ШОСТИЙ АПЕЛЯЦІЙНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД	
Справа № 320/11416/23                                                                       Суддя (судді) першої інстанції: Дудін С.О.

ПОСТАНОВА
ІМЕНЕМ УКРАЇНИ

  14 серпня 2024 року                                                                                            м. Київ
Шостий апеляційний адміністративний суд у складі: 
Головуючого судді:                                                          Чаку Є.В., 
суддів:                                                                              Єгорової Н.М., Коротких А.Ю.
          
розглянувши у порядку письмового провадження апеляційну скаргу Головного управління Державної податкової служби у м. Києві, як відокремленого підрозділу ДПС на рішення Київського окружного адміністративного суду від 19 березня 2024 року у справі за адміністративним позовом товариства з обмеженою відповідальністю "Перспектива резиденція" до Головного управління Державної податкової служби у м. Києві про визнання протиправним та скасування податкового повідомлення-рішення, -

В С Т А Н О В И В :
 Товариство з обмеженою відповідальністю "Перспектива резиденція" звернулося до суду з позовом до Головного управління ДПС у м.Києві про визнання протиправним та скасування прийнятого відповідачем податкового повідомлення-рішення від 16.03.2023 №204370410.
Київський окружний адміністративний суд рішенням від 19 березня 2024 року задовольнив позов.
Не погоджуючись з рішенням суду першої інстанції відповідач подав апеляційну скаргу, в якій просить скасувати рішення суду першої інстанції та прийняти нову постанову, якою відмовити у задоволенні позову. На думку апелянта, зазначене рішення суду прийнято з порушенням норм матеріального та процесуального права, що призвело до неправильного вирішення справи. 
Оскільки апеляційна скарга подана на рішення суду першої інстанції, яке ухвалено в порядку спрощеного (в порядку письмового) позовного провадження, колегія суддів, керуючись п. 3 ч. 1 ст. 311 КАС України, вирішила розглядати справу в порядку письмового провадження за наявними у справі матеріалами.
Відповідно до ч. 1 ст. 308 КАС України, суд апеляційної інстанції переглядає справу за наявними у ній і додатково поданими доказами та перевіряє законність і обґрунтованість рішення суду першої інстанції в межах доводів та вимог апеляційної скарги.
Розглянувши доводи апеляційної скарги, перевіривши матеріали справи та дослідивши докази, колегія суддів дійшла наступних висновків. 
Як встановлено судом першої інстанції, позивачем було подано до контролюючого органу звітну нову податкову декларацію з плати за землю (земельний податок та/або орендна плата за земельні ділянки державної або комунальної власності) за 2022 рік від 10.02.2022 (подана 17.02.2022), якою визначено податкові зобов`язання з орендної плати на 2022 рік у сумі 433364,28 грн.
Київською міською радою рішення від 13.09.2022 №5449/5490, яким внесено зміни до рішення Київради від 09.12.2021 №3704/3745 «Про бюджет міста Києва на 2022 рік» та встановлено, що з 01 березня 2022 року по 31 травня 2022 року застосовується ставка орендної плати за земельні ділянки комунальної власності територіальної громади міста Києва (у відсотках від нормативної грошової оцінки) в розмірі 0 відсотка.
Враховуючи вказане рішення позивач подав уточнюючу декларацію з плати за землю (земельний податок та/або орендна плата за земельні ділянки державної або комунальної власності) від 26.09.2022, якою задекларовано зменшення податкових зобов`язань з орендної плати за березень-травень 2022 року у сумі 110841,06 грн. (36947,02 грн щомісяця).
У подальшому позивачем подано уточнюючу декларацію з плати за землю (земельний податок та/або орендна плата за земельні ділянки державної або комунальної власності) від 19.01.2023, якою задекларовано зменшення податкових зобов`язань з орендної плати за березень, квітень, травень та грудень 2022 року у сумі 116800,30 грн. (березень-травень 2022 року 36947,02 грн щомісяця, грудень 2022 року 5959,24 грн)
Головним управлінням ДПС у м.Києві було проведено камеральну перевірку уточнюючої податкової декларації позивача з плати за землю (земельний податок та/або орендна плата за земельні ділянки державної або комунальної власності) за 2022 рік № 9300407587 від 19.01.2023.
За результатами проведеної перевірки складено Акт №11700/Ж5/26-15-04-10-03/30058479 від 14.02.2023, в якому зазначено про заниження позивачем податкового зобов`язання з орендної плати з юридичних осіб на суму 221682,12 грн., зокрема, за уточнюючою декларацією від 26.09.2022 110841,06 грн. (за березень-травень 2022 року) та за уточнюючою декларацією від 19.01.2023  на 110841,06 грн. (за березень-травень 2022 року).
За результатом розгляду заперечень позивача на акт перевірки контролюючим органом було зменшено донарахування та залишено частково висновок, викладений в акті №11700/Ж5/26-15-04-10-03/30058479 від 14.02.2023, щодо заниження позивачем податкового зобов`язання з орендної плати в сумі 110841,00 грн.
16.03.2023 контролюючим органом було винесено податкове повідомлення-рішення №204370410, яким донараховано 110841,00 грн орендної плати за землю та застосовано штрафні санкції в розмірі 27710,26 грн.
Не погоджуючись з вказаним податковим повідомленням-рішенням, позивач звернувся до суду із позовом.
Відповідно до частини 2 статті 19 Конституції України органи державної влади та органи місцевого самоврядування, їх посадові особи зобов`язані діяти лише на підставі, в межах повноважень та у спосіб, що передбачені Конституцією та законами України.
Згідно статті 269 Податкового кодексу України  платниками плати за землю є, зокрема, платники орендної плати - землекористувачі (орендарі) земельних ділянок державної та комунальної власності на умовах оренди.
У підпункті  270.1.2 пункту 270.1 статті 270 Податкового кодексу України  передбачено, що об`єктами оподаткування платою за землю є об`єкти оподаткування орендною платою - земельні ділянки державної та комунальної власності, надані в користування на умовах оренди.
Статтею 285 Податкового кодексу України  визначено, що базовим податковим (звітним) періодом для плати за землю є календарний рік.
Базовий податковий (звітний) рік починається 1 січня і закінчується 31 грудня того ж року (для новостворених підприємств та організацій, а також у зв`язку із набуттям права власності та/або користування на нові земельні ділянки може бути меншим 12 місяців).
Згідно п.  286.2 статті 286 ПК України  платники плати за землю (крім фізичних осіб) самостійно обчислюють суму плати за землю щороку станом на 1 січня і не пізніше 20 лютого поточного року подають до відповідного контролюючого органу за місцезнаходженням земельної ділянки податкову декларацію на поточний рік за формою, встановленою у порядку, передбаченому  статтею 46 цього Кодексу, з розбивкою річної суми рівними частками за місяцями. Подання такої декларації звільняє від обов`язку подання щомісячних декларацій. При поданні першої декларації (фактичного початку діяльності як платника плати за землю) разом з нею подається витяг із технічної документації про нормативну грошову оцінку земельної ділянки, а надалі такий витяг подається у разі затвердження нової нормативної грошової оцінки землі.
Податкове зобов`язання щодо плати за землю, визначене у податковій декларації на поточний рік, сплачується рівними частками власниками та землекористувачами земельних ділянок за місцезнаходженням земельної ділянки за податковий період, який дорівнює календарному місяцю, щомісяця протягом 30 календарних днів, що настають за останнім календарним днем податкового (звітного) місяця (п.  287.3 статті 287 ПК України).
Згідно статті 288 ПК України  підставою для нарахування орендної плати за земельну ділянку є договір оренди такої земельної ділянки.
Податковий період, порядок обчислення орендної плати, строк сплати та порядок її зарахування до бюджетів застосовується відповідно до вимог статей 285-287 цього розділу.
Указом Президента України № 64/2022 від 24.02.2022 «Про введення воєнного стану в Україні», який затверджено  Законом України № 2102-ІХ від 24.02.2022, постановлено ввести в Україні воєнний стан з 05 год 30 хв 24 лютого 2022 року строком на 30 діб.
Указом Президента України №133/2022 від 14.03.2022 «Про продовження строку дії воєнного стану в Україні», який затверджено Законом України № 2119-ІХ від 15.03.2022, постановлено продовжити строк дії воєнного стану в Україні з 05 год 30 хв 26 березня 2022 року строком на 30 діб.
Указом Президента України від 17.05.2022 № 341/2022, який затверджений Законом України "Про затвердження Указу Президента України "Про продовження строку дії воєнного стану в Україні" від 22.05.2022 № 2263-ІХ, продовжено строк дії воєнного стану в Україні з 05 години 30 хвилин 25 травня 2022 року строком на 90 діб.
В подальшому період воєнного стану продовжувався і триває на момент розгляду справи судом апеляційної інстанції.
У зв`язку з військовою агресією російської федерації проти України Верховною Радою України 15.03.2022 був прийнятий  Закон України № 2120-ІХ «Про внесення змін до Податкового кодексу України та інших законодавчих актів України щодо дії норм на період дії воєнного стану», яким пункт 69 підрозділу 10 розділу ХХ «Перехідні положення»  ПК України  був доповнений, зокрема, підпунктом 69.14 такого змісту:
«Тимчасово, на період з 1 березня 2022 року по 31 грудня року, наступного за роком, у якому припинено або скасовано воєнний, надзвичайний стан, не нараховується та не сплачується плата за землю (земельний податок та орендна плата за земельні ділянки державної та комунальної власності) за земельні ділянки (земельні частки (паї), що розташовані на територіях, на яких ведуться (велися) бойові дії, або на територіях, тимчасово окупованих збройними формуваннями російської федерації, та перебувають у власності або користуванні, у тому числі на умовах оренди, фізичних або юридичних осіб, а також за земельні ділянки (земельні частки (паї), визначені обласними військовими адміністраціями як засмічені вибухонебезпечними предметами та/або на яких наявні фортифікаційні споруди.
Перелік територій, на яких ведуться (велися) бойові дії або тимчасово окупованих збройними формуваннями російської федерації, визначається Кабінетом Міністрів України».
Пунктом 4 цього Закону Кабінету Міністрів України доручено невідкладно забезпечити перегляд та приведення міністерствами та іншими центральними органами виконавчої влади їх нормативно-правових актів у відповідність із цим Законом.
Аналіз підпункту 69.14 пункту 69 підрозділу 10 розділу ХХ «Перехідні положення»  ПК України  дозволяє зробити висновок про те, що не підлягає нарахуванню та сплаті до бюджету плата за землю (земельний податок та орендна плата за земельні ділянки державної та комунальної власності):
1) за земельні ділянки, які перебувають у власності або користуванні, у тому числі на умовах оренди, фізичних або юридичних осіб та:
- розташовані на територіях, на яких ведуться (велися) бойові дії, або
- на територіях, тимчасово окупованих збройними формуваннями Російської Федерації;

2) за земельні ділянки (земельні частки (паї), визначені обласними військовими адміністраціями як засмічені вибухонебезпечними предметами та/або на яких наявні фортифікаційні споруди.
При цьому для застосування вказаної пільги тривалість ведення бойових дій на відповідній території не має правового значення.
Держава, запроваджуючи певний механізм правового регулювання відносин, зобов`язана забезпечити його реалізацію. В протилежному випадку всі негативні наслідки відсутності належного правового регулювання покладаються саме на державу.
Відсутність в Україні визначеного Кабінетом Міністрів України переліку територій, на яких ведуться (велися) бойові дії або тимчасово окупованих збройними формуваннями російської федерації, що стала наслідком бездіяльності Уряду, не може ставитись в провину особі, оскільки невизначення порядку виконання законодавчо закріплених норм не може призводити до порушення чи обмеження прав громадян чи юридичних осіб, які наділені такими правами.
Колегія суддів враховує правову позицію Європейського суду з прав людини, викладену в рішеннях у справах "Лелас проти Хорватії" (Lelas v. Croatia), "Пінкова та Пінк проти Чеської Республіки" (Pincovd and Pine v. The Czech Republic), "Ґаші проти Хорватії" (Gashiv. Croatia), "Трго проти Хорватії" (Trgo v. Croatia) щодо застосування принципу "належного урядування", згідно якого державні органи, які не впроваджують або не дотримуються своїх власних процедур, не повинні мати можливість отримувати вигоду від своїх протиправних дій або уникати виконання своїх обов`язків. Ризик будь-якої помилки державного органу повинен покладатися на саму державу, а помилки не можуть виправлятися за рахунок осіб, яких вони стосуються.
Оскільки саме держава не виконала свій обов`язок запровадити внутрішню процедуру та визначити перелік територій, на яких ведуться (велися) бойові дії або тимчасово окупованих збройними формуваннями рф, що сприяло б юридичній визначеності у спірних правовідносинах, суд вважає, що негативні наслідки вказаної бездіяльності мають покладатися саме на державу. У свою чергу, така бездіяльність Уряду має прямий вплив на майнові права позивача у вигляді необхідності сплати орендної плати, місячний розмір якої дорівнював 293 095,97 грн. до моменту уточнення податкових зобов`язань.
Факт ведення з 24 лютого 2022 року на території міста Києва та Київської області бойових дій є загальновідомим.
Відповідно до частини третьої  статті 78 Кодексу адміністративного судочинства України  обставини, визнані судом загальновідомими, не потребують доказування.
Загальновідомість вказаних обставин, у свою чергу, надавала позивачу право на застосування податкової пільги, передбаченої підпунктом 69.14 пункту 69 підрозділу 10 розділу ХХ «Перехідні положення»  ПК України, незалежно від того, визначений Кабінетом Міністрів України відповідний перелік територій чи ні.
06 грудня 2022 року Кабінет Міністрів України прийняв постанову № 1364 «Деякі питання формування переліку територій, на яких ведуться (велися) бойові дії або тимчасово окупованих Російською Федерацією», в пункті 1 якої встановлено, що перелік територій, на яких ведуться (велися) бойові дії або тимчасово окупованих Російською Федерацією, затверджується Міністерством з питань реінтеграції тимчасово окупованих територій за формою згідно з додатком за погодженням з Міністерством оборони з урахуванням пропозицій відповідних обласних, Київської міської військових адміністрацій.
22.12.2022 Міністерством з питань реінтеграції тимчасово окупованих територій України було прийнято наказ № 309, яким затверджено Перелік територій, на яких ведуться (велися) бойові дії або тимчасово окупованих російською федерацією.
Згідно цього Переліку з 24 лютого 2022 року по 30 квітня 2022 року вся територія міста Києва визнається територією, на якій велися бойові дії.
Вказаний Перелік підтверджує правомірність позиції позивача про те, що на території міста Києва велися бойові дії, що, як наслідок, звільняє позивача від обов`язку по нарахуванню та сплаті до бюджету орендної плати за земельні ділянки, розташовані на такій території, та надає право на коригування податкових зобов`язань шляхом подання уточнюючої звітності.
Крім того слід зазначити, що рішенням Київської міської ради від 09 грудня 2021 року № 3704/3745 «Про бюджет міста Києва на 2022 рік» були установлені мінімальні розміри орендної плати за земельні ділянки комунальної власності міської територіальної громади міста Києва.
13 вересня 2022 року Київська міська рада своїм рішенням №5449/5490 внесла зміни до рішення Київради від 09 грудня 2021 року № 3704/3745 «Про бюджет міста Києва на 2022 рік», встановивши, що з 01 березня 2022 року по 31 травня 2022 року застосовується ставка орендної плати за земельні ділянки комунальної власності територіальної громади міста Києва (у відсотках від нормативної грошової оцінки) в розмірі 0 відсотка.
Верховний Суд у своїй постанові від 02.08.2022 по справі № 813/567/18 висловив позицію, що  Податковий кодекс України  закріплює мінімальний розмір орендної плати за землю, а не будь-які заборони чи обмеження щодо застосування органами місцевого самоврядування пільги з такої орендної плати.
Колегія суддів зазначає, що податкове законодавство України ґрунтується, зокрема, на принципі презумпції правомірності рішень платника податку в разі, якщо норма закону чи іншого нормативно-правового акта, виданого на підставі закону, або якщо норми різних законів чи різних нормативно-правових актів припускають неоднозначне (множинне) трактування прав та обов`язків платників податків або контролюючих органів, внаслідок чого є можливість прийняти рішення на користь як платника податків, так і контролюючого органу (пп.  4.1.4 п. 4.1 ст. 4 ПК України).
Згідно  статті 73 Закону України «Про місцеве самоврядування в Україні»  акти ради, сільського, селищного, міського голови, голови районної в місті ради, виконавчого комітету сільської, селищної, міської, районної у місті (у разі її створення) ради, прийняті в межах наданих їм повноважень, є обов`язковими для виконання всіма розташованими на відповідній території органами виконавчої влади, об`єднаннями громадян, підприємствами, установами та організаціями, посадовими особами, а також громадянами, які постійно або тимчасово проживають на відповідній території.
Фактично вищевказаним рішенням Київська міська рада надала юридичним та фізичним особам пільгу з орендної плати за землю комунальної власності територіальної громади міста Києва на період з 01 березня 2022 року по 31 травня 2022 року.
Колегія суддів зазначає, що апелянтом у апеляційній скарзі жодним чином не спростовано висновок суду попередньої інстанції, а лише викладено норми  ПК України  та обставини справи, які жодним чином не спростовують висновки, викладені в рішенні суду першої інстанції.
Посилання відповідача на листи Міністерства з питань реінтеграції тимчасово окупованих територій України та Міністерства фінансів України, за змістом яких перелік територій, на яких ведуться (велись) бойові дії, затверджений Мінреінтеграції, не може застосовуватись для цілей оподаткування, суд першої інстанції правильно не взяв до уваги,  оскільки листи міністерств, інших органів виконавчої влади не є нормативно-правовими актами у розумінні статті 117 Конституції України, а відтак зазначені у листах тези не можуть бути джерелом права відповідно до статті 7 КАС України, не можуть встановлювати обов`язкових правил поведінки, не є обов`язковими для виконання.
З огляду на викладене у сукупності колегія суддів погоджується з висновками суду першої інстанції про наявність підстав для скасування оскаржуваного податкового повідомлення-рішення.
Суд першої інстанції визначив вірний спосіб поновлення порушеного права позивача шляхом задоволення позовних вимог.
          Згідно ст. 242 КАС України рішення суду повинно ґрунтуватися на засадах верховенства права, бути законним і обґрунтованим. Законним є рішення, ухвалене судом відповідно до норм матеріального права при дотриманні норм процесуального права. Обґрунтованим є рішення, ухвалене судом на підставі повно і всебічно з`ясованих обставин в адміністративній справі, підтверджених тими доказами, які були досліджені в судовому засіданні, з наданням оцінки всім аргументам учасників справи.
          Відповідності до ст. 316 КАС України суд апеляційної інстанції залишає апеляційну скаргу без задоволення, а рішення або ухвалу суду - без змін, якщо визнає, що суд першої інстанції правильно встановив обставини справи та ухвалив судове рішення з додержанням норм матеріального і процесуального права.
Керуючись ст.ст. 242, 250, 308, 311, 315, 316, 321, 322 КАС України, суд
                                                  П О С Т А Н О В И В :
          Апеляційну скаргу Головного управління Державної податкової служби у м. Києві, як відокремленого підрозділу ДПС - залишити без задоволення.
          Рішення Київського окружного адміністративного суду від 19 березня 2024 року - залишити без змін.
          Постанова суду апеляційної інстанції набирає законної сили з дати її прийняття та касаційному оскарженню не підлягає, крім випадків, передбачених пунктом другим частини п`ятої статті 328 КАС України.

Головуючий суддя:                                                                  Є.В. Чаку

          Судді:                                                                                  Н.М. Єгорова
                                                                                                                                                                                                                                                           А.Ю. Коротких