ТРЕТІЙ АПЕЛЯЦІЙНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД
П О С Т А Н О В А
і м е н е м  У к р а ї н и

02 серпня 2024 року 	м. Дніпро	справа № 160/6999/24	

Третій апеляційний адміністративний суд у складі колегії суддів: 
головуючого - судді  Юрко І.В., суддів:  Білак С.В., Чабаненко С.В., 
розглянувши у порядку письмового провадження апеляційну скаргу Головного управління ДПС у Дніпропетровській області на рішення Дніпропетровського окружного адміністративного суду від 13 травня 2024 року в адміністративній справі №160/6999/24 (головуючий суддя першої інстанції - Юрков Е.О.) за позовом Товариства з обмеженою відповідальністю «СМАЧНІ ПРОДУКТИ»  до Головного управління ДПС у Дніпропетровській області про часткове скасування податкового повідомлення-рішення, -

В С Т А Н О В И В :
          Позивач 18.03.2023 року звернувся до Дніпропетровського окружного адміністративного суду із позовом до Головного управління ДПС у Дніпропетровській області, в якому просив визнати протиправним та скасувати податкове повідомлення-рішення форми «Н» №0326070406 від 10.11.2023 року в частині застосування штрафних санкцій за несвоєчасну реєстрацію податкових накладних за червень 2022 року та липень 2022 року у сумі 227734,11 гривень.
          В обгрунтування позову зазначено, що спірне податкове повідомлення-рішення  в частині застосування штрафних санкцій за несвоєчасну реєстрацію податкових накладних за червень 2022 року та липень 2022 року у сумі 227734,11 грн. є протиправним, прийнятим без дотримання вимог податкового законодавства, Конституції України та всупереч судовій практиці Верховного Суду, оскільки прийнято на підставі необґрунтованих висновків акта камеральної перевірки №34437/04-36-04-06/39293850 від 29.09.2023  року, в якому жодних чином не врахована позиція платника податку.

Рішенням Дніпропетровського окружного адміністративного суду в від 13 травня 2024 року адміністративний позов задоволено.
Визнано протиправним та скасовано податкове повідомлення-рішення форми «Н» №0326070406 від 10.11.2023 року, прийняте Головним управлінням Державної податкової служби у Дніпропетровській області в частині застосування до Товариства з обмеженою відповідальністю «СМАЧНІ ПРОДУКТИ» штрафних санкцій за несвоєчасну реєстрацію податкових накладних за червень 2022 року та липень 2022 року у сумі 227734,11 грн..

Не погодившись з рішенням суду першої інстанції, відповідач подав апеляційну скаргу, в якій просив рішення суду скасувати та прийняти нове рішення про відмову в задоволенні позовних вимог в повному обсязі.
В обгрунтування апеляційної скарги зазначено, що рішення суду є необгрунтованим та таким, що ухвалено з порушенням норм матеріального та процессуального права, а доводи позовної заяви є безпідставними та недоведеними. Податковий орган вказує, що позивачем порушено строки реєстрації податкових накладних в ЄРПН, а положення Закону  №2876-ІХ до спірних правовідносин застосуванню не підлягають, оскільки вказане порушення є триваючим та бере початок з червня 2022 року. Апелянт зазначає, що спірне податкове повідомлення-рішення є правомірним та обгрунтованим.
Позивач подав відзив на апеляційну скаргу, в якому просив скаргу залишити без задоволення, а рішення суду першої інстанції залишити без змін, посилаючиь на безпідставність та необґрунтованість доводів апеляційної скарги.
03.07.2024 року скаржником подано до суду клопотання про доповнення або зміну апеляційної скарги.
Відповідно до частини 1 статті 303  КАС України особа, яка подала апеляційну скаргу, має право доповнити чи змінити її протягом строку на апеляційне оскарження, обґрунтувавши необхідність таких змін чи доповнень.
Оскільки вказані доповнення або зміна апеляційної скарги подано поза межами строку апеляційного оскарження, то судом апеляційної  інстанції такі доповнення або зміна  до уваги  не приймаються та не враховуються.
Суд апеляційної інстанції розглянув справу відповідно до приписів статті 311 КАС України в порядку письмового провадження за наявними у справі матеріалами.
Відповідно до частин першої та другої статті 308 Кодексу адміністративного судочинства України суд апеляційної інстанції переглядає справу за наявними у ній і додатково поданими доказами та перевіряє законність і обґрунтованість рішення суду першої інстанції в межах доводів та вимог апеляційної скарги. Суд апеляційної інстанції не обмежений доводами та вимогами апеляційної скарги, якщо під час розгляду справи буде встановлено порушення норм процесуального права, які є обов`язковою підставою для скасування рішення, або неправильне застосування норм матеріального права.

Колегія  суддів, дослідивши матеріали справи, доводи апеляційної скарги та відзиву на скаргу, встановила наступне.
           Позивач - Товариство з обмеженою відповідальністю «СМАЧНІ ПРОДУКТИ» (ЄДРПОУ 39293850) зареєстровано 09.07.2014 року у встановленому законом порядку та перебуває на податковому обліку Головного управління ДПС у Дніпропетровській області. Основний вид діяльності за КВЕД 46.39 Неспеціалізована оптова торгівля продуктами харчування, напоями та тютюновими виробами (а.с.115-116 т.1).
Відповідач - Головне управління ДПС у Дніпропетровській області є суб`єктом владних повноважень, який в даних правовідносинах  реалізує  надані  йому  Податковим  кодексом України  повноваження.
Судом першої інстанції встановлено, що Головним управлінням ДПС у Дніпропетровській області проведена камеральна перевірка ТОВ «СМАЧНІ ПРОДУКТИ» стосовно своєчасності реєстрації податкових накладних та/або розрахунків коригувань до податкових накладних у Єдиному реєстрі податкових накладних складених за: грудень 2019 року; червень 2022 року; липень 2022 року; серпень 2022 року; лютий 2023 року; травень 2023 року, за результатами якої складено акт № 34437/04-36-04-06/39293850 від 29.09.2023 року. (а.с.31-35 т.1).
Перевіркою встановлено порушення граничних термінів реєстрації в ЄРПН 46-ти податкових накладних з датами складання: грудень 2019 року; червень 2022 року; липень 2022 року; серпень 2022 року; лютий 2023 року; травень 2023 року, затримка реєстрації від                    1 до 125 днів. Загальна сума ПДВ за цими ПН/РК становить 2338086,69 грн..
Не погодившись з висновками акту перевірки, позивачем 24.10.2023 року  направлено заперечення, в  якому  зазначено, що податкові накладні (2 шт.) складені 22.07.2022 року і направлені на реєстрацію в  ЄРПН  15.08.202 року, тобто  в  межах встановлених ПК України граничних термінів; податкові накладні складені в червні 2022 року (38 шт.) були подані з порушенням граничних термінів через відсутність провини платника податків.
ГУ ДПС у Дніпропетровській області листом №74462/6/04-36-04-06-18 від 07.11.2023 року повідомив  позивача, що  висновки акту перевірки визнано правомірними та такими, що відповідають нормам чинного законодавства, а тому залишено без змін.
На  підставі  акту  перевірки  контрорлюючим  органом 10.11.2023 року прийнято податкове повідомлення-рішення форми «Н» №0326070406,  яким  до  ТОВ «СМАЧНІ ПРОДУКТИ» застосовано штраф за несвоєчасну реєстрацію податкових накладних/ розрахунків  корегування  в  ЄРПН  за грудень 2019 року, червень, липень, серпень 2022  року,  лютий, травень 2023  року у сумі 238313,96 грн. (а.с.29 т.1).
Згідно  тексту  позову, Товариством  сплачено  штраф  в частині податкових періодів: грудень 2019 року; липень 2022 року (щодо ПН від 14.07.2022 року), серпень 2022 року; лютий 2023 року; травень 2023 року позивачем, що підтверджується платіжною інструкцією №5659596900 від 29.11.2023 року  на суму 10579,85 грн..
Позивачем податкове повідомлення-рішення в  частині штрафу  в сумі 227734,11 грн. оскаржено в адміністративному порядку. 
Рішенням ДПС України №2339/6/99-00-06-03-01-06 від 31.01.2024 року у задоволенні скарги відмовлено.
Вважаючи спірне податкове повідомлення-рішення в частині застосування штрафних санкцій за несвоєчасну реєстрацію податкових накладних за червень 2022 року та липень 2022 року в сумі 227734,11 грн. протиправним, позивач оскаржив  таке  рішення  до  суду. 

Задовольняючи адміністративний позов, суд  першої  інстанції  зазначив, що позивачем дійсно було порушено передбачені пунктом 201.1 статті 201 ПК України граничні терміни реєстрації ПН, однак суд дійшов висновку, що відповідач в оспорюваному податковому повідомленні-рішенні здійснив неналежним розрахунок суми штрафу, внаслідок незастосування положень ПК України, які підлягали застосуванню на час прийняття оскаржуваного рішення, що свідчить про невідповідність спірного податкового повідомлення-рішення критеріям, визначеним частини 2 статті 2 КАС України. 

Апеляційний суд, переглядаючи рішення суду першої інстанції в межах доводів та вимог апеляційної скарги та на підставі встановлених фактичних обставин справи, перевіривши правильність застосування судом норм матеріального та процесуального права, зазначає  про  таке.
Відносини, що виникають у сфері справляння податків і зборів, вичерпний перелік податків та зборів, що справляються в Україні, та порядок їх адміністрування, платників податків та зборів, їх права та обов`язки, компетенцію контролюючих органів, повноваження і обов`язки їх посадових осіб під час здійснення податкового контролю, а також відповідальність за порушення податкового законодавства регулює та визначає Податковий кодекс України від 02.12.2010 року №2755-VI.
Предметом спору у даній  справі є своєчасність виконання платником податку свого податкового обов`язку щодо дотримання термінів, зокрема реєстрації у відповідних реєстрах податкових накладних, розрахунків коригування та правомірність притягнення платника податку до відповідальності за порушення строків реєстрації ПН/РК в умовах карантину та воєнного стану в Україні.
Платники податків, які мають можливість своєчасно виконувати податкові обов`язки щодо дотримання термінів сплати податків та зборів, подання звітності, у тому числі звітності, передбаченої пунктом 46.2 статті 46 цього Кодексу, реєстрації у відповідних реєстрах податкових накладних, розрахунків коригування, звільняються від відповідальності за несвоєчасне виконання таких обов`язків, граничний термін виконання яких припадає на період, починаючи з 24 лютого 2022 року до дня набрання чинності Законом України «Про внесення змін до Податкового кодексу України та інших законів України щодо особливостей податкового адміністрування податків, зборів та єдиного внеску під час дії воєнного, надзвичайного стану» від 03 березня  2022  року №2118-IX (далі  по  тексту - Закон №2118)  за умови реєстрації такими платниками податкових накладних та розрахунків коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних до 15 липня 2022 року, подання податкової звітності до 20 липня 2022 року та сплати податків та зборів у строк  не пізніше 31 липня 2022 року.
Законом №2118 підрозділ 10 розділу XX «Перехідні положення» ПК України доповнений пунктом 69, яким установлено, що тимчасово, на період до припинення або скасування воєнного стану на території України, справляння податків і зборів здійснюється з урахуванням особливостей, визначених у цьому пункті.
Зокрема, підпунктами 69.1, 69.9 підрозділу 10 розділу XX «Перехідні положення» ПК України визначено, що у випадку відсутності у платника податків можливості своєчасно виконати свій податковий обов`язок, зокрема щодо дотримання термінів сплати податків та зборів, подання звітності, у тому числі звітності, передбаченої пунктом 46.2 статті 46 цього Кодексу, реєстрації у відповідних реєстрах податкових або акцизних накладних, розрахунків коригування, подання електронних документів, що містять дані про фактичні залишки пального та обсяг обігу пального або спирту етилового тощо, платники податків звільняються від передбаченої цим Кодексом відповідальності з обов`язковим виконанням таких обов`язків протягом трьох місяців після припинення або скасування воєнного стану                в Україні.
Для платників податків та контролюючих органів зупиняється перебіг строків, визначених податковим законодавством та іншим законодавством, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи.
Законом №2142-IX від 24 березня 2022 року внесено зміни у підпункт 69.1 пункту 69 підрозділу 10 розділу XX ПК України, а саме слова «трьох місяців» замінено словами «шести місяців».
В подальшому Верховна Рада України прийняла Закон України «Про внесення змін до Податкового кодексу України та інших законів України щодо особливостей податкового адміністрування податків, зборів та єдиного внеску під час дії воєнного, надзвичайного стану» від 12 травня 2022 року №2260-IX (далі по тексту - Закон №2260).
У зв`язку із набранням чинності 27 травня 2022 року Закону №2260 підпункт 69.1 пункту 69 підрозділу 10 розділу ХХ ПК України викладено у такій редакції:
«У разі відсутності у платника податків можливості своєчасно виконати свій податковий обов`язок щодо дотримання термінів сплати податків та зборів, подання звітності, у тому числі звітності, передбаченої пунктом 46.2 статті 46 цього Кодексу, реєстрації у відповідних реєстрах податкових або акцизних накладних, розрахунків коригування, подання електронних документів, що містять дані про фактичні залишки пального та обсяг обігу пального або спирту етилового тощо, платники податків звільняються від передбаченої цим Кодексом відповідальності з обов`язковим виконанням таких обов`язків протягом шести місяців після припинення або скасування воєнного стану в Україні».
Платники податків, які мають можливість своєчасно виконувати податкові обов`язки щодо дотримання термінів сплати податків та зборів, подання звітності, у тому числі звітності, передбаченої пунктом 46.2 статті 46 цього Кодексу, реєстрації у відповідних реєстрах податкових накладних, розрахунків коригування, звільняються від відповідальності за несвоєчасне виконання таких обов`язків, граничний термін виконання яких припадає на період починаючи з 24 лютого 2022 року до дня набрання чинності Законом України «Про внесення змін до Податкового кодексу України та інших законів України щодо особливостей податкового адміністрування податків, зборів та єдиного внеску під час дії воєнного, надзвичайного стану» за умови реєстрації такими платниками податкових накладних та розрахунків коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних до 15 липня 2022 року, подання податкової звітності до 20 липня 2022 року та сплати податків та зборів у строк                     не пізніше 31 липня 2022 року.
Порядок підтвердження можливості чи неможливості виконання платником податків обов`язків, визначених у цьому підпункті, та перелік документів на підтвердження затверджується центральним органом виконавчої влади, що забезпечує формування та реалізує державну фінансову політику.
Відтак, з набранням чинності Законом №2260  передбачене підпунктом 69.1 пункту 69 підрозділу 10 розділу ХХ ПК України звільнення від відповідальності поставлене в залежність від підтвердження у визначеному законодавством порядку можливості чи неможливості виконання платником податків обов`язку, зокрема, щодо реєстрації у відповідному реєстрі податкових накладних.
Закон №2260 підпункт 69.2 пункту 69 підрозділу 10 розділу XX «Перехідні положення» ПК України доповнив положеннями, відповідно до яких у разі виявлення порушень законодавства за результатами проведення перевірок до платників податків застосовується відповідальність згідно з цим Кодексом, законами, контроль за виконанням яких покладено на контролюючі органи, з урахуванням обставин, передбачених підпунктом 112.8.9 пункту 112.8 статті 112 цього Кодексу, що звільняють від фінансової відповідальності. При цьому вимоги законодавства щодо мораторію (зупинення) застосування штрафних (фінансових) санкцій (штрафів) на період дії воєнного, надзвичайного стану та/або на період дії карантину, встановленого Кабінетом Міністрів України на всій території України з метою запобігання поширенню коронавірусної хвороби (COVID-19), не застосовуються.
Отже, з 27 травня 2022 року припинили застосовуватися положення законодавства щодо мораторію (зупинення) застосування штрафних (фінансових) санкцій (штрафів) на період дії воєнного, надзвичайного стану та/або на період дії карантину, які поширювалися на правовідносини, що врегульовувались пунктом 52-1 підрозділу 10 розділу XX «Перехідні положення» ПК України.
Законом №2260 було внесено зміни й до підпункту 69.9 пункту 69 підрозділу 10 розділу XX «Перехідні положення» ПК України.
Відповідно до нової редакції цієї норми для платників податків та контролюючих органів зупинявся перебіг строків, визначених податковим законодавством та іншим законодавством, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи, крім дотримання строків реєстрації податкових накладних, розрахунків коригування до них в Єдиному реєстрі податкових накладних, подання звітності, у тому числі звітності, передбаченої пунктом 46.2 статті 46 цього Кодексу, сплати податків та зборів платниками податків.
З 27 травня 2022 року пункт 69 підрозділу 10 розділу XX «Перехідні положення» ПК України доповнений підпунктом 69.1-1.
Згідно з новими положеннями цього підпункту платники податку на додану вартість зобов`язані забезпечити у строки, встановлені підпунктом 69.1 цього пункту, реєстрацію податкових накладних та розрахунків коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, граничний термін реєстрації яких припадає на періоди, зазначені у підпункті 69.1 цього пункту, та уточнити (привести у відповідність) податковий кредит, задекларований платниками на підставі наявних у платника первинних (розрахункових) документів, з урахуванням даних податкових накладних та/або розрахунків коригування, зареєстрованих в Єдиному реєстрі податкових накладних.
Законом України «Про внесення змін до Податкового кодексу України та інших законів України щодо сприяння відновленню енергетичної інфраструктури України»  від                      13 грудня 2022 року №2836-IX, який  набрав чинності 03 січня 2023 року (далі - Закон №2836) підпункт 69.1 викладено в новій редакції, зокрема,  відповідно до абзаців третього-п`ятого цього пункту платники податків, які мають можливість своєчасно виконувати обов`язки, звільняються від відповідальності за несвоєчасне виконання таких обов`язків щодо:
- реєстрації в Єдиному реєстрі податкових накладних такими платниками податкових накладних та розрахунків коригування, дата складання яких припадає на період з 1 лютого по 31 травня 2022 року, за умови забезпечення їх реєстрації не пізніше 15 липня 2022 року;
- реєстрації в Єдиному реєстрі податкових накладних зведених податкових накладних та/або розрахунків коригування до таких зведених податкових накладних, дата складання яких припадає на період з 1 лютого по 31 травня 2022 року, складених за операціями, визначеними пунктом 198.5 статті 198 та пунктом 199.1 статті 199 цього Кодексу, за умови забезпечення їх реєстрації не пізніше 20 липня 2022 року.
З огляду на наведене вище правове регулювання спірних правовідносин можливо  зробити висновок, що платник податків звільняється від відповідальності за несвоєчасну реєстрацію податкових накладних в період дії мораторію, запровадженого пунктом 52-1 підрозділу 10 розділу XX «Перехідні положення» ПК України, а саме з 01 березня 2020 року по 26 травня 2022 року.
Оскільки податкове правопорушення щодо несвоєчасної реєстрації податкових накладних в Єдиному реєстрі податкових накладних є триваючим порушенням, початком якого є наступний день за останнім (граничним) днем реєстрації податкової накладної, а припиняється таке порушення в день фактичної реєстрації податкової накладної в ЄРПН, то у випадку коли податкова накладна/розрахунок коригування складена(ий) в період дії мораторію, а зареєстрована(ий) в ЄРПН після скасування дії мораторію (тобто після                            26 травня 2022 року), відповідальність за порушення строків реєстрації податкових накладних застосовується за період, у якому підстави для звільнення від відповідальності перестали існувати.
В той же час, як зазначено вище, пунктом 69.1 підрозділу 10 розділу XX «Перехідні положення» ПК України (з урахуванням змін, внесених Законом №2836) установлено, що платники податків, які мають можливість своєчасно виконувати обов`язки, звільняються від відповідальності за несвоєчасне виконання таких обов`язків щодо: реєстрації в Єдиному реєстрі податкових накладних такими платниками податкових накладних та розрахунків коригування, дата складання яких припадає на період з 1 лютого по 31 травня 2022 року,                     за умови забезпечення їх реєстрації не пізніше 15 липня 2022 року.
Отже, якщо податкові накладні/розрахунки коригування складені платником в період з 01 лютого по 31 травня 2022 року, а зареєстровані в ЄРПН з порушенням строку після                       15 липня 2022 року, у контролюючого органу є підстави для застосування штрафних (фінансових) санкцій відповідно до пункту 120-1.1 статті 120-1 ПК України.
Законом України «Про внесення змін до розділу XX «Прикінцеві положення» Податкового кодексу України щодо відновлення обмеження перебування грального бізнесу на спрощеній системі оподаткування» від 12 січня 2023 року №2876-IX (набрав чинності                   08 лютого 2023 року) підрозділ 2 розділу XX «Перехідні положення» ПК України доповнений пунктами 89 та 90, якими на період дії воєнного стану збільшені строки реєстрації в ЄРПН податкових накладних/розрахунків коригування та зменшені розміри штрафних санкцій за їх порушення.
Податкове правопорушення у вигляді несвоєчасної реєстрації податкових накладних в Єдиному реєстрі податкових накладних є триваючим порушенням, початком якого є наступний день за останнім (граничним) днем реєстрації податкової накладної, а припиняється таке порушення в день фактичної реєстрації податкової накладної. А тому розповсюджувати дію пунктів 89, 90 на правовідносини, які були припинені (тобто податкові накладні складені та зареєстровані з порушенням строку, який визначений пунктом 201.1 статті 201 ПК України, до внесення змін Законом №2876) є неможливим. 
Відтак зменшений розмір штрафних санкцій може бути застосований лише щодо податкових накладних, складених та зареєстрованих несвоєчасно після набрання чинності Законом №2876-IX або до накладних, строк реєстрації яких не скінчився станом на день набрання чинності цим Законом (08 лютого 2023 року).
Вказана правова позиція викладена Верховним Судом в постановах від 30.01.2024  року  у справі №280/4484/23,  від 06.02.2024  року у  справі №160/10740/23.
Апеляційний суд враховує такі правові висновки Верховного Суду та зазначає, що згідно акту про результати камеральної перевірки №34437/04-36-04-06/39293850 від 29.09.2023 року контролюючим органом встановлено порушення граничних строків реєстрації в ЄРПН по 46 податковим накладним, складеним за грудень 2019 року, червень-серпень 2022 року, лютий, травень 2023 року, а саме: 
- ПН/РК №727 від 15.12.2019 рорку; дата реєстрації 08.01.2020 року, граничний термін реєстрації 21.12.2019 року; кількість днів затримки 8; сума ПДВ - 464,97 грн.; розмір штрафу 10%, сума штрафної санкції 46,50 грн.;
- ПН/РК №748 від 01.06.2022 року; дата реєстрації 12.07.2022 року; граничний термін реєстрації 30.06.2022 року; кількість днів затримки 12; сума ПДВ - 226215,38 грн.; розмір штрафу 10%, сума штрафної санкції 22621,54 грн.;
- ПН/РК №740 від 01.06.2022 року; дата реєстрації 15.07.2022 року; граничний термін реєстрації 30.06.2022 року; кількість днів затримки 15; сума ПДВ - 6062,96 грн.; розмір штрафу 10%, сума штрафної санкції 606,30 грн.;
- ПН/РК №731 від 02.06.2022 року; дата реєстрації 15.07.2022 року; граничний термін реєстрації 30.06.2022 року; кількість днів затримки 15; сума ПДВ - 157859,52 грн.; розмір штрафу 10%, сума штрафної санкції 15785,95 грн.;
- ПН/РК №732 від 03.06.2022 року; дата реєстрації 15.07.2022 року; граничний термін реєстрації 30.06.2022 року; кількість днів затримки 15; сума ПДВ - 138290,88 грн.; розмір штрафу 10%, сума штрафної санкції 13829,09 грн.;
- ПН/РК №733 від 03.06.2022 року; дата реєстрації 15.07.2022 року; граничний термін реєстрації 30.06.2022 року; кількість днів затримки 15; сума ПДВ - 56952,00 грн.; розмір штрафу 10%, сума штрафної санкції 5695,20 грн.;
- ПН/РК №736 від 03.06.2022 року; дата реєстрації 15.07.2022 року; граничний термін реєстрації 30.06.2022 року; кількість днів затримки 15 року; сума ПДВ - 8463,65 грн.; розмір штрафу 10%, сума штрафної санкції 846,37 грн.;
- ПН/РК №737 від 06.06.2022 року; дата реєстрації 15.07.2022 року; граничний термін реєстрації 30.06.2022 року; кількість днів затримки 15; сума ПДВ - 3249,28 грн.; розмір штрафу 10%, сума штрафної санкції 324,93 грн.;
- ПН/РК №741 від 07.06.2022 року; дата реєстрації 15.07.2022 року; граничний термін реєстрації 30.06.2022 року; кількість днів затримки 15; сума ПДВ - 1141,72 грн.; розмір штрафу 10%, сума штрафної санкції 114,17 грн.;
- ПН/РК №742 від 08.06.2022 року; дата реєстрації 14.07.2022 року; граничний термін реєстрації 30.06.2022 року; кількість днів затримки 14; сума ПДВ - 34600,56 грн.; розмір штрафу 10%, сума штрафної санкції 3460,06 грн.;
- ПН/РК №738 від 08.06.2022 року; дата реєстрації 14.07.2022 року; граничний термін реєстрації 30.06.2022 року; кількість днів затримки 14; сума ПДВ - 3280,20 грн.; розмір штрафу 10%, сума штрафної санкції 328,02 грн.;
- ПН/РК №739 від 08.06.2022 року; дата реєстрації 14.07.2022 року; граничний термін реєстрації 30.06.2022 року; кількість днів затримки 14; сума ПДВ - 1893,84 грн.; розмір штрафу 10%, сума штрафної санкції 189,38 грн.;
- ПН/РК №749 від 10.06.2022 року; дата реєстрації 12.07.2022 року; граничний термін реєстрації 30.06.2022 року; кількість днів затримки 12; сума ПДВ - 248528,37 грн.; розмір штрафу 10%, сума штрафної санкції 24852,84 грн.;
- ПН/РК №750 від 10.06.2022 року; дата реєстрації 12.07.2022 року; граничний термін реєстрації 30.06.2022 року; кількість днів затримки 12; сума ПДВ - 94,70 грн.; розмір штрафу 10%, сума штрафної санкції 9,47 грн.;
- ПН/РК №747 від 10.06.2022 року; дата реєстрації 13.07.2022 року; граничний термін реєстрації 30.06.2022 року; кількість днів затримки 13; сума ПДВ - 250,90 грн.; розмір штрафу 10%, сума штрафної санкції 25,09 грн.;
- ПН/РК №746 від 10.06.2022 року; дата реєстрації 13.07.2022 року; граничний термін реєстрації 30.06.2022 року; кількість днів затримки 13; сума ПДВ - 357188,72 грн.; розмір штрафу 10%, сума штрафної санкції 35718,87 грн.;
- ПН/РК №734 від 10.06.2022 року; дата реєстрації 15.07.2022 року; граничний термін реєстрації 30.06.2022 року; кількість днів затримки 15; сума ПДВ - 102422,88 грн.; розмір штрафу 10%, сума штрафної санкції 10242,29 грн.;
- ПН/РК №735 від 10.06.2022 року; дата реєстрації 15.07.2022 року; граничний термін реєстрації 30.06.2022 року; кількість днів затримки 15; сума ПДВ - 945,40 грн.; розмір штрафу 10%, сума штрафної санкції 94,54 грн.;
- ПН/РК №730 від 10.06.2022 року; дата реєстрації 15.07.2022 року; граничний термін реєстрації 30.06.2022 року; кількість днів затримки 15; сума ПДВ - 284,65 грн.; розмір штрафу 10%, сума штрафної санкції 28,47 грн.;
- ПН/РК №774 від 13.06.2022 року; дата реєстрації 13.07.2022 року; граничний термін реєстрації 30.06.2022 року; кількість днів затримки 13; сума ПДВ - 33887,48 грн.; розмір штрафу 10%, сума штрафної санкції 3388,75 грн.;
- ПН/РК №757 від 13.06.2022 року; дата реєстрації 15.07.2022 року; граничний термін реєстрації 30.06.2022 року; кількість днів затримки 15; сума ПДВ - 3502,00 грн.; розмір штрафу 10%, сума штрафної санкції 350,20 грн.;
- ПН/РК №759 від 13.06.2022 року; дата реєстрації 15.07.2022 року; граничний термін реєстрації 30.06.2022 року; кількість днів затримки 15; сума ПДВ - 1358,26 грн.; розмір штрафу 10%, сума штрафної санкції 135,83 грн.;
- ПН/РК №767 від 13.06.2022 року; дата реєстрації 15.07.2022 року; граничний термін реєстрації 30.06.2022 року; кількість днів затримки 15; сума ПДВ - 3738,76 грн.; розмір штрафу 10%, сума штрафної санкції 373,88 грн.;
- ПН/РК №762 від 13.06.2022 року; дата реєстрації 15.07.2022 року; граничний термін реєстрації 30.06.2022 року; кількість днів затримки 15; сума ПДВ - 76741,06 грн.; розмір штрафу 10%, сума штрафної санкції 7674,11 грн.;
- ПН/РК №760 від 14.06.2022 року; дата реєстрації 15.07.2022 року; граничний термін реєстрації 30.06.2022 року; кількість днів затримки 15; сума ПДВ - 5445,00 грн.; розмір штрафу 10%, сума штрафної санкції 544,50 грн.;
- ПН/РК №769 від 15.06.2022 року; дата реєстрації 14.07.2022 року; граничний термін реєстрації 30.06.2022 року; кількість днів затримки 14; сума ПДВ - 14589,48 грн.; розмір штрафу 10%, сума штрафної санкції 1458,95 грн.;
- ПН/РК №765 від 15.06.2022 року; дата реєстрації 14.07.2022 року; граничний термін реєстрації 30.06.2022 року; кількість днів затримки 14; сума ПДВ - 6293,06 грн.; розмір штрафу 10%, сума штрафної санкції 629,31 грн.;
- ПН/РК №768 від 15.06.2022 року; дата реєстрації 14.07.2022 року; граничний термін реєстрації 30.06.2022 року; кількість днів затримки 14; сума ПДВ - 13817,28 грн.; розмір штрафу 10%, сума штрафної санкції 1381,73 грн.;
- ПН/РК №766 від 15.06.2022 року; дата реєстрації 14.07.2022 року; граничний термін реєстрації 30.06.2022 року; кількість днів затримки 14; сума ПДВ - 4925,16 грн.; розмір штрафу 10%, сума штрафної санкції 492,52 грн.;
- ПН/РК №754 від 15.06.2022 року; дата реєстрації 15.07.2022 року; граничний термін реєстрації 30.06.2022 року; кількість днів затримки 15; сума ПДВ - 1772,00 грн.; розмір штрафу 10%, сума штрафної санкції 177,20 грн.;
- ПН/РК №752 від 15.06.2022 року; дата реєстрації 15.07.2022 року; граничний термін реєстрації 30.06.2022 року; кількість днів затримки 15; сума ПДВ - 7175,20 грн.; розмір штрафу 10%, сума штрафної санкції 717,52 грн.;
- ПН/РК №753 від 15.06.2022 року; дата реєстрації 15.07.2022 року; граничний термін реєстрації 30.06.2022 року; кількість днів затримки 15; сума ПДВ - 2713,80 грн.; розмір штрафу 10%, сума штрафної санкції 271,38 грн.;
- ПН/РК №755 від 15.06.2022 року; дата реєстрації 15.07.2022 року; граничний термін реєстрації 30.06.2022 року; кількість днів затримки 15; сума ПДВ - 3238,39 грн.; розмір штрафу 10%, сума штрафної санкції 323,84 грн.;
- ПН/РК №764 від 18.06.2022 року; дата реєстрації 19.07.2022 року; граничний термін реєстрації 15.07.2022 року; кількість днів затримки 4; сума ПДВ - 143574,82 грн.; розмір штрафу 10%, сума штрафної санкції 14357,48 грн.;
- ПН/РК №790 від 22.06.2022 року; дата реєстрації 19.07.2022 року; граничний термін реєстрації 15.07.2022 року; кількість днів затримки 4; сума ПДВ - 154092,96 грн.; розмір штрафу 10%, сума штрафної санкції 15409,30 грн.;
- ПН/РК №791 від 25.06.2022 року; дата реєстрації 18.07.2022 року; граничний термін реєстрації 15.07.2022 року; кількість днів затримки 3; сума ПДВ - 67639,70 грн.; розмір штрафу 10%, сума штрафної санкції 6763,97 грн.;
- ПН/РК №792 від 27.06.2022 року; дата реєстрації 19.07.2022 року; граничний термін реєстрації 15.07.2022 року; кількість днів затримки 4; сума ПДВ - 164885,28 грн.; розмір штрафу 10%, сума штрафної санкції 16488,53 грн.;
- ПН/РК №799 від 28.06.2022 року; дата реєстрації 18.07.2022 року; граничний термін реєстрації 15.07.2022 року; кількість днів затримки 3; сума ПДВ - 15690,00 грн.; розмір штрафу 10%, сума штрафної санкції 1569,00 грн.;
- ПН/РК №793 від 29.06.2022 року; дата реєстрації 18.07.2022 року; граничний термін реєстрації 15.07.2022 року; кількість днів затримки 3; сума ПДВ - 157859,52 грн.; розмір штрафу 10%, сума штрафної санкції 15785,95 грн.;
- ПН/РК №1227 від 14.07.2022 року; дата реєстрації 03.08.2022 року; граничний термін реєстрації 31.07.2022 року; кількість днів затримки 3; сума ПДВ - 1177,00 грн.; розмір штрафу 10%, сума штрафної санкції 117,70 грн.;
- ПН/РК №1273 від 22.07.2022 року; дата реєстрації 16.08.2022 року; граничний термін реєстрації 15.08.2022 року; кількість днів затримки 1; сума ПДВ - 12302,25 грн.; розмір штрафу 10%, сума штрафної санкції 1230,23 грн.;
- ПН/РК №1272 від 22.07.2022 року; дата реєстрації 16.08.2022 року; граничний термін реєстрації 15.08.2022 року; кількість днів затримки 1; сума ПДВ - 34373,51 грн.; розмір штрафу 10%, сума штрафної санкції 3437,35 грн.;
- ПН/РК №2385 від 29.08.2022 року; дата реєстрації 18.01.2023 року; граничний термін реєстрації 15.09.2022 року; кількість днів затримки 125; сума ПДВ - 24219,00 грн.; розмір штрафу 40%, сума штрафної санкції 9687,60 грн.;
- ПН/РК №3 від 31.08.2022 року; дата реєстрації 21.09.2022 року; граничний термін реєстрації 15.09.2022 року; кількість днів затримки 6; сума ПДВ - 97,92 грн.; розмір штрафу 10%, сума штрафної санкції 9,79 грн.;
- ПН/РК №187 від 16.02.2023  року; дата реєстрації 20.03.2023 року; граничний термін реєстрації 18.03.2023 року; кількість днів затримки 2; сума ПДВ - 16524,00 грн.; розмір штрафу 2%, сума штрафної санкції 330,48 грн.;
- ПН/РК №1224 від 29.05.2023 року; дата реєстрації 28.06.2023 року; граничний термін реєстрації 18.06.2023 року; кількість днів затримки 10; сума ПДВ - 19389,00 грн.; розмір штрафу 2%, сума штрафної санкції 387,78 грн..
Згідно розрахунку штрафу за порушення термінів реєстрації ПН/РК в Єдиному реєстрі податкових накладних сума штрафу склала 238313,96 грн., за ставками 2%, 10%, 40% від суми ПДВ, які відображені у зазначених вище податкових накладних позивача, що несвоєчасно зареєстровані на загальну суму 2338086,69 грн. (а.с.30 т.1).
Колегія суддів звертає увагу, що передбачена приписами пункту 120-1.1 статті 120-1 ПК України відповідальність платника податку на додану вартість за порушення граничного строку, передбаченого статтею 201 цього Кодексу для реєстрації податкової накладної та /або розрахунку коригування до такої податкової накладної в ЄРПН, у вигляді накладення штрафу може застосовуватися в разі якщо платник податку не надав (не надіслав) податкову накладну (розрахунок коригування) ДПС у строк, встановлений цією статтею.
Звільнення від відповідальності за несвоєчасну реєстрацію податкових накладних передбачено лише для платників податків щодо реєстрації у відповідних реєстрах податкових накладних, розрахунків коригування, граничний термін виконання яких припадає на період починаючи з 24.02.2022 року до 27.05.2022 року (тобто до дня набрання чинності Законом України «Про внесення змін до Податкового кодексу України та інших законів України щодо особливостей податкового адміністрування податків, зборів та єдиного внеску під час дії воєнного, надзвичайного стану») за умови реєстрації такими платниками податкових накладних та розрахунків коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних до 15.07.2022 року.
Як встановлено судом першої інстанції, зі змісту акту перевірки вбачається, що за результатами проведеної перевірки контролюючим органом встановлено порушення позивачем пункту 201.10 статті 201 ПКУ, в частині порушення термінів реєстрації в ЄРПН податкових накладних, дата складання яких припадає на червень, липень 2022 року, а реєстрація яких була здійснена у період з липня по серпень 2022 року.
Тобто, складання та реєстрація накладних була здійснена вже у період дії Закону №2260-ІХ, який набрав чинності 27.05.2022 року, та яким поновлено відповідальність платників податків у разі виявлення порушень законодавства за результатами проведення перевірок, у тому числі щодо порушення граничних строків реєстрації податкових накладних, за виключенням тих випадків, коли граничний термін їх реєстрації припадає на період з 24.02.2022  року по 27.05.2022 року.
Разом з тим, граничний термін реєстрації зазначених в акті перевірки податкових накладних не підпадає під період звільнення від відповідальності за несвоєчасну реєстрацію, що передбачений підпунктом 69.2 пункту 69 підрозділу 10 розділу ХХ Перехідні положення у редакції Закону № 2260-ІХ.
Внесені Законом №2260 зміни до підпункту 69.2 пункту 69 підрозділу 10 розділу ХХ «Перехідні положення» мають на меті саме унормування особливостей операцій із реєстрації податкових накладних, що є тривалими у часі, а надто за умови попередньої дії вимог законодавства щодо мораторію (зупинення) застосування штрафних (фінансових) санкцій (штрафів) за порушення граничних строків реєстрації податкових накладних на період дії карантину.
Апеляційний суд вважає, що позивачем порушено термін реєстрації податкових накладних  в ЄРПН, а тому, починаючи з 27.05.2022 року, Товариство підлягало притягненню до фінансової відповідальності відповідно до положень пункту 120-1.1 статті 120-1 ПК України.
Доводи позивач стосовно того, що на момент фактичної реєстрації податкових накладних за червень, липень 2022 року була відсутня стабільна робота ЄРПН, що унеможливлювало виконання платником податків своїх обов`язків, зокрема через недостатність реєстраційного ліміту, колегія суддів до уваги не приймає, з огляду на те, що податкова перевірка проведена 29.09.2023 року, а позивач у встановлений Порядком підтвердження можливості чи неможливості виконання платником податків обов`язків, визначених у підпункті 69.1 пункту 69 підрозділу 10 розділу XX «Перехідні положення» Податкового кодексу України, затверженого Наказом Міністерства фінансів України від                    29 липня 2022 року №225, строк не пізніше 30 вересня 2022  року, до контролюючого органу із заявою про неможливість виконання податкових зобов`язань.
Доказів протилежного позивачем ані суду першої інстанції, ані суду апеляційної інстанції  не  надано, та в матеріалах справи такі докази відсутні.
Посилання позивача, з якими  погодився суд першої інстанції, про своєчасність  направлення позивачем на реєстрацію в  ЄРПН податкових накладних від 22.07.2023  року взагалі нічим не обгрунтовано.
Натомість, з матеріалів справи вбачається, що відповідно до  квитанцій від 17.08.2022  року податкові накладні №1272 та №1273 від 22.07.2022 року доставлено до центрального  рівня ДПС України 16.08.2022 року відповідно  в 10:30:28 та 10:30:27 (а.с.61, 67).
Посилання суду першої інстанції на положення Закону №2876 як на підставу пом`якшення відповідальності платника податку та зменшення розміру штрафних санкцій, колегія суддів вважає необгрунтованими, оскільки такий висновок спростовуюється наведеною вище правовою позицією Верховного Суду, викладеною в постанові від 30.01.2024 року у справі №280/4484/23.
Враховуючи  наведені  вище  обставини  в  їх  сукупності, колегія  суддів   дійшла  висновку про відсутність підстав для задоволення адміністративного позову, оскільки  спірне податкове повідомлення-рішення, прийняте за наслідками перевірки та на підставі акту перевірки, є правомірним та таким, що відповідає нормам чинного законодавства.
Враховуючи викладене, апеляційний суд вважає, що суд першої інстанції при постановлені рішення допустив порушення норм матеріального та процесуального права, що у відповідності до статті 317 Кодексу адміністративного судочинства України є підставою для скасування рішення суду першої інстанції та ухвалення нового рішення про відмову в задоволенні позовних вимог. 
Оскільки дана справа розглянута судом апеляційної інстанції у відповідності до вимог частини 1 статті 310 Кодексу адміністративного судочинства України за правилами спрощеного провадження та не відноситься до справ, передбачених частиною 4 статті 257 Кодексу адміністративного судочинства України, судове рішення апеляційної інстанції не підлягає касаційному оскарженню.

Керуючись статтями 77, 243, 250, 308, 311, 315, 317, 321, 322, 325, 328 Кодексу адміністративного судочинства України, суд, -

П О С Т А Н О В И В:
          Апеляційну скаргу Головного управління ДПС у Дніпропетровській області задовольнити.
Рішення Дніпропетровського окружного адміністративного суду від 13 травня 2024 року в адміністративній справі №160/6999/24 скасувати.
Прийняти нове рішення.
У задоволенні позову Товариства з обмеженою відповідальністю «СМАЧНІ ПРОДУКТИ»  до Головного управління ДПС у Дніпропетровській області про часткове скасування податкового повідомлення-рішення відмовити.
          Постанова суду апеляційної інстанції набирає законної сили з дати її прийняття та касаційному  оскарженню  не  підлягає,  крім випадкаів, передбачених пунктом 2 частини 5 статті 328 КАС України.     

Головуючий - суддя                                                                      І.В. Юрко 

                               суддя                                                                      С.В. Білак 

                               суддя                                                                      С.В. Чабаненко