ПОСТАНОВА
ІМЕНЕМ УКРАЇНИ

13 серпня 2024 р. 	Справа № 440/4905/23	
Другий апеляційний адміністративний суд у складі колегії:
Головуючого судді: Любчич Л.В.,
Суддів: Присяжнюк О.В. ,  Спаскіна О.А. ,

розглянувши в порядку письмового провадження у приміщенні Другого апеляційного адміністративного суду адміністративну справу за апеляційною скаргою Головного управління ДПС у Полтавській області на рішення Полтавського окружного адміністративного суду від 28.06.2023, головуючий суддя І інстанції: Є.Б. Супрун, вул. Пушкарівська, 9/26, м. Полтава,  36039, по справі №440/4905/23
за позовом    Товариства з обмеженою відповідальністю "Автокомплекс Кременчук"  
до  Головного управління ДПС у Полтавській області ,   Державної податкової служби України       
про визнання протиправним та скасування рішення, зобов`язання вчинити певні дії,

ВСТАНОВИВ:

Товариство з обмеженою відповідальністю "Автокомплекс Кременчук" (надалі по тексту - позивач, ТОВ "Автокомплекс Кременчук") звернулося до Полтавського окружного адміністративного суду з позовом до Головного управління ДПС у Полтавській області (надалі - відповідач1, ГУ ДПС у Полтавській області, апелянт, податковий орган, контролюючий орган), Державної податкової служби України (надалі також - ДПС України, відповідач2) у  якому просив:
- визнати протиправними та скасувати рішення комісії ГУ ДПС у Полтавській області з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних (надалі - ЄРПН) від 09.02.2023 №8239763/44272607, від 13.02.2023 №8251333/44272607, від 02.03.2023 №8364816/44272607, від 02.03.2023 №8364817/44272607, від 09.03.2023 №8396869/44272607, від 02.03.2023 №8364818/44272607, від 09.03.2023 №8396870/44272607;
- зобов`язати ДПС зареєструвати в ЄРПН датою подання на реєстрацію податкові накладні ТОВ "Автокомплекс Кременчук" від 23.02.2022 №15, від 09.03.2022 №1, від 25.04.2022 №6, №11, №19, №20 та №22.
Рішенням Полтавського окружного адміністративного суду від 28 червня 2023 року адміністративний позов ТОВ "Автокомплекс Кременчук" задоволено.
Визнано протиправними та скасовано рішення Комісії ГУ ДПС у Полтавській області з питань зупинення реєстрації податкової накладної / розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних від 09.02.2023 №8239763/44272607, від 13.02.2023 №8251333/44272607, від 02.03.2023 №8364816/44272607, від 02.03.2023 №8364817/44272607, від 09.03.2023 №8396869/44272607, від 02.03.2023 №8364818/44272607, від 09.03.2023 №8396870/44272607.
Зобов`язано ДПС України зареєструвати в Єдиному реєстрі податкових накладних податкові накладні №15 від 23.02.2022, №1 від 09.03.2022, №6 від 25.04.2022, №11 від 25.04.2022, №19 від 25.04.2022, №20 від 25.04.2022, №22 від 25.04.2022, днем подання їх на реєстрацію ТОВ "Автокомплекс Кременчук".
Стягнуто за рахунок бюджетних асигнувань ГУ ДПС у Полтавській області на користь ТОВ "Автокомплекс Кременчук" судові витрати, що пов`язані зі сплатою судового збору, у розмірі 18788,00 грн та обґрунтовану частину витрат, понесених на оплату професійної правничої допомоги, у сумі 1000,00 грн.
Повернуто ТОВ "Автокомплекс Кременчук" за рахунок коштів Державного бюджету України частину судового збору у сумі 1080,00 грн, як надміру сплачений відповідно до платіжної інструкції №500 від 13.04.2023.
Не погодившись з рішенням суду першої інстанції рішення ГУ ДПС у Полтавській області подало апеляційну скаргу, в якій посилаючись на порушення судом першої інстанції норм матеріального та процесуального права, неповне з`ясування фактичних обставин справи, просило скасувати оскаржуване судове рішення та ухвалити постанову, якою відмовити у задоволенні позовних вимог в повному обсязі.
В обґрунтування вимог апеляційної скарги апелянт стверджує, що в ході опрацювання копій первинних документів, поданих ТОВ «АВТОКОМПЛЕКС КРЕМЕНЧУК» до податкових накладних:
- від 23.02.2022 № 15 складеної з контрагентом ПАТ «ПОЛТАВСЬКИИ ГІРНИЧОЗБАГАЧУВАЛЬНИЙ КОМБІНАТ» щодо надання послуг з поточного ремонту та технічне обслуговування ТЗ «SCANIA» (держ.номер НОМЕР_1 ), встановлено, що до повідомлення платником надано Акт здачі-приймання виконаних робіт (надання послуг) від 23.02.2022 № 245 який не в повному обсязі відображає надані послуги, що не дає можливості ідентифікувати суму наданих послуг та підписи виконавця та замовника;
- від 09.03.2022 № 1 складеної з контрагентом ТОВ «Єристівський гірничо-збагачувальний комбінат» щодо надання послуг з поточного ремонту та технічного обслуговування ТЗ «VOLKSWAGEN Trasporter» (держ. номер НОМЕР_2 ) встановлено, що до повідомлення платником надано Додаток № 1 до Договору від 27.07.2022 № 317/50139 про надання послуг технічного обслуговування та виконання ремонту транспортних засобів, в якому вищезазначений автомобіль відсутній в переліку транспортних засобів, що підлягають технічному обслуговуванню;
- від 25.04.2022 № 6 на загальну суму 119667,0 грн (у т.ч. ПДВ 19944,5 грн.), при розгляді наданих до повідомлення документів встановлено, що платником надано акт здачі-приймання виконаних робіт (наданих послуг) № б/н від 25.04.2022 на загальну суму 119667,0 грн (у т.ч. ПДВ 19944,5 грн), в якому окремими розділами зазначено перелік виконаних робіт (послуг) та товарно-матеріальні цінності. Але в податковій накладній платником не відображено номенклатуру товарів які були використані для ремонту, чим порушено пп. е) п. 201.1 ст. 201 Податкового кодексу України у податковій накладній зазначаються в окремих рядках такі обов`язкові реквізити, як опис (номенклатура) товарів/послуг та їх кількість, обсяг;
- від 25.04.2022 № 11 на загальну суму 10884,0 грн (у т.ч. ПДВ 1814,0 грн), при розгляді наданих до повідомлення документів встановлено, що платником надано акт здачі-приймання виконаних робіт (наданих послуг) № б/н від 25.04.2022 на загальну суму 10884,0 грн (у т.ч. ПДВ 1814,0 грн.), в якому окремими розділами зазначено перелік виконаних робіт (послуг) та товарно-матеріальні цінності. Але в податковій накладній платником не відображено номенклатуру товарів які були використані для ремонту, чим порушено пп. е) п. 201.1 ст. 201 Податкового кодексу України у податковій накладній зазначаються в окремих рядках такі обов`язкові реквізити, як опис (номенклатура) товарів/послуг та їх кількість, обсяг;
- від 25.04.2022 № 20 на загальну суму 19917,0 грн (у т.ч. ПДВ 3319,5 грн.), при розгляді наданих до повідомлення документів встановлено, що платником надано акт здачі-приймання виконаних робіт (наданих послуг) № б/н від 25.04.2022 на загальну суму 19917,0 грн (у т.ч. ПДВ 3319,5 грн), в якому окремими розділами зазначено перелік виконаних робіт (послуг) та товарно-матеріальні цінності. Але в податковій накладній платником не відображено номенклатуру товарів які були використані для ремонту, чим порушено пп. е) п. 201.1 ст. 201 Податкового кодексу України у податковій накладній зазначаються в окремих рядках такі обов`язкові реквізити, як опис (номенклатура) товарів/послуг та їх кількість, обсяг; 
- від 25.04.2022 № 19, від 25.04.2022 № 22 виписаних на ПАТ «Полтавський гірничозбагачувальний комбінат», щодо поточного ремонту та технічного обслуговування транспортних засобів, встановлено, що платником надано акти здачі-приймання виконаних робіт (наданих послуг) в яких окремими розділами зазначено перелік виконаних робіт (послуг) та товарно-матеріальні цінності, але в податкових накладних платником не відображено номенклатуру товарів які були використані для ремонту, чим порушено пп. е) п. 201.1 ст. 201 Податкового кодексу України у податковій накладній зазначаються в окремих рядках такі обов`язкові реквізити, як опис (номенклатура) товарів/послуг та їх кількість, обсяг. Вважає, що суд першої інстанції, зобов`язавши ДПС України зареєструвати податкові накладні втрутився у дискреційні повноваження податкового органу.
Позивач не погодився з доводами апеляційної скарги та подав відзив на неї, у якому просив рішення суду першої інстанції залишити без змін, а скаргу – без задоволення. Вказав на необґрунтованість та безпідставність доводів податкового органу. 
Згідно з положеннями ч. 3 ст. 308 Кодексу адміністративного судочинства України (надалі - КАС України), суд апеляційної інстанції досліджує докази, що стосуються фактів, на які учасники справи посилаються в апеляційній скарзі та (або) відзиві на неї.
Відповідно до п. 3 ч. 1 ст. 311 КАС України справа розглянута в порядку письмового провадження за наявними у справі матеріалами.
Колегія суддів, вислухавши суддю-доповідача, перевіривши законність і обґрунтованість рішення суду першої інстанції в межах доводів та вимог апеляційної скарги, дослідивши докази, що стосуються фактів, на які сторони посилаються в апеляційній скарзі та відзиві на неї, дійшла висновку, що апеляційна скарга не підлягає задоволенню з таких підстав.
Судовим розглядом встановлено обставини, які не оспорено сторонами.
З виписки з Єдиного державного реєстру юридичних осіб, фізичних осіб - підприємців та громадських формувань суд встановив, що юридичну особу позивача включено до Реєстру 30.03.2021, про що вчинено запис №1009957770001000283. Зареєстрованими видами економічної діяльності позивача за КВЕД є: 45.20 Технічне обслуговування та ремонт автотранспортних засобів (основний); 45.31 Оптова торгівля деталями та приладдям для автотранспортних засобів; 45.32 Роздрібна торгівля деталями та приладдям для автотранспортних засобів; 49.41 Вантажний автомобільний транспорт; 68.20 Надання в оренду й експлуатацію власного чи орендованого нерухомого майна (т. 1 а.с. 24-25). Позивач має статус платника ПДВ.
В межах основного виду діяльності ТОВ "Автокомплекс Кременчук", як виконавець, перебував у договірних відносинах із замовником, ПАТ "Полтавський ГЗК" (код ЄДРПОУ 00191282), що випливають з договору про надання послуг з технічного обслуговування та ремонту транспортних засобів №1646 від 14.07.2021 (т. 1 а.с. 118-123). Предметом цього договору є надання послуги з технічного обслуговування та ремонту транспортних засобів, перелік яких вказано у додатку №1 до договору із встановленням запчастин і використанням супутніх товарів, необхідних для надання зазначених послуг (п. 1.1.). Орієнтовна сума договору - 7030766,00 грн, в тому числі ПДВ - 1171794,33 грн (п. 3.9.). Додатками до вищезгаданого договору погоджено перелік транспортних засобів (додаток №1, т. 3 а.с. 59); перелік робіт та строк виконання (додаток №2, т. 3 а.с. 60); форму акта здачі-приймання виконаних робіт (надання послуг) (додаток №3, т. 3 а.с. 61). 27.01.2022 між сторонами Договору укладено Додаткову угоду №1, якою продовжено строк його дії до 30.04.2022 (т. 3 а.с. 61).
За наслідками виконання робіт за Договором № 1646 від 14.07.2021 сторонами складено: акт здачі-прийняття виконаних робіт (надання послуг) № 245 від 23.02.2022 (т. 1 а.с. 126-127), рахунок-фактуру № 245 від 23.02.2022 (т. 1 а.с. 124-125); акт здачі-прийняття виконаних робіт (надання послуг) № 287 від 25.04.2022 (т. 1 а.с. 129-131), рахунок-фактуру № 287 від 25.04.2022 (т. 1 а.с. 132-133); акт здачі-прийняття виконаних робіт (надання послуг) №292 від 25.04.2022 (т. 1 а.с. 135), рахунок-фактуру № 292 від 25.04.2022 (т. 1 а.с. 136); акт здачі - прийняття виконаних робіт (надання послуг) № 300 від 25.04.2022 (т. 1 а.с. 138), рахунок-фактуру № 300 від 25.04.2022 (т. 1 а.с. 139); акт здачі-прийняття виконаних робіт (надання послуг) № 301 від 25.04.2022 (т. 1 а.с. 141-142), рахунок-фактуру № 301 від 25.04.2022 (т. 1 а.с. 143); акт здачі-прийняття виконаних робіт (надання послуг) № 303 від 25.04.2022 (т. 1 а.с. 145-146), рахунок-фактуру № 303 від 25.04.2022 (т. 1 а.с. 147).
ПАТ "Полтавський ГЗК" у повному обсязі виконав власні грошові зобов`язання за договором № 1646 від 14.07.2021 та сплатив вартість робіт/послуг, у тому числі ПДВ, що підтверджується платіжними дорученнями: № 16401 від 05.05.2022 на суму 19 917,00 грн, з них ПДВ - 3319,50 грн; №16405 від 05.05.2022 на суму 18294,00 грн, з них ПДВ - 3049,00 грн; №11056 від 29.03.2022 - 82362,00 грн, з них ПДВ - 13727,00 грн; №21856 від 09.06.2022 на суму 119667,00 грн, з них ПДВ - 19944,50 грн; №17719 від 12.05.2022 на суму 10884,00 грн, з них ПДВ - 2814,00 грн; №16396 від 05.05.2022 на суму 21075,00 грн, з них ПДВ - 3512,50 грн (т. 1 а.с. 128, 134, 137, 140, 144, 148).
Позивач за першою подією, відповідно до п. 201.10 ст. 201 ПК України (за фактом виконання робіт/послуг за замовленням ПАТ "Полтавський ГЗК"), склав та направив на реєстрацію податкові накладні: №15 від 23.02.2022 на суму 82362,00 грн, ПДВ - 13727,00 грн (т. 3 а.с. 21); № 6 від 25.04.2022 на суму 119667,00 грн, ПДВ - 19944,50 грн (т. 3 а.с. 34); №11 від 25.04.2022 на суму 10 884,00 грн, ПДВ - 1814,00 грн (т. 3 а.с. 39); №20 від 25.04.2022 на суму 19 9176,00 грн, ПДВ - 3319,50 грн (т. 3 а.с. 43); №19 від 25.04.2022 на суму 21075,00 грн, ПДВ - 3512,50 грн (т. 3 а.с. 49); №22 від 25.04.2022 на суму 18294,00 грн, ПДВ - 3049,00 грн (т. 3 а.с. 53).
Проте замість повідомлення про реєстрацію цих накладних позивач отримав 6 однотипних квитанцій, у яких зазначено: "Документ прийнято. Реєстрація зупинена". Відповідно до пункту 201.16 статті 201 Податкового кодексу України реєстрація податкових накладних №15 від 23.02.2022, № 6 від 25.04.2022, №11 від 25.04.2022, №20 від 25.04.2022, №19 від 25.04.2022, №22 від 25.04.2022 в Єдиному реєстрі податкових накладних зупинена. Коди УКТЗЕД/ДКПП товару/послуг 45.20, відсутні в таблиці даних платника податку на додану вартість, як товари/послуги, що на постійній основі постачаються (виготовляються), та їх обсяг постачання дорівнює або перевищує величину залишку обсягу придбання такого товару/послуги та обсягу його постачання, що відповідає п. 1 Критеріїв ризиковості здійснення операцій. Пропонуємо надати пояснення та копії документів щодо підтвердження інформації, зазначеної в ПН/РК для розгляду питання прийняття рішення про реєстрацію/відмову в реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних (т. 1 а.с. 30, 36, 39, 42, 45, 48).
Реагуючи на це, позивач надавав повідомлення від 28.02.2023 №26, №25, №24, від 07.03.2023 №36, від 07.02.2023 №6, від 07.03.2023 №35 про подання пояснень та копій документів щодо податкових накладних/розрахунків коригування, реєстрацію яких зупинено (т. 3 а.с. 62-67), та підтверджуючі документи, що не заперечується представником відповідачів у відзиві на позов.
Однак Комісією, яка приймає рішення про реєстрацію податкової накладної / розрахунку коригування в ЄРПН або відмову в такій реєстрації, були прийняті рішення:
- від 09.02.2023 №8239763/44272607 про відмову в реєстрації податкової накладної №15 від 23.02.2022 в ЄРПН з огляду на факт ненадання платником податків копій документів. Додаткова інформація: до повідомлення платником надано акт здачі-приймання виконаних робіт (надання послуг) від 23.02.2022 №245 не в повному обсязі, що не дає можливості ідентифікувати суму наданих послуг та підписи виконавця та замовника (т. 3 а.с. 23);
- від 02.03.2023 №8364816/44272607 про відмову в реєстрації податкової накладної №6 від 25.04.2022 в ЄРПН з огляду на факт надання платником податків копій документів, складених із порушенням законодавства. Додаткова інформація: надано акт здачі-приймання виконаних робіт (наданих послуг) №б/н від 25.04.2022 на загальну суму 119 667,00 грн (у т.ч. ПДВ 19944,50 грн), в якому окремими розділами зазначено перелік виконаних робіт (послуг) та товарно-матеріальні цінності. Але в податковій накладні платником не відображено номенклатуру товарів які використані для ремонту, чим порушено пп. "е" п. 201.1 ст. 201 Податкового кодексу України (т. 3 а.с. 36);
- від 02.03.2023 №8364817/44272607 про відмову в реєстрації податкової накладної №11 від 25.04.2022 в ЄРПН з огляду на факт надання платником податків копій документів, складених із порушенням законодавства. Додаткова інформація: надано акт здачі-приймання виконаних робіт (наданих послуг) №б/н від 25.04.2022 на загальну суму 10884,0 грн (у т.ч. ПДВ 1814,0 грн), в якому окремими розділами зазначено перелік виконаних робіт (послуг) та товарно-матеріальні цінності. Але в податковій накладній платником не відображено номенклатуру товарів, які використані для ремонту, чим порушено пп. е) п. 201.1 ст. 201 Податкового кодексу України (т. 3 а.с. 41);
- від 02.03.2023 №8364818/44272607 про відмову в реєстрації податкової накладної №20 від 25.04.2022 в ЄРПН з огляду на факт надання платником податків копій документів, складених із порушенням законодавства. Додаткова інформація: надано акт здачі-приймання виконаних робіт (наданих послуг) №б/н від 25.04.2022 на загальну суму 19917,0 грн (у т.ч. ПДВ 3319,5 грн), в якому окремими розділами зазначено перелік виконаних робіт (послуг) та товарно-матеріальні цінності. Але в податковій накладні платником не відображено номенклатуру товарів які використані для ремонту, чим порушено пп. е) п. 201.1 ст. 201 Податкового кодексу України (т. 3 а.с. 45);
- від 09.03.2023 №8396869/44272607 про відмову в реєстрації податкової накладної №19 від 25.04.2022 в ЄРПН з огляду на факт надання платником податків копій документів, складених із порушенням законодавства. Додаткова інформація: надано акти здачі-приймання виконаних робіт (наданих послуг), в яких окремими розділами зазначено перелік виконаних робіт (послуг) та товарно-матеріальні цінності, але в податковій накладні платником не відображено номенклатуру товарів, які були використані для ремонту, чим порушено пп. е) п. 201.1 ст. 201 Податкового кодексу України у податковій накладній зазначаються в окремих рядках такі обов`язкові реквізити, як опис (номенклатура) товарів/послуг та їх кількість, обсяг (т. 3 а.с. 50);
- від 09.03.2023 №8396870/44272607 про відмову в реєстрації податкової накладної №22 від 25.04.2022 в ЄРПН з огляду на факт надання платником податків копій документів, складених із порушенням законодавства. Додаткова інформація: надано акти здачі-приймання виконаних робіт (наданих послуг), в яких окремими розділами зазначено перелік виконаних робіт (послуг) та товарно-матеріальні цінності, але в податковій накладні платником не відображено номенклатуру товарів, які були використані для ремонту, чим порушено пп. е) п. 201.1 ст. 201 Податкового кодексу України (далі - ПК України) у податковій накладній зазначаються в окремих рядках такі обов`язкові реквізити, як опис (номенклатура) товарів/послуг та їх кількість, обсяг (т. 3 а.с. 56).
Також, ТОВ "Автокомплекс Кременчук", як виконавець перебував у договірних відносинах із замовником - ТОВ "Єристівський ГЗК" (код ЄДРПОУ 35713283), що випливають з договору про надання послуг з технічного обслуговування та ремонту транспортних засобів №317/50139 від 27.07.2021 (т. 1 а.с. 149-158), предметом якого є надання послуги з технічного обслуговування та ремонту транспортних засобів, перелік яких вказано у додатку №1 до договору із встановленням запчастин і використанням супутніх товарів, необхідних для надання зазначених послуг. Загальна орієнтовна сума договору складала 1250000,00 грн, у тому числі ПДВ - 208 333,33 грн (п.4.1.). Додатками до вищезгаданого договору сторонами погоджено: перелік транспортних засобів (додаток зі змінами від 27.07.2021); перелік робіт та строк виконання (додаток №2); форму акту здачі-приймання виконаних робіт (надання послуг) (додаток 3); перелік послуг, робіт та трудовитрат (додаток №4) (т. 1 а.с. 159-170, 182-184).
Додатковою угодою №1 від 22.11.2021 до договору про надання послуг з технічного обслуговування та ремонту транспортних засобів №317/50139 від 27.07.2021 змінено п. 4.1., за яким збільшено загальну вартість робіт до 3 950 000,00грн, у т.ч. ПДВ - 658333,33 грн (т. 1 а.с. 179).
Додатковою угодою №2 від 24.03.2022 до договору про надання послуг з технічного обслуговування та ремонту транспортних засобів №317/50139 від 27.07.2021 змінено п. 4.І., за яким збільшено загальну вартість робіт до 10950000,00 грн, у т.ч. ПДВ - 1825000,00 грн та строк дії основного договору до 01.03.2023 (т. 1 а.с. 180).
На підставі Договору №317/50139 від 27.07.2021 сторонами оформлено: заявку від 10.02.2022 №350 (т. 1 а.с. 193-194); акт здачі-прийняття виконаних робіт (надання послуг) №261 від 09.03.2022 (т. 1 а.с. 189-192), рахунок-фактуру №261 від 09.03.2022 (т. 1 а.с. 186-188).
ТОВ "Єристівський ГЗК" (код ЄДРПОУ 35713283) у повному обсязі виконав грошові зобов`язання за Договором №317/50139 від 27.07.2021 та сплатив вартість робіт/послуг з ПДВ, що підтверджується платіжним дорученням: №3496 від 28.03.2022 на суму 266 877,00 грн, з них ПДВ - 44479,00 грн (т. 1 а.с. 195).
За наслідками надання послуг замовнику в особі ТОВ "Єристівський ГЗК" за правилом "першої події" відповідно до п. 201.10 ст. 201 ПК України (виконання робіт) 09.03.2022 позивач склав податкову накладну №1 на суму 266 877,00 грн, з них ПДВ - 44479,50 грн (т. 3 а.с. 26), яку направив на реєстрацію до ДПС.
Проте замість повідомлення про реєстрацію цієї накладної позивач отримав квитанцію, у якій зазначено: "Документ прийнято. Реєстрація зупинена". Відповідно до пункту 201.16 статті 201 ПК України реєстрація податкової накладної №1 від 09.03.2022 в Єдиному реєстрі податкових накладних зупинена. Коди УКТЗЕД/ДКПП товару/послуг 45.20, відсутні в таблиці даних платника податку на додану вартість, як товари/послуги, що на постійній основі постачаються (виготовляються), та їх обсяг постачання дорівнює або перевищує величину залишку обсягу придбання такого товару/послуги та обсягу його постачання, що відповідає п. 1 Критеріїв ризиковості здійснення операцій. Пропонуємо надати пояснення та копії документів щодо підтвердження інформації, зазначеної в ПН/РК для розгляду питання прийняття рішення про реєстрацію/відмову в реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних (т. 1 а.с. 33).
Реагуючи на це, позивач надавав до податкового органу повідомлення від 08.02.2023 №9 про подання пояснень та копій документів щодо податкових накладних/розрахунків коригування, реєстрацію яких зупинено (т. 3 а.с. 68), та підтверджуючі документи, що не заперечується представником відповідачів у відзиві на позов.
Однак Комісією, яка приймає рішення про реєстрацію податкової накладної / розрахунку коригування в ЄРПН або відмову в такій реєстрації, прийнято рішення від 13.02.2023 №8251333/44272607 про відмову в реєстрації податкової накладної №1 від 09.03.2022 в ЄРПН з огляду на факт ненадання платником податків копій документів. Додаткова інформація: До повідомлення платником надано Додаток №1 до Договору від 27.07.2022 №317/50139 про надання послуг технічного обслуговування та виконання ремонту транспортних засобів, в якому вищезазначений автомобіль відсутній в переліку транспортних засобів, що підлягають технічному обслуговуванню (т. 3 а.с. 28).
Не погоджуючись із правомірністю мотивів, покладених в основу рішень Комісії про відмову у реєстрації податкових накладних № 15 від 23.02.2022, № 6 від 25.04.2022, № 11 від 25.04.2022, № 20 від 25.04.2022, № 19 від 25.04.2022, № 22 від 25.04.2022, № 1 від 09.03.2022 в ЄРПН, позивач звернувся до суду з цим позовом за правовим захистом.
Задовольняючи позовні вимоги суд першої інстанції виходив з того, що у контролюючого органу не було жодних законних та обґрунтованих підстав для відмови у проведенні реєстрації податкових накладних №15 від 23.02.2022, №1 від 09.03.2022, №6 від 25.04.2022, №11 від 25.04.2022, №19 від 25.04.2022, №20 від 25.04.2022, №22 від 25.04.2022, а належним способом захисту прав позивача є зобов`язання ДПС України зареєструвати відповідну податкову накладні в ЄРПН.
Надаючи правову оцінку встановленим обставинам справи та доводам апеляційної скарги, а також виходячи з меж апеляційного перегляду справи, визначених статтею 308 КАС України, колегія суддів зазначає таке.
Відповідно до ч. 2 ст. 19 Конституції України органи державної влади та органи місцевого самоврядування, їх посадові особи зобов`язані діяти лише на підставі, в межах повноважень та у спосіб, що передбачені Конституцією та законами України.
За змістом підпункту "б" пункту 185.1 статті 185  ПК України від 02.12.2010 №2755-VI об`єктом оподаткування є постачання послуг, місце постачання яких розташоване на митній території України, відповідно до статті 186 цього Кодексу.
Пунктом 187.1 статті 187 ПК України визначено, що датою виникнення податкових зобов`язань з постачання товарів/послуг вважається дата, яка припадає на податковий період, протягом якого відбувається будь-яка з подій, що сталася раніше:
а) дата зарахування коштів від покупця/замовника на банківський рахунок платника податку як оплата товарів/послуг, що підлягають постачанню, а в разі постачання товарів/послуг за готівку - дата оприбуткування коштів у касі платника податку, а в разі відсутності такої - дата інкасації готівки у банківській установі, що обслуговує платника податку;
б) дата відвантаження товарів, а в разі експорту товарів - дата оформлення митної декларації, що засвідчує факт перетинання митного кордону України, оформлена відповідно до вимог митного законодавства, а для послуг - дата оформлення документа, що засвідчує факт постачання послуг платником податку. Для документів, складених в електронній формі, датою оформлення документа, що засвідчує факт постачання послуг платником податку, вважається дата, зазначена у самому документі як дата його складення відповідно до Закону України "Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні", незалежно від дати накладення електронного підпису.
Відповідно до абзацу першого пункту 201.1 статті 201 ПК, на дату виникнення податкових зобов`язань платник податку зобов`язаний скласти податкову накладну в електронній формі з дотриманням умови щодо реєстрації у порядку, визначеному законодавством, електронного підпису уповноваженої платником особи та зареєструвати її в Єдиному реєстрі податкових накладних у встановлений цим Кодексом термін.
Абзацами першим, другим пункту 201.10 статті 201 ПК України визначено, що при здійсненні операцій з постачання товарів/послуг платник податку - продавець товарів/послуг зобов`язаний в установлені терміни скласти податкову накладну, зареєструвати її в Єдиному реєстрі податкових накладних та надати покупцю за його вимогою. Податкова накладна, складена та зареєстрована в Єдиному реєстрі податкових накладних платником податку, який здійснює операції з постачання товарів/послуг, є для покупця таких товарів/послуг підставою для нарахування сум податку, що відносяться до податкового кредиту.
Згідно з пунктом 201.16 статті 201 ПК України реєстрація податкової накладної / розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних може бути зупинена в порядку та на підставах, визначених Кабінетом Міністрів України.
Механізм зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних (далі - Реєстр), організаційні та процедурні засади діяльності комісій з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі (далі - комісії контролюючих органів), права та обов`язки їх членів визначений Порядком зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, що затверджений постановою Кабінетом Міністрів України від 11.12.2019 №1165 (далі - Порядок №1165, в редакції, чинній на час спірних правовідносин).
Пунктом 2 Порядку №1165 передбачено, що автоматизований моніторинг відповідності податкової накладної/розрахунку коригування критеріям оцінки ступеня ризиків - сукупність заходів та методів, що застосовуються контролюючим органом для виявлення ознак наявності ризиків порушення норм податкового законодавства за результатами проведення автоматизованого аналізу наявної в інформаційних системах контролюючих органів податкової інформації.
Пунктом 7 Порядку №1165 визначено, що у разі коли за результатами автоматизованого моніторингу податкової накладної/розрахунку коригування встановлено, що відображена в них операція відповідає хоча б одному критерію ризиковості здійснення операції, крім податкової накладної/розрахунку коригування, складених платником податку, який відповідає хоча б одному показнику, за яким визначається позитивна податкова історія, реєстрація таких податкової накладної/розрахунку коригування зупиняється.
Пунктами 10 та 11 Порядку №1165 передбачено, що у разі зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі контролюючий орган протягом операційного дня надсилає (в електронній формі у текстовому форматі) в автоматичному режимі платнику податку квитанцію про зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування, яка є підтвердженням зупинення такої реєстрації. У квитанції про зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування зазначаються: 1) номер та дата складення податкової накладної/розрахунку коригування; 2) критерій (критерії) ризиковості платника податку та/або ризиковості здійснення операцій, на підставі якого (яких) зупинено реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі, з розрахованим показником за кожним критерієм, якому відповідає платник податку; 3) пропозиція щодо надання платником податку пояснень та копій документів, необхідних для розгляду питання прийняття контролюючим органом рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі або відмову в такій реєстрації.
Додатком 3 до Порядку №1165 визначено Критерії ризиковості здійснення операцій.
До критеріїв ризиковості здійснення операцій пунктом 1 віднесено відсутність товару/послуги, зазначеного/зазначеної в податковій накладній, поданій для реєстрації в Єдиному реєстрі податкових накладних (далі - Реєстр), у таблиці даних платника податку на додану вартість (далі - платник податку) як товару/послуги, що на постійній основі постачається, та обсяг постачання товару/послуги, зазначений у податковій накладній/розрахунку коригування до податкової накладної на збільшення суми податкових зобов`язань, яку/який подано для реєстрації в Реєстрі, дорівнює або перевищує величину залишку, що визначається як різниця між обсягом придбання на митній території України такого/такої товару/послуги (крім обсягу придбання товарів/послуг за операціями, які звільнені від оподаткування та підлягають оподаткуванню за нульовою ставкою) та/або ввезення на митну територію України такого товару, зазначеного з 1 січня 2017 р. в отриманих податкових накладних/розрахунках коригування, зареєстрованих у Реєстрі, і митних деклараціях, збільшеного у 1,5 раза, та обсягом постачання відповідного товару/послуги, зазначеного/зазначеної в податкових накладних/розрахунках коригування, зареєстрованих з 1 січня 2017 р. у Реєстрі, і переважання в такому залишку (більше 50 відсотків) груп товарів (продукції), визначених ДПС та затверджених відповідним наказом, оприлюдненим на офіційному веб-сайті ДПС.
Механізм прийняття рішень про реєстрацію/відмову в реєстрації податкових накладних / розрахунків коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних (далі - Реєстр), реєстрацію яких відповідно до пункту 201.16 статті 201 ПК України зупинено в порядку та на підставах, визначених Кабінетом Міністрів України, регламентований Порядком прийняття рішень про реєстрацію/ відмову в реєстрації податкових накладних/ розрахунків коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, що затверджений наказом Міністерства фінансів України від 12.12.2019 №520 (далі-Порядок №520).
Пунктами 2-4 Порядку №520 передбачено, що прийняття рішень про реєстрацію / відмову в реєстрації податкових накладних / розрахунків коригування в Реєстрі, реєстрацію яких зупинено, здійснюють комісії з питань зупинення реєстрації податкової накладної / розрахунку коригування в Реєстрі головних управлінь Державної податкової служби України в областях, м. Києві та Офісу великих платників податків ДПС (далі - комісія регіонального рівня). Комісія регіонального рівня протягом п`яти робочих днів, що настають за днем отримання пояснень та копій документів, поданих відповідно до пункту 4 цього Порядку, приймає рішення про реєстрацію або відмову в реєстрації податкової накладної / розрахунку коригування в Реєстрі та надсилає його платнику податку в порядку, встановленому статтею 42 Кодексу. У разі зупинення реєстрації податкової накладної / розрахунку коригування в Реєстрі платник податку має право подати копії документів та письмові пояснення стосовно підтвердження інформації, зазначеної у податковій накладній / розрахунку коригування, для розгляду питання прийняття комісією регіонального рівня рішення про реєстрацію / відмову в реєстрації податкової накладної/ розрахунку коригування в Реєстрі.
За змістом пункту 5 Порядку №520 перелік документів, необхідних для розгляду питання прийняття комісією регіонального рівня рішення про реєстрацію / відмову в реєстрації податкової накладної / розрахунку коригування в Реєстрі, реєстрацію яких зупинено в Реєстрі, може включати: договори, зокрема зовнішньоекономічні контракти, з додатками до них; договори, довіреності, акти керівного органу платника податку, якими оформлено повноваження осіб, які одержують продукцію в інтересах платника податку для здійснення операції; первинні документи щодо постачання/придбання товарів/послуг, зберігання і транспортування, навантаження, розвантаження продукції, складські документи (інвентаризаційні описи), у тому числі рахунки-фактури/інвойси, акти приймання-передачі товарів (робіт, послуг) з урахуванням наявності певних типових форм і галузевої специфіки, накладні; розрахункові документи та/або банківські виписки з особових рахунків; документи щодо підтвердження відповідності продукції (декларації про відповідність, паспорти якості, сертифікати відповідності), наявність яких передбачено договором та/або законодавством.
Письмові пояснення та копії документів, зазначених у пункті 5 цього Порядку, платник податку має право подати до контролюючого органу протягом 365 календарних днів, що настають за датою виникнення податкового зобов`язання, відображеного в податковій накладній / розрахунку коригування /пункт 6 Порядку № 520/.
Відповідно до пунктів 9 - 11 Порядку № 520 письмові пояснення та копії документів, подані платником податку до контролюючого органу відповідно до пункту 4 цього Порядку, розглядає комісія регіонального рівня. Комісія регіонального рівня приймає рішення про реєстрацію / відмову в реєстрації податкових накладних / розрахунків коригування в Реєстрі за формою згідно з додатком до цього Порядку.
Комісія регіонального рівня приймає рішення про відмову в реєстрації податкової накладної/ розрахунку коригування в Реєстрі в разі: ненадання платником податку письмових пояснень стосовно підтвердження інформації, зазначеної у податковій накладній / розрахунку коригування, реєстрацію яких зупинено в Реєстрі; та/або ненадання платником податку копій документів відповідно до пункту 5 цього Порядку; та/або надання платником податку копій документів, складених/оформлених із порушенням законодавства.
Системний аналіз норм податкового законодавства дає підстави для висновку, що платник податку з настанням першої із умов виникнення податкових зобов`язань, визначених у пункті 187.1 статті 187 ПК України, зобов`язаний скласти податкову накладну в електронній формі та зареєструвати її в ЄРПН. Реєстрація податкової накладної може бути зупинена лише у порядку та на підставах, визначених Порядком №1165.
При цьому у разі зупинення реєстрації податкової накладної контролюючий орган має зазначити конкретний критерій ризиковості із розрахованим показником за відповідним критерієм, якому відповідає платник податку або операція, та визначити чіткий перелік документів, необхідних для розгляду питання про реєстрацію податкової накладної у ЄРПН.
Також суд акцентує увагу на тому, що здійснення моніторингу відповідності податкових накладних критеріям оцінки ступеня ризиків є превентивним заходом, спрямованим на убезпечення від безпідставного формування податкового кредиту за операціями, що не підтверджені первинними документами або підтверджені платником податку копіями документів, які складені з порушенням законодавства. Здійснення моніторингу не повинно підміняти за своїм змістом проведення податкових перевірок як способу реалізації владних управлінських функцій податкового органу.
Аналогічні правові висновки викладені в постановах Верховного Суду від 23.10.2018 у справі № 822/1817/18, від 04.12.2018 у справі № 821/1173/17, від 21.05.2019 у справі № 0940/1240/18, від 12.11.2019 у справі № 816/2183/18.
Виключний перелік підстав для відмови у реєстрації податкової накладної визначено пунктом 11 Порядку № 520, а саме: ненадання платником податку письмових пояснень стосовно підтвердження інформації, зазначеної у податковій накладній / розрахунку коригування, реєстрацію яких зупинено в Реєстрі; та/або ненадання платником податку копій документів відповідно до пункту 5 цього Порядку; та/або надання платником податку копій документів, складених/оформлених із порушенням законодавства.
Разом з цим, колегія суддів враховує, що пункти 9 - 11 Порядку № 520 були викладені у редакції Наказу Міністерства фінансів України 12 січня 2023 року № 19, зареєстрованого в Міністерстві юстиції України 17 лютого 2023 р. за № 298/39354, а саме: письмові пояснення та копії документів, подані платником податку до контролюючого органу відповідно до пункту 4 цього Порядку, розглядає комісія регіонального рівня. За результатами розгляду поданих письмових пояснень та копій документів комісія регіонального рівня протягом 5 робочих днів, що настають за днем отримання пояснень та копій документів, поданих відповідно до пункту 4 цього Порядку: або приймає рішення про реєстрацію податкової накладної / розрахунку коригування в Реєстрі та надсилає його платнику податку в порядку, встановленому статтею 42 глави 1 розділу II Кодексу, за формою згідно з додатком 1 до цього Порядку; або направляє повідомлення про необхідність надання додаткових пояснень та / або документів, необхідних для розгляду питання прийняття комісією регіонального рівня рішення про реєстрацію податкової накладної / розрахунку коригування в Реєстрі (далі - Повідомлення), за формою згідно з додатком 2 до цього Порядку з пропозицією щодо надання платником податку додаткових пояснень та копій документів на підтвердження інформації, зазначеної у податковій накладній/ розрахунку коригування; або приймає рішення про відмову в реєстрації податкової накладної / розрахунку коригування в Реєстрі у разі надання платником податку копій документів, складених/оформлених із порушенням законодавства, та надсилає його платнику податку в порядку, встановленому статтею 42 глави 1 розділу II Кодексу, за формою згідно з додатком 1 до цього Порядку. Платник податку має право подати до контролюючого органу додаткові пояснення та копії документів на підтвердження інформації, зазначеної у податковій накладній / розрахунку коригування, протягом 5 робочих днів з дня, наступного за днем отримання Повідомлення. Додаткові письмові пояснення та копії документів, зазначені в абзаці шостому цього пункту, платник податку подає до ДПС в електронній формі за допомогою засобів електронного зв`язку з урахуванням вимог Законів України «Про електронні документи та електронний документообіг», «Про електронні довірчі послуги» та Порядку обміну електронними документами з контролюючими органами, затвердженого наказом Міністерства фінансів України від 06 червня 2017 року № 557, зареєстрованого в Міністерстві юстиції України 03 серпня 2017 року за № 959/30827 (у редакції наказу Міністерства фінансів України від 01 червня 2020 року № 261). За результатами розгляду поданих додаткових пояснень та копій документів комісія регіонального рівня протягом 5 робочих днів, що настають за днем їх отримання, приймає рішення про реєстрацію / відмову в реєстрації податкових накладних / розрахунків коригування в Реєстрі за формою згідно з додатком 1 до цього Порядку. Якщо платник податку не надав додаткових пояснень та копій документів на підтвердження інформації, зазначеної у податковій накладній / розрахунку коригування, комісія регіонального рівня приймає рішення про відмову в реєстрації податкової накладної / розрахунку коригування в Реєстрі протягом 5 робочих днів, що настають за днем граничного строку їх подання, визначеного абзацом шостим цього пункту.
10. Комісія регіонального рівня приймає рішення про відмову в реєстрації податкової накладної/ розрахунку коригування в Реєстрі в разі:
ненадання / часткового надання додаткових письмових пояснень та копій документів стосовно підтвердження інформації, зазначеної у податковій накладній / розрахунку коригування, реєстрацію яких зупинено в Реєстрі, при отриманні Повідомлення;
та/або надання платником податку копій документів, складених/оформлених із порушенням законодавства.
11. Рішення про реєстрацію або відмову в реєстрації податкової накладної / розрахунку коригування в Реєстрі набирає чинності в день прийняття відповідного рішення.
Виключний перелік підстав для відмови у реєстрації податкової накладної визначено пунктом 10 Порядку № 520 з 08.03.2023, а саме: ненадання / часткового надання додаткових письмових пояснень та копій документів стосовно підтвердження інформації, зазначеної у податковій накладній / розрахунку коригування, реєстрацію яких зупинено в Реєстрі, при отриманні Повідомлення; та/або надання платником податку копій документів, складених/оформлених із порушенням законодавства.
З тексту квитанцій про зупинення реєстрації податкових накладних №15 від 23.02.2022, №1 від 09.03.2022, №6 від 25.04.2022, №11 від 25.04.2022, №19 від 25.04.2022, №20 від 25.04.2022, №22 від 25.04.2022 слідує, що підставою для зупинення реєстрації цих податкових накладних стала їх відповідність вимогам пункту 1 Критеріїв ризиковості здійснення операцій у зв`язку з відсутністю в таблиці даних платника податку на додану вартість кодів УКТЗЕД/ДКПП товару /послуг 45.20 як товару/послуги, що на постійній основі постачається (виготовляється), та їх обсяг постачання дорівнює або перевищує величину залишку обсягу придбання товару такого товару / послуги та обсягу його постачання.
Доказів на підтвердження інформації, яка зазначена в квитанції про зупинення реєстрації податкової накладної, відповідачі до суду не надали.
Надаючи оцінку підставі зупинення реєстрації податкових накладних №15 від 23.02.2022, №1 від 09.03.2022, №6 від 25.04.2022, №11 від 25.04.2022, №19 від 25.04.2022, №20 від 25.04.2022, №22 від 25.04.2022, колегія суддів враховує, що згідно з пунктом 2 Порядку № 1165 таблиця даних платника податку - зведена інформація, що подається платником податку до контролюючого органу, щодо кодів видів економічної діяльності платника податку згідно з Класифікатором видів економічної діяльності, кодів товарів згідно з УКТЗЕД та/або кодів послуг згідно з Державним класифікатором продукції та послуг, що постачаються та/або придбаваються (отримуються) платником податку, ввозяться на митну територію України, а згідно з пунктом 12 цього ж Порядку платник податку має право подати до ДПС таблицю даних платника податку за встановленою формою (додаток 5).
Оскільки подання до органу ДПС таблиці даних платника податку на додану вартість є правом, а не обов`язком платника податку, а матеріали справи не містять відомостей про подання позивачем таблиці із зазначенням коду УКТЗЕД/ДКПП товару /послуг 45.20, колегія суддів дійшла висновку про безпідставне зупинення реєстрації податкових накладних №15 від 23.02.2022, №1 від 09.03.2022, №6 від 25.04.2022, №11 від 25.04.2022, №19 від 25.04.2022, №20 від 25.04.2022, №22 від 25.04.2022.
Відповідно до ДКПП коду послуги 45.20 відповідає “Технічне обслуговування та ремонтування автотранспортних засобів”.
Отже, колегія суддів вказує податковому органу, що основним видом діяльності позивача є «45.20 Технічне обслуговування та ремонт автотранспортних засобів», тобто позивач реалізовував послуги саме у межах свого основного виду діяльності.
Позивач після отримання квитанцій про зупинення реєстрації податкових накладних надіслав до податкового органу письмові пояснення разом з копіями документів на підтвердження обґрунтованості їх складення.
Як вбачається зі змісту витягу з протоколу засідання Комісії ГУДПС з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в ЄРПН від 09.02.2023 №29, підставою для ухвалення рішення про відмову у реєстрації податкової накладної від 23.02.2022 №15 щодо надання послуг з поточного ремонту та технічного обслуговування ТЗ "Scania" на користь ПАТ "Полтавський ГЗК" взяті обставини того, що до повідомлення платником надано акт здачі-приймання виконаних робіт (надання послуг) від 23.02.2022 №245 не в повному обсязі, що не дає можливості ідентифікувати суму наданих послуг та підписи виконавця і замовника (т. 3 а.с. 25).
З цього приводу позивач у відповіді на відзив зазначив, що визнає зазначену обставину, яка сталася випадково, проте, як на його думку, така обставина не є безумовною та законною підставою для відмови у реєстрації вищевказаної податкової накладної за фактом надання рахунку-фактури та платіжного доручення, оформлених на підставі цього акту.
Також позивач надав до позову цей акт здачі-приймання виконаних робіт (надання послуг) від 23.02.2022 №245 у повному обсязі, який містить підписи посадових осіб, суми наданих послуг загалом в розмірі 68635,00 грн, у т.ч. ПДВ - 13727,00 грн (т. 1 а.с. 116-117).
За змістом витягу з протоколу засідання Комісії з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в ЄРПН від 13.02.2023 №31 підставою для ухвалення рішення про відмову у реєстрації податкової накладної від 09.03.2022 №1 щодо надання послуг з поточного ремонту та технічне обслуговування ТЗ "Volkswagen Transporter" (держ. номер НОМЕР_2 ) взяті обставини того, що до повідомлення платником надано Додаток №1 до Договору від 27.07.2021 №317/50139 про надання послуг технічного обслуговування та виконання ремонту транспортних засобів, в якому вищезазначений автомобіль відсутній у переліку транспортних засобів, що підлягає технічному обслуговуванню (т. 3 а.с. 33).
Позивач у відповіді на відзив пояснював, що дійсно означений автомобіль не зазначений у Додатку №1 до Договору від 27.07.2021 №317/50139 про надання послуг технічного обслуговування та виконання ремонту транспортних засобів.
Разом з тим, позивач надав разом із позовом Додаток №1 у новій редакції, до Договору №317/50139 від 27.07.2021 (т. 1 а.с. 182-184), в якому означений автомобіль "Volkswagen Transporter" (держ. номер НОМЕР_2 ) вже міститься серед переліку інших автомобілів.
Як вбачається з витягу з протоколу засідання Комісії ГУДПС з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в ЄРПН від 02.03.2023 №44, підставою для ухвалення рішень про відмову у реєстрації податкових накладних від 25.04.2022 №6, №11, №20 слугували обставини надання платником актів здачі-приймання виконаних робіт (наданих послуг) від 25.04.2022, в яких окремими розділами зазначено перелік виконаних робіт (послуг) та товарно-матеріальні цінності, тоді як у податкових накладних платник не відобразив номенклатуру товарів, які були використані для ремонту, чим порушено пп. е) п. 201.1 ст. 201 Податкового кодексу України, оскільки на переконання податкового органу у податковій накладній зазначаються в окремих рядках такі обов`язкові реквізити, як опис (номенклатура) товарів/послуг та їх кількість, обсяг (т. 3 а.с. 47-48).
Аналогічні підстави вказані для відмови в реєстрації податкових накладних від 25.04.2022 №19 та №22 зазначені у витягу з протоколу засідання Комісії ГУДПС з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в ЄРПН від 09.03.2023 №49 (т. 3 а.с. 58).
Надаючи оцінку твердженням відповідачів з приводу необхідності зазначення у податкових накладних номенклатури товарів, які були використані для ремонту, колегія суддів зазначає.
Згідно зі ст. 837 Цивільного кодексу України (надалі — ЦК України) за договором підряду одна сторона (підрядник) зобов`язується на свій ризик виконати певну роботу за завданням другої сторони (замовника), а замовник зобов`язується прийняти та оплатити виконану роботу. Договір підряду може укладатися на виготовлення, обробку, переробку, ремонт речі або на виконання іншої роботи з переданням її результату замовникові.
Водночас, відповідно до ст. 839 ЦК України, підрядник зобов`язаний виконати роботу, визначену договором підряду, із свого матеріалу і своїми засобами, якщо інше не встановлено договором.
Вказане дає підстави для висновку про те, що використання надавачем послуги будь-яких товарно-матеріальних цінностей не призводить до окремого їх продажу поза договором підряду, натомість вартість матеріалів включається у вартість виконаної роботи, яку, зрештою, і оплачує замовник.
При складанні податкової накладної за операціями з надання послуг необхідно зважати на договір між надавачем та отримувачем послуг.
Умови про предмет у господарському договорі повинні визначати найменування (номенклатуру, асортимент) та кількість продукції (робіт, послуг), а також вимоги до їхньої якості (ст. 180 ГК України).
Постачання послуг - це будь-яка операція, що не є постачанням товарів, чи інша операція з передачі права на об`єкти права інтелектуальної власності та інші нематеріальні активи, чи надання інших майнових прав щодо таких об`єктів права інтелектуальної власності, а також надання послуг, що споживаються в процесі вчинення певної дії або провадження певної діяльності (пп. 14.1.185 п. 14.1 ст. 14 ПК України).
Отже, оскільки договір передбачає надання послуги і вартість матеріалів включено до складу її вартості, то при складанні податкової накладної платник ПДВ у графі 2 такої накладної має зазначити безпосередньо опис послуг, що визначені у первинних документах, якими супроводжується їх постачання, а у графі 3.3 - код послуги згідно з ДКПП, за яким класифікуються такі послуги.
Тобто, номенклатура використаних матеріалів у податковій накладній в такому випадку не зазначається, а включається до собівартості таких послуг.
Якщо ж за договором вартість матеріалів не включено до складу вартості робіт, а виділена окремо, то при складанні податкової накладної платник ПДВ у графі 2 такої накладної має зазначити окремо опис (номенклатуру) використаних матеріалів і послуг, що визначені у первинних документах, якими супроводжується їх постачання, а у графах 3.1 і 3.3 зазначити код товару згідно з УКТ ЗЕД і код послуги згідно з ДКПП, за якими класифікуються такі матеріали та послуги, та заповнити інші обов`язкові графи такої накладної. У такому випадку фактично здійснюється окремо постачання запчастин та окремо постачання послуг з ремонту, які й відображаються в окремих рядках податкової накладної.
Як вбачається  з договору №1646 від 14.07.2021, укладеного між ПАТ "Полтавський ГЗК" (замовник) та ТОВ "Автокомплект Кременчук" (виконавець), предметом договору є виключно надання послуг з технічного обслуговування та ремонту транспортних засобів із встановленням запчастин і використанням супутніх товарів, необхідних для надання зазначених послуг. При цьому у пункті 3.1 договору передбачено, що запчастини і супутні товари по узгодженій замовником вартості, включаються до актів наданих послуг.
З огляду на наведене, колегія суддів погоджується з висновком суду першої інстанції про те, що у постачальника послуг, ТОВ "Автокомплекс Кременчук", був відсутній обов`язок зазначати у податкових накладних від 25.04.2022 №6, №11, №19, №20 та №22 окремо номенклатуру товарів, які були використані для ремонту, а тому зауваження відповідачів з приводу недотримання платником вимог пп. "е" п. 201.1 ст. 201 Податкового кодексу України суд визнає безпідставними.
При цьому колегія суддів зазначає, що реальність або нереальність здійснення господарських операцій між позивачем та його контрагентами може бути перевірена контролюючим органом лише під час проведення документальної перевірки позивача та його контрагентів, а відтак до предмету доказування у цій справі не належать обставини дійсного (реального) здійснення позивачем господарських операцій.
Питання реальності/нереальності господарських операцій повинно досліджуватись під час здійснення податкового контролю, що відповідно до пункту 61.1 статті 61 ПК України включає в себе систему заходів, що вживаються контролюючими органами та координуються центральним органом виконавчої влади, що забезпечує формування та реалізує державну фінансову політику, з метою контролю правильності нарахування, повноти і своєчасності сплати податків і зборів, а також дотримання законодавства з питань регулювання обігу готівки, проведення розрахункових та касових операцій, патентування, ліцензування та іншого законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи, зокрема, шляхом здійснення перевірок та звірок відповідно до вимог цього Кодексу, а також перевірок щодо дотримання законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи, у порядку, встановленому законами України, що регулюють відповідну сферу правовідносин.
Такі висновки відповідають правовій позиції, викладеній у постанові Верховного Суду від 07.12.2022 по справі № 500/2237/20.
З огляду на наведене, колегія суддів погоджується з висновком суду першої інстанції про протиправність та, як наслідок, наявність підстав для скасування рішень Комісії з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних ГУ ДПС у Полтавській області № 7515408/21104620 від 27.10.2022; № 7515529/21104620 від 27.10.2022; № 7515537/21104620 від 27.10.2022; № 7515540/21104620 від 27.10.2022 про відмову в реєстрації в ЄРПН податкових № 4 від 29.08.2022, № 5 від 30.08.2022, № 7 від 31.08.2022, № 8 від 01.09.2022 відповідно.
Як встановлено пунктами 19-20 Порядку ведення Єдиного реєстру податкових накладних, затвердженого постановою Кабінету Міністрів України від 29.12.2010 № 1246 (надалі - Порядок № 1246), податкова накладна та/або розрахунок коригування, реєстрацію яких зупинено, реєструється у день настання однієї з таких подій:
прийняття в установленому порядку та набрання чинності рішенням про реєстрацію податкової накладної та/або розрахунку коригування;
набрання рішенням суду законної сили про реєстрацію податкової накладної та/або розрахунку коригування (у разі надходження до ДПС відповідного рішення);
неприйняття та/або відсутність реєстрації в установленому порядку рішення про реєстрацію або відмову в реєстрації податкової накладної та/або розрахунку коригування.
Внесення відомостей до Реєстру на підставі рішення суду, яке набрало законної сили, здійснюється з дотриманням вимог цього Порядку. При цьому вимоги абзацу десятого пункту 12 цього Порядку не застосовуються до податкової накладної та/або розрахунку коригування, реєстрацію яких зупинено в установленому порядку. Датою внесення відомостей до Реєстру вважається день, зазначений в рішенні суду, або день набрання законної сили таким рішенням.
Колегія суддів наголошує, що спосіб відновлення порушеного права позивача має бути ефективним та таким, що виключає подальші протиправні рішення, дії чи бездіяльність суб`єкта владних повноважень, а у випадку невиконання або неналежного виконання рішення не виникала б необхідність повторного звернення до суду, а здійснювалося примусове виконання рішення.
Зазначена позиція повністю кореспондується з висновками Європейського суду з прав людини, відповідно до яких обираючи спосіб захисту порушеного права слід зважати на його ефективність з точки зору статті 13 Конвенції про захист прав людини і основоположних свобод, яка вимагає щоб норми національного правового засобу стосувалися сутності “небезпідставної заяви” за Конвенцією та надавали відповідне відшкодування. Зміст зобов`язань за статтею 13 також залежить від характеру скарги заявника за Конвенцією. Тим не менш, засіб захисту, що вимагається згаданою статтею, повинен бути “ефективним” як у законі, так і на практиці, зокрема, у тому сенсі, щоб його використання не було ускладнене діями або недоглядом органів влади відповідної держави (пункт 75 рішення Європейського суду з прав людини у справі “Афанасьєв проти України” від 5 квітня 2005 року (заява №38722/02)).
Отже, “ефективний засіб правого захисту” в розумінні статті 13 Конвенції повинен забезпечити поновлення порушеного права й одержання особою бажаного результату.
Згідно з положеннями рекомендації Комітету Міністрів Ради Європи №(80)2 стосовно здійснення адміністративними органами влади дискреційних повноважень, прийнятої Комітетом Міністрів Ради Європи 11 березня 1980 року, під дискреційними повноваженнями слід розуміти повноваження, які адміністративний орган, приймаючи рішення, може здійснювати з певною свободою розсуду, тобто коли такий орган може обирати з кількох юридично допустимих рішень те, яке він вважає найкращим за даних обставин.
Таким чином, дискреція це елемент управлінської діяльності. Вона пов`язана з владними повноваженнями і їх носіями органами державної влади та місцевого самоврядування, їх посадовими і службовими особами. Дискрецію не можна ототожнювати тільки з формалізованими повноваженнями вона характеризується відсутністю однозначного нормативного регулювання дій суб`єкта.
На законодавчому рівні поняття “дискреційні повноваження” суб`єкта владних повноважень відсутнє. У судовій практиці сформовано позицію щодо поняття дискреційних повноважень, під якими слід розуміти такі повноваження, коли у межах, які визначені законом, адміністративний орган має можливість самостійно (на власний розсуд) вибирати один з кількох варіантів конкретного правомірного рішення. Водночас, повноваження державних органів не є дискреційними, коли є лише один правомірний та законно обґрунтований варіант поведінки суб`єкта владних повноважень. Тобто, у разі настання визначених законодавством умов відповідач зобов`язаний вчинити конкретні дії і, якщо він їх не вчиняє, його можна зобов`язати до цього в судовому порядку.
Тобто, дискреційне повноваження може полягати у виборі діяти чи не діяти, а якщо діяти, то у виборі варіанту рішення чи дії серед варіантів, що прямо або опосередковано закріплені у законі. Важливою ознакою такого вибору є те, що він здійснюється без необхідності узгодження варіанту вибору будь-ким.
У справі, що переглядається, умови, за наявності яких контролюючий орган зобов`язаний був зареєструвати спірні податкові накладні, були виконані позивачем, а тому у першого відповідача був лише один вид правомірної поведінки зареєструвати такі накладні. За законом у контролюючого органу не було вибору між декількома можливими правомірними рішеннями.
Зважаючи на те, що підставою для відмови в реєстрації податкових накладних контролюючим органом обрано їх відповідність критеріям ризиковості господарської операції, що не знайшло свого підтвердження у ході судового розгляду справи, колегія суддів вважає, що належним способом захисту порушеного права позивача є зобов`язання ДПС України зареєструвати податкові накладні №15 від 23.02.2022, №1 від 09.03.2022, №6 від 25.04.2022, №11 від 25.04.2022, №19 від 25.04.2022, №20 від 25.04.2022, №22 від 25.04.2022, складені позивачем у Єдиному реєстрі податкових накладних, датою їх подання.
Посилання апелянта на правомірність оскаржуваних рішень комісії колегія суддів вважає необґрунтованими з вище зазначених підстав.
Ухвалюючи це судове рішення, колегія суддів керується ст. 322 КАС України, ст. 6 Конвенції про захист прав людини і основоположних свобод, практикою Європейського суду з прав людини (рішення “Серявін та інші проти України”) та Висновком №11 (2008) Консультативної ради європейських суддів (п.41) щодо якості судових рішень.
Згідно з рішенням Європейського суду з прав людини по справі “Серявін та інші проти України” (п. 58) суд повторює, що згідно з його усталеною практикою, яка відображає принцип, пов`язаний з належним здійсненням правосуддя, у рішенні судів та інших органів з вирішення спорів мають бути належним чином зазначені підстави, на яких вони ґрунтуються. Хоча п. 1 ст. 6 Конвенції зобов`язує суди обґрунтувати свої рішення, його не можна тлумачити як такий, що вимагає детальної відповіді на кожний аргумент. Міра, до якої суд має виконати обов`язок щодо обґрунтування рішення, може бути різною в залежності від характеру рішення.
Пунктом 41 Висновку №11 (2008) Консультативної ради європейських суддів зазначено, що обов`язок суддів наводити підстави для своїх рішень не означає необхідності відповідати на кожен аргумент захисту на підтримку кожної підстави захисту. Обсяг цього обов`язку може змінюватися залежно від характеру рішення. Згідно з практикою Європейського суду з прав людини очікуваний обсяг обґрунтування залежить від різних доводів, що їх може наводити кожна зі сторін, а також від різних правових положень, звичаїв та доктринальних принципів, а крім того, ще й від різних практик підготовки та представлення рішень у різних країнах. З тим, щоб дотриматися принципу справедливого суду, обґрунтування рішення повинно засвідчити, що суддя справді дослідив усі основні питання, винесені на його розгляд.
Враховуючи вищезазначені положення, дослідивши фактичні обставини та питання права, що лежать в основі спору у цій справі, колегія суддів дійшла висновку про відсутність необхідності надання відповіді на інші аргументи сторін, оскільки судом були досліджені усі основні питання, які є важливими для прийняття даного судового рішення.
Відповідно до ст. 242 КАС України, рішення суду повинно ґрунтуватися на засадах верховенства права, бути законним і обґрунтованим. Законним є рішення, ухвалене судом відповідно до норм матеріального права при дотриманні норм процесуального права. Обґрунтованим є рішення, ухвалене судом на підставі повно і всебічно з`ясованих обставин в адміністративній справі, підтверджених тими доказами, які були досліджені в судовому засіданні, з наданням оцінки всім аргументам учасників справи.
За змістом частини першої статті 316 КАС України суд апеляційної інстанції залишає апеляційну скаргу без задоволення, а рішення або ухвалу суду - без змін, якщо визнає, що суд першої інстанції правильно встановив обставини справи та ухвалив судове рішення з додержанням норм матеріального і процесуального права.
З огляду на викладене, колегія суддів апеляційної інстанції дійшла висновку, що рішення суду першої інстанції ґрунтується на всебічному, повному та об`єктивному розгляді всіх обставин справи, які мають значення для вирішення спору, відповідає нормам матеріального та процесуального права, доводи апеляційної скарги не спростовують висновків суду першої інстанції, викладених у зазначеному рішенні, у зв`язку з чим підстав для його скасування не вбачається.
Керуючись ст. 242, 243, 250, 308, 311, 315, 316, 321, 322, 325, 328 Кодексу адміністративного судочинства України, суд 

ПОСТАНОВИВ:

Апеляційну скаргу Головного управління ДПС у Полтавській області - залишити без задоволення.
Рішення  Полтавського окружного адміністративного суду від 28 червня 2023 року по справі №440/4905/23 - залишити без змін. 
Постанова набирає законної сили з дати її прийняття та не підлягає касаційному оскарженню, крім випадків, передбачених п. 2 ч. 5 ст. 328 КАС України.

Головуючий суддя 		Л.В. Любчич 	
Судді	   	О.В. Присяжнюк    О.А. Спаскін