ШОСТИЙ АПЕЛЯЦІЙНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД	
Справа № 320/17305/23                                                       Суддя першої інстанції: Марич Є.В.

ПОСТАНОВА
ІМЕНЕМ УКРАЇНИ

  13 серпня 2024 року                                                                                            м. Київ
          
Колегія суддів Шостого апеляційного адміністративного суду у складі:
судді-доповідача                    - Шведа Е.Ю.,
суддів                               - Голяшкіна О.В., Мельничука В.П.,
розглянувши у порядку письмового провадження апеляційну скаргу Головного управління ДПС у м. Києві на прийняте у порядку письмового провадження рішення Київського окружного адміністративного суду від 01 травня 2024 року у справі за адміністративним позовом ОСОБА_1 до Головного управління ДПС у м. Києві про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень, -

ВСТАНОВИЛА:
У травні 2023 року ОСОБА_1 (далі - Позивач, ОСОБА_1 ) звернувся до Київського окружного адміністративного суду з позовом до Головного управління ДПС у м. Києві (далі - Відповідач, ГУ ДПС у м. Києві) про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень форми «Ф» від 24.02.2023 №0016719-240110-2658 на суму 2  928,98 грн та №0016720-240110-2658 на суму 79  011,02 грн, якими Позивачу нараховано податок на нерухоме майно, відмінне від земельної ділянки, з фізичної особи, що є власником житлової нерухомості, за 2022 рік.
Рішенням Київського окружного адміністративного суду від 01.05.2024 позов задоволено повністю. При цьому суд першої інстанції виходив з того, що оскаржувані індивідуальні акти прийняті протиправно з огляду на передбачену Податковим кодексом України неможливість нарахування та сплати податку на нерухоме майно, відмінне від земельної ділянки, за 2021 та 2022 роки за об`єкти житлової нерухомості, які перебувають у власності фізичних осіб, на територіях, на яких ведуться чи велися бойові дії, до яких у період з 24.02.2022 по 30.04.2022 належала вся територія міста Києва.
Не погоджуючись із рішенням суду першої інстанції, Відповідач подав апеляційну скаргу, в якій просить скасувати його та прийняти нове, яким відмовити повністю у задоволенні позовних вимог. Свою позицію обґрунтовує тим, що на час прийняття спірних податкових повідомлень-рішень Кабінетом Міністрів України не було визначено переліку територій, на яких ведуться (велися) бойові дії, а Міністерство фінансів України у своєму листі зазначило, що затверджений Мінреінтеграції перелік таких територій не може застосовуватися для цілей оподаткування. Відтак, за твердженням ГУ ДПС у м. Києві, суд першої інстанції був не вправі застосовувати аналогію закону до спірних правовідносин і враховувати затверджений Мінреінтеграції перелік територій, на яких ведуться чи велися бойові дії та, всупереч висновків Верховного Суду у справі №820/3556/17, посилатися на презумпцію правомірності рішень платника податків.
Ухвалою Шостого апеляційного адміністративного суду від 03.06.2024 відкрито апеляційне провадження у справі та встановлено строк для подачі відзиву на апеляційну скаргу, а також витребувано матеріали справи з суду першої інстанції, які надійшли 02.08.2024.
У відзиві на апеляційну скаргу ОСОБА_1 просить відмовити в її задоволенні та закрити апеляційне провадження за апеляційною скаргою ГУ ДПС у м. Києві. Свою позицію обґрунтовує тим, що суд прийшов до правильного висновку, що чинними на час прийняття оскаржуваних податкових повідомлень-рішень було визначено перелік територій, на яких ведуться (велися) бойові дії, до яких з 24.02.2022 по 30.04.2022 належала вся територія міста Києва, а відтак в силу норм пп. 69.22 п. 69 підрозд. 10 розд. ХХ Податкового кодексу України спірні індивідуальні акти за 2022 рік прийняті Відповідачем протиправно. Крім того, наголошує, що пп. 69.22 п. 69 підрозд. 10 розд. ХХ Податкового кодексу України з 06.05.2023 містить уточнення, за яким такі податкові повідомлення-рішення підлягають відкликанню, а грошові зобов`язання і податковий борг - анулюванню.
Ухвалою Шостого апеляційного адміністративного суду від 06.08.2024 справу призначено до розгляду у порядку письмового провадження.
Заслухавши суддю-доповідача, перевіривши матеріали справи та доводи апеляційної скарги, колегія суддів вважає, що апеляційну скаргу необхідно залишити без задоволення, а рішення суду першої інстанції - без змін, виходячи з такого.
Вирішуючи вказаний спір, суд першої інстанції встановив, що ОСОБА_1 є власником квартири загальною площею 78,6 кв. м за адресою: АДРЕСА_1 , а також житлового будинку загальною площею 724,7 кв. м за адресою: АДРЕСА_2 (а.с. 32-33).
Позивачем отримані податкові повідомлення-рішення форми «Ф» від 24.02.2023:
- №0016719-240110-2658, яким визначено суму податкового зобов`язання за платежем - податок на нерухоме майно, відмінне від земельної ділянки, сплачений фізичними особами, які є власниками об`єктів нежитлової нерухомості, за 2022 рік в сумі 2  928,98 грн (за квартири; а.с. 6);
- №0016720-240110-2658, яким визначено суму податкового зобов`язання за платежем - податок на нерухоме майно, відмінне від земельної ділянки, сплачений фізичними особами, які є власниками об`єктів нежитлової нерухомості, за 2022 рік в сумі 79  011,02 грн (за житловий будинок; а.с. 7).
На підставі встановлених вище обставин, здійснивши системний аналіз приписів ст. ст. 4, 14, 266, пп. 69.22 п. 69 пізрозд. 10 розд. ХХ Податкового кодексу України (далі - ПК України), постанови Кабінету Міністрів України від 06.12.2022 №1364 «Деякі питання формування переліку територій, на яких ведуться (велися) бойові дії або тимчасово окупованих російською федерацією» (далі - Постанова №1364), Переліку територій, на яких ведуться (велися) бойові дії або тимчасово окупованих російською федерацією, затвердженого наказом Міністерства з питань реінтеграції тимчасово окупованих територій України 22.12.2022 № 309 (далі - Перелік №309), суд першої інстанції зазначив, що знаходження належного ОСОБА_1 нерухомого майна на території міста Києва, яке було віднесено з 24.02.2022 по 30.04.2022 до територій, де велися активні бойові дії, унеможливлювало нарахування останньому спірних податкових зобов`язань. 
З такими висновками суду першої інстанції колегія суддів не може не погодитися з огляду на таке.
Відповідно до пп. 266.1.1 п. 266.1 ст. 266 Податкового кодексу України платниками податку є фізичні та юридичні особи, в тому числі нерезиденти, які є власниками об`єктів житлової та/або нежитлової нерухомості.
Приписи пп. 266.2.1 п. 266.1 ст. 266 ПК України визначають, що об`єктом оподаткування є об`єкт житлової та нежитлової нерухомості, в тому числі його частка.
Базою оподаткування у відповідності до пп. 266.3.1 п. 266.1 ст. 266 Податкового кодексу є загальна площа об`єкта житлової та нежитлової нерухомості, в тому числі його часток.
За правилами пп. 266.3.2 п. 266.1 ст. 266 ПК України база оподаткування об`єктів житлової та нежитлової нерухомості, в тому числі їх часток, які перебувають у власності фізичних осіб, обчислюється контролюючим органом на підставі даних Державного реєстру речових прав на нерухоме майно, що безоплатно надаються органами державної реєстрації прав на нерухоме майно та/або на підставі оригіналів відповідних документів платника податків, зокрема документів на право власності.
Відповідно до пп. 266.4.1 п. 266.4 ст. 266 ПК України база оподаткування об`єкта/об`єктів житлової нерухомості, в тому числі їх часток, що перебувають у власності фізичної особи - платника податку, зменшується: а) для квартири/квартир незалежно від їх кількості - на 60 кв. метрів; б) для житлового будинку/будинків незалежно від їх кількості - на 120 кв. метрів; в) для різних типів об`єктів житлової нерухомості, в тому числі їх часток (у разі одночасного перебування у власності платника податку квартири/квартир та житлового будинку/будинків, у тому числі їх часток), - на 180 кв. метрів.
Таке зменшення надається один раз за кожний базовий податковий (звітний) період (рік).
При цьому пп. 266.5.1 п. 266.5 ст. 266 ПК України ставки податку для об`єктів житлової та/або нежитлової нерухомості, що перебувають у власності фізичних та юридичних осіб, встановлюються за рішенням сільської, селищної, міської ради або ради об`єднаних територіальних громад, що створені згідно із законом та перспективним планом формування територій громад, залежно від місця розташування (зональності) та типів таких об`єктів нерухомості у розмірі, що не перевищує 1,5 відсотка розміру мінімальної заробітної плати, встановленої законом на 1 січня звітного (податкового) року, за 1 квадратний метр бази оподаткування.
Підпунктом 266.6.1 пункту 266.6 ст. 266 ПК України закріплено, що базовий податковий (звітний) період дорівнює календарному року.
Згідно пп. 266.7.1 п. 266.7 ст. 266 ПК України обчислення суми податку з об`єкта/об`єктів житлової нерухомості, які перебувають у власності фізичних осіб, здійснюється контролюючим органом за місцем податкової адреси (місцем реєстрації) власника такої нерухомості у такому порядку:
а) за наявності у власності платника податку одного об`єкта житлової нерухомості, в тому числі його частки, податок обчислюється, виходячи з бази оподаткування, зменшеної відповідно до підпунктів «а» або «б» підпункту 266.4.1 пункту 266.4 цієї статті, та відповідної ставки податку;
б) за наявності у власності платника податку більше одного об`єкта житлової нерухомості одного типу, в тому числі їх часток, податок обчислюється виходячи із сумарної загальної площі таких об`єктів, зменшеної відповідно до підпунктів «а» або «б» підпункту 266.4.1 пункту 266.4 цієї статті, та відповідної ставки податку;
в) за наявності у власності платника податку об`єктів житлової нерухомості різних видів, у тому числі їх часток, податок обчислюється виходячи із сумарної загальної площі таких об`єктів, зменшеної відповідно до підпункту «в» підпункту 266.4.1 пункту 266.4 цієї статті, та відповідної ставки податку;
г) сума податку, обчислена з урахуванням підпунктів «б» і «в» цього підпункту, розподіляється контролюючим органом пропорційно до питомої ваги загальної площі кожного з об`єктів житлової нерухомості.
Обчислення суми податку з об`єкта/об`єктів нежитлової нерухомості, які перебувають у власності фізичних осіб, здійснюється контролюючим органом за місцем податкової адреси (місцем реєстрації) власника такої нерухомості виходячи із загальної площі кожного з об`єктів нежитлової нерухомості та відповідної ставки податку.
Згідно пп. 266.7.2 п. 266.6 ст. 266 ПК України податкове/податкові повідомлення-рішення про сплату суми/сум податку, обчисленого згідно з підпунктом 266.7.1 пункту 266.7 цієї статті, разом з детальним розрахунком суми/сум податку, та відповідні платіжні реквізити, зокрема, органів місцевого самоврядування за місцезнаходженням кожного з об`єктів житлової та/або нежитлової нерухомості, надсилаються платнику податку контролюючим органом у порядку, визначеному статтею 42 цього Кодексу, до 1 липня року, що настає за базовим податковим (звітним) періодом (роком).
Податкове/податкові повідомлення-рішення про сплату суми/сум податку та відповідні платіжні реквізити, визначені в абзаці першому цього підпункту, що надсилаються платнику податку, повинні містити щодо кожного з об`єктів житлової та/або нежитлової нерухомості, зокрема, але не виключно, інформацію про адресу місцезнаходження об`єкта житлової та/або нежитлової нерухомості, його площу, ставки та надані фізичним особам пільги зі сплати податку на нерухоме майно, відмінне від земельної ділянки.
Щодо новоствореного (нововведеного) об`єкта житлової та/або нежитлової нерухомості податок сплачується фізичною особою-платником починаючи з місяця, в якому виникло право власності на такий об`єкт.
Контролюючі органи за місцем проживання (реєстрації) платників податку в десятиденний строк інформують відповідні контролюючі органи за місцезнаходженням об`єктів житлової та/або нежитлової нерухомості про надіслані (вручені) платнику податку податкові повідомлення-рішення про сплату податку у порядку, встановленому центральним органом виконавчої влади, що забезпечує формування та реалізує державну фінансову політику.
Нарахування податку та надсилання (вручення) податкових повідомлень-рішень про сплату податку фізичним особам - нерезидентам здійснюють контролюючі органи за місцезнаходженням об`єктів житлової та/або нежитлової нерухомості, що перебувають у власності таких нерезидентів.
Тобто, як правильно зазначив суд першої інстанції, із набранням чинності вказаними положеннями ПК України власники об`єктів житлової та/або нежитлової нерухомості є платниками податку на нерухоме майно, відмінне від земельної ділянки, за виключенням випадків, визначених пп. 266.2.2 п. 266.2 ст. 266 ПК України. При цьому, зміст положень пп. 266.3.2 п. 266.3 ст. 266 ПК України дозволяє дійти до висновку, що база оподаткування об`єктів житлової та нежитлової нерухомості обчислюється контролюючим органом за загальним правилом на підставі відомостей Державного реєстру речових прав на нерухоме майно. Водночас, обчислення цієї бази можливе й на підставі оригіналів відповідних документів платника податків, зокрема, документів на право власності.
Київський окружний адміністративний суд обґрунтовано підкреслив, що Позивач погоджується з правильністю суми нарахованого спірними індивідуальними актами податкового зобов`язання, однак вважає такі податкові повідомлення-рішення протиправними, оскільки вони прийняті за 2022 рік, тобто за період, в якому територія міста Києва визнана такою, на якій велися бойові дії.
Так, відповідно до пп. 69.22 п. 69 підрозд. 10 розд. ХХ ПК України (у редакції, чинній на час прийняття спірних у цій справі податкових повідомлень-рішень) тимчасово положення ст. 266 ПК України застосовуються з урахуванням таких особливостей, зокрема, за 2021 та 2022 податкові (звітні) роки не нараховується та не сплачується податок на нерухоме майно, відмінне від земельної ділянки, за об`єкти житлової нерухомості, у тому числі їх частки, які перебувають у власності фізичних осіб що розташовані на територіях, на яких ведуться (велися) бойові дії, або на територіях, тимчасово окупованих збройними формуваннями російської федерації та за об`єкти житлової нерухомості, що стала непридатною для проживання у зв`язку з військовою агресією російської федерації проти України.
Перелік територій, на яких ведуться (велися) бойові дії та територій тимчасово окупованих збройними формуваннями російської федерації, визначається Кабінетом Міністрів України.
Указана норма ПК України набрала чинності 05.04.2022.
Постановою № 1364, яка набрала чинності 25.12.2022 (у редакції, чинній станом на 24.02.2023) установлено, що перелік територій, на яких ведуться (велися) бойові дії або тимчасово окупованих Російською Федерацією (далі - перелік), затверджується Міністерством з питань реінтеграції тимчасово окупованих територій за формою згідно з додатком за погодженням з Міністерством оборони на підставі пропозицій відповідних обласних, Київської міської військових адміністрацій.
У свою чергу, на відповідно до Постанови № 1364 Міністерством з питань реінтеграції тимчасово окупованих територій України затверджений Перелік №309, згідно якого вся територія міста Києва (код UA80000000000093317) віднесена до території, на якій ведуться (велися) бойові дії, а саме - територія активних бойових дій з 24.02.2022 по 30.04.2022.
Системний аналіз наведених норм дає підстави погодитися з висновками суду першої інстанції про те, що відповідно до податкових пільг, введених законодавцем у зв`язку із введенням воєнного стану задля зменшення податкового тягаря на платників, останні звільнені від сплати за 2022 рік податку на нерухоме майно, відмінне від земельної ділянки, за об`єкти житлової нерухомості, у тому числі їх частки, які перебувають у власності фізичних осіб, що розташовані на території міста Києва.
За таких обставин, оскільки Позивач у 2022 році був власником об`єктів житлової нерухомості, які розташовані у місті Києві, що віднесений до територій, на якій у період з 24.02.2022 по 30.04.2022 велися активні бойові дії, то суд першої інстанції прийшов до правильного висновку, що ОСОБА_1 відповідає всім законодавчо визначеним критеріям для застосування зазначеної вище податкової пільги, а тому обґрунтовано зазначив, що оскаржувані податкові повідомлення-рішення є протиправними і підлягають скасуванню.
Колегія суддів критично оцінює посилання Апелянта на те, що згідно листа Міністерства фінансів України від 09.02.2023 № 11230-09-62/3885 розроблений на виконання Постанови № 1364 та затверджений Мінреінтеграції перелік територій, на яких ведуться (велися) бойові дії або тимчасово окупованих російською федерацією, не може застосовуватися для цілей оподаткування, оскільки згідно з Кодексом ключовою умовою можливості застосування платниками особливостей оподаткування є перелік територій, визначений саме Кабінетом Міністрів України.
Так, указаний лист Міністерства фінансів України не належить до нормативних актів і має лише рекомендаційний характер.
Крім того, аналіз змісту норми пп. 69.22 п. 69 підрозд. 10 розд. ХХ ПК України у редакції, чинній на час прийняття спірних податкових повідомлень-рішень, дає підстави для висновку, що у ній відсутній імперативний припис про те, що перелік територій повинен встановлюватися чи затверджуватися саме Кабінетом Міністрів України, адже зазначено, що такий перелік визначається Урядом України. При цьому, у вказаному випадку, на переконання судової колегії, Кабінет Міністрів України визначив такий перелік шляхом прийняття Постанови №1364 із встановленням уповноваженого на затвердження такого переліку органу - Мінреінтеграції.
Посилання Апелянта на подальші зміни абз. 10 пп. 69.22 п. 69 підзрозд. 10 розд. ХХ ПК України, які набрали чинності 06.05.2023, та за якими Перелік територій, на яких ведуться (велися) бойові дії або тимчасово окупованих Російською Федерацією, визначається у встановленому Кабінетом Міністрів України порядку, судова колегія відхиляє, оскільки за своїм змістом вони лише уточнюють спосіб визначення переліку територій, а не скасовують встановлену з 05.04.2022 пільгу.
На користь такого висновку, як правильно зауважив Позивач у відзиві на апеляційну скаргу, свідчить й те, що за нормами пп. 69.22 п. 69 підзрозд. 10 розд. ХХ ПК України, які набрали чинності 06.05.2023, складені, надіслані (вручені) у 2022 та 2023 роках податкові повідомлення-рішення про сплату сум податку, обчисленого згідно із статтею 266 цього Кодексу, по об`єктах нерухомого майна, визначених у цьому підпункті, по яких не нараховується та не сплачується податок на нерухоме майно, відмінне від земельної ділянки, підлягають скасуванню (відкликанню), а грошові зобов`язання та податковий борг, визначені контролюючим органом по податку на нерухоме майно, відмінне від земельної ділянки, - анулюванню.
Суд апеляційної інстанції наголошує, що однією із загальних засад податкового законодавства є презумпція правомірності рішень платника податку в разі, якщо норма закону чи іншого нормативно-правового акта, виданого на підставі закону, або якщо норми різних законів чи різних нормативно-правових актів припускають неоднозначне (множинне) трактування прав та обов`язків платників податків або контролюючих органів, внаслідок чого є можливість прийняти рішення на користь як платника податків, так і контролюючого органу (пп. 4.1.4 п. 4.1 ст. 4 ПК України).
Такі засади знайшли своє відображення й у приписах п. 56.21 ст. 56 ПК України, за якими у разі коли норма цього Кодексу чи іншого нормативно-правового акта, виданого на підставі цього Кодексу, або коли норми різних законів чи різних нормативно-правових актів, або коли норми одного і того ж нормативно-правового акта суперечать між собою та припускають неоднозначне (множинне) трактування прав та обов`язків платників податків або контролюючих органів, внаслідок чого є можливість прийняти рішення на користь як платника податків, так і контролюючого органу, рішення приймається на користь платника податків.
За таких обставин, колегія суддів погоджується з висновком суду першої інстанції, що в разі виявлення неоднозначного розуміння норм пп. 69.22 п. 69 підзрозд. 10 розд. ХХ ПК України, контролюючий орган був зобов`язаний керуватись пп. 4.1.4 п. 4.1 ст. 4 та п. 56.21 ст. 56 ПК України. 
А відтак, за наведеного правового регулювання та встановлених у цій справі обставин, оскаржувані податкові повідомлення-рішення прийняті ГУ ДПС у м. Києві протиправно та без урахування приписів пп. 69.22 п. 69 підзрозд. 10 розд. ХХ ПК України, у зв`язку з чим підлягають скасуванню, на чому правильно наголосив суд першої інстанції.
Аргументи Апелянта про неможливість застосування до спірних правовідносин пп. 4.1.4 п. 4.1 ст. 4 ПК України з огляду на позицію Верховного Суду у справі 820/3556/17 (постанова від 17.02.2020) колегія суддів оцінює критично, оскільки у згаданій справі суд касаційної інстанції прийшов до висновку про відсутність колізії нормативно-правового регулювання при застосуванні положень пп. «є» пп. 266.2.2 п. 266.2 ст. 266 ПК України, що свідчить про відмінність предмету спору у справі №820/3556/17 та у справі №320/17305/23.
Суд апеляційної інстанції вважає за необхідне зазначити, що згідно п. 41 висновку № 11 (2008) Консультативної ради європейських суддів до уваги Комітету Міністрів Ради Європи щодо якості судових рішень обов`язок суддів наводити підстави для своїх рішень не означає необхідності відповідати на кожен аргумент захисту на підтримку кожної підстави захисту. Обсяг цього обов`язку може змінюватися залежно від характеру рішення. Згідно з практикою Європейського суду з прав людини очікуваний обсяг обґрунтування залежить від різних доводів, що їх може наводити кожна зі сторін, а також від різних правових положень, звичаїв та доктринальних принципів, а крім того, ще й від різних практик підготовки та представлення рішень у різних країнах. З тим, щоб дотриматися принципу справедливого суду, обґрунтування рішення повинно засвідчити, що суддя справді дослідив усі основні питання, винесені на його розгляд.
Таким чином, суд апеляційної інстанції приходить до висновку, що суд першої інстанції правильно встановив обставини справи та прийняв судове рішення з додержанням норм матеріального та процесуального права, а викладені в апеляційній скарзі доводи позицію суду першої інстанції не спростовують.
Відповідно до п. 1 ч. 1 ст. 315 КАС України за наслідками розгляду апеляційної скарги на судове рішення суду першої інстанції суд апеляційної інстанції має право залишити апеляційну скаргу без задоволення, а судове рішення - без змін.
Приписи ст. 316 КАС України визначають, що суд апеляційної інстанції залишає апеляційну скаргу без задоволення, а рішення або ухвалу суду - без змін, якщо визнає, що суд першої інстанції правильно встановив обставини справи та ухвалив судове рішення з додержанням норм матеріального і процесуального права.
Керуючись ст. ст. 242-244, 250, 308, 311, 315, 316, 321, 322, 325 КАС України, колегія суддів, -  
ПОСТАНОВИЛА:
Апеляційну скаргу Головного управління ДПС у м. Києві - залишити без задоволення, а рішення Київського окружного адміністративного суду від 01 травня 2024 року - без змін.

Постанова набирає законної сили з дати її прийняття.
Касаційна скарга на рішення суду апеляційної інстанції подається безпосередньо до Верховного Суду у порядку та строки, визначені ст.ст. 328-331 КАС України.

          Суддя-доповідач                                                                      Е.Ю. Швед 
Судді                                                                                            О.В. Голяшкін
          В.П. Мельничук

Повний текст постанови складено 13 серпня 2024 року.