ПОСТАНОВА
ІМЕНЕМ УКРАЇНИ
24 вересня 2024 р.	Справа № 440/2713/24	
Другий апеляційний адміністративний суд у складі колегії:
Головуючого судді: Жигилія С.П.,
Суддів: Русанової В.Б. ,  Перцової Т.С. ,
за участю: секретаря судового засідання Щурової К.А. 
розглянувши у відкритому судовому засіданні в приміщенні Другого апеляційного адміністративного суду адміністративну справу за апеляційною скаргою Головного управління ДПС у Полтавській області на рішення Полтавського окружного адміністративного суду від 22.05.2024 (суддя Алєксєєва Н.Ю.; м. Полтава; повний текст складено 27.05.2024) по справі № 440/2713/24
за позовом  Приватного підприємства "АГРАРНО-ПРОМИСЛОВА КОМПАНІЯ "АННОНА"     
до  Головного управління ДПС у Полтавській області                             
про визнання протиправним та скасування податкового повідомлення-рішення,
ВСТАНОВИВ:
Приватне підприємство "АГРАРНО-ПРОМИСЛОВА КОМПАНІЯ "АННОНА" (надалі також - позивач, ПП "АПК "АННОНА") звернулося до Полтавського окружного адміністративного суду з адміністративним позовом до Головного управління ДПС у Полтавській області (надалі також - відповідач, ГУ ДПС к Полтавській області) про визнання протиправним та скасування податкового повідомлення-рішення від 31.05.2022 №1690/1807.
В обґрунтування позовних вимог зазначено, що оспорюване рішення є протиправним та підлягає скасуванню, адже прийняте податковим органом внаслідок врахування до складу сум податкового зобов`язання з податку на додану вартість даних податкової накладної, помилково поданої позивачем для реєстрації в Єдиному реєстрі податкових накладних (далі – ЄРПН) від 05.11.2021 №1. Вважає неправомірним визначення Головним управлінням ДПС у Полтавській області (далі – ГУ ДПС у Полтавській області, відповідач) суми податкового зобов`язання з податку на додану вартість із врахуванням даних, відображених позивачем у всіх податкових накладних, що подавалися за звітний період – листопад 2021 до реєстрації у Єдиному реєстрі податкових накладних (далі – ЄРПН), за необхідності врахування виключно тих накладних, дані у яких підтверджені первинними документами підприємства і спричинили реальні зміни майнового стану ПП "АПК "АННОНА".  Також позивач вказав про порушення ГУ ДПС у Полтавській області положень підпункту 75.1.2 пункту 75.1 статті 75 Податкового кодексу України (далі – ПК України), адже самостійно визначити суму грошових зобов`язань платника податків контролюючий орган зобов`язаний лише у разі якщо дані перевірок результатів діяльності платника податків свідчать про заниження або завищення суми його податкових зобов`язань, заявлених у податкових (митних) деклараціях, уточнюючих розрахунках. Перевірка результатів діяльності платника податків можлива лише під час проведення документальних перевірок, а не камеральних.
Полтавський окружний адміністративний суд рішенням від 27 травня 2024 задовольнив адміністративний позов ПП "АПК "АННОНА".
Визнав протиправним та скасував податкове повідомлення-рішення Головного управління ДПС в Полтавській області від 31.05.2022 №1690/1807.
Стягнув за рахунок бюджетних асигнувань Головного управління ДПС в Полтавській області на користь Приватного підприємства "АГРАРНО-ПРОМИСЛОВА КОМПАНІЯ "АННОНА" судові витрати зі сплати судового збору в розмірі 3843,38 грн. (три тисячі вісімсот сорок три гривні тридцять вісім копійок).
Відповідач не погодився з рішенням суду першої інстанції та подав апеляційну скаргу в якій, посилаючись на його ухвалення з порушенням судом норм матеріального та процесуального права, що призвело до неправильного вирішення справи, просить суд апеляційної інстанції скасувати рішення Полтавського окружного адміністративного суду від 22.05.2024 по справі № 440/2713/24 та ухвалити нове судове рішення, яким відмовити у задоволенні позовних вимог.
Обґрунтовуючи вимоги апеляційної скарги відповідач посилається на правомірність прийнятого ним рішення про нарахування суми податкового зобов`язання з податку на додану вартість з огляду на виявлену контролюючим органом в ході проведення камеральної перевірки розбіжність у розмірах сум податкового зобов`язання задекларованого позивачем і сум податку на додану вартість, визначених позивачем у виписаних податкових накладних по операціях із ТОВ «ОЛАМ ПЛЮС». 
Позивач подав відзив на апеляційну скаргу в якому, наполягаючи на законності та обґрунтованості рішення суду першої інстанції, просить залишити апеляційну скаргу без задоволення, а оскаржуване судове рішення - без змін.
Сторони в судове засідання суду апеляційної інстанції не з`явились, про дату, час та місце апеляційного розгляду справи повідомлені в установленому законом порядку.
Згідно з ч. 2 ст. 313 КАС України, неявка сторін або інших учасників справи, належним чином повідомлених про дату, час і місце розгляду справи, не перешкоджає розгляду справи.
Враховуючи, що в матеріалах справи достатньо письмових доказів для вирішення справи, а особиста участь сторін в судовому засіданні - не визнана судом обов`язковою, колегія суддів визнала можливим проводити апеляційний розгляд справи за відсутності сторін, без здійснення фіксування судового засідання за допомогою звукозаписувального технічного засобу у відповідності до ч. 4 ст. 229 Кодексу адміністративного судочинства України.
Відповідно до ч. 1 ст. 308 КАС України, суд апеляційної інстанції переглядає справу за наявними у ній і додатково поданими доказами та перевіряє законність і обґрунтованість рішення суду першої інстанції в межах доводів та вимог апеляційної скарги.
Колегія суддів, заслухавши суддю-доповідача, перевіривши рішення суду першої інстанції, доводи апеляційної скарги, дослідивши матеріали справи, вважає, що апеляційна скарга не підлягає задоволенню, з таких підстав.
Судом встановлено, що ПП «АПК «АННОНА» зареєстроване в ЄДРПОУ 18.12.2009, номер запису в реєстрі 15851020000007093, ідентифікаційний код юридичної особи - 36865230. 
Видам економічної діяльності є: 01.11 Вирощування зернових культур (крім рису), бобових культур і насіння олійних культур (основний); 01.41 Розведення великої рогатої худоби молочних порід 01.50 Змішане сільське господарство; 46.21 Оптова торгівля зерном, необробленим тютюном, насінням і кормами для тварин; 77.31 Надання в оренду сільськогосподарських машин і устаткування; 46.71 Оптова торгівля твердим, рідким, газоподібним паливом і подібними продуктами.
З 22.12.2009 перебуває на обліку ГУ ДПС у Полтавській області в якості платника податків /а.с.47-53/.
ГУ ДПС у Полтавській області відповідно до підпункту 20.1.4 пункту 20.1 статті 20 розділу  ПК України, на підставі підпункту 75.1.1 пункту 75.1 статті 75 ПК України, у порядку статті 76 ПК України проведена камеральна (електронна) перевірку даних, задекларованих у податковій звітності податку на додану вартість ПП «АПК «АННОНА» за листопад 2021 року від 19.12.2021 №9387030644.
ГУ ДПС у Полтавській області складений акт про результати камеральної (електронної) перевірки даних, задекларованих у податковій звітності з податку на додану вартість 473/16-31-18-07-03/36865230 від 19.01.2022 /а.с.18-27/ за висновками якого дані камеральної перевірки платника податку ПП «АПК «АННОНА» свідчать про заниження податкового зобов`язання за листопад 2021 на суму ПДВ 204 980,00 грн, чим порушено пункт 201.10 статті 201, пункт 187.1 статті 187 ПК України.
Відповідачем прийняте податкове повідомлення-рішення від 31.05.2022 №1690/1807 про донарахування суми основного платежу  з податку на додану вартість  в сумі 204980,00 грн та штрафних санкцій в сумі 51245,00 грн.
ПП «АПК «АННОНА» не погодилось із податковим повідомленням-рішенням від 31.05.2022 №1690/1807 та звернулося до суду з цим позовом.
Ухвалюючи рішення про задоволення позовних вимог, суд першої інстанції виходив з того, що відображенню в податковій декларації з податку на додану вартість підлягають лише ті податкові накладні, що спричинили реальні зміни майнового стану платника податків.
Враховуючи, що податкова накладна №1 від 05.11.2021 на суму 204979,68 грн на майновий стан ані ПП «АПК «АННОНА», ані ТОВ «ОДАМ ПЛЮС» не вплинула, оскільки була складена помилково та її реєстрація не відбулася, суд першої інстанції дійшов висновку, що позивач не повинен був зазначати таку податкову накладну в декларації з податку на додану вартість за листопад 2021.
Надаючи правову оцінку обставинам справи та висновкам суду першої інстанції, враховуючи межі перегляду, передбачені ст. 308 КАС України, апеляційний суд зазначає таке.
Спеціальним законом з питань оподаткування, який установлює порядок погашення зобов`язань юридичних або фізичних осіб перед бюджетами та державними цільовими фондами з податків і зборів (обов`язкових платежів), нарахування і сплату пені та штрафних санкцій, що застосовуються до платників податків і визначає заходи, які вживаються контролюючим органом з метою погашення платниками податків податкового боргу є Податковий кодекс України від 02.12.2010 року № 2755-VI (далі - ПК України).
Відповідно до підпунктів 16.1.2,16.1.3, пункту 16.1 статті 16 ПК України платник податків зобов`язаний вести в установленому порядку облік доходів і витрат, складати звітність, що стосується обчислення і сплати податків та зборів, подавати до контролюючих органів у порядку, встановленому податковим та митним законодавством, декларації, звітність та інші документи, пов`язані з обчисленням і сплатою податків та зборів.
Згідно з підпунктами "а", "б" пункту 185.1 статті 185 ПК України об`єктом оподаткування є операції платників податку з: постачання товарів, місце постачання яких розташоване на митній території України, відповідно до статті 186 цього Кодексу, у тому числі операції з безоплатної передачі та з передачі права власності на об`єкти застави позичальнику (кредитору), на товари, що передаються на умовах товарного кредиту, а також з передачі об`єкта фінансового лізингу в користування лізингоотримувачу/орендарю; постачання послуг, місце постачання яких розташоване на митній території України, відповідно до статті 186 цього Кодексу.
Відповідно до пункту 187.1 статті 187 ПК України датою виникнення податкових зобов`язань з постачання товарів/послуг вважається дата, яка припадає на податковий період, протягом якого відбувається будь-яка з подій, що сталася раніше:
а) дата зарахування коштів від покупця/замовника на банківський рахунок платника податку як оплата товарів/послуг, що підлягають постачанню, а в разі постачання товарів/послуг за готівку - дата оприбуткування коштів у касі платника податку, а в разі відсутності такої - дата інкасації готівки у банківській установі, що обслуговує платника податку;
б) дата відвантаження товарів, а в разі експорту товарів - дата оформлення митної декларації, що засвідчує факт перетинання митного кордону України, оформлена відповідно до вимог митного законодавства, а для послуг - дата оформлення документа, що засвідчує факт постачання послуг платником податку.
База оподаткування операцій з постачання товарів/послуг визначається виходячи з їх договірної вартості з урахуванням загальнодержавних податків та зборів (крім акцизного податку на реалізацію суб`єктами господарювання роздрібної торгівлі підакцизних товарів, збору на обов`язкове державне пенсійне страхування, що справляється з вартості послуг стільникового рухомого зв`язку, податку на додану вартість та акцизного податку на спирт етиловий, що використовується виробниками - суб`єктами господарювання для виробництва лікарських засобів, у тому числі компонентів крові і вироблених з них препаратів (крім лікарських засобів у вигляді бальзамів та еліксирів) (пункт 188.1 статті 188 ПК України).
Порядок ведення Єдиного реєстру податкових накладних встановлюється Кабінетом Міністрів України (пункт 201.10 статті 201 ПК України).
Відповідно до підпункту 14.1.60 ПК України єдиний реєстр податкових накладних - реєстр відомостей щодо податкових накладних та розрахунків коригування, який ведеться центральним органом виконавчої влади, що реалізує державну податкову та митну політику, в електронному вигляді згідно з наданими платниками податку на додану вартість електронними документами.
Положенням пункту 201.10 статті 201 ПК України визначено, що при здійсненні операцій з постачання товарів/послуг платник податку - продавець товарів/послуг зобов`язаний в установлені терміни скласти податкову накладну, зареєструвати її в Єдиному реєстрі податкових накладних та надати покупцю за його вимогою.
Податкова накладна та/або розрахунок коригування до неї, складені та зареєстровані після 01.07.2017 року в Єдиному реєстрі податкових накладних платником податку, який здійснює операції з постачання товарів/послуг, є для покупця таких товарів/послуг достатньою підставою для нарахування сум податку, що відносяться до податкового кредиту, та не потребує будь-якого іншого додаткового підтвердження.
Підтвердженням продавцю про прийняття його податкової накладної та/або розрахунку коригування до Єдиного реєстру податкових накладних є квитанція в електронному вигляді у текстовому форматі, яка надсилається протягом операційного дня.
Якщо надіслані податкові накладні/розрахунки коригування сформовано з порушенням вимог, передбачених пунктом 201.1 цієї статті та/або пунктом 192.1 статті 192 цього Кодексу, а також у разі зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування відповідно до пункту 201.16 цієї статті, протягом операційного дня продавцю/покупцю надсилається квитанція в електронному вигляді у текстовому форматі про неприйняття їх в електронному вигляді або зупинення їх реєстрації із зазначенням причин.
Якщо протягом операційного дня не надіслано квитанції про прийняття або неприйняття, або зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування, така податкова накладна вважається зареєстрованою в Єдиному реєстрі податкових накладних.
Відповідно до пункту 2 Порядку ведення Єдиного реєстру податкових накладних, затвердженого постановою Кабінету Міністрів України від 29.12.2010 року №1246 (у редакції, чинній на час виникнення спірних правовідносин), розрахунок коригування кількісних і вартісних показників до податкової накладної (далі - розрахунок коригування) - електронний документ, який складається платником податку до податкової накладної відповідно до вимог Кодексу в електронній формі у затвердженому в установленому порядку форматі (стандарті) та надсилається для реєстрації.
Податкова накладна та/або розрахунок коригування складаються та реєструються постачальником (продавцем) - платником податку, крім випадків, визначених пунктом 9 цього Порядку (пункт 8 Порядку ведення Єдиного реєстру податкових накладних).
Згідно з пунктом 12 Порядку ведення Єдиного реєстру податкових накладних, після надходження податкової накладної та/або розрахунку коригування до ДФС в автоматизованому режимі здійснюється їх розшифрування та проводяться перевірки: відповідності податкової накладної та/або розрахунку коригування затвердженому формату (стандарту); чинності електронного цифрового підпису, порядку його накладення та наявності права підписання посадовою особою платника податку таких податкової накладної та/або розрахунку коригування; реєстрації особи, що надіслала на реєстрацію податкову накладну та/або розрахунок коригування, платником податку на момент складення та реєстрації таких податкової накладної та/або розрахунку коригування; дотримання вимог, установлених пунктом 192.1 статті 192 та пунктом 201.10 статті 201 Кодексу; наявності помилок під час заповнення обов`язкових реквізитів відповідно до пункту 201.1 статті 201 Кодексу; наявності суми податку на додану вартість відповідно до пунктів 200-1.3 і 200-1.9 статті 200-1 Кодексу (для податкових накладних та/або розрахунків коригування, що реєструються після 01.07.2015 року); наявності в Реєстрі відомостей, що містяться у податковій накладній, яка коригується; факту реєстрації/зупинення реєстрації/відмови в реєстрації податкової накладної та/або розрахунку коригування з такими ж реквізитами; відповідності податкових накладних та/або розрахунків коригування критеріям оцінки ступеня ризиків, достатнім для зупинення їх реєстрації відповідно до пункту 201.16 статті 201 Кодексу; дотримання вимог Законів України "Про електронний цифровий підпис", "Про електронні документи та електронний документообіг" та Порядку обміну електронними документами з контролюючими органами, затвердженого в установленому порядку.
Відповідно до пунктів 13 Порядку ведення Єдиного реєстру податкових накладних, за результатами перевірок, визначених пунктом 12 цього Порядку, формується квитанція про прийняття або неприйняття, або зупинення реєстрації податкової накладної та/або розрахунку коригування.
Згідно з пунктом 201.16 статті 201 Податкового кодексу України реєстрація податкової накладної/ розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних може бути зупинена в порядку та на підставах, визначених Кабінетом Міністрів України. 
Кабінетом Міністрів України прийнято постанову "Про затвердження порядків з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних" від 11.12.2019 №1165 (набрала чинності 01.02.2020), якою, зокрема, затверджено Порядок зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних (надалі - Порядок №1165).
За змістом пункту 2 Порядку №1165 автоматизований моніторинг відповідності податкової накладної/розрахунку коригування критеріям оцінки ступеня ризиків - сукупність заходів та методів, що застосовуються контролюючим органом для виявлення ознак наявності ризиків порушення норм податкового законодавства за результатами проведення автоматизованого аналізу наявної в інформаційних системах контролюючих органів податкової інформації. 
Відповідно до пункту 7 Порядку №1165, у разі коли за результатами автоматизованого моніторингу податкової накладної/розрахунку коригування встановлено, що відображена в них операція відповідає хоча б одному критерію ризиковості здійснення операції, крім податкової накладної/розрахунку коригування, складених платником податку, який відповідає хоча б одному показнику, за яким визначається позитивна податкова історія, реєстрація таких податкової накладної/розрахунку коригування зупиняється. 
Платник податку отримує інформацію щодо податкових накладних/розрахунків коригування, реєстрація яких зупинена, через електронний кабінет /пункт 8 Порядку №1165/.
Пунктами 10, 11 Порядку №1165 передбачено, що у разі зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі контролюючий орган протягом операційного дня надсилає (в електронній формі у текстовому форматі) в автоматичному режимі платнику податку квитанцію про зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування, яка є підтвердженням зупинення такої реєстрації. 
У квитанції про зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування зазначаються: 1) номер та дата складення податкової накладної/розрахунку коригування; 2) критерій (критерії) ризиковості платника податку та/або ризиковості здійснення операцій, на підставі якого (яких) зупинено реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі, з розрахованим показником за кожним критерієм, якому відповідає платник податку; 3) пропозиція щодо надання платником податку пояснень та копій документів, необхідних для розгляду питання прийняття контролюючим органом рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі або відмову в такій реєстрації. 
Як встановлено судом, позивачем були виписані податкові накладні по взаємовідносинах із контрагентом ТОВ «ОЛАМ ПЛЮС»: податкова накладна №1 від 05.11.2021 на суму 204979,68 грн, податкова накладна №2 від 05.11.2021 на суму 204979,68 грн, податкова накладна №3 від 25.11.2021 на суму 103480,63 грн, податкова накладна №4 від 24.11.2021 на суму 86959,68 грн, податкова накладна №5 від 24.11.2021 на суму 134904,25 грн, 
Реєстрацію податкової накладної №1 від 05.11.2021 на суму 204979,68 грн. було зупинено через помилку в зазначеному коді УКТЗЕД.
Звертаючись до суду з цим позовом позивач вказав, що дійсно, при складенні податкової накладної № 1 від 05.11.2021 на суму 204979,68 грн. код УКТЗЕД був вказаний неправильно, тобто вона була складена та подана позивачем для реєстрації помилково. За поясненнями позивача, вказана податкова накладна покупцю-платнику податку на додану вартість не надавалась та не відображалась у складі податкового кредиту контрагентами позивача, податкових наслідків за цієї податковою накладною не могло бути, оскільки її реєстрація була зупинена.
Того ж дня, 05.11.2021 позивачем була складена та зареєстрована правильна податкова накладна №2 на суму 204 979,68 грн, де зазначений правильний номер УКТЗЕД.
За проведення операції, що відображена у податковій накладній №2 від 05.11.2021 позивач склав наступні документи: видаткова накладна №РН-0000020 від 05.11.2021, товарно-транспортна накладна №1 від 05.11.2021, товарно-транспортна накладна №2 від 05.11.2021, товарно-транспортна накладна №3 від 05.11.2021, товарно-транспортна накладна №4 від 05.11.2021.
Отже, 05.11.2021 року позивачем були складені дві податкові накладні стосовно однієї і тієї ж господарської операції: податкова накладна №1 від 05.11.2021 на суму 204 979,68 грн, яка була складена помилково та реєстрація якої була зупинена відповідачем та правильно складена податкова накладна № 2 від 05.11.2021 на суму 204979,68 грн, яка була зареєстрована в ЄРПН.
Згідно з пунктом 44.1 статті 44 Податкового кодексу України, для цілей оподаткування платники податків зобов`язані вести облік доходів, витрат та інших показників, пов`язаних з визначенням об`єктів оподаткування та/або податкових зобов`язань, на підставі первинних документів, регістрів бухгалтерського обліку, фінансової звітності, інших документів, інформації, пов`язаних з обчисленням і сплатою податків і зборів, ведення яких передбачено законодавством.
Платникам податків забороняється формування показників податкової звітності, митних декларацій на підставі даних, не підтверджених документами, що визначені абзацом першим цього пункту.
Фактично, за поясненнями позивача та відповідно до письмових доказів, наявних в матеріалах справи, здійснена господарська операція на таку суму була тільки одна в листопаді 2021. 
Пунктом 201.10 статті 201 ПК України передбачено, що при здійсненні операцій з постачання товарів/послуг платник податку - продавець товарів/послуг зобов`язаний в установлені терміни скласти податкову накладну, зареєструвати її в Єдиному реєстрі податкових накладних та надати покупцю за його вимогою.
Податкова накладна, складена та зареєстрована в Єдиному реєстрі податкових накладних платником податку, який здійснює операції з постачання товарів/послуг, є для покупця таких товарів/послуг підставою для нарахування сум податку, що відносяться до податкового кредиту.
Відсутність факту реєстрації платником податку - продавцем товарів/послуг податкових накладних в Єдиному реєстрі податкових накладних не дає права покупцю на включення сум податку на додану вартість до податкового кредиту та не звільняє продавця від обов`язку включення суми податку на додану вартість, вказаної в податковій накладній, до суми податкових зобов`язань за відповідний звітний період.
Разом з тим, за приписами статті 1 Закону України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні» господарська операція - дія або подія, яка викликає зміни в структурі активів та зобов`язань, власному капіталі підприємства; первинний документ - документ, який містить відомості про господарську операцію.
Відповідно до частини першої статті 9 цього Закону підставою для бухгалтерського обліку господарських операцій є первинні документи. Для контролю та впорядкування оброблення даних на підставі первинних документів можуть складатися зведені облікові документи.
Таким чином, підставою для бухгалтерського обліку господарських операцій є первинні документи, які фіксують факти здійснення господарських операцій.
Якщо господарська операція фактично не відбулася, то первинні документи, складені платником податку та його контрагентом на підтвердження такої операції, не відповідають дійсності.
Отже, наслідки для податкового обліку створює лише фактичний рух активів, а в податковій декларації з ПДВ платником податку зазначаються дані, вказані в складеній на підставі первинних документів податковій накладній та/або розрахунку коригування, складені за наслідками реальних операцій.
Оскільки відображенню в податковій декларації з податку на додану вартість підлягають лише ті податкові накладні, що спричинили реальні зміни майнового стану платника податків, а податкова накладна №1 від 05.11.2021 на суму 204979,68 грн на майновий стан ані ПП «АПК «АННОНА», ані ТОВ «ОДАМ ПЛЮС» не вплинула, оскільки була складена помилково та в подальшому її реєстрація в ЄРПН не відбулася, колегія суддів вважає правильним та обґрунтованим висновок суду першої інстанції, що позивач не повинен був зазначати таку податкову накладну в декларації з податку на додану вартість за листопад 2021.
Аналогічні позиції викладені в постановах Верховного Суду від 26.06.2018 у справі №813/4556/16, від 19.02.2019 у справі № 813/2817/17.
Стосовно посилання відповідача в апеляційній скарзі на те, що станом на теперішній час розрахунок коригування до податкової накладної від 05.11.2021 № 1 з кодом причини 301 «виправлення помилкової накладної» позивачем на реєстрацію в ЄРПН не направлявся, колегія суддів зазначає таке. 
Відповідно до пункту 192.1 статті 192 ПК України, якщо після постачання товарів/послуг здійснюється будь-яка зміна суми компенсації їх вартості, включаючи наступний за постачанням перегляд цін, перерахунок у випадках повернення товарів/послуг особі, яка їх надала, або при поверненні постачальником суми попередньої оплати товарів/послуг, суми податкових зобов`язань та податкового кредиту постачальника та отримувача підлягають відповідному коригуванню на підставі розрахунку коригування до податкової накладної, складеному в порядку, встановленому для податкових накладних, та зареєстрованому в Єдиному реєстрі податкових накладних.
Розрахунок коригування, складений постачальником товарів/послуг до податкової накладної, яка складена на отримувача - платника податку, підлягає реєстрації в Єдиному реєстрі податкових накладних: постачальником (продавцем) товарів/послуг, якщо передбачається збільшення суми компенсації їх вартості на користь такого постачальника або якщо коригування кількісних та вартісних показників у підсумку не змінює суму компенсації; отримувачем (покупцем) товарів/послуг, якщо передбачається зменшення суми компенсації вартості товарів/послуг їх постачальнику, для чого постачальник надсилає складений розрахунок коригування отримувачу. 
Розрахунок коригування до податкової накладної складається також у випадку виправлення помилок, допущених при складанні податкової накладної, у тому числі не пов`язаних із зміною суми компенсації вартості товарів/послуг.
Податкові накладні та розрахунки коригування складаються за формою та у порядку, затвердженим наказом Міністерства фінансів України від 31 грудня 2015 року №1307 (далі - Порядок №1307).
Відповідно до п. 24 Порядку № 1307, у разі реєстрації в Єдиному реєстрі податкових накладних двох і більше податкових накладних, складених на одну операцію з постачання товарів/послуг, постачальник (продавець) складає розрахунок(ки) коригування до податкової(их) накладної(их), зайво складеної(их) на операцію, за якою в Єдиному реєстрі податкових накладних вже зареєстрована податкова накладна, у такому порядку:
у верхній лівій частині розрахунку коригування у графі «Не підлягає наданню отримувачу (покупцю) з причин» зазначається тип причини 20, при цьому позначка «х» не проставляється;
у заголовній частині розрахунку коригування у полі «до податкової накладної» зазначаються дата і номер податкової накладної, зайво складеної на операцію, за якою в Єдиному реєстрі податкових накладних вже зареєстрована податкова накладна;
в інформаційному полі «Інформаційні дані щодо складеної та зареєстрованої в Єдиному реєстрі податкових накладних податкової накладної» розрахунку коригування зазначаються дані щодо податкової накладної, правильно складеної та зареєстрованої в Єдиному реєстрі податкових накладних;
в інформаційному полі «Інформаційні дані щодо складеного та зареєстрованого в Єдиному реєстрі податкових накладних розрахунку коригування до податкової накладної, зайво складеної на операцію, за якою в Єдиному реєстрі податкових накладних вже зареєстрована податкова накладна» розрахунку коригування зазначаються дані щодо розрахунку коригування, складеного до зайво складеної податкової накладної, яка зареєстрована в Єдиному реєстрі податкових накладних. Зазначене поле не заповнюється, якщо такий розрахунок коригування не складався.
У разі складання розрахунку коригування з типом причини 20 до податкової накладної, зайво складеної на операцію, за якою в Єдиному реєстрі податкових накладних вже зареєстрована податкова накладна, до якої раніше не складався розрахунок коригування, такий розрахунок коригування підлягає реєстрації в Єдиному реєстрі податкових накладних отримувачем (покупцем), який був зазначений у податковій накладній, що коригується, крім випадків, передбачених цим Порядком.
Аналіз викладених норм свідчить про те, що розрахунок коригування може бути складений та зареєстрований в ЄРПН лише відносно зареєстрованої в ЄРПН податкової накладної.
Отже, у випадку зупинення реєстрації податкової накладної реєстрація розрахунку коригування до неї фактично не можлива.
Враховуючи, що на час проведення камеральної перевірки помилково складена позивачем податкова накладна №1 від 05.11.2021 на суму 204979,68 грн не була зареєстрована в ЄРПН, то посилання відповідача на те, що позивач не скористався правом подання розрахунку коригування до неї є безпідставними. 
Крім того, варто зазначити, що за змістом пункту 75.1.1 ст. 75 ПК України камеральною вважається перевірка, яка проводиться у приміщенні контролюючого органу виключно на підставі даних, зазначених у податкових деклараціях (розрахунках) платника податків та даних системи електронного адміністрування податку на додану вартість (даних центрального органу виконавчої влади, що реалізує державну політику у сфері казначейського обслуговування бюджетних коштів, в якому відкриваються рахунки платників у системі електронного адміністрування податку на додану вартість, даних Єдиного реєстру податкових накладних та даних митних декларацій), а також даних Єдиного реєстру акцизних накладних та даних системи електронного адміністрування реалізації пального та спирту етилового, даних СОД РРО.
Предметом камеральної перевірки також може бути своєчасність подання податкових декларацій (розрахунків) та/або своєчасність реєстрації податкових накладних та/або розрахунків коригування до податкових накладних у Єдиному реєстрі податкових накладних, акцизних накладних та/або розрахунків коригування до акцизних накладних у Єдиному реєстрі акцизних накладних, виправлення помилок у податкових накладних та/або своєчасність сплати узгодженої суми податкового (грошового) зобов`язання виключно на підставі даних, що зберігаються (опрацьовуються) у відповідних інформаційних базах.
Таким чином, камеральна перевірка є одним з видів податкових перевірок, встановлених пунктом 75.1 статті 75 ПК України, та за своєю правовою сутністю є формою поточного документального контролю за дотриманням платником вимог податкового законодавства на підставі декларацій та інших документів податкової звітності, одержаних від платника. При цьому, будь-якого окремого рішення для проведення даного виду перевірки не вимагається, оскільки подання платником податків податкової звітної документації автоматично виступає юридичним фактом для перевірки її достовірності. Наведене свідчить про обов`язковий характер камеральної перевірки, яка проводиться у випадку подання платником звітних документів до контролюючого органу. А, відтак, камеральною перевіркою охоплюються лише ті показники документів, які належать до податкової звітності та мають значення для правильності обчислення платником об`єкта оподаткування та суми податку, що підлягає сплаті до бюджету. Перевірка будь-яких інших відомостей, використання документів первинного обліку платника податків, витребування у платника додаткової інформації та документів, подання яких разом з податковою декларацією чинним законодавством не передбачено, камеральною перевіркою не охоплюється.
Аналіз достовірності сформованих платником податків показників податкової звітності під час камеральної перевірки не здійснюється, а своєчасність, достовірність, повнота нарахування та сплати податків може бути перевірена контролюючим органом в рамках проведення документальних перевірок у порядку, передбаченому статтями 77, 78 ПК України.
За змістом пункту 201.10 ст.201 ПК України при здійсненні операцій з постачання товарів/послуг платник податку - продавець товарів/послуг зобов`язаний в установлені терміни скласти податкову накладну, зареєструвати її в Єдиному реєстрі податкових накладних та надати покупцю за його вимогою. Виявлення розбіжностей даних податкової декларації та даних Єдиного реєстру податкових накладних є підставою для проведення контролюючими органами документальної позапланової виїзної перевірки продавця та у відповідних випадках покупця товарів/послуг.
З акту камеральної перевірки від 19.01.2022 №473/16-31-18-07-03/36865230 судом встановлено, що підставою для висновку про порушення пункту 187.1 статті 187, пункту 201.10 статті 201 ПК України, що призвело до заниження податкового зобов`язання з ПДВ за листопад 2021 на суму 204980,00 грн, стала розбіжність даних податкової декларації з податку на додану вартість за листопад 2021 та даних Єдиного реєстру податкових накладних на суму ПДВ 204980,00 грн, що може бути підставою для проведення контролюючими органами документальної позапланової виїзної перевірки відповідно до пункту 201.10 статті ПК України.
Разом з тим, така документальна позапланова виїзна перевірка не була призначена, не проводилась, а відтак, при збільшенні позивачу суми податкового зобов`язання та зменшення суми від`ємного значення спірним податковим повідомленням- рішенням відповідачем порушено спосіб реалізації владних управлінських функцій. Виявлення розбіжностей під час співставлення даних, що містяться у податкових деклараціях платника податків та даних Єдиного реєстру податкових накладних, не доводять склад податкового правопорушення, яке за своєю суттю може бути встановлене на підставі дослідження первинних документів податкового та бухгалтерського обліку платника. Достовірність, повнота нарахування та сплати, зокрема, податку на додану вартість є предметом документальної перевірки відповідно до підпункту 75.1.2 пункту 75.1 статті 75 ПК України.
Аналогічне правозастосування викладене в постановах Верховного Суду від 15.05.2018  у справі №804/6286/17, від 01.10.2018 у справі №321/1648/1-7, від 29.08.2019 у справі №808/818/15, від 24.06.2020 у справі №640/18801/18, від 22.12.2020 у справі №640/15334/19, від 01.03.2023 у справі №420/5098/20, від 23.11.2023 у справі №640/7643/21, від 29.11.2023 у справі №640/12406/19.
Частиною першою та другою статті 77 КАС України встановлено, що кожна сторона повинна довести ті обставини, на яких ґрунтуються її вимоги та заперечення, крім випадків, встановлених статтею 78 цього Кодексу. 
В адміністративних справах про протиправність рішень, дій чи бездіяльності суб`єкта владних повноважень обов`язок щодо доказування правомірності свого рішення, дії чи бездіяльності покладається на відповідача. 
З огляду на встановлені у справі обставини, колегія суддів вважає, що висновок ГУ ДПС у Полтавській області щодо заниження в даних податкової декларації ПП «АПК «АННОНА» з податку на додану вартість за листопад 2021 сум податкового зобов`язання є безпідставним та неправомірним, у зв`язку з чим погоджується з висновком суду першої інстанції про протиправність та наявність підстав для скасування податкового повідомлення-рішення від 31.05.2022 №1690/1807 про збільшення суми податкового зобов`язання з податку на додану вартість на суму 204980,00 грн, нарахування штрафних (фінансових) санкцій в сумі 51245,00 грн.
Відповідно до ст. 242 КАС України, рішення суду повинно ґрунтуватися на засадах верховенства права, бути законним і обґрунтованим. 
Відповідно до п. 1 ч. 1 ст. 315 КАС України, за наслідками розгляду апеляційної скарги на судове рішення суду першої інстанції суд апеляційної інстанції має право залишити апеляційну скаргу без задоволення, а судове рішення - без змін.
Згідно з ч. 1 ст. 316 КАС України, суд апеляційної інстанції залишає апеляційну скаргу без задоволення, а рішення або ухвалу суду - без змін, якщо визнає, що суд першої інстанції правильно встановив обставини справи та ухвалив судове рішення з додержанням норм матеріального і процесуального права.
З огляду на викладене, колегія суддів вважає, що суд першої інстанції правильно встановив фактичні обставини справи, дослідив наявні докази, надав їм належну оцінку та прийняв законне і обґрунтоване судове рішення, з дотриманням норм матеріального і процесуального права. 
Доводи апеляційної скарги встановлених обставин справи та висновків суду першої інстанції не спростовують та не дають підстав для висновку про неправильне застосування судом першої інстанції норм матеріального та процесуального права, яке призвело або могло призвести до неправильного вирішення справи.
Керуючись ст.ст. 229, 241, 243, 250, 308, 310, 315, 316, 321, 322, 325, 327-329 Кодексу адміністративного судочинства України, суд
П О С Т А Н О В И В:
Апеляційну скаргу Головного управління ДПС у Полтавській області залишити без задоволення.
Рішення Полтавського окружного адміністративного суду від 22.05.2024 по справі № 440/2713/24 залишити без змін.
Постанова набирає законної сили з дати її прийняття та може бути оскаржена у касаційному порядку протягом тридцяти днів з дня складення повного судового рішення шляхом подачі касаційної скарги безпосередньо до Верховного Суду. 

Головуючий суддя 		С.П. Жигилій	
Судді	   	В.Б. Русанова    Т.С. Перцова   	
Повний текст постанови складено  26.09.2024 року