ПОСТАНОВА
ІМЕНЕМ УКРАЇНИ

31 липня 2024 року 
м. Київ

справа № 1340/5764/18
касаційне провадження № К/9901/25689/19 
Верховний Суд у складі колегії суддів Касаційного адміністративного суду: 
судді-доповідача Бившевої Л.І.,
суддів: Хохуляка В.В.,  Ханової  Р.Ф., 
 
розглянув у попередньому судовому засіданні касаційну скаргу Приватного акціонерного товариства "Фірма "Нафтогазбуд" на рішення Львівського окружного адміністративного суду від 04.02.2019 (суддя Гавдик З.В.) та постанову Восьмого апеляційного адміністративного суду від 14.08.2019 (головуючий суддя - Затолочний В.С., судді - Бруновська Н.В., Кузьмич С.М.) у справі за позовом Приватного акціонерного товариства "Фірма "Нафтогазбуд" до Головного управління ДФС у Львівській області про визнання протиправним і скасування рішення,
УСТАНОВИВ:
Приватне акціонерне товариство "Фірма "Нафтогазбуд" (далі - позивач, платник, Товариство) звернулося до суду з позовом до Головного управління ДФС у Львівській області (далі - Управління, відповідач, контролюючий орган), в якому просило визнати протиправним та скасувати рішення про застосування штрафних санкцій та нарахування пені за несплату (неперахування) або несвоєчасну сплату (несвоєчасне перерахування) єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування (далі - єдиний внесок) від 05.11.2018 №0005685113.
Обґрунтовуючи вимоги, позивач зазначив, що оскаржуване рішення контролюючого органу про застосування штрафів за порушення граничного строку сплати суми грошового зобов`язання з єдиного внеску прийнято відповідачем безпідставно, оскільки ним своєчасно та у повному обсязі сплачувався єдиний внесок. Позивач посилається на прийняття оскаржуваного рішення з порушенням вимог та порядку, передбаченим Законом України «Про збір та облік єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування» від 08.07.2010 № 2464-VI (далі - Закон №2464-VІ, у редакції, чинній на час виникнення спірних правовідносин) та Інструкції про порядок нарахування і сплати єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне державне страхування, затвердженої наказом Міністерства фінансів України від 20.04.2015 №499 (далі - Інструкція №499), а тому є неправомірним та підлягає скасуванню. Вважає необґрунтованим розрахунок штрафних санкцій, оскільки в ньому не деталізовано з яких сум здійснено обрахунок; не враховано, що відповідно до абзаців 5, 6 підпункту 2 пункту 2 розділу VII Інструкції №499 при застосуванні штрафів, зазначених у цьому підпункті, приймається одне рішення на всю суму сплаченої (погашеної) недоїмки незалежно від періодів та кількості випадків сплати за календарний місяць.
Львівський окружний адміністративний суд рішенням від 04.02.2019, залишеним без змін постановою Восьмого апеляційного адміністративного суду від 14.08.2019, у задоволенні позову відмовив.
Відмовляючи у задоволенні позову, суди попередніх інстанцій виходили з того, що у платника була наявна заборгованість зі сплати єдиного внеску, у зв`язку з чим контролюючим органом  правомірно відповідно до розрахунку штрафної санкції прийняте оспорюване рішення про застосування штрафних санкцій та нарахування пені за несплату (неперахування) або несвоєчасну сплату (несвоєчасне перерахування) єдиного внеску. Судами враховано специфіку штрафної санкції, передбаченої пунктом 126.1 статті 126 ПК України, яка полягає в тому, що вона нараховується контролюючим органом на погашену суму податкового боргу залежно від кількості днів, наступних за останнім днем граничного строку сплати узгодженої суми грошового зобов`язання.
Позивач, не погодившись з прийнятими судовими рішеннями, звернувся до суду з касаційною скаргою, в якій просить скасувати судові рішення попередніх інстанцій та прийняти нове рішення, яким задовольнити позовні вимогу у повному обсязі.
В обґрунтування своїх вимог позивач посилається на порушення судами норм матеріального і процесуального права. Стверджує про безпідставне застосування до нього штрафних санкцій за несвоєчасну сплату узгодженого податкового зобов`язання з єдиного внеску з огляду на порушення відповідачем вимог та порядку, передбачених Законом № 2464-VI та Інструкцією №499.  Також, скаржник вказує, що між Товариством та контролюючим органом існує чимало судових справ з приводу скасування податкових повідомлень-рішень, тоді як при оскарженні податкових повідомлень-рішень у судовому порядку має наслідком перенесення такої суми боргу в неузгоджене зобов`язання до винесення остаточного рішення суду.
Відповідач  відзив (заперечення) на касаційну скаргу не надав суду, що не перешкоджає її розгляду. 
Верховний Суд у складі Касаційного адміністративного суду ухвалою від 15.10.2019 відкрив провадження за касаційною скаргою позивача та витребував матеріали справи із суду першої інстанції.
Верховний Суд у складі Касаційного адміністративного суду ухвалою від 30.07.2023 визнав за можливим розгляд справи у попередньому судовому засіданні та призначив справу до касаційного розгляду в попередньому судовому засіданні на 31.07.2023.
Суд касаційної інстанції переглядає судові рішення попередніх інстанцій в межах касаційної скарги позивача відповідно до частини першої статті 341 Кодексу адміністративного судочинства України (далі - КАС України), яка визначає, що суд касаційної інстанції переглядає судові рішення в межах доводів та вимог касаційної скарги, які стали підставою для відкриття касаційного провадження, та на підставі встановлених фактичних обставин справи перевіряє правильність застосування судом першої чи апеляційної інстанції норм матеріального і процесуального права.
Верховний Суд у складі Касаційного адміністративного суду перевірив наведені у касаційній скарзі доводи позивача та дійшов висновку, що касаційна скарга задоволенню не підлягає, з огляду на наступне.
Судами попередніх інстанцій установлено, що контролюючим органом проведено перевірку Спеціалізованого управління ПАТ «Фірма «Нафтогазбуд» (відокремлений підрозділ Товариства) своєчасності сплати єдиного внеску, за результатами якої складено акт від 12.10.2018 №2487/13-01-51-13/01291436 (далі - акт перевірки), яким встановлено несвоєчасну єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування за період з 31.11.2017 по 04.10.2018.
На підставі висновків акта перевірки контролюючим органом 05.11.2018 було прийнято рішення  №0005685113 про застосування до платника штрафних санкцій та нарахування пені за несплату (неперерахування) або несвоєчасну сплату (несвоєчасне перерахування) єдиного внеску за період з 21.11.2017 до 04.10.2018.
Приймаючи оскаржуване рішення, суд першої інстанції, з висновками якого погодився суд апеляційної інстанції, виходив з того, що станом на день прийняття оспорюваного рішення у позивача була наявна заборгованість зі сплати єдиного внеску, що підтверджується даними інтегрованої картки Товариства, у зв`язку з чим податковим органом правомірно відповідно до розрахунку штрафної санкції прийняте оспорюване рішення про застосування штрафних санкцій та нарахування пені за несплату (неперахування) або несвоєчасну сплату (несвоєчасне перерахування) єдиного внеску. Кошти, які були спрямовані позивачем на оплату поточних зобовязань, правомірно були направлені податковим органом на сплату заборгованості в порядку їх черговості.
Фактичною підставою для висновків контролюючого органу про зазначені вище порушення слугували висновки контролюючого органу про порушення позивачем строків сплати узгодженого податкового зобов`язання з єдиного внеску. 
Надаючи оцінку правомірності прийняття відповідачем оскаржуваного рішення, Верховний Суд виходить із такого.
Відносини, що виникають у сфері справляння податків і зборів, регулює Податковий кодекс України (у редакції, чинній на час виникнення спірних правовідносин) (далі - ПК України), який, зокрема, визначає вичерпний перелік податків та зборів, що справляються в Україні, та порядок їх адміністрування, платників податків та зборів, їх права та обов`язки, компетенцію контролюючих органів, повноваження і обов`язки їх посадових осіб під час здійснення податкового контролю, а також відповідальність за порушення податкового законодавства. 
Правові та організаційні засади забезпечення збору та обліку єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування, умови та порядок його нарахування і сплати та повноваження органу, що здійснює його збір та ведення обліку, визначає Закон України «Про збір та облік єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування» від 08.07.2010 №2464-VI (у редакції, чинній на час виникнення спірних правовідносин) (далі - Закон №2464-VI).
Частиною шостою статті 25 цього Закону встановлено, що за рахунок сум, що надходять від платника єдиного внеску або від державної виконавчої служби погашаються суми недоїмки, штрафних санкцій та пені у порядку календарної черговості їх виникнення. У разі якщо платник має несплачену суму недоїмки, штрафів та пені, сплачені ним суми єдиного внеску зараховуються в рахунок сплати недоїмки, штрафів та пені у порядку календарної черговості їх виникнення.
Тобто, відповідно до змісту наведеної норми, у разі якщо платник має несплачену суму недоїмки, штрафів та пені, контролюючий орган не лише має повноваження, але й зобов`язаний зараховувати сплачені таким платником суми єдиного внеску в рахунок сплати існуючої недоїмки (штрафів, пені) у порядку календарної черговості їх виникнення.
Відповідно до пункту 2 частини першої статті 13 Закону № 2464-VI органи доходів і зборів мають право, зокрема, проводити перевірки на підприємствах, в установах і організаціях, у осіб, які провадять незалежну професійну діяльність, фізичних осіб - підприємців бухгалтерських книг, звітів, кошторисів та інших документів про нарахування, обчислення та сплату єдиного внеску, достовірності відомостей, поданих до Державного реєстру, отримувати необхідні пояснення, довідки і відомості (зокрема письмові) з питань, що виникають під час такої перевірки.
Документальні та камеральні перевірки проводяться у порядку, встановленому ПК України.
Так, підпунктом 75.1.1 пункту 75.1 статті 75 ПК України визначено, що камеральною вважається перевірка, яка проводиться у приміщенні контролюючого органу виключно на підставі даних, зазначених у податкових деклараціях (розрахунках) платника податків та даних системи електронного адміністрування податку на додану вартість (даних центрального органу виконавчої влади, що реалізує державну політику у сфері казначейського обслуговування бюджетних коштів, в якому відкриваються рахунки платників у системі електронного адміністрування податку на додану вартість, даних Єдиного реєстру податкових накладних та даних митних декларацій), а також даних Єдиного реєстру акцизних накладних та даних системи електронного адміністрування реалізації пального.
Камеральна перевірка проводиться посадовими особами контролюючого органу без будь-якого спеціального рішення керівника (його заступника або уповноваженої особи) такого органу або направлення на її проведення. Камеральній перевірці підлягає вся податкова звітність суцільним порядком. Згода платника податків на перевірку та його присутність під час проведення камеральної перевірки не обов`язкова (пункти 76.1, 76.2 статті 76 ПК України).
Порядок оформлення результатів камеральної перевірки здійснюється відповідно до вимог статті 86 цього Кодексу.
Згідно з пунктом 86.2 статті 86 ПК України за результатами камеральної перевірки у разі встановлення порушень складається акт у двох примірниках, який підписується посадовими особами такого органу, які проводили перевірку, і після реєстрації у контролюючому органі вручається або надсилається для підписання протягом трьох робочих днів платнику податків у порядку, визначеному статтею 42 цього Кодексу.
Пунктом 57.3 статті 57 ПК України передбачено, що у разі визначення грошового зобов`язання контролюючим органом за підставами, зазначеними у підпунктах 54.3.1-54.3.6 пункту 54.3 статті 54 цього Кодексу, платник податків зобов`язаний сплатити нараховану суму грошового зобов`язання  протягом 10 календарних днів, що настають за днем отримання податкового повідомлення-рішення,  крім випадків,  коли протягом такого строку такий  платник  податків  розпочинає  процедуру оскарження рішення контролюючого органу. У разі оскарження рішення контролюючого органу про нараховану суму грошового зобов`язання платник податків зобов`язаний самостійно погасити  узгоджену  суму, а також пеню та штрафні санкції за їх наявності протягом 10 календарних днів, наступних за днем такого узгодження.
За правилами пункту 114.1 статті 114 ПК України граничні строки для застосування штрафних (фінансових) санкцій (штрафів) до платників податків відповідають строкам давності для нарахування податкових зобов`язань, визначеним статтею 102 цього Кодексу.
Несплата узгодженої суми податкового зобов`язання є триваючим податковим правопорушенням, яке припиняється із виконанням платником податків податкового обов`язку, зокрема сплатою суми податку до бюджету. Відповідальність за порушення правил сплати (перерахування) податків на момент погашення позивачем суми боргу встановлена статтею 126 ПК України.
Ставка та сума штрафної санкції за порушення строку сплати узгоджених сум грошових зобов`язань, відповідно до статті 126 ПК України, розраховується за період з дня, наступного за останнім днем граничного строку сплати грошових зобов`язань, і до дня фактичної сплати боргу.
Відповідно до пункту 126.1 статті 126 ПК України у разі якщо платник податків не сплачує узгоджену суму грошового зобов`язання протягом строків, визначених цим Кодексом, такий платник податків притягується до відповідальності у вигляді штрафу у таких розмірах: при затримці до 30 календарних днів включно, наступних за останнім днем строку сплати суми грошового зобов`язання - у розмірі 10% погашеної суми податкового боргу; при затримці більше 30 календарних днів включно, наступних за останнім днем строку сплати суми грошового зобов`язання - у розмірі 20% погашеної суми податкового боргу.
При цьому, штрафна санкція нараховується на суму фактичної сплати в залежності від кількості днів затримки сплати узгодженої суми грошового зобов`язання.
Таким чином, дата фактичної сплати (погашення) грошового зобов`язання є невід`ємною складовою при розрахунку штрафної санкції за несвоєчасну сплату.
Разом з тим, пунктом 102.1 статті 102 ПК України передбачено, що контролюючий орган, крім випадків, визначених пунктом 102.2 цієї статті, має право провести перевірку та самостійно визначити суму грошових зобов`язань платника податків у випадках визначених цим кодексом, не пізніше закінчення 1095 дня, що настає за останнім днем граничного строку для подання податкової декларації, звіту про використання доходів неприбуткової організації та/або граничного строку сплати грошових зобов`язань, нарахованих контролюючим органом, а якщо така податкова декларація була подана пізніше,- за днем її фактичного подання.
З наведених норм податкового законодавства вбачається, що у випадку визначення податкового зобов`язання платника податків податковим органом, такий платник податків повинен сплати нараховану суму грошового зобов`язання протягом 10 календарних днів після отримання податкового повідомлення-рішення, а у випадку оскарження рішення контролюючого органу в адміністративному або в судовому порядку - протягом 10 днів після закінчення процедури адміністративного або судового оскарження.
До закінчення процедури адміністративного та/або судового оскарження сума податкового зобов`язання, нарахованого контролюючим органом, вважається неузгодженою, а відтак - не набуває статусу податкового боргу, що не дає підстав податковому органу вживати заходів по примусовому стягненню активів платника податків в рахунок погашення податкового боргу.
Як установлено судовими інстанціями, в матеріалах справи містяться роздруківки інтегрованої картки позивача - платника податків (єдиний внесок) за перевіряємий період, зміст яких, зокрема, визначає дати виникнення податкового зобов`язання, дати сплати коштів і зарахування у погашення боргу минулих періодів, та співставлення даних свідчать про зарахуванням сплачених позивачем коштів, у тому числі за податковими деклараціями, у рахунок погашення боргу за черговістю виникнення.
Згідно з пунктом 87.9 статті 87 ПК України, у разі наявності у платника податків податкового боргу контролюючі органи зобов`язані зарахувати кошти, що сплачує такий платник податків, в рахунок погашення податкового боргу згідно з черговістю його виникнення незалежно від напряму сплати, визначеного платником податків. У такому ж порядку відбувається зарахування коштів, що надійдуть у рахунок погашення податкового боргу платника податків відповідно до статті 95 цього Кодексу або за рішенням суду у випадках, передбачених законом. Спрямування коштів платником податків на погашення грошового зобов`язання перед погашенням податкового боргу забороняється, крім випадків спрямування цих коштів на виплату заробітної плати та єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування.
Таким чином, штрафні санкції нараховується контролюючим органом на погашену суму податкового боргу залежно від кількості днів, наступних за останнім днем граничного строку сплати узгодженої суми грошового зобов`язання.
Ураховуючи наведені правові норми та установлені фактичні обставини у даній справі, колегія суддів погоджується з висновками судів попередніх інстанцій про правомірність застосування контролюючим органом до позивача штрафних санкцій за несвоєчасну сплату узгоджених податкових зобов`язань з єдиного внеску.
Позивач у доводах касаційної скарги не спростовує висновків судів попередніх інстанцій щодо правомірності застосування до позивача штрафних санкцій за несвоєчасну сплату узгоджених податкових зобов`язань з єдиного внеску. Позивач у касаційній скарзі не обґрунтував і не зазначив, у чому полягає неправильне застосування судами норм матеріального права.
Позивач у касаційній скарзі фактично просить про переоцінку, додаткову оцінку доказів стосовно узгодженості податкових зобов`язань, що знаходиться поза межами касаційного перегляду встановленими частиною другою статті 341 Кодексу адміністративного судочинства України (далі - КАС України), якою передбачено, що суд касаційної інстанції не має права встановлювати або вважати доведеними обставини, що не були встановлені у рішенні або постанові суду чи відхилені ним, вирішувати питання про достовірність того чи іншого доказу, про перевагу одних доказів над іншими, збирати чи приймати до розгляду нові докази або додатково перевіряти докази.
Згідно з частиною першою статті 350 КАС України суд касаційної інстанції залишає касаційну скаргу без задоволення, а судові рішення - без змін, якщо рішення, переглянуте в передбачених статтею 341 цього Кодексу межах, ухвалено з додержанням норм матеріального і процесуального права. 
Підсумовуючи викладене, Верховний Суд дійшов висновку, що судами першої та апеляційної інстанцій виконано всі вимоги процесуального законодавства, всебічно перевірено обставини справи, вирішено справу у відповідності до норм матеріального права, постановлено обґрунтоване рішення, в якому повно відображені обставини, що мають значення для справи. Порушень норм матеріального права, які могли призвести до зміни чи скасування рішень суду не встановлено.
Керуючись статтями 341, 349, 350, 355, 356, 359 КАС України, суд -

ПОСТАНОВИВ:
 
Касаційну скаргу Приватного акціонерного товариства "Фірма "Нафтогазбуд" залишити без задоволення, а рішення Львівського окружного адміністративного суду від 04.02.2019 та постанову Восьмого апеляційного адміністративного суду від 14.08.2019 залишити без змін.
Постанова набирає законної сили з дати її прийняття та оскарженню не підлягає.

Судді | Л.І. Бившева В.В. Хохуляк   Р.Ф. Ханова