ВОСЬМИЙ АПЕЛЯЦІЙНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД

ПОСТАНОВА
ІМЕНЕМ УКРАЇНИ

12 вересня 2024 року	Львів	Справа № 380/27740/23 пров. № А/857/13813/24	
Восьмий апеляційний адміністративний суд в складі колегії суддів:
головуючого судді          Шавеля Р.М.,
суддів                              Глушка І.В. та Довгої О.І.,

розглянувши в порядку письмового провадження в м.Львові апеляційну скаргу Головного управління ДПС у Львівській обл., утвореного як відокремлений підрозділ Державної податкової служби України, на рішення Львівського окружного адміністративного суду від 13.02.2024р. в адміністративній справі за позовом Товариства з обмеженою відповідальністю «Зерноторгпостач Груп» до Головного управління ДПС у Львівській обл., утвореного як відокремлений підрозділ Державної податкової служби України, про визнання протиправним та скасування рішення про відповідність платника податку на додану вартість критеріям ризиковості платника податку, спонукання до вчинення певних дій (суддя суду І інстанції: Грень Н.М., час та місце ухвалення рішення суду І інстанції: 13.02.2024р., м.Львів; дата складання повного тексту рішення суду І інстанції: не зазначена),-
В С Т А Н О В И В:

24.11.2023р. за допомогою системи «Електронний суд» позивач Товариство з обмеженою відповідальністю /ТзОВ/ «Зерноторгпостач Груп» звернувся до суду із адміністративним позовом, в якому просив:
визнати протиправним та скасувати рішення Комісії з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних Головного управління /ГУ/ ДПС у Львівській обл. № 39296 від 01.08.2023р., яким ТзОВ «Зерноторгпостач Груп» віднесено до переліку платників податку, які відповідають критеріям ризиковості платника податку на підставі п.8 Критеріїв ризиковості платника податку;
зобов`язати ГУ ДПС у Львівській області виключити ТзОВ «Зерноторгпостач Груп» з переліку платників податку, які відповідають критеріям ризиковості платника податку;
стягнути з відповідача на користь позивача судові витрати (а.с.1-5).

Розгляд справи здійснено судом першої інстанції за правилами спрощеного позовного провадження без повідомлення (виклику) сторін за наявними у справі матеріалами (а.с.142 і на звороті).

Рішенням Львівського окружного адміністративного суду від 13.02.2024р. заявлений позов задоволено; визнано протиправним та скасовано рішення Комісії ГУ ДПС у Львівській обл. з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних № 39296 від 01.08.2023р. про відповідність ТзОВ «Зерноторгпостач Груп» критеріям ризиковості платника на підставі п.8 Критеріїв ризиковості платника податку; зобов`язано ГУ ДПС у Львівській обл. виключити ТзОВ «Зерноторгпостач Груп» з переліку платників податків, які відповідають критеріям ризиковості; стягнуто на користь ТзОВ «Зерноторгпостач Груп» за рахунок бюджетних асигнувань ГУ ДПС у Львівській обл. судовий збір в сумі 2147 грн. 20 коп. (а.с.144-150).

Не погодившись з винесеним судовим рішенням, його оскаржив відповідач ГУ ДПС у Львівській обл., який покликаючись на неповне з`ясування судом обставин, що мають значення для справи, неправильне застосування норм матеріального права та порушення норм процесуального права, що в своїй сукупності призвело до помилкового вирішення спору, просить суд апеляційної інстанції скасувати рішення суду першої інстанції та ухвалити нову постанову, якою в задоволенні заявленого позову відмовити (а.с.172-182).
Вимоги апеляційної скарги обґрунтовує тим, що Комісією ГУ ДПС у Львівській обл. з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних з урахуванням отриманих від платника податків пояснення та копій первинних документів від 17.07.2023р. прийнято рішення № 39296 від 01.08.2023р. про відповідність/невідповідність платника податку на додану вартість ТзОВ «Зерноторгпостач Груп» критеріям ризиковості платника податків на підставі п.8 Критеріїв ризиковості платників податків. Згідно цього рішення відповідність платника податку критеріям ризиковості платника податку у зв`язку з виявленням обставин та/або отриманням інформації контролюючим органом у процесі поточної діяльності за кодами податкової інформації: 06 – платник податку задіяний у здійсненні групою платників податку, у тому числі щодо яких прийняте рішення про відповідність критеріям ризиковості платника податку, циклу операцій з одним щодо придбання/реалізації одного й того ж товару/послуги для формування штучного обсягу такого товару/послуги; 12 – постачання товарів (послуг) платнику(ам) податку, щодо якого(их) прийнято рішення про відповідність критеріям ризиковості платника податку; 13 – придбання товарів (послуг) у платника(ів) податку, щодо якого(их) прийняте рішення про відповідність критеріям ризиковості платника податку; 15 – постачання/придбання товарів з обмеженим терміном придатності за відсутності їх реалізації та/або переробки, та/або відповідних засобів зберігання, та/або придбання послуг оренди відповідних основних засобів.
Апелянт стверджує, що на підтвердження фактичного здійснення господарських операцій платник повинен мати відповідні первинні документи, які мають бути належно оформленими, містити всі необхідні реквізити, бути підписані уповноваженими особами та, які в сукупності з встановленими обставинами справи, зокрема, і щодо можливостей здійснення господарюючими суб`єктами відповідних операцій з урахуванням часу, місця знаходження майна, обсягу матеріальних та трудових ресурсів, економічно необхідних для виконання умов, обумовлених договорами, мають свідчити про беззаперечний факт реального вчинення господарських операцій, що і є підставою для формування платником податкового обліку.
Позивач до матеріалів справи не долучив документів та пояснень, які б спростовували інформацію, що стала підставою включення ТзОВ «Зерноторгпостач Груп» до переліку ризикових. При цьому саме позивач має можливість визначити конкретний перелік документів, який наявний у нього та супроводжує певні операції з тим, щоб подати ці документи.
Внесення в реєстр ризикових платників податкової інформації щодо відповідності платника податків критеріям ризиковості є одним із заходів щодо збору, опрацювання та використання інформації, необхідної для виконання покладених на відповідача функцій та завдань. 
Таким чином, фактичні обставини, за яких здійснює свою діяльність позивач, відповідають критеріям ризиковості операцій, затв. постановою КМ України № 1165 від 11.12.2019р.
Водночас, після набрання законної сили рішенням суду в разі скасування рішення комісії ГУ ДПС у Львівській обл. про відповідність/невідповідність платника податку на додану вартість критеріям ризиковості платника податку, позивач підлягає виключенню контролюючим органом, в якому перебуває на обліку як платник податків за основним місцем обліку з переліку підприємств, які відповідають критеріям ризиковості платника податків в силу прямого припису нормативно-правового акту.

Позивачем ТзОВ «Зерноторгпостач Груп» скеровано до апеляційного суду відзив на апеляційну скаргу, в якому останній вважає її необґрунтованою і такою, що не підлягає до задоволення. Наголошує на тому, що суд першої інстанції правильно застосував норми матеріального та процесуального права та ухвалив законне і справедливе судове рішення (а.с.205-211).

Розгляд справи в апеляційному порядку здійснено в порядку письмового провадження за правилами ст.311 КАС України без повідомлення учасників справи за наявними у справі матеріалами.
Водночас, колегія суддів не убачає підстав для задоволення клопотання апелянта про розгляд справи в присутності сторін (а.с.182), оскільки відповідно до п.3 ч.1 ст.311 КАС України суд апеляційної інстанції може розглянути справу без повідомлення учасників справи (в порядку письмового провадження) за наявними у справі матеріалами, якщо справу може бути вирішено на підставі наявних у ній доказів, у разі подання апеляційної скарги на рішення суду першої інстанції, які ухвалені в порядку спрощеного позовного провадження без повідомлення сторін (у порядку письмового провадження).
Апелянт подав апеляційну скаргу, в якій детально та послідовно обґрунтував свою правову позицію по справі; будь-яких нових доказів по справі сторони не представили; клопотань про їх витребування від останніх не надходило. Рішення суду прийнято за правилами спрощеного позовного провадження без виклику сторін (в порядку письмового провадження).
Звідси, правових підстав для висновку про те, що справу необхідно розглядати в судовому засіданні, колегія суддів не убачає.
Окрім цього, Європейський суд з прав людини визнав явно необґрунтованим і тому неприйнятним звернення у справі «Varela Assalino contre le Portugal» (пункт 28, № 64336/01) щодо гарантій публічного судового розгляду. У цій справі заявник просив розглянути його справу в судовому засіданні, однак характер спору не вимагав проведення публічного розгляду. Фактичні обставини справи вже були встановлені, а скарги стосувалися питань права. Європейський суд вказав на те, що відмову у проведенні публічного розгляду не можна вважати необґрунтованою, оскільки під час провадження у справі не виникло ніяких питань, які не можна було вирішити шляхом дослідження письмових доказів.
У випадках, коли мають бути вирішені тільки питання права, то розгляд письмових заяв, на думку Європейського суду, є доцільнішим, ніж усні слухання; розгляд справи на основі письмових доказів є достатнім.

Заслухавши суддю-доповідача, перевіривши матеріали справи та апеляційну скаргу в межах наведених у них доводів, колегія суддів дійшла висновку, що апеляційна скарга не підлягає до задоволення, з наступних підстав.

Як встановлено під час судового розгляду, позивач ТзОВ «Зерноторгпостач Груп» зареєстровано як юридична особа (код ЄДРПОУ 44026049); основним видом діяльності товариства є вирощування зернових культур (крім рису), бобових культур і насіння олійних культур (код КВЕД 01.11).
01.08.2023р. Комісією ГУ ДПС у Львівській обл. з питань зупинення реєстрації податкових накладних/розрахунків коригування в ЄРПН прийнято рішення про відповідність/невідповідність платника податку на додану вартість критеріям ризиковості платника податку № 39296, а саме: про відповідність ТзОВ «Зерноторгпостач Груп» пункту 8 Критеріїв ризикованості платника податку на додану вартість та внесення до переліку платників податків, які відповідають критеріям ризиковості (а.с.26-27).
Підставою для віднесення позивача до переліку платників податків, які відповідають критеріям ризиковості на підставі п.8 Критеріїв ризиковості платника податків, слугувала наявність у контролюючого органу інформації, отриманої у процесі поточної діяльності за кодами податкової інформації: 
06 – платник податку задіяний у здійсненні групою платників податку, в тому числі щодо яких прийняте рішення про відповідність критеріям ризиковості платника податку, циклу операцій з одним щодо придбання/реалізації одного й того ж товару/послуги для формування штучного обсягу такого товару/послуги;
12 – постачання товарів (послуг) платнику(ам) податку, щодо якого(их) прийнято рішення про відповідність критеріям ризиковості платника податку;
13 – придбання товарів (послуг) у платника(ів) податку, щодо якого(их) прийнято рішення про відповідність критеріям ризиковості платника податку;
15 – постачання/придбання товарів з обмеженим терміном придатності за відсутності їх реалізації та/або переробки, та/або відповідних засобів зберігання, та/або придбання послуг оренди відповідних основних засобів.
Згідно вказаного рішення інформацією, за якою встановлена відповідність платника податку критеріям ризиковості платника податку, є «постачання» з 01.01.2021р. по 29.06.2023р. за кодом УКТЗЕД 1701 платнику податку, задіяного в ризиковій операції за податковим номером 43846603, «постачання» з 01.01.2021р. по 29.06.2023р. за кодом УКТЗЕД 1701 платнику податку, задіяного в ризиковій операції за податковим номером 41491531, «придбання» з 01.01.2021р. по 29.06.2023р. за кодом УКТЗЕД 1701 платнику податку, задіяного в ризиковій операції за податковим номером 30356854 та «придбання» з 01.01.2021р. по 29.06.2023р. за кодом УКТЗЕД 2710194300 платнику податку, задіяного в ризиковій операції за податковим номером 41449359.

Приймаючи рішення по справі та задовольняючи заявлений позов, суд першої інстанції виходив з того, що спірне рішення № 39296 від 01.08.2023р. не містить мотивації підстав та причин віднесення позивача до ризикових платників податку, доказів наявності податкової інформації, що підтверджує проведення ризикових операцій із посиланням на відповідні документи.
Із змісту рішення № 39296 від 01.08.2023р. встановлено, що Комісією ГУ ДПС у Львівській обл. прийнято рішення про відповідність ТзОВ «Зерноторгпостач Груп» критеріям ризиковості платника податку на додану вартість не за наслідками подання ТзОВ «Зерноторгпостач Груп» податкової накладної/розрахунку коригування для реєстрації, що має передувати моніторингу платника податку, моніторингу такої накладної/розрахунку коригування. Фактично, таке рішення прийнято у зв`язку з наявною податковою інформацією, що отримана з баз даних ДПС під час виконання функцій контролю, а не за наслідками подання останнім податкової накладної/ розрахунку коригування для реєстрації.
Право комісії регіонального рівня щодо розгляду питання про відповідність/невідповідність платника ПДВ критеріям ризиковості платника податку самостійно ініціювати процедуру розгляду вказаного питання лише з підстав наявності податкової інформації діючим законодавством не передбачено.
При цьому, виявлення обставин та/або отримання інформації може бути самостійною підставою тільки для розгляду комісією регіонального рівня питання виключення платника податку з переліку платників, а не щодо включення його до такого переліку.
Податковим органом не встановлено конкретних фактичних обставин, що впливають на визначення ризиків; змісту та характеру ймовірних порушень; а також приписів податкового законодавства, ризик порушення яких існує в досліджуваній господарській операції позивача.
Комісія ГУ ДПС у Львівській обл. прийшла до висновків про відповідність ТзОВ «Зерноторгпостач Груп» критеріям ризиковості на підставі загальних формулювань, не підкріплених жодними фактичними та юридичними чинниками, що мають значення для прийняття оскаржуваного рішення.
З огляду на викладене, суд дійшов висновку про відсутність у відповідача обґрунтованих підстав для прийняття рішення № 39296 від 01.08.2023р. про внесення ТзОВ «Зерноторгпостач Груп» до переліку платників податків, які відповідають критеріям ризиковості, відповідно до п.8 Критеріїв ризиковості платника податків.
З метою відновлення прав та інтересів позивача, за захистом яких він звернувся, суд дійшов висновку про необхідність зобов`язання ГУ ДПС у Львівській обл. виключити ТзОВ «Зерноторгпостач Груп» з переліку платників податків, які відповідають критеріям ризиковості.

Сформовані судом першої інстанції висновки колегія суддів вважає такими, що відповідають фактичним обставинам справи і нормам чинного законодавства, з наступних причин.

Розглядувані правовідносини регулюються приписами Податкового кодексу /ПК/ України та нормами Порядку зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, затв. постановою КМ України № 1165 від 11.12.2019р. (в редакції, чинній на момент виникнення спірних відносин).
Згідно з п.201.1 ст.201 ПК України на дату виникнення податкових зобов`язань платник податку зобов`язаний скласти податкову накладну в електронній формі з дотриманням умови щодо реєстрації у порядку, визначеному законодавством, кваліфікованого електронного підпису уповноваженої платником особи та зареєструвати її в Єдиному реєстрі податкових накладних у встановлений цим Кодексом термін.
Відповідно до п.201.10 ст.201 ПК України при здійсненні операцій з постачання товарів/послуг платник податку - продавець товарів/послуг зобов`язаний в установлені терміни скласти податкову накладну, зареєструвати її в Єдиному реєстрі податкових накладних та надати покупцю за його вимогою.
Податкова накладна, складена та зареєстрована в Єдиному реєстрі податкових накладних платником податку, який здійснює операції з постачання товарів/послуг, є для покупця таких товарів/послуг підставою для нарахування сум податку, що відносяться до податкового кредиту.
Реєстрація податкових накладних та/або розрахунків коригування до податкових накладних у Єдиному реєстрі податкових накладних повинна здійснюватися з урахуванням граничних строків, зокрема:
для податкових накладних / розрахунків коригування до податкових накладних, складених з 1 по 15 календарний день (включно) календарного місяця, - до останнього дня (включно) календарного місяця, в якому вони складені;
для податкових накладних/розрахунків коригування до податкових накладних, складених з 16 по останній календарний день (включно) календарного місяця, - до 15 календарного дня (включно) календарного місяця, наступного за місяцем, в якому вони складені.

Механізм зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в ЄРПН, організаційні та процедурні засади діяльності комісій з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі, права та обов`язки їх членів визначені Порядком зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, затв. постановою КМ України № 1165 від 11.12.2019р.
Автоматизований моніторинг відповідності податкової накладної/розрахунку коригування критеріям оцінки ступеня ризиків - сукупність заходів та методів, що застосовуються контролюючим органом для виявлення ознак наявності ризиків порушення норм податкового законодавства за результатами проведення автоматизованого аналізу наявної в інформаційних системах контролюючих органів податкової інформації (п.2 вказаного Порядку).
Згідно з п.3 цього Порядку податкові накладні/розрахунки коригування (крім розрахунків коригування, складених у разі зменшення суми компенсації вартості товарів/послуг їх постачальнику, та розрахунків коригування, складених на неплатника податку), що подаються для реєстрації в Реєстрі, перевіряються щодо відповідності ознакам безумовної реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування.
Відповідно до п.6 зазначеного Порядку у разі коли за результатами автоматизованого моніторингу платник податку, яким складено та/або подано податкову накладну/розрахунок коригування для реєстрації в Реєстрі, відповідає хоча б одному критерію ризиковості платника податку, реєстрація такої податкової накладної/розрахунку коригування зупиняється.
Питання відповідності/невідповідності платника податку критеріям ризиковості платника податку розглядається комісією регіонального рівня.
У разі встановлення відповідності платника податку хоча б одному з критеріїв ризиковості платника податку комісією регіонального рівня приймається рішення про відповідність платника податку критеріям ризиковості платника податку.
Включення платника податку до переліку платників, які відповідають критеріям ризиковості платника податку, здійснюється в день проведення засідання комісії регіонального рівня та прийняття відповідного рішення.
Платник податку отримує рішення про відповідність критеріям ризиковості платника податку через електронний кабінет у день прийняття такого рішення (додаток 4).
У рішенні зазначається підстава та інформація, за якою встановлено відповідність платника податку критеріям ризиковості платника податку.
У разі відповідності платника податку критеріям ризиковості платника податку згідно з пунктом 8 додатка 1 у відповідних полях рішення зазначаються детальна інформація, за якою встановлено відповідність критеріям ризиковості платника податку, тип операції (придбання/постачання), період здійснення господарської операції, код згідно з УКТЗЕД/Державним класифікатором/умовним кодом товару, податковий номер платника податку, задіяного в ризиковій операції, дата включення платника податку, задіяного в ризиковій операції, до переліку платників, які відповідають критеріям ризиковості платника податку.
У рішенні про відповідність платника податку вимогам пункту 8 додатка 1 комісія регіонального рівня зазначає наявну інформацію, що свідчить про відповідність платника податку критеріям ризиковості платника податку, виявлену під час моніторингу господарських операцій, відображених у податкових накладних/розрахунках коригування, поданих для реєстрації в Реєстрі, у тому числі податкових накладних/розрахунках коригування, реєстрацію яких зупинено.
При цьому не може бути підставою для розгляду питання відповідності/невідповідності платника податку критеріям ризиковості платника податку згідно з пунктом 8 додатка 1 операція, відображена у податковій накладній/розрахунку коригування, дата реєстрації якої/якого у Реєстрі припадає на період, що перевищує 180 днів до дати прийняття рішення про відповідність критеріям ризиковості платника податку.
У разі отримання рішення про відповідність критеріям ризиковості платника податку платник податку має право подати на розгляд комісії регіонального рівня інформацію та копії відповідних документів, що свідчать про невідповідність платника податку критеріям ризиковості платника податку.
Комісією регіонального рівня розглядається питання виключення платника податку з переліку платників, які відповідають критеріям ризиковості платника податку, у разі виявлення обставин та/або отримання інформації, що свідчать про невідповідність платника податку критеріям ризиковості платника податку, та/або отримання інформації та копій відповідних документів від платника податку, що свідчать про невідповідність платника податку критеріям ризиковості платника податку.
У разі виявлення обставин та/або отримання інформації, визначених абзацом дев`ятим цього пункту, та прийняття комісією регіонального рівня рішення про невідповідність платника податку критеріям ризиковості платника податку платник податку отримує таке рішення в електронному кабінеті в день його прийняття (додаток 4).
Інформація та копії документів подаються платником податку до ДПС в електронній формі засобами електронного зв`язку з урахуванням вимог Законів України «Про електронні документи та електронний документообіг», «Про електронні довірчі послуги» та Порядку обміну електронними документами з контролюючими органами, затвердженого Мінфіном.
Документами, необхідними для розгляду питання виключення платника податку з переліку платників, які відповідають критеріям ризиковості платника податку, можуть бути: договори, зокрема зовнішньоекономічні контракти, з додатками до них; договори, довіреності, акти керівного органу платника податку, якими оформлено повноваження осіб, які одержують продукцію в інтересах платника податку для здійснення операції; первинні документи щодо постачання/придбання товарів/послуг, зберігання і транспортування, навантаження, розвантаження продукції, складські документи (інвентаризаційні описи), у тому числі рахунки-фактури/інвойси, акти приймання-передачі товарів (робіт, послуг) з урахуванням наявних типових форм та галузевої специфіки, накладні; розрахункові документи та/або банківські виписки з особових рахунків; документи щодо підтвердження відповідності продукції (декларації про відповідність, паспорти якості, сертифікати відповідності), наявність яких передбачено договором та/або законодавством; інші документи, що підтверджують невідповідність платника податку критеріям ризиковості платника податку.
Інформацію та копії документів, подані платником податку, комісія регіонального рівня розглядає протягом семи робочих днів, що настають за датою їх надходження, та приймає відповідне рішення.
За результатами розгляду інформації та копій документів комісією регіонального рівня приймається рішення про відповідність/невідповідність платника податку критеріям ризиковості платника податку, яке платник податку отримує в електронному кабінеті у день його прийняття (додаток 4).
Якщо за результатами розгляду інформації та копій документів, що свідчать про невідповідність платника податку вимогам пункту 8 додатка 1, комісією регіонального рівня прийнято рішення про відповідність платника податку критеріям ризиковості платника податку, в такому рішенні зазначається: актуальна інформація щодо податкової інформації, що стала підставою для розгляду питання про відповідність платника податку критеріям ризиковості платника податку, та ризикових операцій, відображених у попередньому рішенні про відповідність критеріям ризиковості платника податку. До такої інформації не застосовуються вимоги абзацу дев`ятого цього пункту; інформація щодо операцій, відображених у податковій накладній/розрахунку коригування, дата подання для реєстрації в Реєстрі яких не раніше 180 днів до дати прийняття попереднього рішення про відповідність критеріям ризиковості платника податку. До такої інформації не застосовуються вимоги абзацу дев`ятого цього пункту.
У разі прийняття комісією регіонального рівня рішення про відповідність критеріям ризиковості платника податку за результатами розгляду інформації та копій документів, що свідчать про невідповідність платника податку критеріям ризиковості платника податку, попереднє рішення про відповідність критеріям ризиковості платника податку втрачає чинність. У разі виявлення обставин та/або отримання інформації, визначених абзацом дев`ятим цього пункту, та прийняття комісією регіонального рівня рішення про невідповідність платника податку критеріям ризиковості платника податку платник податку отримує таке рішення в електронному кабінеті в день його прийняття (додаток 4). 
У рішенні про відповідність платника податку критеріям ризиковості платника податку (додаток 4) за результатами розгляду інформації та копій документів, надісланих відповідно до абзацу восьмого цього пункту, комісія регіонального рівня у відповідних полях рішення зазначає детальну інформацію, за якою встановлено відповідність критеріям ризиковості платника податку, зазначає/обирає з переліку документ/документи, не наданий/не надані платником податку, який може/які можуть свідчити про невідповідність критеріям ризиковості платника податку.
Виключення платника податку з переліку платників, які відповідають критеріям ризиковості платника податку, здійснюється в день проведення засідання комісії регіонального рівня та прийняття відповідного рішення.
Якщо комісією регіонального рівня протягом семи робочих днів, що настають за датою надходження зазначеної інформації та документів, не прийнято відповідного рішення, платник податку виключається з переліку платників податку, які відповідають критеріям ризиковості платника податку.
У разі надходження до контролюючого органу відповідного рішення суду, яке набрало законної сили, комісія регіонального рівня за основним місцем обліку платника податку виключає платника податку з переліку платників податку, які відповідають критеріям ризиковості платника податку.
У разі виключення платника податку з переліку платників, які відповідають критеріям ризиковості платника податку, на підставі рішення комісії регіонального рівня або рішення суду автоматично виключаються з переліку ризикових його контрагенти за умови, що: виключною підставою для включення такого контрагента до переліку платників, які відповідають критеріям ризиковості на підставі пункту 8 додатка 1, було здійснення операції з таким платником податку; відсутні інші підстави та інформація, за якою встановлено відповідність контрагента критеріям ризиковості платника податку.
Рішення про відповідність/невідповідність критеріям ризиковості платника податку набирає чинності у день засідання комісії регіонального рівня та прийняття відповідного рішення.

Як достовірно з`ясовано під час судового розгляду, Комісією ГУ ДПС у Львівській обл. з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в ЄРПН прийнято рішення № 39296 від 01.08.2023р. про відповідність позивача ТзОВ «Зерноторгпостач Груп» критеріям ризиковості платника податку на підставі п.8 Критеріїв ризиковості платника податку (правова підстава). Фактичною підставою такого рішення слугувала наявна у відповідача податкова інформація.
Пунктом 8 Критеріїв ризиковості платника податку на додану вартість (додаток № 1 до згаданого Порядку) визначено, що платник податку відноситься до ризикових, якщо у контролюючих органах наявна податкова інформація, яка стала відома у процесі провадження поточної діяльності під час виконання покладених на контролюючі органи завдань і функцій, що визначає ризиковість здійснення господарської операції, зазначеної в поданих для реєстрації податковій накладній/розрахунку коригування.
Довідник кодів податкової інформації, що стала підставою для розгляду питання про відповідність платника податку критеріям ризиковості платника податку, визначається ДПС та затверджується відповідним наказом, який оприлюднюється на офіційному веб-сайті ДПС.

Отже, положеннями діючого Порядку № 1165, на відміну від раніше існуючого Порядку зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, затв. постановою КМ України № 117 від 21.02.2018р., передбачено право на оскарження рішення податкового органу щодо включення платника податків до реєстру платників податків.

Із аналізу спірного рішення № 39296 від 01.08.2023р. про відповідність платника податку на додану вартість критеріям ризиковості слідує, що в його тексті не розкрито змісту (розшифрування) самої податкової інформації.
Відповідно до вказаного рішення відповідність платника податку критеріям ризиковості платника податку у зв`язку з виявленням обставин та/або отримання інформації контролюючим органом у процесі поточної діяльності за кодами податкової інформації, а саме: 06 – платник податку задіяний у здійсненні групою платників податку, у тому числі щодо яких прийняте рішення про відповідність критеріям ризиковості платника податку, циклу операцій з одним щодо придбання/реалізації одного й того ж товару/послуги для формування штучного обсягу такого товару/послуги; 12 – постачання товарів (послуг) платнику(ам) податку, щодо якого(их) прийнято рішення про відповідність критеріям ризиковості платника податку; 13 – придбання товарів (послуг) у платника(ів) податку, щодо якого(их) прийняте рішення про відповідність критеріям ризиковості платника податку; 15 – постачання/придбання товарів з обмеженим терміном придатності за відсутності їх реалізації та/або переробки, та/або відповідних засобів зберігання, та/або придбання послуг оренди відповідних основних засобів, носить загальний і невизначений характер, оскільки не розкриває всіх аспектів наведеного висновку.
Водночас, згідно з Порядком № 1165, в якості підстави прийняття рішення про відповідність платника податку на додану вартість критеріям ризиковості повинно бути зазначено відповідний пункт Критеріїв ризиковості платника податку, а у разі відповідності п.8 Критеріїв ризиковості платника податку - розшифровується, яка саме податкова інформація.

Як встановлено судом апеляційної інстанції, Комісією Головного управління ДПС у Львівській обл. з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних прийнято рішення № 33195 від 29.06.2023р. про відповідність/невідповідність платника податку на додану вартість ТзОВ «Зерноторгпостач Груп» критеріям ризиковості платника податків на підставі п.8 Критеріїв ризиковості платників податків (а.с.38). Позивач на спростування висновків про віднесення позивача критеріям ризиковості платника податків 17.07.2023р. подав до контролюючого органу пояснення та відповідні документи. 
Разом з тим, Комісією Головного управління ДПС у Львівській обл. з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, з урахуванням отриманих від платника податків пояснення та копій документів від 17.07.2023р., повторно прийнято рішення про відповідність/невідповідність платника податку на додану вартість ТзОВ «Зерноторгпостач Груп» критеріям ризиковості платника податків на підставі п.8 Критеріїв ризиковості платників податків № 39296 від 01.08.2023р.
Суд апеляційної інстанції зазначає, що будь-яких доказів на підтвердження податкової інформації, на підставі якої прийнято оскаржуване рішення про відповідність платника податку критеріям ризиковості, до матеріалів справи надано не було, як і не надано доказів того, що відповідач вчиняв будь-які дії, спрямовані на перевірку обставин господарських операцій із вказаними контрагентами.

Згідно з п.8 Критеріїв ризиковості платника податку до критеріїв ризиковості платника податку віднесено наявність у контролюючих органах податкової інформації, яка стала відома у процесі провадження поточної діяльності під час виконання покладених на контролюючі органи завдань і функцій, що визначає ризиковість здійснення господарської операції, зазначеної в поданих для реєстрації податковій накладній/розрахунку коригування.
Разом з тим, із змісту спірного рішення № 39296 від 01.08.2023р. не видається за можливе встановити ту обставину, яка саме податкова інформація покладена в основу прийняття цього рішення.
Оскаржуване рішення не містить встановлених обставин, які б свідчили про невиконання позивачем чи його контрагентом договірних зобов`язань за господарськими операціями або встановлення обставин, які б свідчили про неправдивість чи ризиковість господарських операцій між позивачем та його контрагентом.
Тобто, податковим органом не встановлено конкретних фактичних обставин, що впливають на визначення ризиків; змісту та характеру ймовірних порушень; а також приписів податкового законодавства, ризик порушення яких існує в досліджуваній господарській операції позивача.

При цьому, Комісія ГУ ДПС у Львській обл. прийшла до висновків про відповідність ТзОВ «Зерноторгпостач Груп» критеріям ризиковості на підставі загальних формулювань, не підкріплених жодними фактичними та юридичними чинниками, що мають значення для прийняття оскаржуваного у справі рішення.
Під час вирішення спору колегія суддів звертає увагу на ту обставину, що рішенню Комісії № 39296 від 01.08.2023р. не передували дії ТзОВ «Зерноторгпостач Груп» щодо реєстрації у ЄРПН податкової накладної чи розрахунку про коригування. Профільним Порядком встановлена певна послідовність прийняття рішення про відповідність платника ПДВ критеріям ризиковості платника податку на додану вартість. Вирішенню комісією регіонального рівня питання відповідності платника податку критеріям ризиковості платника ПДВ має передувати складання та направлення таким платником податкової накладної/розрахунку коригування, потім - моніторинг платника податку, податкової накладної/розрахунку коригування. Встановленню наявності у контролюючих органах податкової інформації, що визначає ризиковість здійснення господарської операції, яка стала відома контролюючому органу в процесі провадження поточної діяльності під час виконання покладених на контролюючі органи завдань і функцій, має передувати моніторинг податкової накладної/розрахунку коригування, поданої для реєстрації.
Отже, питання відповідності позивача критеріям ризиковості платника ПДВ має розглядатись комісією регіонального рівня за наслідками подання товариством для реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування та моніторингу платника податку і податкової накладної/розрахунку коригування, що направлена для реєстрації.
Зі змісту оскаржуваного рішення слідує, що комісією регіонального рівня прийнято рішення про відповідність товариства критеріям ризиковості платника податку на додану вартість не за наслідками подання останнім податкової накладної/розрахунку коригування для реєстрації, що має передувати моніторингу платника податку, моніторингу такої накладної/розрахунку коригування.
Рішення № 39296 від 01.08.2023р. прийнято у зв`язку з наявною податковою інформацією, що отримана з баз даних ДПС під час виконання функцій контролю, а не за наслідками подання позивачем податкової накладної/розрахунку коригування для реєстрації.
Враховуючи викладене, за відсутності розшифрування в тексті спірного рішення податкової інформації, відповідач діяв без дотримання власної процедури, непрозоро та у спосіб, що виключає можливість мінімізувати ризик помилки у спірних відносинах.
Комісією з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в ЄРПН застосовано непрозорі механізми визначення позивача як такого, що відповідає критеріям ризиковості, оскільки не доведено, яку саме використано інформацію та чи проведено повний моніторинг діяльності позивача перед тим, як винести рішення про віднесення його до переліку ризикових.
Також наявна в контролюючого органу податкова інформація є лише статистичними даними, які самі по собі не можуть свідчити про вчинення підприємством порушень та не підтверджує ризиковість платника податків.
За таких обставин оскаржуване рішення не містить жодного обґрунтування підстав та причин віднесення позивача до ризикових платників податків відповідно до п.8 Критеріїв ризиковості платників податку.

З огляду на викладене, суд першої інстанції дійшов правильного висновку про те, що відповідачем не доведено існування підстав для застосування до позивача п.8 Критеріїв ризиковості платників податку з відповідним внесенням до переліку ризикових суб`єктів господарювання, у зв`язку з чим рішення Комісії ГУ ДПС у Львівській обл. з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в ЄРПН № 39296 від 01.08.2023р. про відповідність платника податку на додану вартість критеріям ризиковості платника податку не ґрунтується на вимогах закону.
Звідси, є наявними правові підстави для визнання протиправним і як наслідок - скасування рішення про відповідність платника податку на додану вартість критеріям ризиковості платника податку № 39296 від 01.08.2023р., оскільки таке прийняте всупереч діючому законодавству та без врахування фактичних обставин справи.

Положеннями п.6 Порядку № 1165 визначено, що у разі надходження до контролюючого органу відповідного рішення суду, яке набрало законної сили, комісія регіонального рівня виключає платника податку з переліку платників податку, які відповідають критеріям ризиковості платника податку.
За таких обставин, зобов`язання відповідача виключити позивача з переліку платників податку, які відповідають критеріям ризиковості, є належним і ефективним способом захисту порушеного права. Крім цього, застосування такого способу захисту є гарантією того, що спір між сторонами буде остаточно вирішений. Тому позовні вимоги у зазначеній частині також підлягають задоволенню.
Саме зобов`язання виключити позивача з переліку платників податків, які відповідають критеріям ризиковості, є дотриманням судом гарантій на те, що спір між сторонами буде остаточно вирішений і вказане рішення не можливо визнати втручанням у дискреційні повноваження відповідача, оскільки ним такі повноваження були самостійно реалізовані шляхом прийняття оскарженого рішення, яке було предметом судового контролю у межах цієї справи.
Аналогічні висновки щодо способу захисту порушеного права у цій категорії справ викладено у постанові Верховного Суду від 30.11.2021р. у справі № 340/1098/20.

За наведених обставин суд першої інстанції прийшов до логічного та послідовного висновку про підставність та обґрунтованість заявленого позову, а тому заявлений позов підлягає до задоволення, з вищевикладених мотивів.

В порядку ст.139 КАС України понесені судові витрати по сплаті судового збору за подання апеляційної скарги належить покласти на апелянта ГУ ДПС у Львівській обл.

З огляду на викладене, суд першої інстанції правильно і повно встановив обставини справи та ухвалив судове рішення з додержанням норм матеріального і процесуального права, доводи апеляційної скарги не спростовують висновків рішення суду, а тому підстав для скасування рішення колегія суддів не вбачає і вважає, що апеляційну скаргу на нього слід залишити без задоволення.

Водночас, ухвалу Восьмого апеляційного адміністративного суду від 28.06.2024р. в частині зупинення дії рішення Львівського окружного адміністративного суду від 13.02.2024р. в адміністративній справі № 380/27740/23 належить визнати такою, що втратила чинність (а.с.198-200).

Керуючись ст.139, ч.4 ст.229, ст.311, п.1 ч.1 ст.315, ст.316, ч.1 ст.321, ст.ст.322, 325, 329 КАС України, апеляційний суд, -

П О С Т А Н О В И В:

Апеляційну скаргу Головного управління ДПС у Львівській обл., утвореного як відокремлений підрозділ Державної податкової служби України, на рішення Львівського окружного адміністративного суду від 13.02.2024р. в адміністративній справі № 380/27740/23 залишити без задоволення, а вказане рішення суду – без змін.
Понесені судові витрати по сплаті судового збору за подання апеляційної скарги покласти на апелянта Головне управління ДПС у Львівській обл., утворене як відокремлений підрозділ Державної податкової служби України.

Визнати ухвалу Восьмого апеляційного адміністративного суду від 28.06.2024р. в частині зупинення дії рішення Львівського окружного адміністративного суду від 13.02.2024р. в адміністративній справі № 380/27740/23 такою, що втратила чинність.

Постанова апеляційного суду набирає законної сили з дати її прийняття, та може бути оскаржена у касаційному порядку у випадках, передбачених п.2 ч.5 ст.328 КАС України, шляхом подання касаційної скарги безпосередньо до суду касаційної інстанції протягом тридцяти днів з дня складення повного судового рішення.

Головуючий суддя	 	Р. М. Шавель 	
судді	 	І. В. Глушко 	
 	 	О. І. Довга  	
Дата складання повного тексту судового рішення: 12.09.2024р.