П О С Т А Н О В А 
ІМЕНЕМ УКРАЇНИ
Справа №  240/18044/23 
Головуючий суддя 1-ої інстанції -  Черняхович Ірина Едуардівна  
Суддя-доповідач -  Капустинський М.М.   
16 липня 2024 року 
м. Вінниця
Сьомий апеляційний адміністративний суд у складі колегії:
головуючого судді:  Капустинського М.М. 
суддів:  Ватаманюка Р.В.  Сапальової Т.В. , 

розглянувши в порядку письмового провадження апеляційну скаргу Головного управління ДПС у Житомирській області на рішення Житомирського окружного адміністративного суду від 14 травня 2024 року у справі за адміністративним позовом Товариства з обмеженою відповідальністю «Юнатал» до Головного управління ДПС у Житомирській області, Державної податкової  служби України про визнання протиправними рішення, зобов`язання вчинити дії, 
В С Т А Н О В И В :
у червні 2023 року Товариство з обмеженою відповідальністю "Юнатал" (далі - позивач) звернулось до Житомирського окружного адміністративного суду з позовом до Головного управління ДПС у Житомирській області (далі - відповідач 1), Державної податкової  служби України (далі - відповідач - 2) в якому просило:
- визнати протиправним рішення від 04.04.2023 №8561941/36976903 про відмову в реєстрації податкової накладної від 27.02.2023 №5 та зобов`язати Головне управління ДПС у Житомирській області зареєструвати вказану податкову накладну в Єдиному реєстрі податкових накладних;
- визнати протиправним рішення від 15.05.2023 №8810894/36976903 про відмову в реєстрації податкової накладної від 10.04.2023 №2 та зобов`язати Головне управління ДПС у Житомирській області зареєструвати вказану податкову накладну в Єдиному реєстрі податкових накладних.
На обґрунтування заявлених позовних вимог Товариство з обмеженою відповідальністю "Юнатал" зазначило, що ним було сформовано та направлено на реєстрацію в Єдиному реєстрі податкових накладних податкові накладні від 27.02.2023 №5 та від 10.04.2023 №2. Однак реєстрацію цих накладних було зупинено на підставі п.201.16 ст. 201 Податкового кодексу України, оскільки обсяг постачання товару дорівнює або перевищує величину його залишку, що відповідає пункту 1 Критеріїв ризиковості здійснення операцій. Позивач зауважує, що ним були надані пояснення та всі необхідні документи на підтвердження господарських операцій, зазначених в цих податкових накладних. Проте, комісією Головного управління ДПС у Житомирській області були прийняті оскаржувану в даній справі рішення від 04.04.2023 №8561941/36976903 та від 15.05.2023 №8810894/36976903, якими в реєстрації цих накладних відмовлено. На думку позивача, такі рішення є протиправними, а тому Товариство з обмеженою відповідальністю "Юнатал" звернулось з даним позовом до суду.
Рішенням Житомирського окружного адміністративного суду від 14 травня 2024 року позов задоволено. 
Не погоджуючись з вказаним судовим рішенням, відповідач подав апеляційну скаргу, в якій просить рішення суду першої інстанції скасувати та прийняти нове про відмову в задоволенні позовних вимог в повному обсязі. Вказує, що податкові накладні, які подаються на реєстрацію до контролюючого органу перевіряються автоматизованою системою на відповідність ознакам безумовної реєстрації і тільки після виявлення невідповідності таким ознакам податкові накладні перевіряються на відповідність критеріям ризиковості. Реєстрацію поданих Товариством з обмеженою відповідальністю "Юнатал" податкових накладних від 27.02.2023 №5 та від 10.04.2023 №2 було зупинено на підставі пункту 1 Критеріїв ризиковості здійснення операцій, через те, що вказані в цих накладних обсяги постачання товарів дорівнюють або перевищують величину залишку цих товарів. При цьому, відповідачі зауважили, що зміст квитанцій про зупинення реєстрації вказаних податкових накладних свідчить, що податковим органом виконано всі вимоги законодавства на етапі зупинення реєстрації податкових накладних, оскільки квитанції містять чіткі підстави зупинення та пропозицію щодо надання платником податку пояснень та копій документів, необхідних для розгляду питання про прийняття рішення про реєстрацію цих податкових накладних. Також відповідачі вказали, що обов`язок підтвердити правомірність та обґрунтованість витрат первинними документами покладається на платника. Натомість, податковий орган не зобов`язаний у квитанції про зупинення реєстрації податкової накладної вказувати перелік документів, який необхідно подати для підтвердження реальності господарської операції, оскільки таке прямо не передбачене нормативно-правовими актами.
04 липня 2024 року на адресу суду надійшов відзив від Товариства з обмеженою відповідальністю "Юнатал". У поданому відзиві позивач просить залишити апеляційну скаргу без задоволення, а рішення Житомирського окружного адміністративного суду від 14 травня 2024 року без змін.
За правилами п.3 ч.1 ст.311 КАС України розгляд справи колегією суддів здійснюється в порядку письмового провадження за наявними у справі матеріалами.
Заслухавши суддю-доповідача, перевіривши матеріали справи та доводи апеляційної скарги, колегія суддів вважає, що апеляційна скарга не підлягає задоволенню, виходячи з наступного.
Судом першої інстанції встановлено, що Товариство з обмеженою відповідальністю "Юнатал" (код ЄДРПОУ 36976903) є платником податків, в тому числі й податку на додану вартість, та перебуває на податковому обліку в Головному управлінні ДПС у Житомирській області.
10.08.2022 між Товариством з обмеженою відповідальністю "Юнатал" (далі - постачальник) та Товариством з обмеженою відповідальністю "Шляховик-97" (далі - покупець) був укладений договір поставки №10082022-25 (а.с.6-9), відповідно до якого постачальник взяв на себе зобов`язання передати у власність покупця гранітні вироби та/або інші ТМЦ, а покупець взяв на себе зобов`язання прийняти і оплатити вартість вказаного товару на умовах цього договору.
В пункті 1.1 Договору від 10.08.2022 №10082022-25 сторони визначили, що одиниці виміру, ціна товару за одиницю виміру, його асортимент визначаються в залежності від домовленостей сторін наступним чином: 1) в Специфікації до цього договору; 2) у видаткових накладних на такий товар.
Крім того, в розділі 4 вищезазначеного Договору від 10.08.2022 №10082022-25 сторони домовились, що ціна за одиницю товару та за загальну кількість (партію) товару визначається сторонами у видаткових накладних та/або у додаткових угодах до цього договору. Розрахунок за цим договором здійснюється у національній валюті України у безготівковій формі шляхом банківського переказу грошових коштів на рахунок постачальника протягом трьох банківських днів з моменту поставки відповідної партії товару. Однак, покупець також має право сплатити постачальнику передплату.
Матеріалами справи підтверджується, що в межах договірних зобов`язань по договору поставки від 10.08.2022 №10082022-25, Товариство з обмеженою відповідальністю "Юнатал" виписало Товариству з обмеженою відповідальністю "Шляховик-97" рахунок від 27.02.2023 №3 на оплату товару: "Бордюр пиляний термооброблений з граніту Покостівського р-ща ГП-1 300*150*L фаска 10 мм" в кількості 1000 пог.м на суму 1080000,00 гривень (а.с.10).
В свою чергу, Товариство з обмеженою відповідальністю "Шляховик-97" здійснило 27.02.2023 оплату вказаного в рахунку від 27.02.2023 №3 товару в розмірі 1080000,00 гривень, що підтверджується платіжним дорученням від 24.02.2023 №34064 (а.с.12), банківською випискою з рахунку Товариства з обмеженою відповідальністю "Юнатал" за 27.02.2023 (а.с.11), а також інформацією з карти бухгалтерського рахунку 361 "Розрахунки з вітчизняними покупцями" (а.с.13-14).
У зв`язку із цим, Товариства з обмеженою відповідальністю "Юнатал" відповідно до вимог пункту 201.1 статті 201 ПК України, по першій події - даті отримання на банківський рахунок передоплати від покупця, склало та надіслало на реєстрацію в Єдиному реєстрі податкових накладних податкову накладну від 27.02.2023 №5 на загальну суму 1080000,00 грн (в тому числі ПДВ 180000,00 грн) про поставку Товариству з обмеженою відповідальністю "Шляховик-97" товару - Бордюру пиляного термообробленого з граніту Покостівського р-ща ГП-1 300*150*L фаска 10 мм" в кількості 1000 пог.м (а.с.27).
З матеріалів справи встановлено, що реєстрацію в Єдиному реєстрі податкових накладних податкових цієї накладної від 27.02.2023 №5 було зупинено відповідно до пункту 201.16 статті 201 Податкового кодексу України, у зв`язку з тим, що обсяги постачання товару 6801 дорівнюють або перевищують величину його залишку, визначеного як різниця обсягу придбання такого товару та обсягу його постачання, що відповідає пункту 1 Критеріїв ризиковості здійснення операцій.
Про зупинення реєстрації податкової накладної від 27.02.2023 №5 позивача було повідомлено шляхом направлення йому квитанції від 16.03.2023 (а.с.28) та запропоновано йому надати пояснення та копії документів, достатніх для прийняття рішення про реєстрацію цих податкових накладних в ЄРПН.
На виконання вимог контролюючого органу Товариство з обмеженою відповідальністю "Юнатал" надіслало до Головного управління ДПС у Житомирській області пояснення від 17.03.2023 для підтвердження інформації про господарську операцію, вказану в податковій накладній від 27.02.2023 №5 (а.с.29-30). У вказаний поясненнях Товариство з обмеженою відповідальністю "Юнатал" зазначило, що відповідно до договору поставки від 10.08.2022 №10082022-25 ТОВ "Шляховик-97" згідно платіжного доручення від 27.02.2023 №34064 здійснило перерахування коштів в сумі 1080000,00 гривень на розрахунковий рахунок товариства, про що й була складена податкова накладна від 27.02.2023 №5. Товариство вказало, що має достатню кількість матеріальних, технічних та трудових ресурсів для здійснення виробничої діяльності - різання, оброблення та оздоблення декоративного та будівельного каменю (в даному випадку бордюру пиляного термообробленого). З огляду на це, товариство зауважило, що податкова накладна від 27.02.2023 №5 складена ним відповідно до норм ПК України, а тому підлягає обов`язковій реєстрації в ЄРПН. Крім того, для підтвердження інформації зазначеної в цій податковій накладній Товариство з обмеженою відповідальністю "Юнатал" долучило до своїх пояснень копії таких первинних документів: копію договору поставки від 10.08.2022 №100082022-25; копію рахунку на оплату від 27.02.2023; копію дозволу на виконання робіт підвищеної небезпеки, копії розрахункових документів (банківської виписки з особового рахунку, вхідного платіжного доручення); копія свідоцтва про право власності.
Згідно наданого відповідачем витягу з протоколу засідання комісії Головного управління ДПС у Житомирській області з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в ЄРПН від 24.03.2023 №38/06-30-18-02-03, розглянувши пояснення Товариства з обмеженою відповідальністю "Юнатал" та надані ним документи, Комісія встановила, що платником був наданий неповний пакет документів, оскільки в ньому були відсутні первинні та розрахункові документи на придбання блоків лабрадориту.
У зв`язку із цим Комісією було направлено Товариству з обмеженою відповідальністю "Юнатал" повідомлення від 24.03.2023 №8492767/36976903 про необхідність надання додаткових пояснень та/або документів, необхідних для розгляду питання прийняття рішення про реєстрацію податкової накладної в ЄДПН, в якому запропоновано останньому протягом 5 робочих днів з дня, наступного за днем отримання цього повідомлення, надати первинні та розрахункові документи на придбання блоків лабрадориту.
Оскільки в межах встановленого строку Товариство з обмеженою відповідальністю "Юнатал" зазначених в повідомленні від 24.03.2023 №8492767/36976903 документів не надало, Комісія Головного управління ДПС у Житомирській області з питань зупинення реєстрації податкових накладних прийняла рішення від 04.04.2023 №8561941/36976903, яким відмовила Товариству з обмеженою відповідальністю "Юнатал" в реєстрації в ЄРПН податкової накладної від 27.02.2023 №5 (а.с.31-32).
При цьому, зазначеною в рішенні від 04.04.2023 №8561941/36976903 підставою для відмови в реєстрації податкової накладної від 27.02.2023 №5 є: "ненадання/часткове надання додаткових письмових пояснень та копій документів стосовно підтвердження інформації, зазначеної у податковій накладній/розрахунку коригування, реєстрацію яких зупинено в Єдиному реєстрі податкових накладних, при отриманні повідомлення про необхідність надання додаткових пояснень та/або документів, необхідних для розгляду питання прийняття комісією регіонального рівня рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, платником податку".
Не погоджуючись з прийнятим комісією Головного управління ДПС у Житомирській області рішенням від 04.04.2023 №8561941/36976903, Товариство з обмеженою відповідальністю "Юнатал" звернулось зі скаргою до Державної податкової служби України (а.с.33).
Однак, за наслідками розгляду цієї скарги, Державна податкова служба України прийняла рішення від 12.04.2023 №34529/36976903/2, якими залишила скаргу товариства без задоволення, а рішення комісії Головного управління ДПС у Житомирській області від 04.04.2023 №8561941/36976903 про відмову в реєстрації в ЄДПН податкової накладної від 27.02.2023 №5 - без змін.
Крім того, під час розгляду справи судом встановлено, що 31.01.2023 між Товариством з обмеженою відповідальністю "Юнатал" (далі - постачальник) та Товариством з обмеженою відповідальністю "Містіндустрія" (далі - покупець) був укладений договір поставки №31-01-2023 (а.с.35-36), відповідно до якого постачальник взяв на себе зобов`язання передати у власність покупця вироби з натурального каменю в асортименті та/або інші ТМЦ, а покупець взяв на себе зобов`язання приймати та своєчасно оплачувати вартість вказаного товару на умовах цього договору.
В пункті 1.1 Договору від 31.01.2023 №31-01-2023 сторони визначили, що одиниці виміру, ціна товару за одиницю виміру, його асортимент визначаються в залежності від домовленостей сторін наступним чином: 1) в Специфікації до цього договору; 2) у видаткових накладних на такий товар.
Згідно специфікації №2 до Договору від 31.01.2023 №31-01-2023 Товариство з обмеженою відповідальністю "Юнатал" взяло на себе зобов`язання поставити Товариству з обмеженою відповідальністю "Містіндустрія" товар: "Бордюр мостовий з техотворами, фаска 5 см, Аннівське родовище 1000*200*150 мм" в кількості 493 штук за ціною 1320,00 гривень на суму 650760,00 гривень (а.с.37).
Крім того, в розділі 5 вищезазначеного Договору від 31.01.2023 №31-01-2023 прайс-листа, узгоджується сторонами при замовленні і фіксується в рахунку-фактурі або видатковій накладні постачальника. Оплата здійснюється шляхом безготівкового переказу на поточний рахунок постачальника, вказаний у реквізитах постачальника в цьому договорі. Оплата по даному договору проводиться покупцем на умовах 100 % попередньої оплати.
Матеріалами справи підтверджується, що в межах договірних зобов`язань по договору поставки від 31.01.2023 №31-01-2023, Товариство з обмеженою відповідальністю "Юнатал" виписало Товариству з обмеженою відповідальністю "Містіндустрія" рахунок від 04.04.2023 №13 на оплату товару: "Бордюр мостовий з техотворами, фаска 5 см, Аннівське родовище 1000*200*150 мм" в кількості 493 штук на суму 650760,00 гривень (а.с.39).
В свою чергу, Товариство з обмеженою відповідальністю "Містіндустрія" здійснило 10.04.2023 оплату вказаного в рахунку від 04.04.2023 №13 товару в розмірі 650760,00 гривень, що підтверджується платіжною інструкцією (а.с.40), банківською випискою з рахунку Товариства з обмеженою відповідальністю "Юнатал" (а.с.41), а також інформацією з карти бухгалтерського рахунку 361 "Розрахунки з вітчизняними покупцями" (а.с.38).
У зв`язку із цим, Товариство з обмеженою відповідальністю "Юнатал" відповідно до вимог пункту 201.1 статті 201 ПК України, по першій події - даті отримання на банківський рахунок передоплати від покупця, склало та надіслало на реєстрацію в Єдиному реєстрі податкових накладних податкову накладну від 10.04.2023 №2 на загальну суму 650760,00 грн (в тому числі ПДВ 108460,00 грн) про поставку Товариству з обмеженою відповідальністю "Містіндустрія" товару - Бордюру мостового з техотворами, фаска 5 см, Аннівське родовище 1000*200*150 мм в кількості 493 штук (а.с.50).
Однак, реєстрацію в ЄРПН зазначеної податкової накладної від 10.04.2023 №2 було зупинено відповідно до п. 201.16 ст. 201 Податкового кодексу України, у зв`язку з тим, що обсяги постачання товару 6801 дорівнюють або перевищують величину його залишку, визначеного як різниця обсягу придбання такого товару та обсягу його постачання, що відповідає пункту 1 Критеріїв ризиковості здійснення операцій.
Про зупинення реєстрації податкової накладної від 10.04.2023 №2 товариство було повідомлено шляхом направлення йому відповідної квитанції від 28.04.2023 про зупинення реєстрації (а.с.51), в якій також було запропоновано позивачу надати пояснення та копії документів, достатніх для прийняття рішення про реєстрацію цих податкових накладних в ЄРПН.
На виконання вимог контролюючого органу Товариство з обмеженою відповідальністю "Юнатал" надіслало до ГУ ДПС у Житомирській області пояснення та копії первинних документів для підтвердження інформації про господарську операцію, вказану в податковій накладній від 10.04.2023 №2.
Розглянувши надані позивачем пояснення та документи, комісія Головного управління ДПС у Житомирській області з питань зупинення реєстрації податкових накладних/розрахунків коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних прийняла рішення від 15.05.2023 №8810894/36976903, яким відмовила у реєстрації податкової накладної від 10.04.2023 №2 (а.с.52-53).
Дослідивши під час розгляду справи зміст вказаного рішення, суд встановив, що підставою для відмови в реєстрації в ЄДПН податкової накладної від 10.04.2023 №2 стало надання позивачем копій документів, складених із порушенням законодавства, а саме документів, складених з порушенням Закону України від 16.07.1999 № 996-XIV "Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні" та наказу Мінфіну України від 24.05.1995 №88 "Про затвердження положення про документальне забезпечення записів у бухгалтерському обліку", оскільки у доданій до пояснень видатковій накладній від 21.04.2023 №32 відсутні реквізити довіреності та ПІБ отримувача.
Не погоджуючись з прийнятими комісією Головного управління ДПС у Житомирській області рішеннями, Товариство з обмеженою відповідальністю "Юнатал" звернулось зі скаргою до Державної податкової служби України (а.с.54-56).
Однак, за наслідками розгляду цієї скарги, Державна податкова служба України прийняла рішення від 02.06.2023 №47701/36976903/2, якими залишила скаргу позивача без задоволення, а рішення комісії Головного управління ДПС у Житомирській області від 15.05.2023 №8810894/36976903 про відмову в реєстрації в ЄДПН податкової накладної від 10.04.2023 №2 - без змін.
Вважаючи прийняті відповідачем рішення від 04.04.2023 №8561941/36976903 та від 15.05.2023 №8810894/36976903 про відмову в реєстрації податкових накладних від 27.02.2023 №5 та від 10.04.2023 №2 протиправними, Товариство з обмеженою відповідальністю "Юнатал" звернулось з даним позовом до суду.
Ухвалюючи оскаржуване рішення, суд першої інстанції виходив з обґрунтованості вимог позивача, відтак і наявності підстав для задоволення позовних вимог.
Колегія суддів погоджується з висновком суду першої інстанції по суті спору та, відповідно до ч. 1 ст.308 КАС України, переглядає справу за наявними у ній і додатково поданими доказами та перевіряє законність і обґрунтованість рішення суду першої інстанції в межах доводів та вимог апеляційної скарги відповідача.
Приписами частини 2 статті 19 Конституції України встановлено, що органи державної влади та органи місцевого самоврядування, їх посадові особи зобов`язані діяти лише на підставі, в межах повноважень та у спосіб, що передбачені Конституцією та законами України.
Спірні правовідносини, що виникли між сторонами регулюються правовими нормами Податкового кодексу України від 02.12.2010 №2755-VI; Порядку ведення Єдиного реєстру податкових накладних, затвердженого постановою Кабінету Міністрів України від 29.12.2010 №1246; Порядку зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, затвердженого постановою Кабінету Міністрів України від 11.12.2019 №1165, Порядку прийняття рішень про реєстрацію/відмову в реєстрації податкових накладних/розрахунків коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, затвердженого наказом Міністерства фінансів України від 12.12.2019 № 520.
Податкова накладна - це електронний документ, який складається платником податку на додану вартість відповідно до вимог Податкового кодексу України в електронній формі у затвердженому в установленому порядку форматі (стандарті) та надсилається для реєстрації (пункт 2 Порядку ведення Єдиного реєстру податкових накладних, затвердженого постановою Кабінету Міністрів України від 29 грудня 2010 року №1246 (далі - Порядок №1246)).
Відповідно до вимог п.201.10 ст.201 ПК України при здійсненні операцій з постачання товарів/ послуг платник податку - продавець товарів/послуг зобов`язаний в установлені терміни скласти податкову накладну, зареєструвати її в Єдиному реєстрі податкових накладних та надати покупцю за його вимогою.
Підтвердженням продавцю про прийняття його податкової накладної та/або розрахунку коригування до Єдиного реєстру податкових накладних є квитанція в електронному вигляді у текстовому форматі, яка надсилається протягом операційного дня.
Якщо надіслані податкові накладні/розрахунки коригування сформовано з порушенням вимог, передбачених пунктом 201.1 цієї статті та/або пунктом 192.1 статті 192 цього Кодексу, а також у разі зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування відповідно до пункту 201.16 цієї статті, протягом операційного дня продавцю/покупцю надсилається квитанція в електронному вигляді у текстовому форматі про неприйняття їх в електронному вигляді або зупинення їх реєстрації із зазначенням причин.
Квитанція про зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування надсилається одночасно продавцю та покупцю платнику податку.
Згідно з пунктом 12 Порядку №1246, після надходження податкової накладної та/або розрахунку коригування до ДФС в автоматизованому режимі здійснюється їх розшифрування та проводяться перевірки: відповідності податкової накладної та/або розрахунку коригування затвердженому формату (стандарту); чинності електронного цифрового підпису, порядку його накладення та наявності права підписання посадовою особою платника податку таких податкової накладної та/або розрахунку коригування; реєстрації особи, що надіслала на реєстрацію податкову накладну та/або розрахунок коригування, платником податку на момент складення та реєстрації таких податкової накладної та/або розрахунку коригування; дотримання вимог, установлених п. 192.1 ст. 192 та п. 201.10 ст. 201 Кодексу; наявності помилок під час заповнення обов`язкових реквізитів відповідно до пункту 201.1 ст. 201 Кодексу; наявності суми податку на додану вартість відповідно до пунктів 200-1.3 і 200-1.9 ст. 200-1 Кодексу (для податкових накладних та/або розрахунків коригування, що реєструються після 1 липня 2015 року); наявності в Реєстрі відомостей, що містяться у податковій накладній, яка коригується; факту реєстрації/зупинення реєстрації/відмови в реєстрації податкової накладної та/або розрахунку коригування з такими ж реквізитами; відповідності податкових накладних та/або розрахунків коригування критеріям оцінки ступеня ризиків, достатнім для зупинення їх реєстрації відповідно до п. 201.16 ст. 201 Кодексу; дотримання вимог Законів України "Про електронний цифровий підпис", "Про електронні документи та електронний документообіг" та Порядку обміну електронними документами з контролюючими органами, затвердженого в установленому порядку.
Відповідно до пункту 13 Порядку №1246, за результатами перевірок, визначених пунктом 12 цього Порядку, формується квитанція про прийняття або неприйняття, або зупинення реєстрації податкової накладної та/або розрахунку коригування (далі квитанція).
Згідно з пунктом 201.16. статті 201 ПК України реєстрація податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних може бути зупинена в порядку та на підставах, визначених Кабінетом Міністрів України.
Механізм зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, організаційні та процедурні засади діяльності комісій з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в реєстрі визначені в Порядку зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, затвердженому постановою Кабінету Міністрів України від 11.12.2019 року № 1165 (далі - Порядок №1165).
Пунктом 3 Порядку №1165 зупинення реєстрації податкової накладної визначені ознаки податкових накладних/розрахунків коригування, яким вони повинні відповідати для безумовної їх реєстрації.
Згідно з вимогами пункту 4 Порядку №1165 у разі коли за результатами перевірки податкової накладної/розрахунку коригування визначено, що податкова накладна/ розрахунок коригування відповідають одній з ознак безумовної реєстрації, визначених у пункті 3 цього Порядку, реєстрація таких податкової накладної/розрахунку коригування не зупиняється в Реєстрі.
Платник податку, яким складено та/або подано для реєстрації в Реєстрі податкову накладну/розрахунок коригування, що не відповідають жодній з ознак безумовної реєстрації, перевіряється щодо відповідності критеріям ризиковості платника податку (додаток 1), показникам, за якими визначається позитивна податкова історія платника податку (додаток 2). Податкова накладна/розрахунок коригування, що не відповідають жодній з ознак безумовної реєстрації, перевіряються щодо відповідності відображених у них операцій критеріям ризиковості здійснення операцій (додаток 3) (пункт 5 Порядку №1165).
Відповідно до пункту 7 Порядку №1165 у разі коли за результатами автоматизованого моніторингу податкової накладної/розрахунку коригування встановлено, що відображена в них операція відповідає хоча б одному критерію ризиковості здійснення операції, крім податкової накладної/розрахунку коригування, складених платником податку, який відповідає хоча б одному показнику, за яким визначається позитивна податкова історія, реєстрація таких податкової накладної/розрахунку коригування зупиняється.
Таким чином, відповідність відображеної в податковій накладній операцій хоча б одному критерію ризиковості здійснення операції є підставою для зупинення реєстрації податкової накладної.
Пунктами 10 та 11 Порядку №1165 передбачено, що у разі зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі контролюючий орган протягом операційного дня надсилає (в електронній формі у текстовому форматі) в автоматичному режимі платнику податку квитанцію про зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування, яка є підтвердженням зупинення такої реєстрації.
Дослідивши під час розгляду справи квитанції від 16.03.2023 та від 28.04.2023 суд встановив, що підставою для зупинення реєстрації податкових накладних від 27.02.2023 №5 та від 10.04.2023 №2 стала відповідність зазначених у них операцій пункту 1 Критеріїв ризиковості здійснення операцій.
Критерії ризиковості здійснення операцій визначені в додатку 3 до Порядку зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, затвердженому постановою Кабінету Міністрів України від 11 грудня 2019 року № 1165.
Згідно з пунктом 1 вищезазначених Критеріїв (в редакції, чинній на момент спірних правовідносин), критерієм ризиковості здійснення операцій є випадок, коли обсяг постачання товару/послуги, зазначений у податковій накладній/розрахунку коригування до податкової накладної на збільшення суми податкових зобов`язань, яку/який подано для реєстрації в Єдиному реєстрі податкових накладних, дорівнює або перевищує величину залишку, що визначається як різниця між обсягом придбання на митній території України такого/такої товару/послуги (крім обсягу придбання товарів/послуг за операціями, які звільнені від оподаткування та підлягають оподаткуванню за нульовою ставкою) та/або ввезення на митну територію України такого товару, зазначеного з 1 січня 2017 р. в отриманих податкових накладних/розрахунках коригування, зареєстрованих у Реєстрі, і митних деклараціях, збільшеного у 1,5 раза, та обсягом постачання відповідного товару/послуги, зазначеного/зазначеної в податкових накладних/розрахунках коригування, зареєстрованих з 1 січня 2017 р. у Реєстрі.
Таким чином, підставою для зупинення реєстрації податкових накладних від 27.02.2023 №5 та від 10.04.2023 №2 стало те, що обсяги постачання товару, вказаного Товариством з обмеженою відповідальністю "Юнатал" в цих накладних, дорівнювали або перевищували величину залишку у товариства такого товару.
Згідно з нормами підпунктів 2 та 3 пункту 11 Порядку №1165 у квитанції про зупинення реєстрації податкової накладної зазначаються: критерій (критерії) ризиковості платника податку та/або ризиковості здійснення операцій, на підставі якого (яких) зупинено реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі, з розрахованим показником за кожним критерієм, якому відповідає платник податку; пропозиція щодо надання платником податку пояснень та копій документів, необхідних для розгляду питання прийняття контролюючим органом рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі або відмову в такій реєстрації.
Наведені норми дають підстави для висновку, що законодавець встановлює перелік обов`язкової інформації, яка має бути зазначена в квитанції про зупинення реєстрації податкової накладної. Без деталізації такого роду інформації відповідна квитанція не може вважатися належним чином оформленою.
Проте, зі змісту квитанцій від 16.03.2023 та від 28.04.2023, якими Товариство з обмеженою відповідальністю "Юнатал" було повідомлено про зупинення реєстрації податкових накладних від 27.02.2023 №5 та від 10.04.2023 №2 вбачається, що відповідачем при формуванні цих квитанції не дотримано вимоги п. 11 Порядку №1165 та не вказано у ній розрахованого показника критерію, якому, на думку відповідача, відповідають зазначені в цих накладних операції. Зокрема не було зазначено розрахункового показника величини взятого відповідачем до уваги обсягу залишку товару, з якого вбачалося б, що обсяг постачання товару, зазначеного позивачем в податкових накладних від 27.02.2023 №5 та від 10.04.2023 №2, дорівнює або перевищує величину такого залишку.
Не вказано у квитанціях від 16.03.2023 та від 28.04.2023 про зупинення реєстрації спірних податкових накладних також і конкретної пропозиції позивачу щодо переліку документів, надання яких буде достатнім для прийняття рішення про реєстрацію цих накладних в Єдиному реєстрі податкових накладних. У вказаних квитанціях позивачу лише було запропоновано надати пояснення та копії документів (без конкретизації яких саме) для розгляду питання про прийняття рішення про реєстрацію/відмову в реєстрації податкової накладної.
Верховний Суд у складі колегії суддів Касаційного адміністративного суду у постанові від 18 червня 2020 року, справа № 824/245/19, виклав правову позицію, яка є обов`язковою в силу приписів ст. 242 КАС України, вказавши, що можливість надання платником податків вичерпного переліку документів на підтвердження правомірності формування та подання податкової накладної прямо залежить від чіткого визначення фіскальним органом конкретного виду критерію оцінки ступеня ризиків. Вживання податковим органом загального посилання на підпункт Критеріїв оцінки призводить до необґрунтованого обмеження права платника податків бути повідомленим про необхідність надання документів за вичерпним переліком, відповідно до критерію зупинення реєстрації податкової накладної, а не довільно, на власний розсуд.
У постанові від 02.10.2019 у справі №520/10372/18 Верховний Суд зазначив, що первинним об`єктом судового дослідження у даній категорії справ є обставини, за яких контролюючий орган вчинив дії щодо зупинення реєстрації податкових накладних та прийняв рішення про відмову у їх реєстрації. Підставою для таких дій мають бути: чіткі критерії оцінки ступеня ризиків відповідних господарських операцій; конкретний перелік документів, встановлений податковим законодавством, який підлягав наданню контролюючому органу для дослідження при прийнятті ним оспорюваних рішень.
Загальне посилання контролюючого органу на правомірність зупинення реєстрації податкових накладних на підставі Критеріїв ризиковості платника податків, є протиправним та призводить до необґрунтованого обмеження права платника податків бути повідомленим про необхідність надання документів за вичерпним переліком, а не будь-яких на власний розсуд.
Відповідно до п.5 Порядку прийняття рішень про реєстрацію/відмову в реєстрації податкових накладних/розрахунків коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, затвердженогонаказом Міністерства фінансів України від 12.12.2019 року №520 (далі - Порядок №520), перелік документів, необхідних для розгляду питання прийняття комісією регіонального рівня рішення про реєстрацію/відмову в реєстрації податкової накладної / розрахунку коригування в Реєстрі, реєстрацію яких зупинено в Реєстрі, може включати: договори, зокрема зовнішньоекономічні контракти, з додатками до них; договори, довіреності, акти керівного органу платника податку, якими оформлено повноваження осіб, які одержують продукцію в інтересах платника податку для здійснення операції; первинні документи щодо постачання/придбання товарів/послуг, зберігання і транспортування, навантаження, розвантаження продукції, складські документи (інвентаризаційні описи), у тому числі рахунки-фактури/інвойси, акти приймання-передачі товарів (робіт, послуг) з урахуванням наявності певних типових форм і галузевої специфіки, накладні; розрахункові документи та/або банківські виписки з особових рахунків; документи щодо підтвердження відповідності продукції (декларації про відповідність, паспорти якості, сертифікати відповідності), наявність яких передбачено договором та/або законодавством.
Вжите у вказаній правовій нормі речове словосполучення "може включати" вказує, що у кожному окремому випадку перелік таких документів є індивідуальним та різним.
Таким чином, у разі зупинення реєстрації податкової накладної на підставі п. 1 Критеріїв ризиковості здійснення операцій, контролюючий орган має зажадати від платника документи на спростування наявних у нього сумнівів, пов`язаних з легальністю діяльності юридичної особи, реальністю відображеної господарської операції, в тому числі й наявністю у платника достатнього обсягу залишку товару необхідного для здійснення такої операції, вказавши в квитанції про зупинення реєстрації податкової накладної, які саме аспекти належить висвітлити платнику податків у своїх поясненнях та які документи надати.
Натомість у надісланих Товариству з обмеженою відповідальністю "Юнатал" квитанціях від 16.03.2023 та від 28.04.2023 про зупинення реєстрації податкових накладних від 27.02.2023 №5 та від 10.04.2023 №2 конкретної пропозиції щодо переліку документів, які необхідно надати, вказано не було. Таким чином, контролюючий орган у квитанціях про зупинення реєстрації податкових накладних не вказав, які саме документи слід надати позивачу та чого мають стосуватися його пояснення, для того, аби реєстрація податкових накладних стала можливою. У квитанціях використано загальне формулювання щодо пропозиції надання документів, що є необхідними для реєстрації поданої податкової накладної. Дане формулювання, порушує принцип чіткої визначеності рішення суб`єкта владних повноважень, та не містить достатньої інформації для виправлення недоліків, що призвели до зупинення реєстрації податкової накладної.
Вказане свідчить про невідповідність сформованих квитанцій від 16.03.2023 та від 28.04.2023 про зупинення реєстрації спірних податкових накладних вимогам пункту 11 Порядку №1165, а тому суд приходить до висновку, що зупинення реєстрації податкових накладних від 27.02.2023 №5 та від 10.04.2023 №2 було здійснене відповідачем з порушенням норм Порядку №1165.
Пунктом 2 Порядку №520 визначено, що прийняття рішень про реєстрацію/відмову в реєстрації податкових накладних/розрахунків коригування в Реєстрі, реєстрацію яких зупинено, здійснюють комісії з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі головних управлінь Державної податкової служби України в областях, м. Києві та Офісу великих платників податків ДПС (далі - комісія регіонального рівня).
Відповідно до пункту 4 Порядку № 520 у разі зупинення реєстрації податкової накладної / розрахунку коригування в Реєстрі платник податку має право подати копії документів та письмові пояснення стосовно підтвердження інформації, зазначеної у податковій накладній/розрахунку коригування, для розгляду питання прийняття комісією регіонального рівня рішення про реєстрацію/відмову в реєстрації податкової накладної/ розрахунку коригування в Реєстрі.
Письмові пояснення та копії документів, зазначених у п. 5 цього Порядку, платник податку має право подати до контролюючого органу протягом 365 календарних днів, що настають за датою виникнення податкового зобов`язання, відображеного в податковій накладній / розрахунку коригування (п.6 Порядку №520).
Згідно правових норм пункту 9 Порядку № 520 за результатами розгляду поданих письмових пояснень та копій документів комісія регіонального рівня протягом 5 робочих днів, що настають за днем отримання пояснень та копій документів, поданих відповідно до пункту 4 цього Порядку:
- або приймає рішення про реєстрацію податкової накладної / розрахунку коригування в Реєстрі та надсилає його платнику податку в порядку, встановленому статтею 42 глави 1 розділу II Кодексу, за формою згідно з додатком 1 до цього Порядку;
- або направляє повідомлення про необхідність надання додаткових пояснень та / або документів, необхідних для розгляду питання прийняття комісією регіонального рівня рішення про реєстрацію податкової накладної / розрахунку коригування в Реєстрі (далі - Повідомлення), за формою згідно з додатком 2 до цього Порядку з пропозицією щодо надання платником податку додаткових пояснень та копій документів на підтвердження інформації, зазначеної у податковій накладній/ розрахунку коригування;
- або приймає рішення про відмову в реєстрації податкової накладної / розрахунку коригування в Реєстрі у разі надання платником податку копій документів, складених/оформлених із порушенням законодавства, та надсилає його платнику податку в порядку, встановленому статтею 42 глави 1 розділу II Кодексу, за формою згідно з додатком 1 до цього Порядку.
Платник податку має право подати до контролюючого органу додаткові пояснення та копії документів на підтвердження інформації, зазначеної у податковій накладній / розрахунку коригування, протягом 5 робочих днів з дня, наступного за днем отримання Повідомлення. За результатами розгляду поданих додаткових пояснень та копій документів комісія регіонального рівня протягом 5 робочих днів, що настають за днем їх отримання, приймає рішення про реєстрацію / відмову в реєстрації податкових накладних / розрахунків коригування в Реєстрі за формою згідно з додатком 1 до цього Порядку. Якщо платник податку не надав додаткових пояснень та копій документів на підтвердження інформації, зазначеної у податковій накладній / розрахунку коригування, комісія регіонального рівня приймає рішення про відмову в реєстрації податкової накладної / розрахунку коригування в Реєстрі протягом 5 робочих днів, що настають за днем граничного строку їх подання, визначеного абзацом шостим цього пункту.
Відповідно до пункту 10 Порядку № 520 комісія регіонального рівня приймає рішення про відмову в реєстрації податкової накладної/ розрахунку коригування в Реєстрі в разі: ненадання/часткового надання додаткових письмових пояснень та копій документів стосовно підтвердження інформації, зазначеної у податковій накладній / розрахунку коригування, реєстрацію яких зупинено в Реєстрі, при отриманні Повідомлення; та/або надання платником податку копій документів, складених/оформлених із порушенням законодавства.
Матеріалами справи підтверджується, що за наслідками розгляду наданих Товариством з обмеженою відповідальністю "Юнатал" пояснень та доданих до них документів, комісія Головного управління ДПС у Житомирській області з питань зупинення реєстрації податкових накладних/розрахунків коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних прийняла:
- рішення від 04.04.2023 №8561941/36976903, яким відмовила в реєстрації в ЄРПН податкової накладної від 27.02.2023 №5 через ненадання товариством первинних та розрахункових документів на придбання блоків лабрадориту;
- рішення від 15.05.2023 №8810894/36976903, яким відмовила у реєстрації податкової накладної від 10.04.2023 №2 через те, що надана товариством видаткова накладна від 21.04.2023 №32 не містила реквізитів довіреності та ПІБ отримувача, а відтак, на переконання контролюючого органу, складена з порушенням Закону України від 16.07.1999 № 996-XIV "Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні" та наказу Мінфіну України від 24.05.1995 №88 "Про затвердження положення про документальне забезпечення записів у бухгалтерському обліку".
Перевіривши під час розгляду справи правомірність підстав, якими відповідач обґрунтовує прийняття оскаржуваних рішень, колегія суддів зазначає наступне.
Сам по собі факт зупинення реєстрації податкової накладної в Єдиному реєстрі податкових накладних не спростовує факту здійснення платником податків господарської операції, що підтверджується первинними документами, на підставі яких складається податкова накладна/розрахунок коригування.
Колегія суддів звертає особливу увагу на той факт, що приймаючи рішення щодо реєстрації/відмови в реєстрації податкової накладної, контролюючий орган не повинен здійснювати повний аналіз господарської операції позивача на предмет її реальності. Змістовна оцінка господарської операції може бути проведена лише за результатом здійснення податкової перевірки, підстави та порядок проведення якої визначено нормами Податкового кодексу України. Податковий орган не позбавлений у випадку реєстрації податкової накладної перевіряти у подальшому реальність господарських операцій між позивачем та його контрагентом за механізмами, визначеними положеннями Податкового кодексу України.
Більш того, всі сумніви та протиріччя контролюючого органу щодо дотримання позивачем вимог податкового законодавства України під час здійснення господарської діяльності повинні досліджуватися саме шляхом проведення перевірок такого платника податків, а не шляхом блокування реєстрації податкових накладних.
Водночас, при реєстрації податкових накладних/розрахунків коригування фактично контролюючим органом проводиться моніторинг операції чи платника податків лише за зовнішніми (формальними) критеріями та здійснюється перевірка поданої ним податкової накладної на предмет дотримання вимог, визначених пунктом 12 Порядку №1246. Тому і суд за результатами розгляду даної справи не робить висновків щодо реальності господарської операції за участю позивача, а лише оцінює наявність чи відсутність підстав для реєстрації поданих ним податкових накладних в ЄРПН.
Відповідно до підпунктів «а» і «б» п. 187.1 ст. 187 ПКУ датою виникнення податкових зобов`язань з постачання товарів/послуг вважається дата, яка припадає на податковий період, протягом якого відбувається будь-яка з подій, що сталася раніше: а) дата зарахування коштів від покупця/замовника на рахунок платника податку в банку/небанківському надавачу платіжних послуг як оплата товарів/послуг, що підлягають постачанню, а в разі постачання товарів/послуг, оплата яких здійснюється електронними грошима, - дата зарахування електронних грошей платнику податку як оплата товарів/послуг, що підлягають постачанню, на електронний гаманець, а в разі постачання товарів/послуг за готівку - дата оприбуткування коштів у касі платника податку, а в разі відсутності такої - дата інкасації готівки у банківській установі, що обслуговує платника податку; б) дата відвантаження товарів, а в разі експорту товарів - дата оформлення митної декларації, що засвідчує факт перетинання митного кордону України, оформлена відповідно до вимог митного законодавства, а для послуг - дата оформлення документа, що засвідчує факт постачання послуг платником податку.
Під час розгляду справи судом безспірно встановлено та підтверджується наявними у справі документами, що першою подією, яка обумовила складання Товариством з обмеженою відповідальністю «Юнатал» спірних податкових накладних від 27.02.2023 №5 та від 10.04.2023 №2 була дата зарахування на рахунок товариства коштів, сплачених Товариством з обмеженою відповідальністю "Шляховик-97" та Товариством з обмеженою відповідальністю "Містіндустрія" в рахунок передоплати за товари, що мають бути поставлені відповідно до договорів від 10.08.2022 №10082022-25 та від 31.01.2023 №31-01-2023.
Вказане свідчить, що на момент складання та подання на реєстрацію спірних податкових накладних, вказані в цих накладних товари, ще не були поставлені Товариством з обмеженою відповідальністю "Юнатал" до його контрагентів, що фактично виключає наявність тих обставини, які були підставою для зупинення реєстрації цих накладних в ЄРПН, та полягали перевищені обсягу постачання товару над величину його залишку. Зазначені в податкових накладних від 27.02.2023 №5 та від 10.04.2023 №2 товари могли бути виготовлені Товариством з обмеженою відповідальністю "Юнатал" чи придбані ним у інших суб`єктів господарювання для подальшої їх поставки Товариству з обмеженою відповідальністю "Шляховик-97" та Товариству з обмеженою відповідальністю "Містіндустрія" вже після подання на реєстрацію спірних податкових накладних, складених по факту отримання передоплати за цей товар.
Таким чином, з огляду на першу подію, яка обумовила складання спірних податкових накладних від 27.02.2023 №5 та від 10.04.2023 №2, суд приходить до висновку, що для підтвердження інформації, вказаної в цих накладних товариству достатньо було надати на розгляд комісії тільки ті первинні документи, які підтверджують наявність події, що стала підставою для їх складання, тобто лише ті документи, які підтверджують наявність господарських правовідносин між Товариством з обмеженою відповідальністю "Юнатал" з його контрагентами: Товариством з обмеженою відповідальністю "Шляховик-97" та Товариству з обмеженою відповідальністю "Містіндустрія", та документів, які підтверджують, що в межах цих відносин контрагентами були перераховані на рахунок позивача кошти, в рахунок передоплати за товар, який в майбутньому буде поставлений, а не первинних документів, які підтверджують реальне виконання позивачем договірних зобов`язань з поставки товарів, вказаних в цих накладних.
Дослідивши під час розгляду справи первинні документи, які надавались позивачем на розгляд комісії Головного управління ДПС у Житомирській області з питань зупинення реєстрації податкових накладних/розрахунків коригування в ЄРПН, суд встановив, що вони повною мірою підтверджують інформацію про господарські операції Товариства з обмеженою відповідальністю "Юнатал", які вказані в податкових накладних від 27.02.2023 №5 та від 10.04.2023 №2.
Зокрема, наданими позивачем на розгляд комісії договорами поставки від 10.08.2022 №10082022-25 та від 31.01.2023 №31-01-2023 підтверджується наявність господарських правовідносин між позивачем та Товариством з обмеженою відповідальністю "Шляховик-97" та Товариством з обмеженою відповідальністю "Містіндустрія", в межах яких позивач взяв на себе зобов`язання поставити останнім товари: Бордюр пиляний термооброблений з граніту Покостівського р-ща ГП-1 300*150*L фаска 10 мм" в кількості 1000 пог.м та Бордюр мостовий з техотворами, фаска 5 см, Аннівське родовище 1000*200*150 мм в кількості 493 штук. В свою чергу, платіжним дорученням від 24.02.2023 №34064 (а.с.12), платіжною інструкцією (а.с.40), а також банківськими виписками з рахунків Товариства з обмеженою відповідальністю "Юнатал" (а.с.11, 41) підтверджується зарахування на рахунок позивача коштів в якості передоплати за поставку вищезазначених товарів. При цьому, дати перерахування коштів, вказані в зазначених платіжних інструкціях/дорученнях, відповідають датам складання спірних податкових накладних, так само, як і суми коштів вказаних у них, відповідають сумам коштів, вказаним в спірних податкових накладних.
Враховуючи зазначене вище колегія суддів вважає, що вищезазначеними первинними документами, які надавались позивачем на розгляд комісії Головного управління ДПС у Житомирській області, підтверджується інформація, що була зазначена позивачем у податкових накладних від 27.02.2023 №5 та від 10.04.2023 №2, і вказані документи були достатніми для прийняття податковим органом рішення про реєстрацію цих накладних в ЄРПН.
Надаючи оцінку вказаній в рішенні від 04.04.2023 №8561941/36976903 про відмову в реєстрації в ЄРПН податкової накладної від 27.02.2023 №5 підстави для його прийняття, яка полягала в ненаданні позивачем первинних та розрахункових документів на придбання блоків лабрадориту, а також вказаній в рішенні від 15.05.2023 №8810894/36976903 про відмову у реєстрації податкової накладної від 10.04.2023 №2 підстави для його прийняття, яка полягала в тому, що надана товариством видаткова накладна від 21.04.2023 №32 не містила реквізитів довіреності та ПІБ отримувача, а тому складена з порушенням законодавства, суд зазначає наступне.
Первинні та розрахункові документи на придбання блоків лабрадориту, а також видаткова накладна від 21.04.2023 №32, є документами, які могли б підтвердити фактичне здійснення Товариством з обмеженою відповідальністю "Юнатал" поставки товарів своїм контрагентам, тобто реальність господарських операцій з таких поставок, вказаних в податкових накладних від 27.02.2023 №5 та від 10.04.2023 №2. Однак, оскільки спірні накладні були сформовані по першій події - даті зарахування коштів на рахунок товариства, а не даті відвантаження товариством товарів, то надання позивачем вищезазначених документів на розгляд комісії для підтвердженні інформації про господарські операції, вказані в цих накладних, не є обов`язковим. Зазначаючи про необхідність надання таких документів, відповідач фактично здійснював повний аналіз вказаних в податкових накладних господарських операцій позивача на їх предмет реальності, що не передбачено повноваженнями, які комісія з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в ЄРПН, згідно норм Порядку №1165 та Порядку № 520, має право здійснювати при прийнятті рішення про реєстрацію або відмову в реєстрації податкових накладних. Вищезазначені документи можуть бути предметом дослідження при здійсненні податкової перевірки господарської операції Товариства з обмеженою відповідальністю "Юнатал" на предмет правомірності формування показників податкової звітності з податку на додану вартість та реальності здійснених товариством господарських операцій, які вплинули на такі показники, а не предметом дослідження при оцінці наявності чи відсутності підстав для реєстрації поданих цим товариством податкових накладних в ЄРПН.
Отже, суд першої інстанції дійшов вірного висновку про те, що Товариство з обмеженою відповідальністю "Юнатал" належним чином виконало вимоги податкового законодавства та надало на розгляд комісії Головного управління ДПС у Житомирській області всі необхідні та достатні документи для прийняття рішення про реєстрацію спірних податкових накладних, а тому зважаючи на наявність документів для спростування сумнівів про ризиковість здійснених господарських операцій, відповідач не мав правових підстав для відмови позивачу у реєстрації вищезазначених податкових накладних.
Колегія суддів звертає увагу, що встановлене під час розгляду справи недотримання податковим органом вимог законодавства на етапі зупинення реєстрації податкових накладних прямо вказує на те, що рішення, які були прийняті на наступному етапі, тобто рішення Комісії про відмову у реєстрації цих накладних, теж є протиправними.
Аналогічна правова позиція висловлена і Верховним Судом у постановах від 21 травня 2019 року у справі №0940/1240/18, від 22.07.2019 у справі №815/2985/18, від 10.04.2020 у справі № 819/330/18.
Отже, суд першої інстанції дійшов вірного висновку про обґрунтованість заявлених позовних вимог та наявність підстав для визнання протиправним та скасування рішення Комісії з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному державному реєстрі податкових накладних Головного управління Державної податкової служби у Житомирській області від 04.04.2023 №8561941/36976903 про відмову в реєстрації в ЄРПН податкової накладної від 27.02.2023 №5 та від 15.05.2023 №8810894/36976903 про відмову в реєстрації податкової накладної від 10.04.2023 №2.
Переглядаючи правомірність прийнятого судом першої інстанції рішення в частині позовних вимог про зобов`язання Державну податкову службу України зареєструвати в ЄРПН податкові накладні від 27.02.2023 №5 та від 10.04.2023 №2, колегія суддів зазначає наступне.
Згідно з п. 19, 20 Порядку № 1246 податкова накладна та/або розрахунок коригування, реєстрацію яких зупинено, реєструються у день: 1) прийняття комісією рішення про реєстрацію податкової накладної та/або розрахунку коригування; 2) набрання законної сили рішенням суду про реєстрацію податкової накладної та/або розрахунку коригування (у разі надходження до ДФС відповідного рішення суду).
У разі надходження до ДФС рішення суду про реєстрацію або скасування реєстрації податкових накладних та/або розрахунків коригування, яке набрало законної сили, такі податкові накладні та/або розрахунки коригування реєструються після проведення перевірок, визначених пунктом 12 цього Порядку (крім абзацу десятого), або їх реєстрація скасовується. При цьому датою реєстрації або скасування реєстрації вважається день, зазначений в такому рішенні, або день набрання законної сили рішенням суду.
Отже, реєстрація в Єдиному реєстрі податкових накладних податкових накладних / розрахунку коригування, реєстрацію яких попередньо було зупинено, є повноваженням Державної податкової служби України.
Як встановлено судом та підтверджено матеріалами справи, надані позивачем документи були достатніми для реєстрації спірних податкових накладних в Єдиному реєстрі податкових накладних.
Відповідно до частини 3 статті 245 КАС України, у разі скасування нормативно-правового або індивідуального акта суд може зобов`язати суб`єкта владних повноважень вчинити необхідні дії з метою відновлення прав, свобод чи інтересів позивача, за захистом яких він звернувся до суду.
Враховуючи вищезазначене колегія суддів вважає, що суд першої інстанції дійшов вірного висновку про необхідність зобов`язання Державну податкову службу України зареєструвати в Єдиному реєстрі податкових накладних податкові накладні ТОВ "Юнатал" від 27.02.2023 №5 та від 10.04.2023 №2 датою її подання.
Переглядаючи правомірність прийнятого судом першої інстанції рішення в частині розподілу витрат на професійну правничу допомогу, колегія суддів зазначає наступне.
Згідно з частинами першою третьою статті 134 КАС України витрати, пов`язані з правничою допомогою адвоката, несуть сторони, крім випадків надання правничої допомоги за рахунок держави. За результатами розгляду справи витрати на правничу допомогу адвоката підлягають розподілу між сторонами разом з іншими судовими витратами, за винятком витрат суб`єкта владних повноважень на правничу допомогу адвоката.
Для цілей розподілу судових витрат: 1) розмір витрат на правничу допомогу адвоката, в тому числі гонорару адвоката за представництво в суді та іншу правничу допомогу, пов`язану зі справою, включаючи підготовку до її розгляду, збір доказів тощо, а також вартість послуг помічника адвоката визначаються згідно з умовами договору про надання правничої допомоги та на підставі доказів щодо обсягу наданих послуг і виконаних робіт та їх вартості, що сплачена або підлягає сплаті відповідною стороною або третьою особою; 2) розмір суми, що підлягає сплаті в порядку компенсації витрат адвоката, необхідних для надання правничої допомоги, встановлюється згідно з умовами договору про надання правничої допомоги на підставі доказів, які підтверджують здійснення відповідних витрат.
Згідно з ч.4 ст. 134 КАС України передбачено, що для визначення розміру витрат на правничу допомогу та з метою розподілу судових витрат учасник справи подає детальний опис робіт (наданих послуг), виконаних адвокатом, та здійснених ним витрат, необхідних для надання правничої допомоги.
Положеннями ч. 5 ст. 134 КАС України визначено, що розмір витрат на оплату послуг адвоката має бути співмірним із: складністю справи та виконаних адвокатом робіт (наданих послуг); часом, витраченим адвокатом на виконання відповідних робіт (надання послуг); обсягом наданих адвокатом послуг та виконаних робіт;  ціною позову та (або) значенням справи для сторони, в тому числі впливом вирішення справи на репутацію сторони або публічним інтересом до справи.
У разі недотримання вимог частини четвертої цієї статті суд може, за клопотанням іншої сторони, зменшити розмір витрат на професійну правничу допомогу адвоката, які підлягають розподілу між сторонами (частина 6статті 134 КАС України).
Згідно з частиною 7 статті 134 КАС України передбачено, що обов`язок доведення неспівмірності витрат покладається на сторону, яка заявляє клопотання про зменшення витрат на оплату правничої допомоги адвоката, які підлягають розподілу між сторонами.
Згідно з положеннями статті 30 Закону України «Про адвокатуру та адвокатську діяльність» від 05 липня 2012 року № 5076-VI гонорар є формою винагороди адвоката за здійснення захисту, представництва та надання інших видів правової допомоги клієнту. Порядок обчислення гонорару (фіксований розмір, погодинна оплата), підстави для зміни розміру гонорару, порядок його сплати, умови повернення тощо визначаються в договорі про надання правової допомоги. При встановленні розміру гонорару враховуються складність справи, кваліфікація і досвід адвоката, фінансовий стан клієнта та інші істотні обставини. Гонорар має бути розумним та враховувати витрачений адвокатом час.
Системний аналіз вищенаведених положень процесуального закону дає підстави для висновку про те, що документально підтверджені судові витрати на професійну правничу допомогу адвоката, пов`язані з розглядом справи, підлягають компенсації стороні, яка не є суб`єктом владних повноважень та на користь якої ухвалене рішення, за рахунок бюджетних асигнувань суб`єкта владних повноважень.
При визначенні суми компенсації витрат, понесених на професійну правничу допомогу, необхідно досліджувати на підставі належних та допустимих доказів обсяг фактично наданих адвокатом послуг і виконаних робіт, кількість витраченого часу, розмір гонорару, співмірність послуг категоріям складності справи, витраченому адвокатом часу, об`єму наданих послуг, ціні позову та (або) значенню справи.
Колегія суддів зазначає, що на підтвердження витрат, понесених на професійну правничу допомогу, мають бути надані договір про надання правової допомоги (договір доручення, договір про надання юридичних послуг та ін.), документи, що свідчать про оплату гонорару та інших витрат, пов`язаних із наданням правової допомоги, оформлені у встановленому законом порядку (квитанція до прибуткового касового ордера, платіжне доручення з відміткою банку або інший банківський документ, касові чеки, посвідчення про відрядження). Зазначені витрати мають бути документально підтверджені та доведені. Відсутність документального підтвердження витрат на правову допомогу, а також розрахунку таких витрат є підставою для відмови у задоволенні вимог про відшкодування таких витрат.
Вказане узгоджується з правовою позицією, викладеною в постанові Великої Палати Верховного Суду від 27 червня 2018 року у справі №826/1216/16, а також постановах Верховного Суду у складі колегії суддів Касаційного адміністративного суду від 17 вересня 2019 року (справа №810/3806/18, справа №810/2816/18, справа №810/3806/18), від 22 листопада 2019 року (справа №810/1502/18).
Для підтвердження понесених витрат на професійну правничу допомогу позивач до матеріалів справи додав: договір про надання правничої допомоги від 08.06.2023, укладений між товариством та адвокатом Сидорчуком М.В., ордер на надання правової допомоги, а також платіжну інструкцію від 10.06.2023 №720 на суму 7000,00 гривень.
При вирішення питання про розподіл судових витрат на професійну правничу допомогу суд не зобов`язаний присуджувати стороні, на користь якої ухвалено рішення, всі його витрати на адвоката, якщо, керуючись принципами справедливості та верховенства права, встановить, що розмір гонорару, визначений стороною та його адвокатом, є завищеним щодо іншої сторони спору, зважаючи на складність справи, витрачений адвокатом час, та неспіврозмірним у порівнянні з ринковими цінами адвокатських послуг та умовами договору. Вирішуючи питання про розподіл судових витрат, суд має враховувати, що розмір відшкодування судових витрат, не пов`язаних зі сплатою судового збору, повинен бути співрозмірним з ціною позову, тобто не має бути явно завищеним порівняно з ціною позову. Також судом мають бути враховані критерії об`єктивного визначення розміру суми послуг адвоката. У зв`язку з цим, суд, з урахуванням конкретних обставин, зокрема ціни позову, може обмежити такий розмір з огляду на розумну необхідність судових витрат для конкретної справи.
При визначенні суми відшкодування суд має враховувати критерії реальності адвокатських витрат (встановлення їхньої дійсності та необхідності), а також критерій розумності, виходячи з конкретних обставин справи та фінансового стану обох сторін. 
Вказана позицій узгоджується з висновками Верховного суду у постанові від 22.12.2020 у справі №520/8489/19.
Таким чином, колегія суддів переглядаючи правомірність прийнятого судом першої інстанції рішення враховує те, що дана справа є справою незначної складності, у даній категорії справ є усталена судова практика Верховного Суду, розгляд справи проводився у порядку письмового провадження без виклику представників сторін у судове засідання.
Оцінивши наявні в матеріалах справи докази складу та розміру витрат, пов`язаних з оплатою правничої допомоги, перевіривши їх розумну необхідність для цієї справи, враховуючи предмет спору, конкретні обставини справи, суть наданих послуг, суд, за критеріями обґрунтованості розміру витрат на правову допомогу та пропорційності до предмета спору, колегія суддів вважає вірним висновок суду першої інстанції про те, що заявлений до відшкодування розмір витрат (7000,00 гривень) є надмірним. У зв`язку з цим, суд приходить до висновку, що за рахунок бюджетних асигнувань відповідачів на користь позивача слід стягнути витрати на правову допомогу в сумі 3000,00 гривень (по 1500,00 грн. з кожного відповідача), решту витрат повинен нести позивач.
Відповідно до ст. 316 КАС України суд апеляційної інстанції залишає апеляційну скаргу без задоволення, а рішення без змін, якщо визнає, що суд першої інстанції правильно встановив обставини справи та ухвалив судове рішення з додержанням норм матеріального та процесуального права.
Апеляційний суд вважає, що Житомирський окружний адміністративний суд не допустив неправильного застосування норм матеріального права чи порушень норм процесуального права при ухваленні судового рішення, внаслідок чого апеляційну скаргу слід залишити без задоволення, а судове рішення без змін. 
Керуючись ст.ст. 243, 250, 308, 310, 315, 316, 321, 322, 325, 329 КАС України, суд 
П О С Т А Н О В И В :
апеляційну скаргу Головного управління ДПС у Житомирській області залишити без задоволення, а рішення Житомирського окружного адміністративного суду від 14 травня 2024 року - без змін.

Постанова суду набирає законної сили з дати її прийняття та може бути оскаржена в касаційному порядку згідно зі ст.ст.328, 329 КАС України. 

Головуючий	 	 	Капустинський М.М.	
 	 	 	 	
Судді	 	    	Ватаманюк Р.В.    Сапальова Т.В.