулись, за відсутності самого факту придбання/поставки товару. 
ФОП ОСОБА_1 подав письмовий відзив на апеляційну скаргу, в якому просить скаргу Головного управління ДПС у Миколаївській області залишити без задоволення, а оскаржуване рішення суду першої інстанції – без змін. Позивач зазначає, що на вимогу контролюючого органу ним було надано всі первинні документи, підтверджуючі здійснення господарських операцій за виписаними податковими накладними, тоді як відповідачем не конкретизовано відсутність яких саме документів унеможливило прийняття рішення про реєстрацію податкових накладних. Тобто, Комісією визначено загальні підстави прийняття рішень про відмову у реєстрації податкових накладних  та не зазначено конкретної інформації щодо причин та підстав для їх прийняття. 
Справу розглянуто судом апеляційної інстанції в порядку письмового провадження на підставі п.3 ч.1 ст.311 КАС України.
Розглянувши матеріали справи, заслухавши суддю-доповідача, перевіривши законність і обґрунтованість судового рішення в межах позовних вимог і доводів апеляційної скарги, колегія суддів вважає, що апеляційна скарга не підлягає задоволенню з наступних підстав.
Як вбачається з матеріалів справи та правильно встановлено судом першої інстанції, ФОП ОСОБА_1 з 21.06.2004р. здійснює підприємницьку діяльність з вирощування зернових культур (крім рису), бобових культур і насіння олійних культур на власних та орендованих земельних ділянках, а також здійснює допоміжну діяльність у рослинництві.
Позивач є сільськогосподарським товаровиробником в розумінні п.п.14.1.235 ПК України.
17.01.2024р. між ФОП ОСОБА_1 , як Постачальником, та ТОВ «Фірма Ерідон», як Покупцем, укладено договір постачання сільськогосподарської продукції №SFGS3DAP-24/36, за умовами якого Постачальник зобов`язується поставити на адресу Покупця  товар – соняшник врожаю 2023 року, код УКТЗЕД 1206009900, а Постачальник прийняти та оплатити вказаний товар. Загальна суму договору з ПДВ 2  294  999,55 грн. 
Згідно Додатку №1 від 19.01.2024р. до Договору №SFGS3DAP-24/36 сторони домовилися про поставку товару в кількості 76,420 тон за ціною 15  591,20 грн. за одну метричну тону (в т.ч. ПДВ 1914,71 грн.). Вартість партії товару складає 1  191  478,52 грн. 
На виконання умов вказаного договору ФОП ОСОБА_1 поставив ТОВ «Фірма Ерідон» товар згідно видаткових накладних, товарно-транспортних накладних №№135-137 від 17.01.2024р., №№138-140 від 21.01.2024р.
На виконання вимог п.201.1 ст.201 ПК України позивачем складено податкові накладні від 19.01.2024р. №2 та від 23.01.2024р. №4, а також направлено їх на реєстрацію в ЄРПН.
Відповідно до квитанцій №1 від 24.01.2024р. та №1 від 25.01.2024р. контролюючим органом прийнято податкові накладні від 19.01.2024р. №2 та від 23.01.2024р. №4, але реєстрацію їх зупинено. У квитанціях зазначено, що обсяг постачання товару/послуги 1206 перевищує величину залишку, визначеного як різниця обсягу придбання такого товару/послуги та обсягу його постачання, що відповідає п. 1 Критеріїв ризиковості здійснення операцій. Підприємцю запропоновано надати пояснення та копії документів щодо підтвердження інформації, зазначеної в ПН/РК для прийняття рішення про реєстрацію/відмову в реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних.
26.01.2024р. ФОП ОСОБА_1 направив відповідачу повідомлення №5 та №7 про надання пояснень та копії документів щодо податкових накладних, реєстрацію яких зупинено, до яких додав первинні документи за проведеними господарськими операціями. Кількість додатків згідно кожного повідомлення – 5.
31.01.2024р. Комісією сформовано та надіслано ФОП ОСОБА_1 повідомлення про необхідність надання додаткових документів, а саме: первинних документів щодо придбання товарів, послуг, зберігання, транспортування продукції, навантаження/розвантаження, розрахункових документів та/або банківських виписок з особових рахунків. 
01.02.2024р. ФОП ОСОБА_1 направив відповідачу повідомлення про надання додаткових пояснень та первинних документів. Кількість додатків згідно кожного повідомлення – 9.
08.02.2024р. та 06.02.2024р. Комісією з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних прийнято рішення №10522076/2653914995 та №10506912/2653914995 про відмову у реєстрації податкових накладних від 19.01.2024р. №2 та від 23.01.2024р. №4 в Єдиному реєстрі податкових накладних.
Підставою для відмови зазначено ненадання/часткове надання додаткових письмових пояснень та копій документів стосовно підтвердження інформації, зазначеної у податковій накладній/розрахунку коригування, реєстрацію яких зупинено в Єдиному реєстрі податкових накладних, при отриманні повідомлення про необхідність надання додаткових пояснень та/або документів необхідних для розгляду питання прийняття комісією регіонального рівня рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, платником податку.
23.01.2024р. між ФОП ОСОБА_1 , як Постачальником, та ТОВ «Фірма Ерідон», як Покупцем, укладено договір постачання сільськогосподарської продукції №SFGS3DAP-24/86, за умовами якого Постачальник зобов`язується поставити на адресу Покупця  товар – соняшник врожаю 2023 року, код УКТЗЕД 1206009900, а Постачальник прийняти та оплатити вказаний товар. Загальна суму договору з ПДВ 1  147  499,78 грн. 
Згідно Додатку №1 від 26.01.2024р. до Договору №SFGS3DAP-24/86 сторони домовилися про поставку товару в кількості 78,640 тон за ціною 15  649,01 грн. за одну метричну тону (в т.ч. ПДВ 1921,81 грн.). Вартість партії товару складає 1  230  637,99 грн. 
На виконання умов вказаного договору ФОП ОСОБА_1 поставив ТОВ «Фірма Ерідон» товар та склав податкову накладну від 26.01.2024р. №5, яку направив на реєстрацію в ЄРПН.
Відповідно до квитанції №1 від 01.02.2024р. контролюючим органом прийнято податкову накладну від 26.01.2024р. №5, але реєстрацію її зупинено. У квитанції зазначено, що обсяг постачання товару/послуги 1206 перевищує величину залишку, визначеного як різниця обсягу придбання такого товару/послуги та обсягу його постачання, що відповідає п. 1 Критеріїв ризиковості здійснення операцій. Підприємцю запропоновано надати пояснення та копії документів щодо підтвердження інформації, зазначеної в ПН/РК для прийняття рішення про реєстрацію/відмову в реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних.
09.02.2024р. ФОП ОСОБА_1 направив відповідачу повідомлення №3 про надання пояснень та копії документів щодо податкової накладної, реєстрацію якої зупинено, до якого додав первинні документи за проведеними господарськими операціями. Кількість додатків – 10.
14.02.2024р. Комісією сформовано та надіслано ФОП ОСОБА_1 повідомлення про необхідність надання додаткових документів, а саме: первинних документів щодо придбання товарів, послуг, зберігання, транспортування продукції, навантаження/розвантаження, розрахункових документів та/або банківських виписок з особових рахунків. 
15.02.2024р. ФОП ОСОБА_1 направив відповідачу повідомлення про надання додаткових пояснень та первинних документів. Кількість додатків – 12.
20.02.2024р. Комісією з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних прийнято рішення №10582713/2653914995 про відмову у реєстрації податкової накладної від 26.01.2024р. №5 в Єдиному реєстрі податкових накладних.
Підставою для відмови зазначено ненадання/часткове надання додаткових письмових пояснень та копій документів стосовно підтвердження інформації, зазначеної у податковій накладній/розрахунку коригування, реєстрацію яких зупинено в Єдиному реєстрі податкових накладних, при отриманні повідомлення про необхідність надання додаткових пояснень та/або документів необхідних для розгляду питання прийняття комісією регіонального рівня рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, платником податку.
10.01.2024р. між ФОП ОСОБА_1 , як Виконавцем, та СФГ « ОСОБА_2 », як Замовником, укладено договір про надання послуг №20240110-1, за умовами якого Виконавець за замовленням Замовника взяв на себе зобов`язання надати послуги з глибокого рихлення ґрунту  100 га земельної ділянки, а Замовник – оплатити ці послуги в розмірі 1820,00 грн. за 1 га протягом трьох робочих днів.
На виконання умов вказаного договору ФОП ОСОБА_1 надав СФГ « ОСОБА_2 » послуги на загальну суму 182  000,00 грн., виписав податкову накладну від 22.01.2024р. №3 та направив її на реєстрацію в ЄРПН.
Відповідно до квитанції №1 від 30.01.2024р. контролюючим органом прийнято податкову накладну від 22.01.2024р. №3, але реєстрацію її зупинено. У квитанції зазначено, що обсяг постачання товару/послуги 01.61 перевищує величину залишку, визначеного як різниця обсягу придбання такого товару/послуги та обсягу його постачання, що відповідає п. 1 Критеріїв ризиковості здійснення операцій. Підприємцю запропоновано надати пояснення та копії документів щодо підтвердження інформації, зазначеної в ПН/РК для прийняття рішення про реєстрацію/відмову в реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних.
08.02.2024р. ФОП ОСОБА_1 направив відповідачу повідомлення №4 про надання пояснень та копії документів щодо податкової накладної, реєстрацію якої зупинено, до якого додав первинні документи за проведеними господарськими операціями. Кількість додатків – 5.
12.02.2024р. Комісією сформовано та надіслано ФОП ОСОБА_1 повідомлення про необхідність надання додаткових документів, а саме: документів щодо наявності техніки та трудових ресурсів, які використовувалися у наданні послуг.
15.02.2024р. ФОП ОСОБА_1 направив відповідачу повідомлення про надання додаткових пояснень та первинних документів. Кількість додатків – 4.
20.02.2024р. Комісією з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних прийнято рішення №10582714/2653914995 про відмову у реєстрації податкової накладної від 22.01.2024р. №3 в Єдиному реєстрі податкових накладних.
Підставою для відмови зазначено ненадання/часткове надання додаткових письмових пояснень та копій документів стосовно підтвердження інформації, зазначеної у податковій накладній/розрахунку коригування, реєстрацію яких зупинено в Єдиному реєстрі податкових накладних, при отриманні повідомлення про необхідність надання додаткових пояснень та/або документів необхідних для розгляду питання прийняття комісією регіонального рівня рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, платником податку.
З матеріалів справи, також, вбачається, що 20.06.2023р. між ПП «Люкс-Ойл», як Покупцем, та ФОП ОСОБА_1 , як Постачальником, укладено договір поставки №20/06-С, за умовами якого Постачальник зобов`язується поставити в обумовлені договором строки та передати у власність, а Покупець прийняти та оплатити насіння соняшника українського походження. 
На виконання умов вказаного договору ФОП ОСОБА_1 партіями поставив ПП «Люкс-Ойл» сільськогосподарську продукцію та, у відповідності до п.201.1 ст.201 ПК України, склав податкові накладні від 19.12.2023р. №69, від 23.12.2023р. №70, від 25.12.2023р. №71 та №72, від 26.12.2023р. №73, які направив на реєстрацію в ЄРПН.
Згідно отриманих позивачем квитанцій контролюючим органом прийнято податкові накладні, але реєстрацію їх зупинено. У квитанціях зазначено, що обсяг постачання товару/послуги 1206 перевищує величину залишку, визначеного як різниця обсягу придбання такого товару/послуги та обсягу його постачання, що відповідає п. 1 Критеріїв ризиковості здійснення операцій. Підприємцю запропоновано надати пояснення та копії документів щодо підтвердження інформації, зазначеної в ПН/РК для прийняття рішення про реєстрацію/відмову в реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних.
27.12.2023р., 12.01.2024р., 17.01.2024р., 15.02.2024р. ФОП ОСОБА_1 направив відповідачу повідомлення про надання пояснень та копії документів щодо податкових накладних, реєстрацію яких зупинено, до яких додав первинні документи за проведеними господарськими операціями. Кількість додатків згідно кожного повідомлення – 16, 20, 13, 7.
03.01.2024р., 17.01.2024р., 20.02.2024р. Комісією сформовано та надіслано ФОП ОСОБА_1 повідомлення про необхідність надання додаткових документів, а саме: первинних документів щодо придбання товарів, послуг, зберігання, складських документів, розрахункових документів та/або банківських виписок з особових рахунків. 
05.01.2024р., 18.01.2024р., 21.02.2024р., 23.01.2024р. ФОП ОСОБА_1 направив відповідачу повідомлення про надання додаткових пояснень та первинних документів. Кількість додатків згідно кожного повідомлення – 6, 9, 9, 7.
Комісією з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних прийнято рішення від 09.01.2024р. №10328392/2653914995, від 27.02.2024р. №10624318/2653914995, від 23.01.2024р. №10416368/2653914995, від 25.01.2024р. №10442727/2653914995, від 31.01.2024р. №10474823/2653914995 про відмову у реєстрації податкових накладних від 19.12.2023р. №69, від 23.12.2023р. №70, від 25.12.2023р. №71, від 25.12.2023р. №72, від 26.12.2023р. №73 в Єдиному реєстрі податкових накладних.
Підставою для відмови зазначено ненадання/часткове надання додаткових письмових пояснень та копій документів стосовно підтвердження інформації, зазначеної у податковій накладній/розрахунку коригування, реєстрацію яких зупинено в Єдиному реєстрі податкових накладних, при отриманні повідомлення про необхідність надання додаткових пояснень та/або документів необхідних для розгляду питання прийняття комісією регіонального рівня рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, платником податку.
Не погоджуючись із правомірністю рішень контролюючого органу від 08.02.2024р. №10522076/2653914995, від 20.02.2024р. №10582714/2653914995, №10582713/2653914995, від 06.02.2024р. №10506912/2653914995, від 09.01.2024р. №10328392/2653914995, від 27.02.2024р. №10624318/2653914995, від 23.01.2024р. №10416368/2653914995, від 25.01.2024р. №10442727/2653914995, від 31.01.2024р. №10474823/2653914995 про відмову в реєстрації податкових накладних в ЄРПН ФОП ОСОБА_1 оскаржив їх в судовому порядку. 
Суд першої інстанції, задовольняючи позов, визнав обґрунтованими доводи позивача про те, що контролюючий орган у квитанціях про зупинення реєстрації податкових накладних повинен здійснювати не лише загальне посилання на необхідність надати пояснення та копії документів, а чітко визначити вичерпний перелік конкретних документів, які платник податків повинен надати контролюючому органу. Також, суд зазначив, що спірні рішення Комісії не містять посилання на первинні документи, відсутність яких унеможливило реєстрацію податкових накладних в Єдиному реєстрі податкових накладних.
Колегія суддів погоджується з такими висновками суду першої інстанції виходячи з наступного.
Відповідно до п.201.1 ст. 201 ПК України на дату виникнення податкових зобов`язань платник податку зобов`язаний скласти податкову накладну в електронній формі з дотриманням умови щодо реєстрації у порядку, визначеному законодавством, електронного підпису уповноваженої платником особи та зареєструвати її в Єдиному реєстрі податкових накладних у встановлений цим Кодексом термін.
Аналогічні за своїм змістом положення визначено п.201.10 ст.201 ПК України.
Механізм зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних визначено Порядком зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, затвердженим постановою КМУ від 11.12.2019р. №1165 (далі – Порядок №1165).
Відповідно до п.4, п.5 Порядку №1165 у разі коли за результатами перевірки податкової накладної/розрахунку коригування визначено, що податкова накладна/розрахунок коригування відповідають одній з ознак безумовної реєстрації, визначених у пункті 3 цього Порядку, реєстрація таких податкової накладної/розрахунку коригування не зупиняється в Реєстрі. Платник податку, яким складено та/або подано для реєстрації в Реєстрі податкову накладну/розрахунок коригування, що не відповідають жодній з ознак безумовної реєстрації, перевіряється щодо відповідності критеріям ризиковості платника податку, показникам, за якими визначається позитивна податкова історія платника податку. Податкова накладна/розрахунок коригування, що не відповідають жодній з ознак безумовної реєстрації, перевіряються щодо відповідності відображених у них операцій критеріям ризиковості здійснення операцій.
Згідно п.7 Порядку №1165 у разі коли за результатами автоматизованого моніторингу податкової накладної/розрахунку коригування встановлено, що відображена в них операція відповідає хоча б одному критерію ризиковості здійснення операції, крім податкової накладної/розрахунку коригування, складених платником податку, який відповідає хоча б одному показнику, за яким визначається позитивна податкова історія, реєстрація таких податкової накладної/розрахунку коригування зупиняється. 
Відповідно до п.10 Порядку №1165 у разі зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі контролюючий орган протягом операційного дня надсилає (в електронній формі у текстовому форматі) в автоматичному режимі платнику податку квитанцію про зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування, яка є підтвердженням зупинення такої реєстрації.
Вимоги до квитанції визначено п.11 Порядку №1165. 
У постановах від 03.06.2021р. по справі №822/2095/18, від 24.06.2021р. по справі №140/2034/19 Верховний Суд вказав, що первинним об`єктом судового дослідження у справі, предметом якої є визнання протиправним та скасування рішення Комісії, яка приймає рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, є обставини, за яких відповідач вчинив дії щодо зупинення реєстрації податкової накладної та приймав рішення про відмову у її реєстрації. Підставою для таких дій мають бути: чіткі критерії оцінки ступеня ризиків відповідних господарських операцій; конкретний перелік документів, встановлений податковим законодавством, який підлягав наданню контролюючому органу для дослідження при прийнятті ним оспорюваних рішень.
З огляду на зазначене, враховуючи правові висновки Верховного Суду, в межах предмету розгляду даної адміністративної справи, суд апеляційної інстанції надає оцінку як правомірності дій податкового органу по зупиненню реєстрації податкових накладних та наявності підстав для витребування від позивача пояснень та копій документів, так і законності та обґрунтованості прийнятих Комісією рішень про відмову в їх реєстрації.
На момент формування квитанцій, якими зупинено реєстрацію податкових накладних, Критерії ризиковості здійснення операцій визначені додатком 3 до Порядку №1165.
Пункт 1 додатку 3 до Порядку №1165 відносить до ознак ризиковості здійснення операцій наступне: обсяг постачання товару/послуги згідно з кодом УКТЗЕД/Державного класифікатора продукції та послуг/умовним кодом такого товару, зазначений у податковій накладній/розрахунку коригування до податкової накладної на збільшення суми податкових зобов`язань, яку/який подано для реєстрації в Єдиному реєстрі податкових накладних (далі - Реєстр), перевищує величину залишку, що визначається як різниця між обсягом придбання на митній території України такого/такої товару/послуги (крім обсягу придбання товарів/послуг за операціями, які звільнені від оподаткування та підлягають оподаткуванню за нульовою ставкою) та/або ввезення на митну територію України такого товару, зазначеного з 1 січня 2017 р. в отриманих податкових накладних/розрахунках коригування, зареєстрованих у Реєстрі, і митних деклараціях, збільшеного у 1,5 раза, та обсягом постачання відповідного товару/послуги, зазначеного/зазначеної в податкових накладних/розрахунках коригування, зареєстрованих з 1 січня 2017 р. у Реєстрі за відсутності такого товару/послуги згідно з кодом УКТЗЕД/Державного класифікатора продукції та послуг/умовного коду товару у врахованій таблиці даних платника податку.
Як вже зазначалося колегією суддів, підставою для зупинення реєстрації податкових накладних, надісланих ФОП ОСОБА_1 , стало те, що обсяг постачання товару/послуги 1206 / 01.61 перевищує величину залишку, визначеного як різниця обсягу придбання такого товару/послуги та обсягу його постачання, що відповідає п. 1 Критеріїв ризиковості здійснення операцій.
Разом з цим, в порушення п. 11 Порядку №1165, в квитанціях відсутній обґрунтований розрахунок за п. 1 Критеріїв ризиковості здійснення операцій, а також вони містять вимогу про надання пояснень та копій документів щодо підтвердження інформації, зазначеної в ПН/РК для розгляду питання прийняття рішення про реєстрацію/відмову в реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в ЄРПН, без зазначення конкретної пропозиції щодо переліку документів, необхідних та достатніх для прийняття відповідного рішення.
У постановах від 25.11.2022р. по справі №320/3484/21, від 11.04.2024р. по справі №500/4244/22, від 22.05.2024р. по справі №640/26298/21 Верховний Суд зазначив, що можливість надання платником податків вичерпного переліку документів на підтвердження правомірності формування та подання податкової накладної до реєстрації в ЄРПН прямо залежить від чіткого визначення податковим органом конкретного виду критерію оцінки ступеня ризиків з зазначенням необхідності надання документів за вичерпним переліком, відповідно до критерію зупинення реєстрації податкової накладної, а не довільно, на власний розсуд.
Колегія суддів вважає, що вживання податковим органом загального посилання на пункт 1 Критеріїв оцінки, без наведення відповідного підпункту, без здійснення відповідних розрахунків, є неконкретизованим та призводить до необґрунтованого обмеження права платника податків бути повідомленим про необхідність надання документів за вичерпним переліком, відповідно до критерію зупинення реєстрації податкової накладної, а не будь-яких на власний розсуд.
Наказом Міністерства фінансів України від 12.12.2019р. №520 затверджено Порядок прийняття рішень про реєстрацію/відмову в реєстрації податкових накладних/розрахунків коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних (далі - Порядок №520).
Пунктом 2 Порядку №520 визначено, що рішення про реєстрацію / відмову в реєстрації податкових накладних / розрахунків коригування в Реєстрі, реєстрацію яких зупинено, приймають комісії з питань зупинення реєстрації податкової накладної / розрахунку коригування в Реєстрі територіальних органів ДПС (далі - комісія регіонального рівня).
Відповідно до пунктів 3, 4 Порядку №520 Комісія регіонального рівня приймає рішення про реєстрацію або відмову в реєстрації податкової накладної / розрахунку коригування в Реєстрі у терміни, визначені пунктом 9 цього Порядку, та надсилає його платнику податку на додану вартість (далі - платник податку) засобами електронного зв`язку в електронній формі з дотриманням вимог Кодексу та Законів України «Про електронні документи та електронний документообіг» і «Про електронні довірчі послуги».
У разі зупинення реєстрації податкової накладної / розрахунку коригування в Реєстрі платник податку має право подати копії документів та письмові пояснення стосовно підтвердження інформації, зазначеної у податковій накладній / розрахунку коригування, для розгляду питання прийняття комісією регіонального рівня рішення про реєстрацію / відмову в реєстрації податкової накладної/ розрахунку коригування в Реєстрі.
Пунктом 5 Порядку №520 визначено перелік документів, необхідних для розгляду питання прийняття комісією регіонального рівня рішення про реєстрацію/відмову в реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі, реєстрацію яких зупинено в Реєстрі.
При цьому, письмові пояснення та копії документів, зазначені у пункті 5 цього Порядку, платник податку має право подати до контролюючого органу протягом 365 календарних днів, що настають за датою виникнення податкового зобов`язання, відображеного в податковій накладній/розрахунку коригування.
Згідно з вимогами пунктів 9, 10 Порядку №520 письмові пояснення та копії документів, подані платником податку до контролюючого органу відповідно до пункту 4 цього Порядку, розглядає комісія регіонального рівня.
За результатами розгляду поданих письмових пояснень та копій документів комісія регіонального рівня протягом 5 робочих днів, що настають за днем отримання пояснень та копій документів, поданих відповідно до пункту 4 цього Порядку:
або приймає рішення про реєстрацію податкової накладної / розрахунку коригування в Реєстрі та надсилає його платнику податку засобами електронного зв`язку в електронній формі з дотриманням вимог Кодексу та Законів України «Про електронні документи та електронний документообіг» та «Про електронні довірчі послуги» за формою згідно з додатком 1 до цього Порядку;
або надсилає повідомлення про необхідність надання додаткових пояснень та/або документів, необхідних для розгляду питання прийняття комісією регіонального рівня рішення про реєстрацію податкової накладної / розрахунку коригування в Реєстрі (далі - Повідомлення), засобами електронного зв`язку в електронній формі з дотриманням вимог Кодексу та Законів України «Про електронні документи та електронний документообіг» та «Про електронні довірчі послуги» за формою згідно з додатком 2 до цього Порядку з пропозицією щодо надання платником податку додаткових пояснень та копій документів на підтвердження інформації, зазначеної у податковій накладній / розрахунку коригування;
або приймає рішення про відмову в реєстрації податкової накладної / розрахунку коригування в Реєстрі у разі надання платником податку копій документів, складених/оформлених із порушенням законодавства, та надсилає його платнику податку засобами електронного зв`язку в електронній формі з дотриманням вимог Кодексу та Законів України «Про електронні документи та електронний документообіг» та «Про електронні довірчі послуги» за формою згідно з додатком 1 до цього Порядку.
Комісія регіонального рівня приймає рішення про відмову в реєстрації податкової накладної/ розрахунку коригування в Реєстрі в разі:
ненадання / часткового надання додаткових письмових пояснень та копій документів стосовно підтвердження інформації, зазначеної у податковій накладній / розрахунку коригування, реєстрацію яких зупинено в Реєстрі, при отриманні Повідомлення;
та/або надання платником податку копій документів, складених/оформлених із порушенням законодавства.
Як вже зазначалося колегією суддів, позивачем подано до контролюючого органу пояснення щодо операцій, які здійснено на підставі податкових накладних, реєстрацію яких зупинено, до яких долучено копії наявних первинних документів, а саме: видаткові накладні, товарно-транспортні накладні, довіреності на отримання товару, договори, акти виконаних робіт, платіжні інструкції, специфікації.
Також, позивач надав контролюючому органу повідомлення про об`єкти оподаткування або об`єкти, пов`язанні з оподаткуванням або через які провадиться діяльність (форма №20-ОПП), в якому відобразив наявність 29 земельних ділянок, на яких ним проводиться діяльність з вирощення сільськогосподарської продукції.
Комісією надіслано ФОП ОСОБА_1 повідомлення про необхідність надання додаткових документів, у відповідь на які позивачем надано витребувані контролюючим органом документи. 
Однак, незважаючи на надання позивачем документів у відповідь на отримані ним повідомлення, комісією з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних Головного управління ДПС у Миколаївській області прийнято рішення від 08.02.2024р. №10522076/2653914995, від 20.02.2024р. №10582714/2653914995, №10582713/2653914995, від 06.02.2024р. №10506912/2653914995, від 09.01.2024р. №10328392/2653914995, від 27.02.2024р. №10624318/2653914995, від 23.01.2024р. №10416368/2653914995, від 25.01.2024р. №10442727/2653914995, від 31.01.2024р. №10474823/2653914995 про відмову в реєстрації податкових накладних в ЄРПН обґрунтовані ненаданням/частковим наданням додаткових письмових пояснень та копій документів стосовно підтвердження інформації, зазначеної у податковій накладній/розрахунку коригування, реєстрацію яких зупинено в Єдиному реєстрі податкових накладних, при отриманні повідомлення про необхідність надання додаткових пояснень та/або документів необхідних для розгляду питання прийняття комісією регіонального рівня рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, платником податку.
При цьому, у вказаних рішеннях контролюючим органом не зазначено, які саме документи не надано ФОП ОСОБА_1 , що унеможливило прийняття рішень про реєстрацію податкових накладних в ЄРПН. 
Матеріали справи не містять відомостей про дослідження Комісією наданих позивачем первинних документів та надання їм оцінки. Будь-яких доказів щодо протилежного відповідачем ні суду першої, а ні суду апеляційної інстанцій не надано. 
У п. 70 рішення Європейського суду з прав людини від 20 жовтня 2011 року у справі «Рисовський проти України» суд зазначив, що принцип «належного урядування», зокрема передбачає, що державні органи повинні діяти в належний і якомога послідовний спосіб. При цьому, на них покладено обов`язок запровадити внутрішні процедури, які посилять прозорість і ясність їхніх дій, мінімізують ризик помилок і сприятимуть юридичній визначеності у правовідносинах. Державні органи, які не впроваджують або не дотримуються своїх власних процедур, не повинні мати можливість уникати виконання своїх обов`язків.
Прозорість адміністративних процедур є ефективним запобіжником державному свавіллю. Вмотивоване рішення демонструє особі, що вона була почута, дає стороні можливість апелювати проти нього. Лише за умови винесення обґрунтованого рішення може забезпечуватися належний публічний та судовий контроль за адміністративними актами суб`єкта владних повноважень.
Рішення Комісії повинно містити чітку підставу для відмови в реєстрації податкової накладної.
Загальними вимогами, які висуваються до актів індивідуальної дії, як акта правозастосування, є його обґрунтованість та вмотивованість, тобто наведення податковим органом конкретних підстав його прийняття (фактичних і юридичних), а також переконливих і зрозумілих мотивів його прийняття.
Відтак, невиконання податковим органом законодавчо встановлених вимог щодо змісту, форми, обґрунтованості та вмотивованості актів індивідуальної дії призводить до їх протиправності.
У зв`язку з цим, колегія суддів погоджується з висновком суду першої інстанції, що рішення Комісії з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних Головного управління ДПС у Миколаївській області від 08.02.2024р. №10522076/2653914995, від 20.02.2024р. №10582714/2653914995, №10582713/2653914995, від 06.02.2024р. №10506912/2653914995, від 09.01.2024р. №10328392/2653914995, від 27.02.2024р. №10624318/2653914995, від 23.01.2024р. №10416368/2653914995, від 25.01.2024р. №10442727/2653914995, від 31.01.2024р. №10474823/2653914995 про відмову у реєстрації податкових накладних в ЄРПН є протиправними та підлягають скасуванню.
Також, колегія суддів вважає обґрунтованим задоволення судом першої інстанції вимог позову про зобов`язання ДПС України зареєструвати в ЄРПН податкові накладні. 
Аналогічну правову позицію щодо способу відновлення порушеного права платника податків висловлено Верховним Судом у постановах від 12.04.2023р. по справі №500/1836/22, від 27.04.2023р. по справі №460/8040/20, від 20.04.2023р. у справі №380/4746/22, від 06.03.2024р. по справі №440/3706/23, від 11.04.2024р. по справі №500/4244/22.
Доводи апеляційної скарги Головного управління ДПС у Миколаївській області не спростовують правильність висновків суду першої інстанції про задоволення позову ФОП ОСОБА_1 , а тому підстав для задоволення апеляційної скарги відповідача та скасування рішення суду першої інстанції колегія суддів не вбачає.
Оскільки судом першої інстанції правильно встановлено обставини справи та постановлено судове рішення з додержанням норм матеріального і процесуального права, тому, відповідно до ст.316 КАС України, за наслідками розгляду апеляційної скарги на рішення суду першої інстанції суд апеляційної інстанції залишає апеляційну скаргу без задоволення, а рішення суду першої інстанції - без змін.
З огляду на залишення рішення суду першої інстанції без змін, відповідно до приписів статті 139 КАС України, підстави для розподілу судових витрат відсутні.
Враховуючи, що дана справа правомірно віднесена судом першої інстанції до категорії незначної складності та розглядалась за правилами спрощеного провадження, тому постанова суду апеляційної інстанції, відповідно до ч.5 ст.328 КАС України, в касаційному порядку оскарженню не підлягає.
Керуючись ст.ст. 308, 311, п.1 ч.1 ст.315, ст.ст. 316, 321, 322, 325, 328 КАС України, колегія суддів, -
П О С Т А Н О В И Л А :

Апеляційну скаргу Головного управління ДПС у Миколаївській області залишити без задоволення, рішення Миколаївського окружного адміністративного суду від 11 липня 2024 року залишити без змін.
Постанова апеляційного суду набирає законної сили з дати її прийняття та оскарженню в касаційному порядку не підлягає, крім випадків, передбачених п.2 ч.5 ст.328 КАС України.
Повний текст судового рішення виготовлений 19 серпня 2024 року.

Головуючий:                                                                                                           І.Г. Ступакова

Судді:                                                                                                                      А.І. Бітов

                                                                                                                    О.В. Лук`янчук