ПОСТАНОВА
ІМЕНЕМ УКРАЇНИ

02 липня 2024 року 
м. Київ

справа № 520/5288/21
адміністративне провадження № К/990/35130/23  
Верховний Суд у складі Касаційного адміністративного суду:
судді-доповідача - Хохуляка В.В., 
суддів - Бившевої Л.І., Ханової Р.Ф.,
розглянув у порядку письмового провадження як суд касаційної інстанції справу за позовом Товариства з обмеженою відповідальністю «ВАЛ-ОІЛ» до Головного управління ДПС у Харківській області про визнання протиправним та скасування наказу, скасування податкового повідомлення-рішення, провадження у якій відкрито за касаційною скаргою Головного управління ДПС у Харківській області на постанову Другого апеляційного адміністративного суду від 26.09.2023 (головуючий суддя - Присяжнюк О.В., судді: Спаскін О.А., П`янова Я.В.) у справі №520/5288/21.

встановив:
Товариство з обмеженою відповідальністю «ВАЛ-ОІЛ» звернулось до Харківського окружного адміністративного суду з позовом, в якому просило визнати протиправним та скасувати наказ Головного управління ДПС у Харківській області №2336 від 23.07.2020 про проведення фактичної перевірки господарюючого об`єкта Товариства з обмеженою відповідальністю «ВАЛ-ОІЛ»; визнати протиправним та скасувати податкове повідомлення-рішення №0030400901 від 11.03.2021, яким до позивача застосовано штрафні (фінансові) санкції (штрафи) у розмірі 1120000,00грн.

Ухвалою Харківського окружного адміністративного суду 19.05.2021 в частині позовних вимог про визнання протиправним та скасування наказу Головного управління ДПС у Харківській області №2336 від 23.07.2020 про проведення фактичної перевірки господарюючого об`єкта ТОВ «ВАЛ-ОІЛ» залишено без розгляду.

Рішенням Харківського окружного адміністративного суду від 05.10.2021 позов задоволено частково. Скасовано податкове повідомлення-рішення від 11.03.2021 №0030400901 в частині застосування до ТОВ «ВАЛ-ОІЛ» штрафних (фінансових) санкцій (штрафів) у розмірі 240000,00 грн. В задоволенні іншої частини позовних вимог відмовлено.

Постановою Другого апеляційного адміністративного суду від 14.02.2022 рішення суду першої інстанції скасовано та прийнято нове, яким позов задоволено в повному обсязі.

Постановою Верховного Суду від 20.07.2023 постанову Другого апеляційного адміністративного суду від 14.02.2022 скасовано, справу направлено на новий розгляд до суду апеляційної інстанції.

За результатами нового розгляду, постановою Другого апеляційного адміністративного суду від 26.09.2023 рішення Харківського окружного адміністративного суду від 05.10.2021 скасовано та прийнято нове, яким позов Товариства з обмеженою відповідальністю «ВАЛ-ОІЛ» задоволено.

Не погодившись з висновками суду апеляційної інстанції, Головне управління ДПС у Харківській області звернулось з касаційною скаргою, в якій просить скасувати постанову Другого апеляційного адміністративного суду від 26.09.2023 та прийняти нове рішення, яким позов Товариства з обмеженою відповідальністю «ВАЛ-ОІЛ» залишити без задоволення.

В обґрунтування підстав оскарження Головне управління ДПС у Харківській області посилається на те, що оскаржуване рішення суду апеляційної інстанції прийнято без урахування висновків щодо застосування норми права у подібних правовідносинах, викладеного у постанові Верховного Суду від 19.01.2023 у справі № 580/9246/21, на необхідність врахування якого вказав Верховний Суд у постанові від 20.07.2023, повертаючи справу на новий розгляд.

У доводах касаційної скарги відповідач зазначає, що в акті перевірки зафіксовано факт відсутності на момент проведення перевірки витратомірів-лічильників та рівномірів-лічильників, а тому, з урахуванням правової позиції сформованої у постанові Верховного Суду від 19.01.2023 у справі                № 580/9246/21, контролюючий орган правомірно притягнув суб`єкта господарювання до фінансової відповідальності, оскільки на час проведення перевірки не був облаштований вимірювальними засобами.

У відзиві на касаційну скаргу Товариство з обмеженою відповідальністю «ВАЛ-ОІЛ» зазначає, що рішення суду апеляційної інстанції постановлено з додержанням норм матеріального та процесуального права, правову оцінку обставинам справи судом надано правильно, а доводи касаційної скарги про ухвалення судом апеляційної інстанції постанови без урахування висновку щодо застосування норми права у подібних правовідносинах, викладеного у постанові  Верховного Суду від 19.01.2023 у справі № 580/9246/21, не знайшли свого підтвердження. Отже, позивач просить залишити касаційну скаргу позивача без задоволення, а оскаржуване судове рішення - без змін.

В запереченнях на відзив контролюючий орган зазначає, що штрафні санкції до Товариства з обмеженою відповідальністю «ВАЛ-ОІЛ» застосовано у відповідності до вимог діючого законодавства.

Переглядаючи оскаржуване судове рішення в межах доводів та вимог касаційної скарги, перевіряючи дотримання судом апеляційної інстанції норм процесуального права при встановленні фактичних обставин у справі та правильність застосування ним норм матеріального права, Верховний Суд дійшов висновку, що касаційна скарга підлягає частковому задоволенню з огляду на наступне.

Як з`ясовано судами попередніх інстанцій, на виконання наказу ГУ ДПС у Харківській області від 23.07.2020 №2336 Про проведення фактичної перевірки та направлення на перевірку № 554 від 23.07.2020, № 555 від 23.07.2020 на підставі підпункту 80.2.5 пункту 80.2 статті 80 Податкового кодексу України контролюючим органом проведено фактичну перевірку ТОВ «ВАЛ-ОІЛ», за місцем здійснення діяльності: вул. Дорожна, буд. 2, с. Сніжків, Валківський район, Харківська обл;                           вул. Харківська, буд. 1, смт Старий Салтів, Вовчанський район, Харківська обл.; вул. Дружна, буд. 13, м. Харків; вул. Суворова, буд. 8-г, смт Краснопавлівка, Лозівський район, Харківська обл.; 2 окружна дорога Київ-Довжанський, 482 км, Кільцевий шлях, смт Мала Данилівка, Дергачівський район, Харківська обл.

За наслідками проведеної перевірки складено акт від 03.08.2020 №1087/20-40-32-01-08/38381921, у якому зафіксовано порушення позивачем вимог підпункту 230.1.2 пункту 230.1 статті 230 Податкового кодексу України, а саме здійснення господарської діяльності без наявності зареєстрованих витратомірів-лічильників та рівнемірів-лічильників.

На підставі вказаного акту відповідачем прийнято податкове повідомлення-рішення від 25.09.2020 №0003153201 про застосування штрафної санкції у розмірі 1 680 000,00 грн.

За результатами адміністративного оскарження, рішенням ДПС України від 23.02.2021 № 4190/6/99-00-06-03-01-06 скаргу Товариства з обмеженою відповідальністю «ВАЛ-ОІЛ» частково задоволено, скасовано податкове повідомлення - рішення від 25.09.2020 №0003153201 в частині застосованих штрафних (фінансових) санкцій на суму 560000,00 грн, в іншій частині залишено без змін. 

З урахуванням проведеної процедури адміністративного оскарження, контролюючим органом прийнято оскаржуване у цій справі податкове повідомлення-рішення від 11.03.2021 № 0030400901 на суму штрафної (фінансової) санкції (штрафу) у розмірі 1 120 000,00 грн.

Задовольняючи позовні вимоги в частині скасування застосованих штрафних (фінансових) санкцій (штрафів) у розмірі 240000,00 грн суд першої інстанції дійшов висновку про відсутність факту вчинення позивачем повторно будь-якого з порушень, передбачених абзацом першим пунктом 128-1.1 статті 128-1 Податкового кодексу України.

Відмовляючи в задоволенні решти позовних вимог суд виходив з того, що оскільки позивач зберігав та здійснював реалізацію пального в період з 01.04.2020 по 31.07.2020 за відсутності реєстрації витратомірів-лічильників, рівнемірів-лічильників в Реєстрі, то контролюючим органом правомірно встановлено наявність порушення вимог підпункту 230.1.2 пункту 230.1 статті 230 Податкового кодексу України та застосовано штрафну (фінансову) санкцію. Крім того, суд дійшов висновку, що оскільки контролюючий орган був допущений до проведення фактичної перевірки, то наведені позивачем доводи про відсутність підстав для призначення перевірки не є порушеннями, які вплинули або об`єктивно могли вплинути на правильність висновків контролюючого органу за результатами такої перевірки, а відповідно і на обґрунтованість та законність прийнятого за результатами перевірки оскаржуваного рішення.

Скасовуючи постанову Другого апеляційного адміністративного суду від 14.02.2022 про задоволення позову, Верховний Суд у постанові від 20.07.20123 дійшов до висновку про невстановлення судом апеляційної інстанції фактичних обставин справи, що мають значення для правильного її вирішення.

Суд зазначив, що суду апеляційної інстанції необхідно встановити обставин справи по суті встановлених порушень під час проведення перевірки, дослідити докази та на підставі зазначеного надати оцінку спірним правовідносинам, перевірити законність та обґрунтованість рішення суду першої інстанції. При цьому суду апеляційної інстанції при вирішенні спору по суті слід врахувати правову позицію щодо застосування пункту 128-1.1 статті 128-1 Податкового кодексу України, яка сформована у постанові Верховного Суду  від 19.01.2023 у справі №580/9246/21.

Скасовуючи рішення суду першої інстанції та задовольняючи позов, суд апеляційної інстанції дійшов висновку, що оскільки на час винесення оскаржуваного податкового повідомлення-рішення позивачем зареєстровані витратоміри-лічильники та рівнеміри-лічильники, відповідачем 11.03.2021 податковим повідомленням-рішенням № 0030400901 безпідставно притягнуто позивача до відповідальності, передбаченої пунктом 128-1.1 статті 128-1 Податкового кодексу України, у зв`язку з чим оскаржуване податкове повідомлення-рішення необґрунтоване та підлягає скасуванню.

Аналізуючи правомірність висновків суду апеляційної інстанції, колегія суддів виходить з наступного.

Згідно вимог підпункту 230.1.2 пункту 230.1 статті 230 Податкового кодексу України акцизні склади, на території яких здійснюється виробництво, оброблення (перероблення), змішування, розлив, навантаження-розвантаження, зберігання, реалізація пального, повинні бути обладнані витратомірами-лічильниками на кожному місці відпуску пального наливом з акцизного складу, розташованому на акцизному складі, та рівнемірами-лічильниками рівня таких товарів (продукції) у резервуарі, а для скрапленого газу (пропану або суміші пропану з бутаном), інших газів, бутану, ізобутану за кодами згідно з УКТ ЗЕД 2711 12 11 00, 2711 12 19 00, 2711 12 91 00, 2711 12 93 00, 2711 12 94 00, 2711 12 97 00, 2711 13 10 00, 2711 13 30 00, 2711 13 91 00, 2711 13 97 00, 2711 14 00 00, 2711 19 00 00, 2901 10 00 10 - також можуть бути обладнані пристроями для вимірювання рівня або відсотка пального у резервуарі (далі - рівнемір-лічильник) на кожному введеному в експлуатацію стаціонарному резервуарі, розташованому на акцизному складі.

Витратоміри-лічильники та резервуари повинні відповідати вимогам законодавства та мати позитивний результат повірки або оцінку відповідності, проведені відповідно до законодавства, а рівнеміри-лічильники повинні відповідати вимогам законодавства та мати позитивний результат повірки або оцінку відповідності, або калібрування, проведені відповідно до законодавства. У разі відсутності позитивного результату повірки або оцінки відповідності, або калібрування витратомірів-лічильників та рівнемірів-лічильників для цілей цього Кодексу акцизні склади, на яких вони розташовані, вважаються необладнаними витратомірами-лічильниками та рівнемірами-лічильниками.

Платники податку - розпорядники акцизних складів зобов`язані зареєструвати:

а) усі розташовані на акцизних складах резервуари, введені в експлуатацію, витратоміри-лічильники та рівнеміри-лічильники у розрізі акцизних складів - в Єдиному державному реєстрі витратомірів-лічильників та рівнемірів-лічильників рівня пального у резервуарі;

б) усі акцизні склади - в системі електронного адміністрування реалізації пального та спирту етилового.

Забороняється здійснення реалізації пального без наявності зареєстрованих витратомірів-лічильників, рівнемірів-лічильників та резервуарів, без реєстрації акцизного складу.

Згідно з підпунктом 12 підрозділу 5 Розділу XX Податкового кодексу України розпорядники акцизних складів відповідно до вимог цього Кодексу зобов`язані обладнати акцизні склади витратомірами-лічильниками та/або рівнемірами-лічильниками та зареєструвати їх в Єдиному державному реєстрі витратомірів-лічильників та рівнемірів-лічильників рівня пального у резервуарі в такі строки: акцизний склад, де розташовано резервуари, загальна місткість яких не перевищує 1000 куб. метрів, - не пізніше 1 січня 2020 року.

З аналізу вказаних правових норм вбачається, що розпорядники акцизних складів зобов`язані були обладнати акцизні склади витратомірами-лічильниками та/або рівнемірами-лічильниками та зареєструвати їх в Єдиному державному реєстрі витратомірів-лічильників та рівнемірів-лічильників рівня пального у резервуарі. Законодавцем також було визначено і граничний строк для такого обладнання та реєстрації, зокрема по акцизному складу, де розташовано резервуари, загальна місткість яких не перевищує 1000 куб. метрів, - не пізніше 1 січня 2020 року.

Абзацом четвертим пункту 18 підрозділу 5 розділу XX Податкового кодексу України передбачено, що норми пункту 128-1.1 статті 128-1 цього Кодексу застосовуються до розпорядників акцизних складів, на яких розташовано резервуари, загальна місткість яких не перевищує 1000 куб. метрів - з 1 квітня 2020 року.

Отже згаданими вище пунктами підрозділу 5 Розділу XX Податкового кодексу України встановлено строки для виконання обов`язку платником податку для облаштування акцизних складів витратомірами-лічильниками та/або рівнемірами-лічильниками рівня пального у резервуарі та реєстрації таких в Єдиному державному реєстрі витратомірів-лічильників та рівнемірів-лічильників рівня пального у резервуарі, а також передбачено дату з якої до таких платників застосовуються норми пункту 128-1.1 статті 128-1 Податкового кодексу України.

Згідно пункту 128-1.1 статті 128-1 Податкового кодексу України необладнання та/або відсутність реєстрації в Єдиному державному реєстрі витратомірів-лічильників та рівнемірів-лічильників рівня пального у резервуарі рівнеміра-лічильника на введеному в експлуатацію резервуарі, розташованому на акцизному складі, та/або витратоміра-лічильника на місці відпуску пального наливом з акцизного складу, розташованого на акцизному складі, а також необладнання та/або відсутність реєстрації в Єдиному державному реєстрі витратомірів-лічильників обсягу виробленого спирту етилового витратоміра-лічильника спирту етилового на місці отримання та відпуску спирту етилового, розташованого на акцизному складі, - тягнуть за собою накладення штрафу в розмірі 20000 гривень за кожний необладнаний резервуар та/або незареєстрований рівнемір-лічильник, а також за кожне необладнане місце відпуску пального наливом з акцизного складу або за кожне місце отримання та відпуску спирту етилового, та/або незареєстрований витратомір-лічильник/витратомір-лічильник спирту етилового.

Тобто складом правопорушення, визначеного пункту 128-1.1 статті 128-1 Податкового кодексу України, за яке передбачена штрафна санкція, є саме необладнання та/або відсутність реєстрації в Єдиному державному реєстрі витратомірів-лічильників та рівнемірів-лічильників.

У постанові від 19.01.2023 у справі №580/9246/21 Верховний Суд сформував правову позицію,  відповідно до якої застосування пункту 128-1.1 статті 128-1 Податкового кодексу України можливе виключно у випадку необладнання та/або відсутності реєстрації в Єдиному державному реєстрі витратомірів-лічильників та рівнемірів-лічильників рівня пального у резервуарі рівнеміра-лічильника на введеному в експлуатацію резервуарі, розташованому на акцизному складі, та/або витратоміра-лічильника на місці відпуску пального наливом з акцизного складу, розташованого на акцизному складі, як передбачено диспозицією вказаної норми. Порушення строків обладнання акцизних складів витратомірами-лічильниками та/або рівнемірами-лічильниками та реєстрації їх в Єдиному державному реєстрі витратомірів-лічильників та рівнемірів-лічильників рівня пального у резервуарі (передбачених підпунктом 12 підрозділу 5 Розділу XX Податкового кодексу України), якщо на час проведення перевірки встановлено їх наявність на акцизних складах та їх реєстрація в Єдиному державному реєстрі витратомірів-лічильників та рівнемірів-лічильників рівня пального у резервуарі, не може бути підставою для застосування до платника податків пункту 128-1.1 статті 128-1 Податкового кодексу України.

За наслідками апеляційного перегляду, задовольняючи позов суд апеляційної інстанції дійшов висновку, що оскільки на час винесення оскаржуваного податкового повідомлення-рішення позивачем зареєстровані витратоміри-лічильники та рівнеміри-лічильники, відповідачем 11.03.2021 податковим повідомленням-рішенням № 0030400901 безпідставно притягнуто позивача до відповідальності, передбаченої пунктом 128-1.1 статті 128-1 Податкового кодексу України, у зв`язку з чим оскаржуване податкове повідомлення-рішення необґрунтоване та підлягає скасуванню.

Такі висновки є помилковими, оскільки штрафна санкція не застосовується за необладнання та/або відсутність реєстрації в Єдиному державному реєстрі витратомірів-лічильників та рівнемірів-лічильників, передбачена пунктом 128-1.1 статті 128-1 Податкового кодексу України у разі, якщо на час проведення перевірки встановлено їх наявність на акцизних складах та їх реєстрація в Єдиному державному реєстрі витратомірів-лічильників та рівнемірів-лічильників рівня пального у резервуарі.

Така ж правова позиція сформована Верховним Судом у  постанові від 19.01.2023 у справі №580/9246/21.

Судами встановлено, що згідно із даними податкової інформації у Реєстрі ТОВ «ВАЛ-ОІЛ» зареєстровано 27.08.2020 коригуючу Довідку про розпорядника акцизного складу пального, акцизні склади пального, розташовані на них резервуари пального, витратоміри та рівнеміри (далі - Довідка) з уніфікованим номером акцизного складу 1002293, згідно якого вбачається що встановлено та зареєстровано витратоміри-лічильники та рівнеміри-лічильники 27.08.2020.

Згідно із даними податкової інформації у Реєстрі ТОВ «ВАЛ-ОІЛ» зареєстровано 26.08.2020  коригуючу Довідку про розпорядника акцизного складу пального, акцизні склади пального, розташовані на них резервуари пального, витратоміри та рівнеміри (далі - Довідка) з уніфікованим номером акцизного складу 1002294, згідно якого встановлено та зареєстровано витратоміри-лічильники та рівнеміри-лічильники 26.08.2020.

Згідно із даними податкової інформації у Реєстрі ТОВ «ВАЛ-ОІЛ» зареєстровано 27.08.2020 коригуючу Довідку про розпорядника акцизного складу пального, акцизні склади пального, розташовані на них резервуари пального, витратоміри та рівнеміри (далі - Довідка) з уніфікованим номером акцизного складу 1002296, згідно якого встановлено та зареєстровано витратоміри-лічильники та рівнеміри-лічильники 27.08.2020.

Згідно із даними податкової інформації у Реєстрі ТОВ «ВАЛ-ОІЛ» зареєстровано 19.08.2020  коригуючу Довідку про розпорядника акцизного складу пального, акцизні склади пального, розташовані на них резервуари пального, витратоміри та рівнеміри (далі - Довідка) з уніфікованим номером акцизного складу 1002295, згідно якого встановлено та зареєстровано витратоміри-лічильники та рівнеміри-лічильники 19.08.2020.

Як свідчать матеріли справи, перевірка позивача проводилась у період з 27.07.2020 по 31.07.2020,  а виявлені порушення відображено в акті від 03.08.2020 №1087/20-40-32-01-08/38381921.

Отже наведені обставини свідчать, що позивачем на час проведення перевірки зберігалося пальне та здійснювалась його реалізація в період з 01.04.2020 по 31.07.2020 за відсутності реєстрації витратомірів-лічильників, рівнемірів-лічильників в Єдиному державному реєстрі витратомірів-лічильників та рівнемірів-лічильників рівня пального у резервуарі.

Враховуючи вищенаведене суд першої інстанції дійшов вірного висновку про обґрунтованість притягнення позивача до відповідальності передбаченої пунктом 128-1.1 статті 128-1 Податкового кодексу України, оскільки на момент фактичної перевірки обладнання встановлено та зареєстровано не було.

При цьому судом першої інстанції встановлено, що згідно наданого до суду розрахунку штрафних фінансових санкцій до оскаржуваного в даній справі податкового повідомлення рішення, штрафна санкція застосована у зв`язку з встановленням повторності зазначеного порушення за 3 витратоміри-лічильники та 5 рівнемірів-лічильників в розмірі 50000 грн. за кожний лічильник, на загальну суму 400000 грн. (8*50000).

Рішенням Харківського окружного адміністративного суду від 20.02.2021 року по справі                                    № 520/10575/2020 за позовною заявою Товариства з обмеженою відповідальністю "ВАЛ-ОІЛ" до Головного управління ДПС у Харківській області про визнання протиправними та скасування наказу та податкового повідомлення-рішення, визнано протиправним та скасовано податкове повідомлення-рішення №00002690510 від 31.07.2020 Головного управління ДПС у Харківській області, в частині застосування до Товариства з обмеженою відповідальністю «ВАЛ-ОІЛ» штрафних (фінансових) санкцій (штрафу) у розмірі 60000,00 грн., в іншій частині позову відмовлено.

Постановою Другого апеляційного адміністративного суду від 19.04.2021 року по справі                       № 520/10575/2020 апеляційну скаргу Товариства з обмеженою відповідальністю «ВАЛ-ОІЛ» задоволено. Рішення Харківського окружного адміністративного суду від 20.01.2021 по справі № 520/10575/2020 скасовано в частині відмови у задоволенні позовних вимог. Прийнято в цій частині нове рішення, яким позовні вимоги задоволено. Визнано протиправним та скасовано наказ Головного управління ДПС у Харківській області №2138 від 01.07.2020 про проведення фактичної перевірки господарюючого об`єкта ТОВ «ВАЛ-ОІЛ», розташованого за адресою: Кільцевий шлях, 2 (окружна дорога Київ-Довжанський, 482-км), смт Мала Данилівка, визнано протиправним та скасовано податкове повідомлення-рішення №00002690510 від 31.07.2020 Головного управління ДПС у Харківській області, в частині застосування до Товариства з обмеженою відповідальністю «ВАЛ-ОІЛ» штрафних (фінансових) санкцій (штрафу) у розмірі 180000,00 грн. В іншій частині рішення Харківського окружного адміністративного суду від 20.01.2021 залишено без змін.

За таких обставин, судом першої інстанції вірно враховано, що оскаржуване податкове повідомлення-рішення підлягає скасуванню в частині застосування до ТОВ «ВАЛ-ОІЛ» штрафних (фінансових) санкцій (штрафів) у розмірі 240000,00 грн

Відповідно до статті 352 Кодексу адміністративного судочинства України суд касаційної інстанції скасовує постанову суду апеляційної інстанції повністю або частково і залишає в силі судове рішення суду першої інстанції у відповідній частині, якщо в передбачених статтею 341 цього Кодексу межах встановить, що судом апеляційної інстанції скасовано судове рішення, яке відповідає закону.

З огляду на те, що суд першої інстанції ухвалив рішення з дотриманням норм матеріального та процесуального права, яке помилково скасовано судом апеляційної інстанції, Суд вважає, що касаційна скарга Головного управління ДПС у Харківській області підлягає частковому задоволенню, постанова суду апеляційної інстанції підлягає скасуванню із залишенням у силі рішення суду першої інстанції.

Керуючись статтями 341, 344, 349, 352, 355, 356, 359 Кодексу адміністративного судочинства України, суд -

постановив:
Касаційну скаргу Головного управління ДПС у Харківській області задовольнити частково.

Постанову  Другого апеляційного адміністративного суду від 26.09.2023 у справі №520/5288/21. скасувати.

Рішення Харківського окружного адміністративного суду від 05.10.2021 у справі №520/5288/21 залишити в силі.

Постанова набирає законної сили з дати її прийняття, є остаточною та не може бути оскаржена.

Судді	В.В. Хохуляк Л.І. Бившева   Р.Ф. Ханова