ПОСТАНОВА
ІМЕНЕМ УКРАЇНИ
25 липня 2024 року 
м. Київ
справа № 160/20625/22
адміністративне провадження № К/990/28862/23  
Верховний Суд у складі колегії суддів Касаційного адміністративного суду:
судді-доповідача - Мельник-Томенко Ж. М.,
суддів - Білак М. В., Смоковича М. І.,
розглянувши в порядку письмового провадження адміністративну справу за позовом Університету митної справи та фінансів до Східного Офісу Держаудитслужби про визнання протиправними та скасування індивідуальних актів, провадження в якій відкрито
за касаційною скаргою Університету митної справи та фінансів на рішення Дніпропетровського окружного адміністративного суду від 03.04.2023 (суддя - Рищенко А. Ю.) та постанову Третього апеляційного адміністративного суду від 02.08.2023 (колегія суддів у складі: Олефіренко Н. А., Божко Л. А., Суховарова А. В.),
УСТАНОВИВ:
Короткий зміст позовних вимог та їхнє обґрунтування
У грудні 2022 року Університет митної справи та фінансів звернувся до суду з позовом до Східного офісу Держаудитслужби, в якому просив:   
- визнати протиправним та скасувати пункт 1.2.1.1 Плану проведення заходів державного фінансового контролю Східного офісу Держаудитслужби на III квартал 2022 року, затвердженого наказом Східного офісу Держаудитслужби від 07.07.2022 № 176;
- визнати протиправним та скасувати повідомлення про проведення планової ревізії фінансово-господарської діяльності Університету митної справи та фінансів за період з 01.01.2019 по 30.06.2022 від 07.07.2022 (лист Східного офісу Держаудитслужби від 07.07.2022 № 040403-15/4051-2022);
- визнати протиправним та скасувати пункт 2 вимоги Східного офісу Держаудитслужби про усунення порушень законодавства, надісланих Університету митної справи та фінансів листом Східного офісу Держаудитслужби від 31.10.2022 № 040403-15/6275-2022 про забезпечення, відповідно до норм статей 193, 199, 216-229 Господарського кодексу України та статей 22, 611, 629 Цивільного кодексу України, відшкодування шкоди (збитків), заподіяних, як стверджується у вимогах, позивачеві внаслідок прийняття та оплати завищеної вартості виконаних проектних робіт від Товариства з обмеженою відповідальністю «Дніпротехконсалт» (на суму 1 551 580,95 грн), Товариства з обмеженою відповідальністю «Гарантстройгруп» (на суму 149 265,90 грн), фізичної особи-підприємця ОСОБА_1 (на суму 2 945 064,69 грн), фізичної особи-підприємця ОСОБА_2 (на суму 1  731 361,16 грн), фізичної особи-підприємця ОСОБА_3 (на суму 1 401 759,31 грн), прийняття та оплати завищеної вартості виконаних підрядних робіт від Товариства з обмеженою відповідальністю «Будівельне підприємство «Грандпрестиж» (на суму 1 728 333,37 грн), Товариства з обмеженою відповідальністю «Гарантстройгруп» (на суму 65 278,97 грн), Товариства з обмеженою відповідальністю «Фарком Плюс» (на суму 815 132,10 грн), фізичної особи-підприємця ОСОБА_4 (на суму 403 021,68 грн), Товариства з обмеженою відповідальністю «Максітрейд ДП» (на суму 419 200,37 грн).
На обґрунтування заявлених вимог позивач зазначив, що наказ Східного офісу Держаудитслужби від 07.07.2022 № 176, на його думку, винесений з порушенням норм чинного законодавства, а дії контролюючого органу щодо прийняття такого наказу є безпідставними та необґрунтованими, оскільки відповідачем затверджено план проведення заходів державного фінансового контролю на ІІІ квартал 2022 року з порушенням регламентованих строків. Повідомлення про проведення планової ревізії фінансово-господарської діяльності Університету митної справи та фінансів також підлягає скасуванню, оскільки всі дії, що спрямовані на реалізацію наказу Східного офісу Держаудитслужби від 07.07.2022 № 176 є незаконними, зважаючи на прийняття їх не в межах повноважень та не у спосіб, що передбачені Конституцією та законами України. Крім того представником позивача вказано, що оскаржувана вимога Східного офісу Держаудитслужби є незаконною, необґрунтованою, протиправною та такою, що підлягає скасуванню, оскільки була винесена з порушенням порядку складення та направлення вимоги, визначеного Порядком проведення інспектування Державною аудиторською службою, її міжрегіональними територіальними органами, затвердженим постановою Кабінету Міністрів України від 20.04.2006 № 550 (далі - Порядок № 550), а в частині пункту 2 вимоги - на підставі помилкових та безпідставних висновків Акту ревізії.
Установлені судами попередніх інстанцій обставини справи
На виконання пункту 1.2.1.1 Плану проведення заходів державного фінансового контролю Східного офісу Держаудитслужби на ІІІ квартал 2022 року, на підставі направлення від 14.07.2022  № 249, виданого начальником Східного офісу Держаудитслужби Васильєвим О. В. , головним державним аудитором відділу Держаудитслужби Козерчук О. Г. , проведено планову ревізію фінансово-господарської діяльності Університет митної справи та фінансів за період з 01.01.2019 по 30.06.2022.
Про початок проведення планового контрольного заходу Східним офісом Держаудитслужби сповіщено Університет митної справи та фінансів повідомленням від 07.07.2022 № 040403-15/4051-2022.
Ревізію проведено в термін з 18.07.2022 по 22.09.2022, з перервами: з 08.08.2022 по 24.08.2022, з 12.09.2022 по 19.09.2022.
Ревізію проведено у відповідності до питань програми ревізії та робочого плану з відома ректора університету Бочарова Дмитра Олександровича в присутності головного бухгалтера Коваль Ірини Сергіївни .
23.09.2022 за результатами планової ревізії складено Акт ревізії фінансово-господарської діяльності Університету митної справи та фінансів № 040403-24-3, яким встановлено порушення Університету митної справи та фінансів під час здійснення фінансово-господарської діяльності.
29.09.2022 позивач, не погоджуючись із висновками викладеними в акті ревізії фінансово-господарської діяльності від 23.09.2022 року за № 040403-24-3, подав до відповідача заперечення (зауваження).
Розглянувши указані зауваження, відповідачем прийнято висновок про відсутність підстав для задоволення заперечень позивача.
У зв`язку з тим, що під час проведення ревізії виявлені порушення не усунуті, відповідно до пункту 7 статті 10 Закону України «Про основні засади здійснення державного фінансового контролю в Україні», позивачу направлено вимогу щодо усунення виявлених ревізією порушень законодавства від 31.10.2022 № 040403-15/6275-2022.
У спірному пункті 2 вимоги зазначено:
- забезпечити відповідно до норм статей 193, 199, 216-229 Господарського кодексу України та статей 22, 611, 629 Цивільного кодексу України відшкодування шкоди (збитків), заподіяних позивачем, внаслідок прийняття та оплати завищеної вартості виконаних проектних робіт від Товариства з обмеженою відповідальністю «Дніпротехконсалт» (на суму 1 551 580,95 грн), Товариства з обмеженою відповідальністю «Гарантстройгруп» (на суму 149 265,90 грн), фізичної особи-підприємця ОСОБА_1 (на суму 2 945 064,69 грн), фізичної особи-підприємця ОСОБА_2 (на суму 1 731361,16 грн), фізичної особи-підприємця ОСОБА_3 (на суму 1 401 759,31 грн), прийняття та оплати завищеної вартості виконаних підрядних робіт від Товариства з обмеженою відповідальністю «Будівельне підприємство «Грандпрестиж» (на суму 1 728 333,37 грн), Товариства з обмеженою відповідальністю «Гарантстройгруп» (на суму 65 278,97 грн), Товариства з обмеженою відповідальністю «Фарком Плюс» (на суму 815 132,10 грн), фізичної особи-підприємця ОСОБА_4 (на суму 403 021,68 грн), Товариства з обмеженою відповідальністю «Максітрейд ДП» (на суму 419 200,37 грн)
Вважаючи дії відповідача щодо процедури проведення заходів державного фінансового контролю незаконними та протиправними, а спірний пункт вимоги необґрунтованим та безпідставним, позивач звернувся до суду з даним позовом.
Короткий зміст рішень судів попередніх інстанцій
Рішенням Дніпропетровського окружного адміністративного суду від 03.04.2023 залишеним без змін постановою Третього апеляційного адміністративного суду від 02.08.2023, у задоволенні позову відмовлено.
Відмовляючи у задоволенні позову суд першої інстанції дійшов висновку про наявність в органу державного фінансового контролю права заявляти вимогу про усунення порушень, виявлених у ході перевірки підконтрольних установ, яка обов`язкова до виконання лише в частині усунення допущених порушень законодавства і за допомогою якої неможливо примусово стягнути виявлені в ході перевірки збитки. Разом з тим, в порядку адміністративного судочинства може бути оскаржене лише таке рішення, яке породжує безпосередньо права чи обов`язки для позивача. Збитки стягуються у судовому порядку за позовом органу державного фінансового контролю, правильність їх обчислення перевіряє суд, який розглядає цей позов, а не позов підконтрольної установи про визнання вимоги протиправною. З матеріалів справи судом встановлено, що позовні вимоги стосуються виключно визнання неправомірною вимоги щодо усунення порушень, складеної за наслідками перевірки, які не породжують жодних правових наслідків чи обов`язків для позивача, а тому не мають ознак рішень (нормативно-правових актів або правових актів індивідуальної дії), оскарження яких здійснюється за нормами Кодексу адміністративного судочинства України (далі - КАС України). Суд зазначив, що вимога органу державного фінансового контролю спрямована на коригування роботи підконтрольного об`єкта та приведення її у відповідність із вимогами законодавства. Щодо відшкодування виявлених збитків, завданих державі чи об`єкту контролю, суд зазначив, що про їх наявність може бути зазначено у вимозі (попередженні), проте вони не можуть бути примусово стягнуті шляхом вимоги. Такі збитки відшкодовуються в добровільному порядку або шляхом звернення до суду з відповідним позовом.
Суд указав, що оспорюваний позивачем пункт вимоги сам по собі не створює для позивача юридичних наслідків та не підлягає скасуванню в порядку адміністративного судочинства, оскільки шляхом формування вимоги та її надіслання позивачу неможливо примусово стягнути виявлені в ході перевірки збитки. Позивач має право усунути вказані у вимозі та акті ревізії порушення будь-яким способом, а у разі незгоди з викладеними у вимозі порушеннями та відповідно невиконанні вимоги, така бездіяльність не буде мати негативні наслідки для позивача. Враховуючи те, що збитки у випадку відсутності факту їх добровільного відшкодування стягуються примусово в судовому порядку з особи, яка їх заподіяла, виходячи з того, що правильність обчислення збитків має перевірятись судом, який розглядає позов про їх стягнення, суд дійшов висновку, що заявлена позивачем вимога про скасування визначеного вище пункту вимоги є передчасною. Відтак, щодо доводів позивача про незгоду із наявністю збитків, а також з їх розміром, про що йдеться в оскаржуваному пункті 2 вимоги, суд зазначив, що наявність чи відсутність складу фінансових правопорушень, обґрунтованість і правомірність виявлених збитків, завданих місцевому бюджету, або ж безпосередньо об`єкту контролю, може бути предметом окремого позову органу державного фінансового контролю про їх стягнення.
Крім того, суд першої інстанції дійшов висновку, що позовні вимоги про визнання протиправним та скасування пункту 1.2.1.1 Плану проведення заходів державного фінансового контролю Східного офісу Держаудитслужби на III квартал 2022 року, затвердженого наказом Східного офісу Держаудитслужби від 07.07.2022 № 176 та визнання протиправним та скасування повідомлення про проведення планової ревізії фінансово-господарської діяльності Університету митної справи та фінансів за період з 01.01.2019 по 30.06.2022 від 07.07.2022 (лист Східного офісу Держаудитслужби від 07.07.2022 № 040403-15/4051-2022) є необґрунтованими та не підлягають задоволенню, оскільки в ході розгляду справи судом встановлено та підтверджується самим позивачем, що останнім було допущено посадових осіб відповідача до проведення планової ревізії фінансово-господарської діяльності. Отже, відповідачем фактично реалізована його компетенція на проведення перевірки. У разі якщо контролюючий орган був допущений до проведення перевірки на підставі наказу про її проведення, то цей наказ як акт індивідуальної дії реалізовано його застосуванням, а тому його оскарження не є належним та ефективним способом захисту права, оскільки скасування наказу не може призвести до відновлення порушеного права. Неправомірність дій контролюючого органу при призначенні і проведенні перевірки не може бути предметом окремого позову, але може бути підставами позову про визнання протиправними рішень, прийнятих за наслідками такої перевірки. При цьому, суд зазначив, що підставами для скасування таких рішень є не будь-які порушення, допущені під час призначення і проведення такої перевірки, а лише ті, що вплинули або об`єктивно могли вплинути на правильність висновків контролюючого органу за результатами такої перевірки та відповідно на обґрунтованість і законність прийнятого за результатами перевірки рішення.
Суд апеляційної інстанції, залишаючи без змін рішення суду першої інстанції, дійшов висновку, що оскарження у судовому порядку індивідуально-правового акта, яким у цьому випадку є вимога Держаудитслужби, є гарантованим правом підконтрольного органу в розрізі завдань та принципів адміністративного судочинства.
Щодо суті виявлених порушень, суд апеляційної інстанції зауважив, що аргументи апеляційної скарги про неправильність зробленого судом першої інстанції висновку є безпідставними, оскільки зводяться до переоцінки встановлених у справі обставин, що не узгоджується з приписами КАС України, оскільки у ході судового розгляду справи позивачем не доведено внесення до акта ревізії недостовірних і неправдивих відомостей, та як наслідок, хибність висновків такої ревізії, тому суд апеляційної інстанції погодився з висновком суду першої інстанції про відсутність правових підстав для визнання протиправною та скасування оскаржуваного пункту вимоги.
Крім того, суд апеляційної інстанції відхилив доводи позивача про те, що при винесені рішення судом не ураховано, що спірний наказ було видано відповідачем у період дії воєнного стану, введеного Указом Президента України від 24.02.2022 №  64 «Про введення воєнного стану в Україні», з огляду на те, що такі обставини не були підставою, на якій ґрунтувалися вимоги позову.
Короткий зміст та обґрунтування вимог касаційної скарги
Не погоджуючись з вказаними рішеннями судів попередніх інстанцій, позивач звернувся з касаційною скаргою, у якій, посилаючись на неправильне застосування судами норм процесуального та матеріального права, просить їх скасувати та ухвалити нове рішення, яким задовольнити позовні вимоги.
Підставою для відкриття касаційного провадження у цій справі є оскарження судових рішень, перелік яких визначений у пункті 3 частини четвертої статті 328 КАС України та посилання скаржника на відсутність висновку Верховного Суду щодо застосування постанови Кабінету Міністрів України від 13.03.2022 № 303 «Про припинення заходів державного нагляду (контролю) і державного ринкового нагляду в умовах воєнного стану» (далі - Постанова № 303).
Крім того, позивач уважає, що судами першої і апеляційної інстанцій під час ухвалення оскаржуваних рішень було допущено неправильне застосування норм матеріального права та порушення норм процесуального права, що призвело до неправильного вирішення справи, оскільки судами попередніх інстанцій: не було застосовано до спірних правовідносин Постанову № 303, якою припинено проведення планових та позапланових заходів державного нагляду (контролю) на період воєнного стану, введеного Указом Президента України від 24.02.2022 № 64; не було застосовано до спірних правовідносин приписи пункту 9 розділу V Інструкції з планування діяльності органів державного фінансового контролю, затвердженої наказом Головного контрольно-ревізійного управління України від 26.10.2005 № 319 (далі - Інструкція №  319), які, на думку скаржника, було порушено відповідачем під час ухвалення акту, який оскаржується; було допущено порушення вимог статті 242 КАС України щодо законності та обґрунтованості судових рішень в частині розгляду та оцінки аргументів позивача, що призвело, на думку скаржника, до необ`єктивної та однобічної оцінки обставин справи і перешкодило судам ухвалити законні і обґрунтовані рішення по суті вимог позивача. 
Позиція інших учасників справи
Відповідач у відзиві на касаційну скаргу просить залишити її без задоволення, а рішення судів попередніх інстанцій - без змін. 
Рух касаційної скарги
21.08.2023 до Верховного Суду надійшла касаційна скарга Університету митної справи та фінансів на рішення Дніпропетровського окружного адміністративного суду від 03.04.2023 та постанову Третього апеляційного адміністративного суду від 02.08.2023.
Протоколом автоматизованого розподілу судової справи між суддями від 21.08.2023 визначено склад колегії суддів, а саме: головуючого суддю (суддю-доповідача) Мельник-Томенко Ж. М., суддів Білак М. В., Смоковича М. І. для розгляду судової справи № 160/20625/22.
Ухвалою Верховного Суду від 07.09.2023 відкрито касаційне провадження за скаргою Університету митної справи та фінансів на рішення Дніпропетровського окружного адміністративного суду від 03.04.2023 та постанову Третього апеляційного адміністративного суду від 02.08.2023.
Ухвалою Верховного Суду від 24.07.2024 закінчено підготовку даної справи до касаційного розгляду та призначено її касаційний розгляд в порядку письмового провадження.
Позиція Верховного Суду
Релевантні джерела права та акти їхнього застосування
Відповідно до частини другої статті 19 Конституції України органи державної влади та органи місцевого самоврядування, їх посадові особи зобов`язані діяти лише на підставі, в межах повноважень та у спосіб, що передбачені Конституцією та законами України.
Пунктом 1 частини першої статті 113 Бюджетного кодексу України передбачено, що до повноважень органів державного фінансового контролю з контролю за дотриманням бюджетного законодавства належить здійснення контролю за цільовим, ефективним та результативним використанням коштів державного бюджету та місцевих бюджетів (включаючи проведення державного фінансового аудита).
Відповідно до пункту 24 частини першої статті 116 Бюджетного кодексу України порушенням бюджетного законодавства визнається порушення учасником бюджетного процесу встановлених цим Кодексом чи іншим бюджетним законодавством норм щодо складання, розгляду, затвердження, внесення змін, виконання бюджету та звітування про його виконання, а саме нецільове використання бюджетних коштів.
Згідно з пунктами 1, 2 частини першої статті 117 Бюджетного кодексу України за порушення бюджетного законодавства до учасників бюджетного процесу можуть застосовуватися такі заходи впливу попередження про неналежне виконання бюджетного законодавства з вимогою щодо усунення порушення бюджетного законодавства - застосовується в усіх випадках виявлення порушень бюджетного законодавства. Виявлені порушення бюджетного законодавства мають бути усунені в строк до 30 календарних днів; зупинення операцій з бюджетними коштами - застосовується за порушення бюджетного законодавства, визначені пунктами 1-3, 10, 11, 14-29, 32-36, 38 і 40 частини першої статті 116 цього Кодексу, у порядку, встановленому статтею 120 цього Кодексу.
Відповідно до частини першої статті 118 Бюджетного кодексу України попередження про неналежне виконання бюджетного законодавства з вимогою щодо усунення порушення бюджетного законодавства може застосовуватися учасниками бюджетного процесу, уповноваженими цим Кодексом на здійснення контролю за дотриманням бюджетного законодавства.
Статтею 119 Бюджетного кодексу України визначено, що нецільовим використанням бюджетних коштів є їх витрачання на цілі, що не відповідають: бюджетним призначенням, встановленим законом про Державний бюджет України (рішенням про місцевий бюджет); напрямам використання бюджетних коштів, визначеним у паспорті бюджетної програми або в порядку використання бюджетних коштів (включаючи порядок та умови надання субвенцій); бюджетним асигнуванням (розпису бюджету, кошторису, плану використання бюджетних коштів).
Згідно з частиною першою статті 1 Закону України від 26.01.1993 № 2939-XII «Про основні засади здійснення державного фінансового контролю в Україні», здійснення державного фінансового контролю забезпечує центральний орган виконавчої влади, уповноважений Кабінетом Міністрів України на реалізацію державної політики у сфері державного фінансового контролю (далі - орган державного фінансового контролю).
Частиною першою статті 2 Закону України «Про основні засади здійснення державного фінансового контролю в Україні» передбачено, що головними завданнями органу державного фінансового контролю є: здійснення державного фінансового контролю за використанням і збереженням державних фінансових ресурсів, необоротних та інших активів, правильністю визначення потреби в бюджетних коштах та взяттям зобов`язань, ефективним використанням коштів і майна, станом і достовірністю бухгалтерського обліку і фінансової звітності у міністерствах та інших органах виконавчої влади, державних фондах, фондах загальнообов`язкового державного соціального страхування, бюджетних установах і суб`єктах господарювання державного сектору економіки, в тому числі суб`єктах господарювання, у статутному капіталі яких 50 і більше відсотків акцій (часток) належить суб`єктам господарювання державного сектору економіки, а також на підприємствах, в установах та організаціях, які отримують (отримували у періоді, який перевіряється) кошти з бюджетів усіх рівнів, державних фондів та фондів загальнообов`язкового державного соціального страхування або використовують (використовували у періоді, який перевіряється) державне чи комунальне майно (далі - підконтрольні установи), за дотриманням бюджетного законодавства, дотриманням законодавства про закупівлі, діяльністю суб`єктів господарської діяльності незалежно від форми власності, які не віднесені законодавством до підконтрольних установ, за судовим рішенням, ухваленим у кримінальному провадженні.
Згідно з частиною другою статті 2 Закону України «Про основні засади здійснення державного фінансового контролю в Україні» Державний фінансовий контроль забезпечується органом державного фінансового контролю через проведення державного фінансового аудиту, інспектування, перевірки закупівель та моніторингу закупівлі.
Відповідно до частини третьої статті 2 Закону України «Про основні засади здійснення державного фінансового контролю в Україні» порядок проведення органом державного фінансового контролю державного фінансового аудиту, інспектування установлюється Кабінетом Міністрів України.
Частиною першою статті 4 Закону України «Про основні засади здійснення державного фінансового контролю в Україні» визначено, що інспектування здійснюється органом державного фінансового контролю у формі ревізії та полягає у документальній і фактичній перевірці певного комплексу або окремих питань фінансово-господарської діяльності підконтрольної установи, яка повинна забезпечувати виявлення наявних фактів порушення законодавства, встановлення винних у їх допущенні посадових і матеріально відповідальних осіб. Результати ревізії викладаються в акті.
Згідно з пунктом 8 частини першої статті 8 Закону України «Про основні засади здійснення державного фінансового контролю в Україні» орган державного фінансового контролю: 1)  здійснює державний фінансовий контроль та контроль за: виконанням функцій з управління об`єктами державної власності; цільовим та ефективним використанням коштів державного і місцевих бюджетів; цільовим використанням і своєчасним поверненням кредитів (позик), одержаних під державні (місцеві) гарантії; достовірністю визначення потреби в бюджетних коштах при складанні планових бюджетних показників; відповідністю взятих бюджетних зобов`язань розпорядниками бюджетних коштів відповідним бюджетним асигнуванням, паспорту бюджетної програми (у разі застосування програмно-цільового методу у бюджетному процесі); веденням бухгалтерського обліку, а також складанням фінансової і бюджетної звітності, паспортів бюджетних програм та звітів про їх виконання (у разі застосування програмно-цільового методу у бюджетному процесі), кошторисів та інших документів, що застосовуються в процесі виконання бюджету; станом внутрішнього контролю та внутрішнього аудиту у розпорядників бюджетних коштів; усуненням виявлених недоліків і порушень.
Відповідно до пунктів 1, 6, 7, 10, 13 частини першої статті 10 Закону України «Про основні засади здійснення державного фінансового контролю в Україні» органу державного фінансового контролю надається право: перевіряти в ході державного фінансового контролю грошові та бухгалтерські документи, звіти, кошториси й інші документи, що підтверджують надходження і витрачання коштів та матеріальних цінностей, документи щодо проведення закупівель, проводити перевірки фактичної наявності цінностей (коштів, цінних паперів, сировини, матеріалів, готової продукції, устаткування тощо) (п. 1); одержувати від службових і матеріально відповідальних осіб об`єктів, що контролюються, письмові пояснення з питань, які виникають у ході здійснення державного фінансового контролю (п. 6); пред`являти керівникам та іншим особам підприємств, установ та організацій, що контролюються, обов`язкові до виконання вимоги щодо усунення виявлених порушень законодавства, вилучати в судовому порядку до бюджету виявлені ревізіями приховані і занижені валютні та інші платежі, ставити перед відповідними органами питання про припинення бюджетного фінансування і кредитування, якщо отримані підприємствами, установами та організаціями кошти і позички використовуються з порушенням чинного законодавства (п. 7); звертатися до суду в інтересах держави, якщо підконтрольною установою не забезпечено виконання вимог щодо усунення виявлених під час здійснення державного фінансового контролю порушень законодавства з питань збереження і використання активів (п.  10); при виявленні збитків, завданих державі чи підприємству, установі, організації, що контролюється, визначати їх розмір у встановленому законодавством порядку (п. 13).
Згідно з частиною другою статті 15 Закону України «Про основні засади здійснення державного фінансового контролю в Україні» законні вимоги службових осіб органу державного фінансового контролю є обов`язковими для виконання службовими особами об`єктів, що контролюються.
Постановою Кабінету Міністрів України від 28.10.2015 № 868 «Про утворення Державної аудиторської служби України», яка набрала чинності 03.11.2015, утворено Державну аудиторську службу України як центральний орган виконавчої влади, діяльність якого спрямовується та координується Кабінетом Міністрів України через Міністра фінансів, реорганізувавши Державну фінансову інспекцію шляхом перетворення.
Відповідно до пункту 1 Положення про Державну аудиторську службу України, затвердженого постановою Кабінету Міністрів України від 03.02.2016 № 43 (далі - Положення № 43), Державна аудиторська служба України (Держаудитслужба) є центральним органом виконавчої влади, діяльність якого спрямовується і координується Кабінетом Міністрів України через Міністра фінансів та який реалізує державну політику у сфері державного фінансового контролю.
Згідно з підпунктом 3 пункту 3 Положення № 43 основними завданнями Держаудитслужби є здійснення державного фінансового контролю, спрямованого на оцінку ефективного, законного, цільового, результативного використання та збереження державних фінансових ресурсів, необоротних та інших активів, досягнення економії бюджетних коштів.
Підпунктом 3 пункту 4 Положення № 43 визначено, що Держаудитслужба відповідно до покладених на неї завдань реалізує державний фінансовий контроль через здійснення: державного фінансового аудиту; перевірки закупівель; інспектування (ревізії); моніторингу закупівель.
Згідно з підпунктом 4 пункту 4 Положення № 43 Держаудитслужба відповідно до покладених на неї завдань: здійснює контроль за: цільовим, ефективним використанням і збереженням державних фінансових ресурсів, необоротних та інших активів; досягненням економії бюджетних коштів і результативності в діяльності розпорядників бюджетних коштів; цільовим використанням і своєчасним поверненням кредитів (позик), отриманих під державні (місцеві) гарантії; достовірністю визначення потреби в бюджетних коштах під час складання планових бюджетних показників та відповідністю взятих розпорядниками бюджетних коштів бюджетних зобов`язань відповідним бюджетним асигнуванням, паспорту бюджетної програми (у разі застосування програмно-цільового методу в бюджетному процесі); відповідністю взятих розпорядниками бюджетних коштів довгострокових зобов`язань за енергосервісом затвердженим в установленому порядку умовам закупівлі енергосервісу; дотриманням законодавства на всіх стадіях бюджетного процесу щодо державного і місцевих бюджетів; дотриманням законодавства про закупівлі; веденням бухгалтерського обліку, а також складенням фінансової і бюджетної звітності, паспортів бюджетних програм та звітів про їх виконання (у разі застосування програмно-цільового методу в бюджетному процесі), кошторисів та інших документів, що застосовуються в процесі виконання бюджету; станом і достовірністю бухгалтерського обліку і фінансової звітності; виконанням функцій з управління об`єктами державної власності; станом внутрішнього контролю та внутрішнього аудиту у розпорядників бюджетних коштів, станом внутрішнього контролю в інших підконтрольних установах; усуненням виявлених недоліків і порушень; реалізацією інвестиційних проектів; законним та ефективним використанням публічних коштів та інших активів для використання (впровадження) інформаційних технологій (систем, процесів, ресурсів); законністю та правомірністю витрат бенефіціарів (партнерів) у межах виконання спільних операційних програм прикордонного та транскордонного співробітництва.
Відповідно до підпункту 9 пункту 4 Положення № 43 Держаудитслужба відповідно до покладених на неї завдань вживає в установленому порядку заходів до усунення виявлених під час здійснення державного фінансового контролю порушень законодавства та притягнення до відповідальності винних осіб, а саме: вимагає від керівників та інших осіб підприємств, установ та організацій, що контролюються, усунення виявлених порушень законодавства; здійснює контроль за виконанням таких вимог; звертається до суду в інтересах держави у разі незабезпечення виконання вимог щодо усунення виявлених під час здійснення державного фінансового контролю порушень законодавства з питань збереження і використання активів; застосовує заходи впливу за порушення бюджетного законодавства, накладає адміністративні стягнення на осіб, винних у порушенні законодавства; передає в установленому порядку правоохоронним органам матеріали за результатами державного фінансового контролю у разі встановлення порушень законодавства, за які передбачено кримінальну відповідальність або які містять ознаки корупційних діянь.
Згідно з підпунктом 16 пункту 6 Положення № 43 Держаудитслужба для виконання покладених на неї завдань має право пред`являти керівникам та іншим особам підприємств, установ та організацій, що контролюються, обов`язкові до виконання вимоги щодо усунення виявлених порушень законодавства.
Пунктом 7 Положення № 43 визначено, що Держаудитслужба здійснює свої повноваження безпосередньо і через утворені в установленому порядку міжрегіональні територіальні органи.
Процедуру проведення інспектування в міністерствах та інших органах виконавчої влади, державних фондах, фондах загальнообов`язкового державного соціального страхування, бюджетних установах і у суб`єктів господарювання державного сектору економіки, а також на підприємствах, в установах та організаціях, які отримують (отримували в період, який перевіряється) кошти з бюджетів всіх рівнів, державних фондів або використовують (використовували у період, який перевіряється) державне чи комунальне майно, а на підставі рішення суду - в інших суб`єктів господарювання визначено Порядком проведення інспектування Державною аудиторською службою, її міжрегіональними територіальними органами, затвердженим постановою Кабінету Міністрів України від 20.04.2006 № 550 (далі - Порядок №  550).
Відповідно до пункту 2 цього Порядку, інспектування полягає у документальній і фактичній перевірці певного комплексу або окремих питань фінансово-господарської діяльності об`єкта контролю і проводиться у формі ревізії, яка повинна забезпечувати виявлення фактів порушення законодавства, встановлення винних у їх допущенні посадових і матеріально відповідальних осіб.
Згідно з пунктами 45, 46 Порядку № 550, у міру виявлення ревізією порушень законодавства посадові особи органу державного фінансового контролю, не чекаючи закінчення ревізії, мають право усно рекомендувати керівникам об`єкта контролю невідкладно вжити заходів для їх усунення та запобігання у подальшому. Якщо вжитими в період ревізії заходами не забезпечено повне усунення виявлених порушень, органом державного фінансового контролю у строк не пізніше ніж 10 робочих днів після реєстрації акта ревізії, а у разі надходження заперечень (зауважень) до нього - не пізніше ніж 3 робочих дні після надіслання висновків на такі заперечення (зауваження) надсилається об`єкту контролю письмова вимога щодо усунення виявлених ревізією порушень законодавства із зазначенням строку зворотного інформування.
Відповідно до пункту 50 Порядку № 550, за результатами проведеної ревізії у межах наданих прав органи державного фінансового контролю вживають заходів для забезпечення: притягнення до адміністративної, дисциплінарної та матеріальної відповідальності винних у допущенні порушень працівників об`єктів контролю; порушення перед відповідними державними органами питання про визнання недійсними договорів, укладених із порушенням законодавства; звернення до суду в інтересах держави щодо усунення виявлених ревізією порушень законодавства з питань збереження і використання активів, а також стягнення у дохід держави коштів, одержаних за незаконними договорами, без встановлених законом підстав або з порушенням вимог законодавства; застосування заходів впливу за порушення бюджетного законодавства.
Оцінка висновків судів, рішення яких переглядаються, та аргументів учасників справи
Відповідно до частини першої статті 341 КАС України суд касаційної інстанції переглядає судові рішення в межах доводів та вимог касаційної скарги, які стали підставою для відкриття касаційного провадження, та на підставі встановлених фактичних обставин справи перевіряє правильність застосування судом першої чи апеляційної інстанції норм матеріального і процесуального права.
Суд касаційної інстанції не має права встановлювати або вважати доведеними обставини, що не були встановлені у рішенні або постанові суду чи відхилені ним, вирішувати питання про достовірність того чи іншого доказу, про перевагу одних доказів над іншими, збирати чи приймати до розгляду нові докази або додатково перевіряти докази (частина друга статті 341 КАС України).
Згідно з ухвалою Верховного Суду від 07.09.2023 касаційне провадження відкрите на підставі пункту 3 четвертої статті 328 КАС України.
Відповідно до пункту 3 частини четвертої статті 328 КАС України підставами касаційного оскарження судових рішень, зазначених у частині першій цієї статті, є неправильне застосування судом норм матеріального права чи порушення норм процесуального права виключно в таких випадках: якщо відсутній висновок Верховного Суду щодо питання застосування норми права у подібних правовідносинах.
Скаржник посилається на відсутність висновку Верховного Суду щодо застосування у спірних правовідносинах Постанови № 303.
Предметом оскарження у цій справі є пункт 2 вимоги Східного офісу Держаудитслужби про усунення порушень законодавства, надісланих Університету митної справи та фінансів листом Східного офісу Держаудитслужби від 31.10.2022 № 040403-15/6275-2022.
Крім того, предметом оскарження в цій справі є пункт 1.2.1.1 Плану проведення заходів державного фінансового контролю Східного офісу Держаудитслужби на III квартал 2022 року, затвердженого наказом Східного офісу Держаудитслужби від 07.07.2022 №176 та повідомлення про проведення планової ревізії фінансово-господарської діяльності Університету митної справи та фінансів за період із 01.01.2019 по 30.06.2022 від 07.07.2022 (лист Східного офісу Держаудитслужби від 07.07.2022 № 040403-15/4051-2022).
Критерії оцінки правомірності оскаржуваних рішень визначаються статтею 242 КАС України, відповідно до якої рішення суду повинно ґрунтуватися на засадах верховенства права, бути законним і обґрунтованим.
Обґрунтованим є рішення, ухвалене судом на підставі повно і всебічно з`ясованих обставин в адміністративній справі, підтверджених тими доказами, які були досліджені в судовому засіданні, з наданням оцінки всім аргументам учасників справи.
Вирішуючи питання про обґрунтованість поданої касаційної скарги, Верховний Суд виходить з такого.
Перш за все варто зауважити, що вимога органу державного фінансового контролю спрямована на корегування роботи підконтрольної організації та приведення її у відповідність із вимогами законодавства, і є обов`язковою до виконання.
Оспорювана вимога контролюючого органу є індивідуально-правовим актом і в силу закону є обов`язковою до виконання підконтрольною установою, якій вона адресована.
Велика Палата Верховного Суду у постанові від 21.11.2018 у справі № 820/3534/16 дійшла висновку, що спір про правомірність вимог контролюючих органів, скерованих на адресу підконтрольних суб`єктів, є публічно-правовим та підпадає під визначення справи адміністративної юрисдикції. У цій постанові Велика Палата Верховного Суду вказала, що такий висновок був сформульований Верховним Судом України у постанові від 23.02.2016 у справі №  818/1857/14, і Велика Палата Верховного Суду не знайшла підстав для відступу від цієї позиції.
Аналогічна правова позиція також підтримана і Верховним Судом, зокрема у постанові від 08.05.2018 у справі № 826/3350/17, у якій за наслідками проведеного аналізу сутності завдань і функцій органів фінансового контролю, у тому числі у їх співвідношенні із завданнями адміністративного судочинства (рішення суб`єкта владних повноважень як предмет судового контролю), сформульовано позицію, що рішення (дії, бездіяльність) органу фінансового контролю, прийняті в результаті реалізації їх окремо взятих завдань або функцій (пред`явлення обов`язкової до виконання вимоги як одна з них), є окремими предметами судового контролю.
До того ж, у постанові від 08.05.2018 у справі № 826/3350/17 Верховний Суд зазначив, що під час вирішення справ, предметом яких є правомірність вимог контролюючих органів, скерованих на адресу підконтрольних суб`єктів, судам належить, виходячи із правової природи письмової вимоги контролюючого органу, враховувати чи прийнята вона на підставі, у межах повноважень та у спосіб, що передбачені законодавством. З метою встановлення того, чи контролюючим органом при прийнятті спірної вимоги владні управлінські функції реалізовані у передбачений законом спосіб, суду належить надати правову оцінку змісту вимоги як індивідуально-правового акту.
Отже, правова природа письмової вимоги контролюючого органу породжує правові наслідки, зокрема, обов`язки для свого адресата, а тому наділена рисами правового акту індивідуальної дії з урахуванням її змістовної складової, незалежно від форми документа, в якому вона міститься, і такий акт може бути предметом судового контролю в порядку адміністративного судочинства у разі звернення із відповідним позовом.
Тому, з метою дотримання завдань і основних засад адміністративного судочинства суди, які розглядали справу і наділені процесуальними повноваженнями встановлювати і оцінювати фактичні обставини справи, об`єктивно мали право перевірити обґрунтованість доводів позивача щодо дотримання органом фінансового контролю законності при прийнятті спірної вимоги, а також обґрунтованість доводів контролюючого органу щодо того чи породжує ця вимога права і обов`язки позивача.
У контексті цього питання варто зауважити, що Верховний Суд у постанові від 20.02.2018 у справі № 822/2087/17 зазначив, що висновок суду про те, що збитки контролюючим органом можуть бути стягнуті лише в ході відповідного судового процесу (а не шляхом пред`явлення обов`язкової до виконання вимоги), не спростовує того, що «законна вимога» контролюючого органу, як індивідуально-правовий акт, повинна відповідати вимогам закону в частині її змісту і форми. Саме аналіз змісту вимоги контролюючого органу свідчить про те, чи такі вимоги дотримано та чи породжує така вимога права і обов`язки для підконтрольної установи.
З проведеного аналізу сутності завдань і функцій органів фінансового контролю, у тому числі у їх співвідношенні із завданнями адміністративного судочинства (рішення суб`єкта владних повноважень як предмет судового контролю), висновується, що рішення (дії, бездіяльність) органу фінансового контролю, прийняті в результаті реалізації їхніх окремо взятих завдань або функцій (пред`явлення обов`язкової до виконання вимоги як одна з них), є окремими предметами судового контролю.
Та обставина, що законодавство прямо передбачає порядок реалізації окремо взятого завдання чи функції контролюючого органу, зокрема, стягнення збитків у судовому порядку на підставі пункту 10 частини першої статті 10 Закону України «Про основні засади здійснення державного фінансового контролю в Україні», з якою кореспондується пункт 50 Порядку № 550, жодним чином не відміняє чи спростовує того, що всі рішення, дії чи бездіяльність органів державного фінансового контролю, прийняті або здійснені при реалізації ними їхніх владних управлінських функцій, можуть бути окремим предметом судового розгляду при поданні відповідного адміністративного позову.
За своєю правовою природою реалізація контролюючим органом компетенції в частині пред`явлення обов`язкових до виконання вимог і в частині здійснення процедури стягнення заподіяних збитків передбачає наявність різних, окремих, незалежних процедур.
Таку правову позиція неодноразово висловлював Верховний Суд, зокрема, у постановах від 22.10.2020 у справі № 820/3089/17, від 31.05.2021 у справі № 826/18686/16, від 31.08.2021 у справі № 160/5323/20, від 02.11.2021 у справі № 420/6808/19, від 12.05.2022 у справі №  620/4169/20, від 22.12.2022 у справі № 826/13003/17. 
Законність і правильність обчислення розміру визначення збитків, зазначених у цій частині, може бути предметом перевірки у судовому порядку за позовом органу фінансового контролю до винних осіб, а не у справі за позовом підконтрольної установи про визнання вимоги протиправною.
Проте оскарження у судовому порядку індивідуально-правового акта, яким у цьому випадку є вимога Держаудитслужби, є гарантованим правом підконтрольного органу в розрізі завдань та принципів адміністративного судочинства.
Такий правовий висновок викладено в постанові Верховного Суду від 21.03.2023 у справі №  560/4370/22.
Здійснюючи перегляд судових рішень у цій справі, Верховний Суд звертає увагу на те, що положеннями статті 308 КАС України (у редакції на час прийняття апеляційним судом оскаржуваної постанови) окреслено межі перегляду судом апеляційної інстанції і визначено, що суд апеляційної інстанції переглядає справу за наявними у ній і додатково поданими доказами та перевіряє законність і обґрунтованість рішення суду першої інстанції в межах доводів та вимог апеляційної скарги. Суд апеляційної інстанції не обмежений доводами та вимогами апеляційної скарги, якщо під час розгляду справи буде встановлено порушення норм процесуального права, які є обов`язковою підставою для скасування рішення, або неправильне застосування норм матеріального права. Суд апеляційної інстанції досліджує докази, що стосуються фактів, на які учасники справи посилаються в апеляційній скарзі та (або) відзиві на неї.
Повноваження суду апеляційної інстанції за наслідками розгляду апеляційної скарги на судове рішення закріплені у статті 315 КАС України, згідно з пунктом 1 частини першої якої за наслідками розгляду апеляційної скарги на судове рішення суду першої інстанції суд апеляційної інстанції має право залишити апеляційну скаргу без задоволення, а судове рішення - без змін.
У свою чергу, статтею 316 КАС України передбачено, що суд апеляційної інстанції залишає апеляційну скаргу без задоволення, а рішення або ухвалу суду - без змін, якщо визнає, що суд першої інстанції правильно встановив обставини справи та ухвалив судове рішення з додержанням норм матеріального і процесуального права.
З наведених норм процесуального закону слідує, що апеляційний суд залишає апеляційну скаргу без задоволення, а рішення або ухвалу суду - без змін, якщо установить правильність встановлення судом першої інстанції усіх обставин справи та додержання норм матеріального і процесуального права.
Тобто, суд апеляційної інстанції на підставі наявних у справі та додатково поданих доказів повинен перевірити дотримання судом першої інстанції норм матеріального і процесуального права в межах доводів та вимог апеляційної скарги.
Суд першої інстанції, відмовляючи у задоволенні позову в частині вимог про визнання протиправним та скасування пункту 2 вимоги Східного офісу Держаудитслужби про усунення порушень законодавства, надісланих Університету митної справи та фінансів листом Східного офісу Держаудитслужби від 31.10.2022 № 040403-15/6275-2022, дійшов висновку, що позовні вимоги стосуються виключно визнання неправомірною вимоги щодо усунення порушень, складеної за наслідками перевірки, які не породжують жодних правових наслідків чи обов`язків для позивача, а тому не мають ознак рішень (нормативно-правових актів або правових актів індивідуальної дії), оскарження яких здійснюється за нормами КАС України. Враховуючи те, що збитки у випадку відсутності факту їх добровільного відшкодування стягуються примусово в судовому порядку з особи, яка їх заподіяла, виходячи з того, що правильність обчислення збитків має перевірятись судом, який розглядає позов про їх стягнення, суд першої інстанції дійшов висновку, що заявлена позивачем вимога про скасування визначеного вище пункту вимоги є передчасною.
Крім того, суд першої інстанції відмовив у задоволенні позовних вимог щодо визнання протиправними та скасування пункту 1.2.1.1 Плану проведення заходів державного фінансового контролю Східного офісу Держаудитслужби на III квартал 2022 року, затвердженого наказом Східного офісу Держаудитслужби від 07.07.2022 №176 та повідомлення про проведення планової ревізії фінансово-господарської діяльності Університету митної справи та фінансів за період з 01.01.2019 по 30.06.2022 від 07.07.2022 (лист Східного офісу Держаудитслужби від 07.07.2022 №  040403-15/4051-2022, оскільки в ході розгляду справи судом встановлено та підтверджується самим позивачем, що останнім було допущено посадових осіб відповідача до проведення планової ревізії фінансово-господарської діяльності. Отже, відповідачем фактично реалізована його компетенція на проведення перевірки. 
Не погоджуючись з рішенням суду першої інстанції позивач звернувся до суду апеляційної інстанції з апеляційною скаргою, в якій посилаючись на порушення судом першої інстанції норм матеріального та процесуального права, просив рішення скасувати та прийняти нове рішення яким задовольнити позовні вимоги в повному обсязі.
Водночас Третій апеляційний адміністративний суд, розглядаючи апеляційну скаргу позивача, застосував формальний підхід до апеляційного перегляду рішення Дніпропетровського окружного адміністративного суду від 03.04.2023.
Так, суд апеляційної інстанції в оскаржуваному судовому рішенні зазначив, що, крім іншого, предметом оскарження у цій справі є вимога Східного офісу Держаудитслужби про усунення порушень законодавства, надісланих Університету митної справи та фінансів листом Східного офісу Держаудитслужби від 31.10.2022 № 040403-15/6275-2022 та з посиланням на висновки, викладені у постановах Великої Палати Верховного Суду та Верховного Суду, в цьому випадку не вбачав порушень з боку контролюючого органу в розрізі змісту виданої ним вимоги. 
Щодо суті виявлених порушень суд апеляційної інстанції зазначив, що аргументи апеляційної скарги про неправильність зробленого судом першої інстанції висновку є безпідставними, оскільки, на думку суду, зводяться до переоцінки встановлених у справі обставин, що не узгоджується з приписами КАС України, оскільки у ході судового розгляду справи позивачем не доведено внесення до акта ревізії недостовірних і неправдивих відомостей, та як наслідок, хибність висновків такої ревізії, а тому суд апеляційної інстанції погодився з висновком суду першої інстанції про відсутність правових підстав для визнання протиправною та скасування оскаржуваного пункту вимоги.
Разом з тим, суд апеляційної інстанції не перевірив законність і обґрунтованість рішення суду першої інстанції в межах доводів та вимог апеляційної скарги в частині відмови у задоволенні позовних вимог щодо визнання протиправними та скасування пункту 1.2.1.1 Плану проведення заходів державного фінансового контролю Східного офісу Держаудитслужби на III квартал 2022 року, затвердженого наказом Східного офісу Держаудитслужби від 07.07.2022 № 176 та повідомлення про проведення планової ревізії фінансово-господарської діяльності Університету митної справи та фінансів за період з 01.01.2019 по 30.06.2022 від 07.07.2022 (лист Східного офісу Держаудитслужби від 07.07.2022 № 040403-15/4051-2022).
При цьому суд апеляційної інстанції відхилив доводи позивача про те, що при винесені рішення судом не враховано, що наказ було видано відповідачем в період воєнного стану, введеного Указом Президента України від 24.02.2022  № 64 «Про введення воєнного стану в Україні», з огляду на те, що такі обставини не були підставою, на якій ґрунтувалися вимоги позову.
Крім того, суд апеляційної інстанції дійшов протилежного від суду першої інстанції висновку про те, що оскарження у судовому порядку індивідуально-правового акта, яким у цьому випадку є вимога Держаудитслужби, є гарантованим правом підконтрольного органу в розрізі завдань та принципів адміністративного судочинства. При цьому залишив без змін рішення суду першої інстанції.
Щодо посилання позивача на незастосування судами попередніх інстанцій при винесені оскаржуваних судових рішень Постанови № 303, якою припинено проведення планових та позапланових заходів державного нагляду (контролю) на період воєнного стану, введеного Указом Президента України від 24.02.2022 № 64 та висновків суду апеляційної інстанції про те, що  такі обставини не були підставою, на якій ґрунтувалися вимоги позову, Верховний Суд зазначає таке.
Відповідно до частини першої статті 160 КАС України у позовній заяві позивач викладає свої вимоги щодо предмета спору та їх обґрунтування.
Згідно з пунктами 4, 5 частини п`ятої статті 160 КАС України в позовній заяві зазначаються: зміст позовних вимог і виклад обставин, якими позивач обґрунтовує свої вимоги, а в разі подання позову до декількох відповідачів - зміст позовних вимог щодо кожного з відповідачів; виклад обставин, якими позивач обґрунтовує свої вимоги; зазначення доказів, що підтверджують вказані обставини.
Тлумачення пунктів 4, 5 частини п`ятої статті 160 КАС України дає підстави зробити висновок, що предмет позову - це певна матеріально-правова вимога позивача до відповідача, стосовно якої позивач просить прийняти судове рішення, яка опосередковується відповідним способом захисту прав або інтересів. Підстави позову - це обставини, якими позивач обґрунтовує свої вимоги щодо захисту права та охоронюваного законом інтересу.
Тобто, правові підстави позову - це зазначена в позовній заяві нормативно-правова кваліфікація обставин, якими позивач обґрунтовує свої вимоги.
При цьому, незгода суду з наведеним у позовній заяві правовим обґрунтуванням щодо спірних правовідносин не є підставою для визнання позовної заяви неподаною і повернення позивачу.
Разом з тим, згідно з пунктом 3 частини першої статті 244 КАС України під час ухвалення рішення суд вирішує яку правову норму належить застосувати до цих правовідносин.
З аналізу наведених норм процесуального права колегія суддів Верховного Суду зазначає, що саме на суд покладено обов`язок надати правову кваліфікацію відносинам сторін, виходячи із фактів, установлених під час розгляду справи, та визначити, яка правова норма підлягає застосуванню для вирішення спору. Самостійне застосування судом для ухвалення рішення саме тих норм матеріального права, предметом регулювання яких є відповідні правовідносини, не призводить до зміни предмета позову та/або обраного позивачем способу захисту.
Тобто, визначення відповідачів, предмета та підстав спору є правом позивача. Натомість, встановлення належності відповідачів й обґрунтованості позову - обов`язком суду, який виконується під час розгляду справи, а не на стадії відкриття провадження.
Подібна позиція викладена у постановах Верховного Суду від 08.04.2020 у справі №  761/41071/19, від 29.12.2022 у справі № 580/383/20.
Отже, суд апеляційної інстанції усунувся від апеляційного перегляду оскаржуваного рішення суду першої інстанції, залишивши його без змін з формальних підстав, що суперечить принципу забезпечення права на апеляційний перегляд справи, оскільки апеляційний перегляд судового рішення відбувся частково. 
На тлі цього колегія суддів наголошує, що суди повинні беззаперечно дотримуватися положень процесуального закону при здійсненні своїх повноважень, позаяк у протилежному випадку нівелюватиметься сама суть адміністративного судочинства.
У даному випадку позивач, оскарживши в апеляційному порядку рішення суду першої інстанції, правомірно очікував, що суд апеляційної інстанції перегляне указаний судовий акт і встановить його незаконність (законність). Понад те, Третій апеляційний адміністративний суд не дотримався вимог процесуального закону при реалізації повноважень, визначених статтею 315 КАС України, оскільки прийняв постанову про залишення оскаржуваного рішення суду першої інстанції без змін, не здійснивши фактично його перегляду в апеляційному порядку, як того вимагають вищенаведені положення КАС України. 
Своєю чергою, суд касаційної інстанції також позбавлений можливості здійснити касаційний перегляд рішення суду першої інстанції, з огляду на положення статті 328 КАС України, якими закріплено можливість касаційного оскарження рішень та ухвал суду першої інстанції лише після їх перегляду в апеляційному порядку.
Тому, з метою дотримання норм процесуального закону та здійснення належного касаційного перегляду оскаржуваних судових рішень щодо правильності застосування норм матеріального і процесуального права, існує необхідність направлення справи до суду апеляційної інстанції на новий розгляд для здійснення нового апеляційного перегляду рішення Дніпропетровського окружного адміністративного суду від 03.04.2023. 
Щодо доводів позивача про відсутність висновку Верховного Суду щодо питання застосування  Постанови № 303 у подібних правовідносинах, колегія суддів зазначає, що Верховний Суд в постановах від 07.12.2023 у справі № 160/15842/22 та від 27.12.2023 у справі № 160/11557/22, скасовуючи рішення судів попередніх інстанцій та направляючи справу на новий розгляд, зазначив, що згідно з пунктами 1, 2 Постанови № 303 припинено проведення планових та позапланових заходів державного нагляду (контролю) і державного ринкового нагляду на період воєнного стану, введеного Указом Президента України від 24.02.2022 № 64 «Про введення воєнного стану в Україні». Протягом періоду воєнного стану дозволено здійснення позапланових заходів державного нагляду (контролю) в окремих сферах, зокрема щодо запобігання неконтрольованому зростанню цін на товари, які мають істотну соціальну значущість, виключно на підставі рішення центрального органу виконавчої влади, що забезпечує формування державної політики у відповідній сфері. Також у цій справі Верховний Суд зі змісту судових рішень встановив, що суди попередніх інстанцій, вирішуючи спір по суті, обмежились лише висновком щодо застосування/незастосування до спірних правовідносин Постанови № 303.
Крім того, Верховний Суд у цих справах зазначив, що Держаудитслужба у своєму відзиві на позов вказувала, що правомірність проведення заходів державного фінансового контролю під час воєнного стану підтверджується постановою Кабінету Міністрів України від 07.05.2022 №  561 «Деякі питання здійснення державного фінансового контролю в умовах воєнного стану під час воєнного стану» (далі - Постанова № 561), якою встановлено, що Державна аудиторська служба та її міжрегіональні територіальні органи під час воєнного стану та протягом місяця після його припинення або скасування виконують свої повноваження з урахуванням певних особливостей. У зв`язку з чим, вважала, що спірні дії та акти вчинені/видані на підставі та в межах повноважень, що передбачені Конституцією та законами України. Однак, суди попередніх інстанцій наведені відповідачем аргументи не перевірили та відповідної правової оцінки не надали. З огляду на те, що на момент прийняття спірного наказу діяла не лише Постанова №  303, але й Постанова № 561, Верховний Суд дійшов висновку, що судам необхідно було з`ясувати доцільність застосування до спірних правовідносин вказаної постанови, враховуючи те, що саме на її застосуванні наполягав відповідач посилаючись на правомірність спірного наказу.
Висновки за результатами розгляду касаційної скарги
Згідно з пунктом 2 частини першої статті 349 КАС України, суд касаційної інстанції за наслідками розгляду касаційної скарги має право скасувати судові рішення судів першої та (або) апеляційної інстанцій повністю або частково і передати справу повністю або частково на новий розгляд. 
Відповідно до пункту 1 частини другої статті 353 КАС України, підставою для скасування судових рішень судів першої та (або) апеляційної інстанцій і направлення справи на новий судовий розгляд є порушення норм процесуального права, яке унеможливило встановлення фактичних обставин, що мають значення для правильного вирішення справи, якщо суд не дослідив зібрані у справі докази.
Приписами частини 4 статті 353 КАС України передбачено, що справа направляється до суду апеляційної інстанції для продовження розгляду або на новий розгляд, якщо порушення допущені тільки цим судом. В усіх інших випадках справа направляється до суду першої інстанції.
Ураховуючи те, що вказані порушення під час розгляду справи допущені судом апеляційної інстанції, тому справа підлягає направленню на новий розгляд до суду апеляційної інстанції.
Під час нового розгляду справи суду апеляційної інстанції необхідно переглянути рішення Дніпропетровського окружного адміністративного суду від 03.04.2023 в межах, визначених статтею 308 КАС України, та прийняти судове рішення, яке відповідатиме вимогам статті 242 КАС України.
Висновки щодо розподілу судових витрат.
З огляду на результат касаційного розгляду судові витрати розподілу не підлягають.
Керуючись статтями 341, 345, 349, 353, 355, 356, 359 КАС України, Верховний Суд  
ПОСТАНОВИВ:
Касаційну скаргу Університету митної справи та фінансів задовольнити частково.
Постанову Третього апеляційного адміністративного суду від 02.08.2023 скасувати, справу направити на новий розгляд до суду апеляційної інстанції - Третього апеляційного адміністративного суду.
Постанова набирає законної сили з дати її прийняття та не оскаржується.

Суддя-доповідач:                                                                         Ж. М. Мельник-Томенко

Судді                                                                                              М. В. Білак

                                                                                                       М. І. Смокович