ШОСТИЙ АПЕЛЯЦІЙНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД	
Справа № 580/7411/23                                                                       Суддя (судді) першої інстанції: Руденко А.В.

ПОСТАНОВА
ІМЕНЕМ УКРАЇНИ
26 червня 2024 року                                                                                            м. Київ
Колегія суддів Шостого апеляційного адміністративного суду у складі:
головуючого судді          - Єгорової Н.М.,
суддів                    - Сорочка Є.О., Чаку Є.В.,
при секретарі                    - Олешко М.Ю.,
розглянувши у відкритому судовому засіданні апеляційну скаргу Головного управління ДПС у Черкаській області на рішення Черкаського окружного адміністративного суду від 15 січня 2024 року у справі за адміністративним позовом Товариства з обмеженою відповідальністю "Красногірський олійний завод" до Головного управління ДПС у Черкаській області про визнання протиправним та скасування податкового повідомлення-рішення, -
ВСТАНОВИЛА:
У серпні 2023 року позивач - ТОВ "Красногірський олійний завод" звернувся до Черкаського окружного адміністративного суду з позовом до Головного управління ДПС у Черкаській області, яким просив визнати протиправним та скасувати податкове повідомлення-рішення Головного управління ДПС у Черкаській області від 02 червня 2023 року №4956/23-00-07-08-01.
Рішенням Черкаського окружного адміністративного суду від 15 січня 2024 року позов задоволено повністю.
Не погоджуючись із вказаним судовим рішенням, відповідач подав апеляційну скаргу, в якій просить скасувати його та ухвалити нове, яким в задоволенні позовних вимог відмовити в повному обсязі.
Апеляційна скарга обґрунтована тим, що судом першої інстанції порушено норми матеріального права, неповно з`ясовано обставини, що мають значення для справи, не враховано доводи контролюючого органу.
Апелянт звернув увагу суду на те, що контрактом від 25 квітня 2022 року №2504-2022 не передбачено застосування штрафних санкцій за порушення умов контракту, можливість зміни ціни в залежності від порушення термінів поставки товару, а також невідповідності товару якісним та/або кількісним показникам. Крім того, валютна виручка у розмірі 88077,60 дол. США за експортовані товари ALEKSANDER LYSAK Justal Trade (Польща) станом на 01 травня 2023 року не надійшла.
Додатково зазначив про те, що документи які дають підстави для перегляду ціни товарів у зв`язку з невідповідністю їх кількісних та якісних характеристик підтверджених Міжнародним комерційним арбітражним судом, Торгово-промисловою палатою або іншим уповноваженим органом, які мають право засвідчувати таку невідповідність згідно із правилами чи звичаями Польщі відсутні.
Також зазначив про те, що судом першої інстанції не надано оцінку тим обставинам, що місцем поставки за умовами контракту є кордон Україна/Польща і в матеріалах справи відсутні докази, що товар позивача прийшов неналежної якості, товар був застрахований, водночас докази повідомлення страхувальника і його участь у вказаній події відсутні.
Позивач подав до суду відзив, відповідно до якого просить відмовити у задоволенні апеляційної скарги, оскільки зобов`язання сторін по контракту від 25 квітня 2022 року були припиненні у зв`язку з його виконанням у вересні 2022 року, водночас надходження валютної виручки на рахунок продавця товару можливий лише за дійсними зобов`язаннями та не очікується за припиненими, а тому підстави для надходження валютної виручки були відсутні.
Додатково зазначив про те, що чинним законодавством не заборонено та не обмежено законні форми розрахунків за зовнішньоекономічними операціями, що не передбачають, власне, надходження іноземної валюти на рахунок резидента
Відповідно до ч. 1 ст. 308 КАС України суд апеляційної інстанції переглядає справу за наявними у ній і додатково поданими доказами та перевіряє законність і обґрунтованість рішення суду першої інстанції в межах доводів та вимог апеляційної скарги.
Заслухавши суддю-доповідача, перевіривши матеріали справи та доводи апеляційної скарги, колегія суддів вважає, що апеляційну скаргу необхідно залишити без задоволення, а рішення суду першої інстанції - без змін, виходячи з наступного.
Як встановлено судом першої інстанції та підтверджується матеріалами справи Державна податкова служба України листом від 02 січня 2023 року № 29/7/99- 00-07-05-01-07 з метою організації і проведення контрольно-перевірочної роботи відповідно до ст. 78 ПК України з урахуванням п. 69.2 ст. 69 підрозділу 10 розділу ХХ Перехідних положень ПК України направила на адресу Головного управління ДПС у Черкаській області інформацію Національного банку України про виявлені агентом валютного нагляду (АТ "АБ "РАДАБАНК" (МФО 306500) порушення ТОВ "Красногірський олійний завод" вимог валютного законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи, а саме: суми недоотриманих коштів у встановлений Національним банком України граничний строк розрахунків за контрактом від 25 квітня 2022 року №2504-2022.
Головним управлінням ДПС у Черкаській області на адресу ТОВ "Красногірський олійний завод" направлено запит від 12 січня 2023 року №453/6/23-00-07-08-07 про надання пояснень та їх документального підтвердження щодо наявності або відсутності порушень законодавчо встановлених строків розрахунків по зовнішньоекономічному контракту (договору) від 25 квітня 2022 року №2504-2022.
ТОВ "Красногірський олійний завод" листом від 01 лютого 2023 року №46 надано Головному управлінню ДПС у Черкаській області пояснення з копіями документів щодо зміни ціни товару, водночас позивачем не надано документи щодо перегляду ціни на макуху соняшникову на суму неякісних товарів відповідно до вимог п. 12 Інструкції про порядок валютного нагляду банків за дотриманням резидентами граничних строків розрахунків за операціями з експорту та імпорту товарів від 02 січня 2019 року №7, у зв`язку з чим контролюючий орган зробив висновок про порушення позивачем вимог ч.ч. 1, 2 ст. 13 Закону України "Про валюту і валютні операції" та на підставі абз. 3 п.п. 69.2 п. 69 підрозділу 10 розділу ХХ ПК України прийняв наказ від 28 квітня 2023 року №777-п про проведення документальної позапланової виїзної перевірки ТОВ "Красногірський олійний завод" за податковою адресою Черкаська обл, Золотоніський р-н, с. Антипівка з 02 травня 2023 року тривалістю 5 робочих днів.
Копії наказу від 28 квітня 2023 року №777-п та направлення на перевірку від 28 квітня 2023 року №1415/23-00-07-08-01 отримав 02 травня 2023 року в.о. директора ОСОБА_1 , що підтверджується підписом на копіях наказу та направлення на перевірку.
За результатами документальної позапланової виїзної перевірки з питань дотримання вимог валютного законодавства складено акт від 15 травня 2023 року №4831/23-00-07-08-01/36774750, яким встановлено порушено позивачем вимоги ч.ч. 1, 2 ст. 13 Закону України "Про валюту і валютні операції" від 21 червня 2018 року № 2473-VIII з урахуванням п. 142 постанови Правління Національного банку України від 24 лютого 2022 року № 18 "Про роботу банківської системи в період запровадження воєнного стану" стосовно порушення граничних строків розрахунків за операціями з експорту товарів, встановлених Національним банком України, по контракту від 25 квітня 2022 року №2504-2022, укладеному з ALEKSANDER LYSAK Justal Trade (Польща), в розмірі 26 186,40 дол. США на 177 днів, в розмірі 61 891,20 дол. США на 161 день.
На підставі акту перевірки Головним управлінням ДПС у Черкаській області прийнято податкове повідомлення - рішення від 02 червня 2023 року №4956/23-00-07-08-01 за платежем: пеня за порушення термінів розрахунків у сфері ЗЕД, невиконання зобов`язань та штрафні санкції за порушення вимог валютного законодавства (код платежу 21081000) на суму 1 601 647,19 грн.
Вважаючи протиправним оскаржуване податкове повідомлення-рішення, позивач звернувся до суду з позовом.
Приймаючи рішення про задоволення позовних вимог суд першої інстанції дійшов висновку про те, що при виконанні позивачем контракту від 25 квітня 2022 року №2504-2022 відбулись істотні зміни обставин щодо виконання поставки у визначений строк, тобто до 31 травня 2022 року, внаслідок прострочення у залізничному перевезенні, в свою чергу прострочення залізничних перевезень відбулось внаслідок дії в Україні воєнного стану, тобто форс-мажорних обставин, у зв`язку з чим зміна ціни товару відбулась за згодою сторін на законних підставах, а тому валютна виручка в розмірі 88 077,60 дол. США за експортовані товари від ALEKSANDER LYSAK Justal Trade (Польща) позивачу не повинна була надійти.
Надаючи правову оцінку обставинам справи та висновкам суду першої інстанції, колегія суддів виходить з наступного.
Відносини, що виникають у сфері справляння податків і зборів, порядок їх адміністрування, права та обов`язки платників податків, компетенція контролюючих органів, повноваження і обов`язки їх посадових осіб під час здійснення податкового контролю, а також відповідальність за порушення податкового законодавства регулюються Податковим кодексом України від 02 грудня 2010 року №2755-VI (з наступними змінами та доповненнями в редакції, чинній на час виникнення спірних відносин, далі - ПК України).
Згідно з п.п. 19-1.1.4 п. 19-1.1 ст.19-1 ПК України контролюючі органи здійснюють, зокрема, контроль за встановленими законом строками проведення розрахунків в іноземній валюті.
Підпунктом 75.1.1 п. 75.1 ст. 75 ПК України передбачено, що контролюючі органи мають право проводити камеральні, документальні (планові або позапланові; виїзні або невиїзні) та фактичні перевірки.
Згідно підпункту 75.1.2 пункту 75.2 статті 75 ПК України документальна позапланова перевірка не передбачається у плані роботи контролюючого органу і проводиться за наявності хоча б однієї з підстав, визначених цим Кодексом.
Документальною виїзною перевіркою вважається перевірка, яка проводиться за місцезнаходженням платника податків чи місцем розташування об`єкта права власності, стосовно якого проводиться така перевірка.
Згідно з пп. 78.1.1 п. 78.1 ст. 78 ПК України документальна позапланова перевірка здійснюється за наявності хоча б однієї з таких підстав: отримано податкову інформацію, що свідчить про порушення платником податків валютного, податкового законодавства, законодавства у сфері запобігання та протидії легалізації (відмиванню) доходів, одержаних злочинним шляхом, фінансуванню тероризму та фінансуванню розповсюдження зброї масового знищення та іншого не врегульованого цим Кодексом законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи, якщо платник податків не надасть пояснення та їх документальні підтвердження на обов`язковий письмовий запит контролюючого органу, в якому зазначаються порушення цим платником податків відповідно валютного, податкового та іншого не врегульованого цим Кодексом законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи, протягом 15 робочих днів з дня, наступного за днем отримання запиту;
Згідно з п. 78.4 ст.78 ПК України про проведення документальної позапланової перевірки керівник (його заступник або уповноважена особа) контролюючого органу приймає рішення, яке оформлюється наказом.
Право на проведення документальної позапланової перевірки платника податків (крім перевірок, передбачених підпунктом 78.1.22 пункту 78.1 цієї статті) надається лише у випадку, коли йому до початку проведення зазначеної перевірки вручено у порядку, визначеному статтею 42 цього Кодексу, копію наказу про проведення документальної позапланової перевірки.
Пунктом 81.1 статті 81 ПК України передбачено, що посадові особи контролюючого органу мають право приступити до проведення документальної виїзної перевірки, фактичної перевірки за наявності підстав для їх проведення, визначених цим Кодексом, та за умови пред`явлення або надіслання у випадках, визначених цим Кодексом, таких документів:
направлення на проведення такої перевірки, в якому зазначаються дата видачі, найменування контролюючого органу, реквізити наказу про проведення відповідної перевірки, найменування та реквізити суб`єкта (прізвище, ім`я, по батькові фізичної особи - платника податку, який перевіряється) або об`єкта, перевірка якого проводиться, мета, вид (документальна планова/позапланова або фактична), підстави, дата початку та тривалість перевірки, посада та прізвище посадової (службової) особи, яка проводитиме перевірку. Направлення на перевірку у такому випадку є дійсним за наявності підпису керівника (його заступника або уповноваженої особи) контролюючого органу, що скріплений печаткою контролюючого органу;
копії наказу про проведення перевірки, в якому зазначаються дата видачі, найменування контролюючого органу, найменування та реквізити суб`єкта (прізвище, ім`я, по батькові фізичної особи - платника податку, який перевіряється) та у разі проведення перевірки в іншому місці - адреса об`єкта, перевірка якого проводиться, мета, вид (документальна планова/позапланова або фактична перевірка), підстави для проведення перевірки, визначені цим Кодексом, дата початку і тривалість перевірки, період діяльності, який буде перевірятися. Наказ про проведення перевірки є дійсним за наявності підпису керівника (його заступника або уповноваженої особи) контролюючого органу та скріплення печаткою контролюючого органу;
службового посвідчення осіб (належним чином оформленого відповідним контролюючим органом документа, що засвідчує посадову (службову) особу), які зазначені в направленні на проведення перевірки.
Правові засади здійснення валютних операцій, валютного регулювання та валютного нагляду, права та обов`язки суб`єктів валютних операцій і уповноважених установ, відповідальність за порушення валютного законодавств визначено Законом України "Про валюту і валютні операції" від 21 червня 2018 року № 2473-VIII.
Відповідно до ч. 1 ст. 3 Закону України "Про валюту і валютні операції" відносини, що виникають у сфері здійснення валютних операцій, валютного регулювання і валютного нагляду, регулюються Конституцією України, цим Законом, іншими законами України, а також нормативно-правовими актами, прийнятими відповідно до цього Закону.
Відповідно до ст. 11 Закону України "Про валюту і валютні операції" органами валютного нагляду відповідно до цього Закону є Національний банк України та центральний орган виконавчої влади, що реалізує державну податкову політику. Органи валютного нагляду в межах своєї компетенції здійснюють нагляд за дотриманням резидентами та нерезидентами валютного законодавства (ч. 4).
Центральний орган виконавчої влади, що реалізує державну податкову політику, здійснює валютний нагляд за дотриманням резидентами (крім уповноважених установ) та нерезидентами вимог валютного законодавства (ч. 6).
Органи валютного нагляду мають право проводити перевірки з питань дотримання вимог валютного законодавства визначеними частинами п`ятою і шостою цієї статті суб`єктами здійснення таких операцій (ч. 9). 
Органи валютного нагляду обмінюються інформацією щодо виявлених порушень валютного законодавства, отриманою ними під час здійснення валютного нагляду, з метою реалізації повноважень у сфері валютного регулювання та нагляду (ч. 12).
Відповідно до ст. 13 Закону України "Про валюту і валютні операції" Національний банк України має право встановлювати граничні строки розрахунків за операціями з експорту та імпорту товарів (ч. 1).
У разі встановлення Національним банком України граничного строку розрахунків за операціями резидентів з експорту товарів грошові кошти підлягають зарахуванню на рахунки резидентів у банках України у строки, зазначені в договорах, але не пізніше строку та в обсязі, встановлених Національним банком України. Строк виплати заборгованості обчислюється з дня митного оформлення продукції, що експортується, а в разі експорту робіт, послуг, прав інтелектуальної власності та (або) інших немайнових прав - з дня оформлення у письмовій формі (у паперовому або електронному вигляді) акта, рахунка (інвойсу) або іншого документа, що засвідчує їх надання (ч. 2).
За окремими операціями з експорту та імпорту товарів граничні строки розрахунків, встановлені Національним банком України, можуть бути подовжені центральним органом виконавчої влади, що забезпечує формування та реалізує державну політику у сфері економічного розвитку, шляхом видачі висновку (ч. 4).
Порушення резидентами строку розрахунків, встановленого згідно із цією статтею, тягне за собою нарахування пені за кожний день прострочення в розмірі 0,3 відсотка суми неодержаних грошових коштів за договором (вартості недопоставленого товару) у національній валюті (у разі здійснення розрахунків за зовнішньоекономічним договором (контрактом) у національній валюті) або в іноземній валюті, перерахованій у національну валюту за курсом Національного банку України, встановленим на день виникнення заборгованості. Загальний розмір нарахованої пені не може перевищувати суми неодержаних грошових коштів за договором (вартості недопоставленого товару) (ч. 5).
Згідно з п. 142 постанови Правління Національного банку України від 24 лютого 2022 року № 18 "Про роботу банківської системи в період запровадження воєнного стану" (зі змінами та доповненнями) (далі по тексту - Постанова № 18) граничні строки розрахунків за операціями з експорту та імпорту товарів становлять 180 календарних днів та застосовуються до операцій, здійснених з 05 квітня 2022 року.
Відповідно до п. 144 Постанови № 18 розрахунки за операціями резидентів з експорту та імпорту товарів здійснюються не пізніше строку, визначеного в пункті 142 цієї постанови, з урахуванням вимог пункту 143 цієї постанови в повному обсязі, з урахуванням вимог пункту 143 цієї постанови стосовно операцій з експорту, імпорту товарів у незначній сумі (уключаючи незавершені розрахунки за операцією). Грошові кошти від нерезидента за операціями резидента з експорту товарів підлягають зарахуванню на рахунок резидента в банку в Україні.
Згідно з п. 7 Інструкції про порядок валютного нагляду банків за дотриманням резидентами граничних строків розрахунків за операціями з експорту та імпорту товарів, затвердженої постановою Правління Національного банку України від 02 січня 2019 року №7 (далі - Інструкція №7), Банк розпочинає відлік установлених Національним банком граничних строків з дати:
1) оформлення МД типу ЕК-10 "Експорт", ЕК-11 "Реекспорт" на продукцію, що експортується (якщо продукція згідно із законодавством України підлягає митному оформленню), або підписання акта або іншого документа, що засвідчує поставку нерезиденту товару відповідно до умов експортного договору (якщо товар згідно із законодавством України не підлягає митному оформленню), - за операціями з експорту товарів;
2) здійснення платежу (списання коштів з рахунку клієнта), а в разі застосування розрахунків у формі документарного акредитива - здійснення банком платежу на користь нерезидента (списання коштів з рахунку банку) - за операціями з імпорту товарів.
Датою здійснення платежу на користь нерезидента - постачальника товару вважається дата здійснення банком платежу на користь нерезидента - постачальника товару, якщо оплата зобов`язань резидента за операцією з імпорту товару здійснюється за рахунок коштів, отриманих від банку на підставі кредитного договору без зарахування цих коштів на поточний рахунок такого резидента в банку.
Згідно з п. 9 Інструкції №7 Банк завершує здійснення валютного нагляду за дотриманням резидентами граничних строків розрахунків у разі експорту товару - після зарахування на поточний рахунок резидента в банку грошових коштів, що надійшли від нерезидента за товар (уключаючи кошти, переказані резидентом із власного рахунку, відкритого за кордоном, якщо розрахунки за експорт товару здійснювалися через рахунок резидента, відкритий за кордоном, та резидентом подано документи іноземного банку, які підтверджують зарахування коштів від нерезидента за товар), або від банку (резидента або нерезидента) за документарним акредитивом, відкритим на користь резидента за операцією з експорту товару, або в порядку, визначеному пунктом 16-2 розділу IV цієї Інструкції;
Відповідно до п. 12 Інструкції №7 зменшення суми грошових коштів, які мають надійти на користь резидента від нерезидента як оплата за експорт товару або вартості товарів, що імпортуються, допускається за умови, якщо протягом виконання зобов`язань за договором:
1) відбувається перегляд ціни товарів у зв`язку з невідповідністю їх кількісних та/або якісних характеристик умовам договору - на суму недопоставлених (недоотриманих) та/або неякісних товарів. Рішення про таку невідповідність приймається Міжнародним комерційним арбітражним судом чи Морською арбітражною комісією при Торгово-промисловій палаті або іншим органом, уповноваженим розглядати спори або засвідчувати таку невідповідність згідно з правилами чи звичаями країни розташування сторони договору або третьої країни відповідно до умов договору;
2) відбувається перегляд ціни товарів унаслідок дій форс-мажорних обставин, що призвели до зміни кількісних та/або якісних характеристик товару, - на суму недопоставлених (недоотриманих) та/або неякісних товарів. Зміна ціни товару має бути підтверджена Торгово-промисловою палатою або іншим уповноваженим органом (експертною організацією) згідно з правилами чи звичаями країни розташування сторони договору або третьої країни відповідно до умов договору;
3) товари знищено, конфісковано, зіпсовано, украдено, загублено - на суму їх вартості (якщо право власності на товар відповідно до умов договору належить резидентові). Наявність таких обставин має бути підтверджена органами, уповноваженими здійснювати таке підтвердження згідно із законодавством країни, на території якої сталися такі події;
4) відбувається повне або часткове повернення резиденту товару, що був поставлений нерезиденту за експортним договором, у зв`язку з повним або частковим невиконанням сторонами взаємних зобов`язань за експортним договором - на суму вартості такого товару, оформленого МД типу ІМ-40 "Імпорт", ІМ-41 "Реімпорт", ІМ-51 "Переробка на митній території", ІМ-75 "Відмова на користь держави", ІМ-76 "Знищення або руйнування" та за наявності відповідної інформації в реєстрі МД;
5) відбувається повернення сплачених імпортером коштів повністю або частково - на суму цих коштів;
6) здійснюється оподаткування виконаних резидентами для нерезидентів робіт (наданих послуг) за межами України - на суму сплачених податків. Здійснення такого оподаткування має бути підтверджено поясненнями (інформацією, документами). Банк для цілей підпункту 6 пункту 12 розділу III цієї Інструкції має право також вимагати в резидента підтвердження податкового органу країни нерезидента щодо сплати відповідної суми податків;
7) відбувається оплата нерезидентом фізичній особі-резиденту, яка перебуває у відрядженні за кордоном з метою виконання зобов`язань за експортним договором резидента - суб`єкта господарської діяльності, коштами в готівковій іноземній валюті експлуатаційних витрат, пов`язаних з обслуговуванням транспортного засобу, який належить резидентові - стороні договору (орендується, фрахтується ним) і використовується за кордоном з метою виконання зобов`язань останнього за цим договором, - на суму використаних коштів. Отримання від нерезидента готівкової іноземної валюти на експлуатаційні витрати, пов`язані з обслуговуванням транспортного засобу резидента за кордоном, та використання цих коштів на зазначені цілі має бути підтверджено відповідними документами;
8) відбувається зміна умов експортного договору, за яким банком здійснюється валютний нагляд, унаслідок чого виконання нерезидентом зобов`язань за експортним договором резидента здійснюється шляхом поставки товару, - на суму зобов`язань, які виконуються шляхом поставки товару. Наявність таких обставин має бути підтверджена копією документа, згідно з яким унесені зміни до відповідного експортного договору.
З матеріалів справи вбачається, що документальна позапланова виїзна перевірка ТОВ "Красногірський олійний завод" позивача призначена наказом Головного управління ДПС у Черкаській області від 28 квітня 2023 року №777-п на підставі абз. 3 п.п. 69.2 п. 69 підрозділу 10 розділу ХХ ПК України у зв`язку із надходженням інформації НБУ про порушення позивачем граничних строків надходження валютної виручки за експортними операціями.
Згідно з наказом Головного управління ДПС у Черкаській області від 28 квітня 2023 року №777-п перевірка призначена з питання дотримання вимог валютного законодавства при здійсненні зовнішньоекономічних операцій по контракту від 25 квітня 2022 року №2504-2022 (за період з 25 квітня 2022 року по 01 травня 2023 року) у зв`язку з отриманням податкової інформації, що свідчить про порушення платником валютного законодавства в частині дотримання граничних строків надходження валютної виручки за експортними операціями.
Як встановлено судом, ТОВ "Красногірський олійний завод" та ALEKSANDER LYSAK Justal Trade (Польща) укладений контракт (договір) від 25 квітня 2022 року №2504-2022 (далі- Контракт) на поставку жмиху соняшникового у кількості 500 тон +/- 10% за ціною 315 USD за одну МТ товару на умовах поставки DAP кордон Україна/Польща в редакції умов INKOTERMS-2010, залізничним транспортом з 25 квітня по 31 травня 2022 року (т. 1 а.с. 46-49). 
На виконання умов контракту від 25 квітня 2022 року №2504-2022 позивач за період з 25 квітня 2022 року по 01 травня 2023 року експортував на адресу ALEKSANDER LYSAK Justal Trade (Польща) макуху соняшникову пресову, урожаю 2021 року на загальну суму 123  971,40 дол. США (еквівалент 3 626 770,91 грн.).
Доповненням №1 від 01 липня 2022 року до контракту №2504-2022 від 25 квітня 2022 року змінено п. 3 контракту та викладеного його в наступній редакції: "вартість товару складає 100 USD за одну МТ товару" (т. 1 а.с. 50). 
Також між позивачем там ALEKSANDER LYSAK Justal Trade (Польща) укладено додаткову угоду №2 від 16 серпня 2022 року до контракту №2504-2022 від 25 квітня 2022 року, якою змінено кількість та ціну на товару, а саме 49,460 тон +/- 10% за ціною 30 USD за одну МТ товару (т. 1 а.с. 51).
Відповідно до акту перевірки від 15 травня 2023 року №4831/23-00-07-08-01/36774750 валютна виручка від ALEKSANDER LYSAK Justal Trade (Польща) надійшла на банківський рахунок позивача на загальну суму 35 893,80 дол. США (еквівалент 1 168 447,62 грн.) без порушення граничних строків розрахунків, встановлених Національним банком України, натомість валютна виручка в розмірі 88 077,60 дол. США станом на 01 травня 2023 року не надійшла.
В обґрунтування апеляційної скарги, відповідач зазначив про те, що порушення строків поставки та погіршенням якості товару, що призвело до зменшено його ціни не передбачені п. 12 Інструкції №7, що свідчить про порушення позивачем граничних строків розрахунків за операціями з експорту товарів, встановлених Національним банком України, по контракту від 25 квітня 2022 року №2504-2022.
Згідно з п. 12 Інструкції №7 зменшення суми грошових коштів, які мають надійти на користь резидента від нерезидента як оплата за експорт товару або вартості товарів, що імпортуються, допускається за умови, якщо протягом виконання зобов`язань за договором:
1) відбувається перегляд ціни товарів у зв`язку з невідповідністю їх кількісних та/або якісних характеристик умовам договору - на суму недопоставлених (недоотриманих) та/або неякісних товарів. Рішення про таку невідповідність приймається Міжнародним комерційним арбітражним судом чи Морською арбітражною комісією при Торгово-промисловій палаті або іншим органом, уповноваженим розглядати спори або засвідчувати таку невідповідність згідно з правилами чи звичаями країни розташування сторони договору або третьої країни відповідно до умов договору;
2) відбувається перегляд ціни товарів унаслідок дій форс-мажорних обставин, що призвели до зміни кількісних та/або якісних характеристик товару, - на суму недопоставлених (недоотриманих) та/або неякісних товарів. Зміна ціни товару має бути підтверджена Торгово-промисловою палатою або іншим уповноваженим органом (експертною організацією) згідно з правилами чи звичаями країни розташування сторони договору або третьої країни відповідно до умов договору;
3) товари знищено, конфісковано, зіпсовано, украдено, загублено - на суму їх вартості (якщо право власності на товар відповідно до умов договору належить резидентові). Наявність таких обставин має бути підтверджена органами, уповноваженими здійснювати таке підтвердження згідно із законодавством країни, на території якої сталися такі події;
4) відбувається повне або часткове повернення резиденту товару, що був поставлений нерезиденту за експортним договором, у зв`язку з повним або частковим невиконанням сторонами взаємних зобов`язань за експортним договором - на суму вартості такого товару, оформленого МД типу ІМ-40 "Імпорт", ІМ-41 "Реімпорт", ІМ-51 "Переробка на митній території", ІМ-75 "Відмова на користь держави", ІМ-76 "Знищення або руйнування" та за наявності відповідної інформації в реєстрі МД.
Судом встановлено, що товар за МД від 10 травня 2022 року № UA902020/2022/203365, вагони 95760203, 95792537, 95667127, 95757225 перетнув митний кордон 01 липня 2022 року, товар за МД від 26 травня 2022 року № UA902020/2022/204016 перетнув митний кордон: вагон 95526455 - 25 липня 2022 року, вагони 59598847, 95492401 - 31 липня 2022 року, вагон 95347373 - 15 серпня 2022 року. 
Відповідно до листа АТ "Українська залізниця" від 18 травня 2023 року №ЦУР-11/44 вищезазначені вагони були відправлені зі станції Золотоноша 18 травня 2022 року та 26 травня 2022 року, здані по стику Ізов-Грубешів 01 липня 2022 року, 22 липня 2022 року, 25 липня 2022 року, 31 липня 2022 року, 13 серпня 2022 року. У зв`язку з введенням воєнного стану в Україні на залізничному транспорті виникла складна  експлуатаційна ситуація. Через незадовільний прийом вантажу з боку ООО "ПКП ЛХС "Металургійна ширококолійна дорога" виникло значне накопичення вантажу через стик Ізов. Здача вантажу по стику Ізов -Грубешів здійснюється відповідно до оперативного плану передачі вантажів та поїздів на добу за погодженням ТОВ ПКП ЛХС. Критерії, які застосовуються для відбору поїздів та вантажів для перетину кордону, визначаються залізничними адміністраціями інозалізниць та перевізниками країн ЄС в рамках узгодженої пропускної спроможності (т. 1 а.с. 67-68).
Отже, як вірно встановлено судом першої інстанції, що товар згідно з контрактом від 25 квітня 2022 року №2504-2022 не був поставлений ALEKSANDER LYSAK Justal Trade (Польща) у строк до 31 травня 2022 року у зв`язку із складною експлуатаційною ситуацією на залізничному транспорті, обумовленою дією воєнного стану в Україні та не залежали від позивача, водночас зазначені обставини слугували підставою для зменшення ціни товару.
Також судом першої інстанції встановлено, що ALEKSANDER LYSAK Justal Trade (Польща) листом вих. 58 від 16 серпня 2022 року повідомив позивача про те, що у вагоні 95347373, який перетнув кордон 15 серпня 2022 року виявила задимленість. Для запобігання пожежі жмих був вивантажений на безпечну пощадку та при контакті з повітрям продовжував самозайматися. У зв`язку з цим позивач був повідомлений про те, що товар підлягає утилізації і не може бути оплачений (т. 1 а.с. 70). 
Крім того, позивачу направлена претензія вих №58 від 16 серпня 2022 року, у якій зазначено про те, що товар, відправлений у вагоні 95347373 був задимлений та продовжував самозайматися, а тому підлягає утилізації і не може бути оплачений, або оплачений частково (т. 1 а.с. 71-73).
Згідно з поясненнями свідка ОСОБА_2 , допитаного судом першої інстанції, останній зазначив про те, що як комерційний директор позивача вів переговори з ALEKSANDER LYSAK Justal Trade (Польща) щодо поставленого з простроченням та задимленого товару, покупець відмовлявся від його приймання, оскільки позивач ніс збитки внаслідок повернення товару, була досягнута домовленість по зменшенню ціни.
Зазначені обставини, щодо часткової втрати товару також підтверджуються актом від 30 серпня 2022 року №2504-2022/3 складеним ТОВ "Красногірський олійний завод" та ALEKSANDER LYSAK Justal Trade (Польща) з додатками, а саме підтвердженням повітового відділу Державної пожежної служби у м. Грубешів Люблінського воєводства передачі території, об`єкта або майна, охопленого рятувальною дією у м. Грубешів 16 серпня 2022 року об 11.20 год. та фотознімками.
Отже враховуючи встановлені обставини, колегія суддів погоджується з доводами апелянта про те, що зменшення ціни товару відбулось з підстав, які не передбачені п. 12 Інструкції №7, а отже у банку були відсутні підстави для зняття зовнішньоекономічних операцій за контрактом від 25 квітня 2022 року №2504-2022 з валютного контролю, водночас матеріалами справи підтверджується наявність об`єктивних обставин що слугували підставою для зменшення ціни товару, що було відображено сторонами в додатку до контракту від 01 липня 2022 року №1 та додатковій угоді від 16 серпня 2022 року №2.
Загальні принципи підприємницької діяльності, сформульовані у ст. 44 ГК України, відповідно до якої підприємництво здійснюється на основі: вільного вибору підприємцем видів підприємницької діяльності; самостійного формування підприємцем програми діяльності, вибору постачальників і споживачів продукції, що виробляється, залучення матеріально-технічних, фінансових та інших видів ресурсів, використання яких не обмежено законом, встановлення цін на продукцію та послуги відповідно до закону; вільного найму підприємцем працівників; комерційного розрахунку та власного комерційного ризику; вільного розпорядження прибутком, що залишається у підприємця після сплати податків, зборів та інших платежів, передбачених законом; самостійного здійснення підприємцем зовнішньоекономічної діяльності, використання підприємцем належної йому частки валютної виручки на свій розсуд.
Правове регулювання зовнішньоекономічної діяльності, а також обмеження щодо її здійснення встановлені Законом України "Про зовнішньоекономічну діяльність" від 16 квітня 1991 року №959-ХІІ, згідно з яким суб`єкти господарської діяльності України та іноземні суб`єкти господарської діяльності при здійсненні зовнішньоекономічної діяльності керуються, зокрема, принципом свободи зовнішньоекономічного підприємництва, що полягає у:
- праві суб`єктів зовнішньоекономічної діяльності добровільно вступати у зовнішньоекономічні зв`язки;
- праві суб`єктів зовнішньоекономічної діяльності здійснювати її в будь-яких формах, які прямо не заборонені чинними законами України;
- обов`язку додержувати при здійсненні зовнішньоекономічної діяльності порядку, встановленого законами України.
Одним з таких обов`язків є зокрема обов`язок щодо дотримання передбачених ст. 13 Закону України "Про валюту і валютні операції" строків розрахунків при експорті товарів/послуг, встановлених Національним банком України.
Відповідальність за порушення наведеної вище вимоги передбачена ч. 4 ст. 13 Закону України "Про валюту і валютні операції".
Отже, Закону України "Про валюту і валютні операції" встановлює відповідальність за порушення строків розрахунку в іноземній валюті (надходження виручки) за наслідками виконання зовнішньоекономічних контрактів, і єдиною підставою до звільнення від такої відповідальності визнає наявність висновку центрального органу виконавчої влади, що реалізує державну політику у сфері економічного розвитку.
Водночас, надходження валютної виручки на рахунок можливе лише за дійсним зобов`язанням.
Відповідно до ст. ст. 627, 628 ЦК України сторони вільні у виборі виду договору та його умов, а згідно зі статтею 629 цього Кодексу укладений договір є обов`язковим для виконання сторонами.
Згідно з ст. 632 ЦК України ціна в договорі встановлюється за домовленістю сторін. Зміна ціни після укладення договору допускається лише у випадках і на умовах, встановлених договором або законом. Зміна ціни в договорі після його виконання не допускається.
Згідно з ст. 651 ЦК України зміна або розірвання договору допускається лише за згодою сторін, якщо інше не встановлено договором або законом. 
Договір може бути змінено або розірвано за рішенням суду на вимогу однієї із сторін у разі істотного порушення договору другою стороною та в інших випадках, встановлених договором або законом.
Істотним є таке порушення стороною договору, коли внаслідок завданої цим шкоди друга сторона значною мірою позбавляється того, на що вона розраховувала при укладенні договору.
Частина 1 ст. 652 ЦК передбачає, що у разі істотної зміни обставин, якими сторони керувалися при укладенні договору, договір може бути змінений або розірваний за згодою сторін, якщо інше не встановлено договором або не випливає із суті зобов`язання. Зміна обставин є істотною, якщо вони змінилися настільки, що, якби сторони могли це передбачити, вони не уклали б договір або уклали б його на інших умовах.
Згідно з ч.ч. 1, 3 ст. 653 ЦК України у разі зміни договору зобов`язання сторін змінюються відповідно до змінених умов щодо предмета, місця, строків виконання тощо. 
У разі зміни або розірвання договору зобов`язання змінюється або припиняється з моменту досягнення домовленості про зміну або розірвання договору, якщо інше не встановлено договором чи не обумовлено характером його зміни.
Таким чином, законодавчо передбачено можливість зміну умов договору, в тому числі і щодо ціни товару.
Отже при виконанні позивачем контракту від 25 квітня 2022 року №2504-2022 відбулись істотні зміни обставин щодо виконання поставки у визначений строк, тобто до 31 травня 2022 року, внаслідок прострочення у залізничному перевезенні внаслідок дії в Україні воєнного стану, тобто форс-мажорних обставин, зміна ціни товару відбулась за згодою сторін на законних підставах, тому валютна виручка в розмірі 88 077,60 дол. США за експортовані товари від ALEKSANDER LYSAK Justal Trade (Польща) позивачу не повинна була надійти.
Також суд апеляційної інстанції звертає увагу, що згідно з актом звірки взаємних розрахунків між ТОВ "Красногірський олійний завод" та ALEKSANDER LYSAK Justal Trade (Польща) за період з 01 квітня 2022 року по 29 грудня 2022 року, станом на 29 грудня 2022 року заборгованість відсутня (т. 1 а.с. 80). Зазначений акт надавався позивачем разом з поясненнями на запит Головного управління ДПС у Черкаській області від 12 січня 2023 року №453/6/23-00-07-08-07 та відображений в акті перевірки.
Стосовно посилання представник позивача на правові висновки Верховного Суду у постанові від 15 лютого 2024 року у справі № 420/1538/23 відповідно до яких пеня, нарахована за порушення резидентами строку розрахунків в іноземній валюті, з 01 січня 2021 року (дата набрання чинності Законом України "Про внесення змін до ПК України щодо вдосконалення адміністрування податків, усунення технічних та логічних неузгодженостей у податковому законодавстві" від 16 січня 2020 року № 466-IX) є одним із різновидів пені в розумінні приписів пп. 14.1.162 п. 14.1 ст. 14 ПК України, та, відповідно, на неї розповсюджується дія положень абзацу одинадцятого п. 52-1 підрозділу 10 розділу XX "Перехідні положення" ПК України, який передбачає, що протягом періоду з 1 березня 2020 року по останній календарний день місяця (включно), в якому завершується дія карантину, встановленого Кабінетом Міністрів України на всій території України з метою запобігання поширенню на території України коронавірусної хвороби (COVID-19), платникам податків не нараховується пеня, а нарахована, але не сплачена за цей період пеня підлягає списанню, колегія суддів звертає увагу, що зазначені правові висновки сформовані Верховним Судом після прийняття рішення в даній адміністративній справі, а зазначені норми та не були підставами позову.
Разом з тим, суд апеляційної інстанції погоджується з доводами апелянта про відсутність в матеріалах справи документів які дають підстави для перегляду ціни товарів у зв`язку з невідповідністю їх кількісних та якісних характеристик підтверджених Міжнародним комерційним арбітражним судом, Торгово-промисловою палатою або іншим уповноваженим органом, які мають право засвідчувати таку невідповідність згідно із правилами чи звичаями Польщі, водночас надані позивачем докази та встановлені судом обставини в сукупності, підтверджують висновки суду першої інстанції щодо наявності підстав для скасування податкового повідомлення-рішення Головного управління ДПС у Черкаській області від 02 червня 2023 року №4956/23-00-07-08-01.
Крім іншого, суд апеляційної інстанції вважає за необхідне зазначити, що згідно п. 41 висновку № 11 (2008) Консультативної ради європейських суддів до уваги Комітету Міністрів Ради Європи щодо якості судових рішень обов`язок суддів наводити підстави для своїх рішень не означає необхідності відповідати на кожен аргумент захисту на підтримку кожної підстави захисту. Обсяг цього обов`язку може змінюватися залежно від характеру рішення. Згідно з практикою Європейського суду з прав людини очікуваний обсяг обґрунтування залежить від різних доводів, що їх може наводити кожна зі сторін, а також від різних правових положень, звичаїв та доктринальних принципів, а крім того, ще й від різних практик підготовки та представлення рішень у різних країнах. З тим, щоб дотриматися принципу справедливого суду, обґрунтування рішення повинно засвідчити, що суддя справді дослідив усі основні питання, винесені на його розгляд.
Відповідно до п. 1 ч. 1 ст. 315 КАС України за наслідками розгляду апеляційної скарги на судове рішення суду першої інстанції суд апеляційної інстанції має право залишити апеляційну скаргу без задоволення, а судове рішення - без змін.
Приписи ст. 316 КАС України визначають, що суд апеляційної інстанції залишає апеляційну скаргу без задоволення, а рішення або ухвалу суду - без змін, якщо визнає, що суд першої інстанції правильно встановив обставини справи та ухвалив судове рішення з додержанням норм матеріального і процесуального права.
Оскільки судове рішення ухвалене судом першої інстанції з додержанням норм матеріального і процесуального права, на підставі правильно встановлених обставин справи, а доводи апеляційної скарги висновків суду не спростовують, то суд апеляційної інстанції залишає апеляційну скаргу без задоволення, а оскаржуване судове рішення - без змін.
Керуючись ст. ст. 242-244, 250, 308, 310, 315, 316, 321, 322, 325 КАС України, колегія суддів, - 
ПОСТАНОВИЛА:
Апеляційну скаргу Головного управління ДПС у Черкаській області залишити без задоволення, а рішення Черкаського окружного адміністративного суду від 15 січня 2024 року - без змін.

Постанова набирає законної сили з дати її прийняття.
Касаційна скарга на рішення суду апеляційної інстанції подається безпосередньо до Верховного Суду у порядку та строки, визначені ст.ст. 328-331 КАС України.

Головуючий суддя                                                                                Н.М. Єгорова
Судді                                                                                                      Є.О. Сорочко
                                                                                                              Є.В. Чаку
Повний текст постанови складено "28" червня 2024 року.