ПОСТАНОВА
ІМЕНЕМ УКРАЇНИ

02 липня 2024 р.	Справа № 480/10724/23	
Другий апеляційний адміністративний суд у складі колегії:
Головуючого судді: Кононенко З.О.,
Суддів: Калиновського В.А. ,  Мінаєвої О.М. ,
за участю секретаря судового засідання Тютюник О.Ю.
представника позивача Алхімова В.В.
представника відповідача Свистун Д.С.
          розглянувши у відкритому судовому засіданні в режимі відеоконференції у приміщенні Другого апеляційного адміністративного суду адміністративну справу за апеляційною скаргою Приватного підприємства "Виробничо-комерційне підприємство "Астарта" на рішення Сумського окружного адміністративного суду від 05.03.2024, головуючий суддя І інстанції: М.М. Шаповал, вул. Герасима Кондратьєва, 159, м. Суми, 40021, повний текст складено 11.03.24 року по справі № 480/10724/23
          за позовом     Приватного підприємства "Виробничо-комерційне підприємство "Астарта"  
          до     Головного управління ДПС у Сумській області ,     Державної податкової служби України              
          про визнання протиправним та скасування рішення, зобов`язання вчинити дії,
ВСТАНОВИВ:
Позивач, Приватне підприємство "Виробничо-комерційне підприємство "Астарта", звернулось до Сумського окружного адміністративного суду з позовом до Головного управління ДПС у Сумській області, Державної податкової служби України, в якому просив суд:
- визнати протиправним та скасувати рішення про відмову в реєстрації податкових накладних в Єдиному реєстрі податкових накладних № 8949438/21113599 від 07.06.2023;
- зобов`язати Державну податкову службу України зареєструвати податкову накладну № 33 від 29.12.2022.
В обгрунтування позовних вимог, позивач зазначав, що ним складено податкову накладну № 33 від 29.12.2022, направлено для реєстрації в Єдиному реєстрі податкових накладних, але її реєстрацію було зупинено. Позивачем було подано до податкового органу пояснення та копії документів щодо податкових накладних, реєстрацію якої зупинено. Однак, спірними рішеннями комісії ГУ ДПС у Сумській області відмовлено у реєстрації зазначеної податкової накладної. Підставою для відмови в реєстрації податкової накладної зазначено надання платником податку копій документів, складених із порушенням законодавства. Позивач стверджує, що ним були надані усі необхідні документи на підтвердження реальності господарської операції. Отже, позивач вважає, що спірне рішення про відмову у реєстрації податкової накладної є протиправним та підлягає скасуванню, оскільки діяльність господарства є реальною, всі операції здійснюються згідно Податкового кодексу України з дотриманням вимог Закону України "Про бухгалтерський облік". Операція документально підтверджена, про що свідчать первинні документи та дані бухгалтерського обліку.
Рішенням Сумського окружного адміністративного суду від 05.03.2024 року в задоволенні позову Приватного підприємства "Виробничо-комерційне підприємство "Астарта" до Головного Управління ДПС у Сумській області, Державної податкової служби України про визнання протиправним та скасування рішення, зобов`язання вчинити дії відмовлено.
Позивач, не погодившись з рішенням суду першої інстанції, подав апеляційну скаргу, в якій просить скасувати вказане рішення та прийняти нове, яким задовольнити позовні вимоги.
В обґрунтування вимог апеляційної скарги позивач посилається на порушення судом першої інстанції при прийнятті рішення норм матеріального та процесуального права, що призвело до неправильного, на його думку, вирішення спору судом першої інстанції.
Так, позивач в апеляційній скарзі зазначає, що здійснення моніторингу відповідності податкових накладних/розрахунків коригування критеріям оцінки ступеня ризиків є превентивним заходом, спрямованим на убезпечення від безпідставного формування податкового кредиту за операціями, що не підтверджені перетягти документами або підтверджені платником податку копіями документів, які складені з порушенням законодавства. Здійснення моніторингу не повинно підміняти за своїм змістом проведення податкових перевірок як способу реалізації владних управлінських функцій податкового органу.
Представник позивача зазначає, що приймаючи рішення про реєстрацію податкової накладної, контролюючий орган не повинен здійснювати повний аналіз господарських операцій платника податку на предмет їх реальності. Змістовна оцінка господарських операцій може бути проведена лише за результатом здійснення податкової перевірки платника податків, підстави та порядок проведення якої визначено нормами ПК України.
Отож предметом розгляду у цій справі є виключно стадія правильності та правомірності зупинення та відмови в реєстрації податкових накладних, а не реальність та товарність здійснення господарських операцій між Позивачем та його контрагентами.
Здійснення моніторингу не повинно підміняти за своїм змістом проведення податкових перевірок як способу реалізації владних управлінських функцій податкового органу. Приймаючи рішення про реєстрацію податкової накладної, контролюючий орган не повинен здійснювати повний аналіз господарської операцій позивача на предмет їх реальності. Змістовна оцінка господарської операції може бути проведена лише за результатом здійснення податкової перевірки, підстави та порядок проведення якої визначено нормами Податкового кодексу України. У свою чергу, при реєстрації податкової накладної фактично проводиться моніторинг операції чи платника податків лише за зовнішніми (формальними) критеріями.
На переконання представника позивача, приймаючи рішення з питань реєстрації податкової накладної у Єдиному реєстрі податкових накладних, контролюючий орган не повинен здійснювати повний аналіз господарської операцій платника податків на предмет їх реальності та не повинні надавати оцінку реальності здійснених господарських операцій.
Відповідач скориставшись своїм правом надав до Другого апеляційного адміністративного суду відзив на апеляційну скаргу позивача, в якому зазначає, що Комісією регіонального рівня прийнято рішення № 8949438/21113599 від 07.06.2023 про відмову в реєстрації податкової накладної № 33 від 29.12.2022, у зв`язку з наданням платником податку копій документів, складених із порушенням законодавства, та додатково зазначено інформацію та перелічені конкретні документи: "Податкова накладна складена з порушенням п. 187.1 ст.187 ПКУ, вимог Наказу № 1307 та Наказу № 21 в частині визначення першої події здійснення господарської операції - отримання коштів (відмітка щодо застосування касового методу у звітності з ПДВ відсутня.".
Так, форма податкової накладної та порядок її заповнення, передбачено в Наказі Міністерства фінансів України від 31.12.2015 № 1307 "Про затвердження форми податкової накладної та Порядку заповнення податкової накладної". Відповідно до пункту 5 Наказу № 1307 податкова накладна складається на дату виникнення податкових зобов`язань постачальника (продавця), крім випадків, передбачених Податковим кодексом України та цим Порядком.
При розгляді наданих до повідомлення пояснення та копій документів, щодо зупиненої податкової накладної № 33 від 29.12.2022, Комісією було встановлено, що, згідно пояснення ПП "ВКП "Астарта" (вих. № 21 від 31.05.2023): податкову накладну № 33 від 29.12.2022 було складено та надіслано на реєстрацію до ЄРПН відповідно до отриманої від Замовника АТ "ОГС "Сумигаз" оплати щодо частково сплаченої вартості робіт з ремонту по Договору № 32А400-11422-22 від 12.12.2022. Тобто позивач, ігноруючи факт підписання Акту наданих послуг (КБ2), формує свої податкові зобов`язання, ймовірно, застосовуючи касовий метод податкового обліку. Проте, комісією встановлено, що у податковій декларації з податку на додану вартість за грудень 2022 року, поданої ПП "ВКП "Астарта" до контролюючого органу, у графі "Відмітка про застосування касового методу податкового обліку" відсутня відповідна відмітка.
Крім того, згідно п. 4.3. Договору про надання послуг № 32А400-11422-22 від 12.12.2022, укладеного між ПП "ВКП "Астарта" (Виконавець) та АТ "ОГС "Сумигаз" (Замовник): "Замовник проводить розрахунки з Виконавцем за виконані роботи протягом 30 (тридцяти) банківських днів з дня підписання Сторонами: Акту приймання виконаних будівельних робіт форми КБ-2, довідки про вартість виконаних будівельних робіт та витрати форми КБ-3 та звіту про використані матеріали.".
Отже, Договором про надання послуг № 32А400-11422-22 від 12.12.2022 взагалі не передбачається здійснення попередньої оплати за будівельні роботи. Будь-які інші пояснення щодо причин виписки ПН № 33 від 29.12.2022 за "першою подією" - саме отримання коштів, замість "першої події" - підписання Акту наданих послуг (КБ-2) від 29.12.2022 (зокрема, щодо застосування позивачем касового методу податкового обліку) до Комісії Головного управління ДПС у Сумській області не надавалося.
На переконання представника відповідача, прийняте ГУ ДПС у Сумській області спірне рішення про відмову у реєстрації податкової накладної є правомірним та обґрунтованим.
Щодо вимоги про зобов`язання ДПС України зареєструвати податкову накладну, представник відповідача наголошує, що за наявності прийнятих у межах повноважень комісією ГУ ДПС у Сумській області, законних за формою та змістом рішень про відмову у реєстрації податкової накладної, реєстрація у ЄРПН складеної позивачем податкової накладної № 33 від 29.12.2023 не може бути здійснена.
В судовому засіданні апеляційної інстанції представник позивача підтримав апеляційну скаргу, просив задовольнити її, посилаючись на доводи та обґрунтування, викладені в апеляційній скарзі.
Представник відповідача, посилаючись на законність та обґрунтованість рішення суду першої інстанції, просив залишити без задоволення апеляційну скаргу, а рішення суду першої інстанції - без змін.
Колегія суддів, заслухавши суддю-доповідача, представників сторін, перевіривши доводи апеляційної скарги, рішення суду першої інстанції, дослідивши матеріали справи, вважає, що апеляційна скарга не підлягає задоволенню з наступних підстав.
Судом першої інстанції встановлено та підтверджено у суді апеляційної інстанції, що Приватне підприємство "Виробничо-комерційне підприємство "Астарта" зареєстроване як юридична особа та включено до Єдиного державного реєстру юридичних осіб, фізичних осіб-підприємців та громадських формувань.
12.12.2022 між Приватним підприємством "Виробничо-комерційне підприємство "Астарта" (Виконавець) та Акціонерним товариством "Оператор газорозподільної системи "Сумигаз" (Замовник) укладено Договір № 32А400-11422-22 про надання послуг, за умовами пункту 1.1. якого Виконавець за дорученням Замовника зобов`язується у відповідності до умов даного договору надати послугу поточного ремонту зруйнованих внаслідок бойових дій будівель Охтирського відділення АТ "Сумигаз" за адресою: Сумська обл., м. Охтирка, провулок Кириківський, 27-А, а Замовник зобов`язується прийняти належним чином виконані роботи та оплатити їх вартість.
Пунктами 4.1., 4.3. Договору № 32А400-11422-22 про надання послуг від 12.12.2022 року передбачено, що вартість послуг поточного ремонту згідно договірної ціни становить 4585018 грн 72 коп., в тому числі податок на додану вартість 764169 грн 79 коп. Замовник проводить розрахунки з Виконавцем за виконані роботи протягом 30 банківських днів з дня підписання Сторонами Акту приймання виконаних будівельних робіт форми КБ-2в, довідки про вартість виконаних будівельних робіт та витрати форми КБ-3 та звіту про використані матеріали.
Відповідно до пункту 5.1. Договору № 32А400-11422-22 про надання послуг від 12.12.2022 здача-приймання виконаних робіт оформляється підписанням документів, визначених у п.4.3. цього Договору. Разом з довідкою форми КБ-3 про вартість виконаних робіт та витрати Виконавець зобов`язаний передати замовнику Акти форми КБ-2в приймання виконаних робіт, звіт про використані матеріали Замовника. Замовник зобов`язаний протягом 05 календарних днів підписати Довідку форми КБ-3 про вартість виконаних будівельних робіт та витрати. Акти форми КБ-2в приймання виконаних робіт та звіт про використані матеріали Замовника або надати вмотивовану відповідь про відмову від їх підписання.
29.12.2022 сторонами підписано Довідку форми КБ-3 про вартість виконаних будівельних робіт та витрати за грудень 2022 року та Акт форми КБ-2в приймання виконаних будівельних робіт за грудень 2022 року про те, що всього вартість будівельних робіт виконавця з урахуванням податку на додану вартість склала 1911749,96 грн.
Платіжною інструкцією № 12925 від 29.12.2022 АТ "Сумигаз" проведено оплату ПП "ВКП "Астарта" за виконані будівельно-монтажні та ремонтні роботи згідно договору № 32А400-11422-22 про надання послуг від 12.12.2022 в розмірі 1000000 грн, в тому числі податок на додану вартість 166666,67 грн.
Позивачем було складено податкову накладну № 33 від 29.12.2022, у рамках договору підряду № 32А400-11422-22 від 12.12.2022.
Згідно з квитанцією від 16.01.2023, податкову накладну № 33 від 29.12.2022 було прийнято ДПС України, реєстрацію зупинено. Причина зупинення реєстрації: відповідно до п. 201.16 ст. 201 Податкового кодексу України реєстрація ПН/РК від 29.12.2022 № 33 в Єдиному реєстрі податкових накладних зупинена. Коди УКТЗЕД/ДКПП товару/послуг 41.00.4; відсутні в таблиці даних платника податку на додану вартість, як товари/послуги, що на постійній основі постачаються (виготовляються), та їх обсяг постачання дорівнює або перевищує величину залишку обсягу придбання такого товару/послуги та обсягу його постачання, що відповідає п.1 "Критеріїв ризиковості здійснення операцій". Запропоновано надати пояснення та копії документів, щодо підтвердження інформації, зазначеної в ПН/РК для розгляду питання прийняття рішення про реєстрацію/відмову в реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних.".
Комісією ГУ ДПС у Сумській області прийнято рішення № 8949438/21113599 від 07.06.2023 про відмову в реєстрації податкової накладної № 33 від 29.12.2022, у зв`язку з наданням платником податку копій документів, складених із порушенням законодавства, та додатково зазначено інформацію та перелічені конкретні документи: Податкова накладна складена з порушенням п. 187.1 ст.187 ПК України, вимог Наказу № 1307 та Наказу № 21 в частині визначення першої події здійснення господарської операції - отримання коштів (відмітка щодо застосування касового методу у звітності з ПДВ відсутня.
Позивач не погоджуючись з вищевказаним рішенням комісії направив пояснення, у якому просив скасувати рішення комісії регіонального рівня та реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування, у зв`язку із не дослідженням комісією регіонального рівня усіх доданих документів.
За результатами розгляду наданих позивачем письмових пояснень та документів, комісією центрального рівня на рішення комісії регіонального рівня прийнято рішення від 30.06.2023 № 53702/21113599/2, яким залишено скаргу позивача без задоволення та рішення комісії регіонального рівня про відмову у реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних без змін.
Позивач вважає, що рішення про відмову у реєстрації податкових накладних є протиправним та підлягає скасуванню.
Відмовляючи в задоволенні позову, суд першої інстанції виходив з того, що позивачем не було надано контролюючому органу доказів, які передбачені п. 5 Порядку № 520, а тому відмова в реєстрації податкової накладної з підстав ненадання платником податку копій документів відповідно до пункту 5 Порядку № 520 є правомірною.
Колегія суддів погоджується з висновком суду першої інстанції про відмову в задоволенні позову з наступних підстав.
Згідно ч. 2 ст. 19 Конституції України органи державної влади та органи місцевого самоврядування, їх посадові особи зобов`язані діяти лише на підставі, в межах повноважень та у спосіб, що передбачені Конституцією та законами України.
Відповідно до пунктом 201.1 статті 201 Податкового кодексу України на дату виникнення податкових зобов`язань платник податку зобов`язаний скласти податкову накладну в електронній формі з дотриманням умови щодо реєстрації у порядку, визначеному законодавством, кваліфікованого електронного підпису уповноваженої платником особи та зареєструвати її в Єдиному реєстрі податкових накладних у встановлений цим Кодексом термін.
У податковій накладній зазначаються в окремих рядках такі обов`язкові реквізити: а) порядковий номер податкової накладної; б) дата складання податкової накладної; в) повна або скорочена назва, зазначена у статутних документах юридичної особи або прізвище, ім`я та по батькові фізичної особи, зареєстрованої як платник податку на додану вартість, - продавця товарів/послуг; г) податковий номер платника податку (продавця та покупця). У разі постачання/придбання філією (структурним підрозділом) товарів/послуг, яка фактично є від імені головного підприємства - платника податку стороною договору, у податковій накладній, крім податкового номера платника податку додатково зазначається числовий номер такої філії (структурного підрозділу); д) повна або скорочена назва, зазначена у статутних документах юридичної особи або прізвище, ім`я та по батькові фізичної особи, зареєстрованої як платник податку на додану вартість, - покупця (отримувача) товарів/послуг; е) опис (номенклатура) товарів/послуг та їх кількість, обсяг; є) ціна постачання без урахування податку; ж) ставка податку та відповідна сума податку в цифровому значенні; з) загальна сума коштів, що підлягають сплаті з урахуванням податку; і) код товару згідно з УКТ ЗЕД, для послуг - код послуги згідно з Державним класифікатором продукції та послуг; платники податків, крім випадків постачання підакцизних товарів та товарів, ввезених на митну територію України, мають право зазначати код товару згідно з УКТ ЗЕД або код послуги згідно з Державним класифікатором продукції та послуг неповністю, але не менше ніж чотири перших цифри відповідного коду; й) індивідуальний податковий номер.
Згідно з пунктом 201.10 статті 201 Податкового кодексу України при здійсненні операцій з постачання товарів/послуг платник податку - продавець товарів/послуг зобов`язаний в установлені терміни скласти податкову накладну, зареєструвати її в Єдиному реєстрі податкових накладних та надати покупцю за його вимогою.
Якщо надіслані податкові накладні/розрахунки коригування сформовано з порушенням вимог, передбачених пунктом 201.1 цієї статті та/або пунктом 192.1 статті 192 цього Кодексу, а також у разі зупинення реєстрації податкової накладної/ розрахунку коригування відповідно до пункту 201.16 цієї статті, протягом операційного дня продавцю/покупцю надсилається квитанція в електронному вигляді у текстовому форматі про неприйняття їх в електронному вигляді або зупинення їх реєстрації із зазначенням причин.
Квитанція про зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування надсилається одночасно продавцю та покупцю платнику податку.
За змістом пункту 201.16 статті 201 Податкового кодексу України реєстрація податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних може бути зупинена в порядку та на підставах, визначених Кабінетом Міністрів України.
Реєстрація спірних податкових накладних була зупинена контролюючим органом з посиланням на те, що платник податку, яким подано для реєстрації ПН/PK в Єдиному реєстрі податкових накладних, відповідає Критеріям ризиковості платника податку. Запропоновано надати пояснення та копії документів щодо підтвердження інформації, зазначеної в ПН/PK для розгляду питання прийняття рішення про реєстрацію/відмову в реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних.
Положеннями пункту 10 Порядку «Про затвердження порядків з питань зупинення реєстрації податкової накладної / розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних» №1165 встановлено, що у разі зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі контролюючий орган протягом операційного дня надсилає (в електронній формі у текстовому форматі) в автоматичному режимі платнику податку квитанцію про зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування, яка є підтвердженням зупинення такої реєстрації.
Механізм зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних визначений Порядком зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, затвердженим постановою Кабінету Міністрів України від 11.12.2019 № 1165 «Про затвердження порядків з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних» (далі - Порядок № 1165).
Відповідно до п.10, 11 Порядку №1165, зупинення реєстрації податкової накладної/ розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних у разі зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі контролюючий орган протягом операційного дня надсилає (в електронній формі у текстовому форматі) в автоматичному режимі платнику податку квитанцію про зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування, яка є підтвердженням зупинення такої реєстрації.
Відповідно до п. 2 Постанови Кабінету Міністрів України «Про затвердження Порядку ведення Єдиного реєстру податкових накладних» № 1246 від 29.12.2010 (далі - Порядок № 1246), податкова накладна - електронний документ, який складається платником податку на додану вартість (далі - платник податку) відповідно до вимог Податкового кодексу України (далі - ПКУ) в електронній формі у затвердженому в установленому порядку форматі (стандарті) та надсилається для реєстрації.
Відповідно до п. 12 Порядку №1246, після надходження податкової накладної та/або розрахунку коригування до ДПС в автоматизованому режимі здійснюється їх розшифрування та проводяться перевірки: відповідності податкової накладної та/або розрахунку коригування затвердженому формату (стандарту); чинності кваліфікованого електронного підпису, порядку його накладення та наявності права підписання посадовою особою платника податку таких податкової накладної та/або розрахунку коригування; реєстрації особи, що надіслала на реєстрацію податкову накладну та/або розрахунок коригування, платником податку на момент складення та реєстрації таких податкової накладної та/або розрахунку коригування; дотримання вимог, установлених пунктом 192.1 статті 192 та пунктом 201.10 статті 201 Кодексу; наявності помилок під час заповнення обов`язкових реквізитів відповідно до пункту 201.1 статті 201 Кодексу; наявності суми податку на додану вартість відповідно до пунктів 200 1.3 і 200 1.9 статті 200 1 Кодексу (для податкових накладних та/або розрахунків коригування, що реєструються після 1 липня 2015 р.); наявності в Реєстрі відомостей, що містяться у податковій накладній, яка коригується; факту реєстрації/зупймення реєстрації/відмови в реєстрації податкової накладної та/або розрахунку коригування з такими ж реквізитами; наявності підстав для зупинення реєстрації податкових накладних та/або розрахунків коригування; дотримання вимог Законів України "Про електронні довірчі послуги", "Про електронні документи та електронний документообіг" та Порядку обміну електронними документами з контролюючими органами, затвердженого в установленому порядку.
Згідно з п. 13 Порядку №1246, за результатами перевірок, визначених пунктом 12 цього Порядку, формується квитанція про прийняття або неприйняття, або зупинення реєстрації податкової накладної та/або розрахунку коригування (далі - квитанція).
Отже, зі змісту п.12 та п.13 Порядку №1246 вбачається, що розшифрування та перевірка податкової накладної, надісланої на реєстрацію до ЄРПН здійснюється в автоматизованому режимі за результатами чого формується квитанція про прийняття чи неприйняття, чи зупинення реєстрації податкової накладної та/або розрахунку коригування. Тож на розглядуваному етапі посадові особи податкової служби не приймають участі в процесі прийняття податкової накладної та не вирішують питання про її реєстрацію або відмову в такій реєстрації.
З матеріалів справи колегією суддів встановлено, що позивачем було направлено на реєстрацію в Єдиному реєстрі податкових накладних податкову накладну №33 від 29.12.2022, яка в автоматичному режимі спочатку перевірялася на відповідність ознакам безумовної реєстрації податкової накладної/ розрахунку коригування, що перелічені у пункті 3 Порядку №1165.
Після того як автоматизованою системою щодо податкової накладної №33 від 29.12.2022, не було виявлено жодної з ознак для безумовної реєстрації, які зазначені в пункті 3 Порядку №1165, системою було здійснено моніторинг продавця (ПП «ВКП «Астарта») та складеної ним податкової накладної, у відповідності до п.5 Порядку №1165: щодо відповідності критеріям ризиковості платника податку (додаток 1 Порядку №1165); щодо наявності показників, за якими визначається позитивна податкова історія платника податку (додаток 2 Порядку №1165); щодо відповідності відображених у них операцій критеріям ризиковості здійснення операцій (додаток 3 Порядку №1165).
Згідно п.7 Порядку №1165, у разі коли за результатами автоматизованого моніторингу податкової накладної/розрахунку коригування встановлено, що відображена в них операція відповідає хоча б одному критерію ризиковості здійснення операції, крім податкової накладної / розрахунку коригування, складених платником податку, який відповідає хоча б одному показнику, за яким визначається позитивна податкова історія, реєстрація таких податкової накладної / розрахунку коригування зупиняється.
Так, за результатом автоматизованого моніторингу податкової накладної №33 від 29.12.2022, її реєстрація в ЄРПН була зупинена, а платникові надіслано Квитанцію від 16.01.2023 р.
Пунктом 11 Порядку №1165 передбачено зазначення у квитанції про зупинення реєстрації податкової накладної і розрахунку коригування:
1) номеру та дати складення податкової накладної / розрахунку коригування;
2) критерію (критеріїв) ризиковості платника податку та/або ризиковості здійснення операцій, на підставі якого (яких) зупинено реєстрацію податкової накладної / розрахунку коригування в Реєстрі, з розрахованим показником за кожним критерієм, якому відповідає платник податку;
3) пропозиції щодо надання платником податку пояснень та копій документів, необхідних для розгляду питання прийняття контролюючим органом рішення про реєстрацію податкової накладної і розрахунку коригування в Реєстрі або відмову в такій реєстрації.
З огляду на викладені норми матеріального права, колегія суддів вважає, що чинним законодавством не передбачено обов`язок контролюючого органу зазначати в квитанції про зупинення реєстрації податкової накладної перелік документів, які потрібно подати платнику разом з поясненням.
Даний перелік документів визначений пунктом 5 Порядку прийняття рішень про реєстрацію/відмову в реєстрації податкових накладних/розрахунків коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних.
Також, слід звернути увагу на відсутність у контролюючого органу можливості щодо надання вичерпного переліку документів платнику на етапі зупинення реєстрації податкової накладної, тому що, навіть у разі задіяння службових осіб (що буде фактичним втручанням в роботу СМКОР) на етапі зупинення реєстрації податкової накладної, такі особи не зможуть визначити конкретний перелік документів на підтвердження операції, зазначеної в податковій, оскільки ці документи відомі лише самому суб`єкту господарювання, який їх складає.
У постанові від 03.06.2021 по справі №822/2095/18 Верховний Суд дійшов висновку, що податковий орган повинен зазначити не конкретний перелік документів, а пропонує надати будь-які документи.
З матеріалів справи вбачається, що в Квитанції від 16.01.2023 відправником - Автоматизована система «Єдине вікно подання електронних документів» зазначено наступне: «Документ доставлено до ДПС України. ДОКУМЕНТ ЗБЕРЕЖЕНО. РЕЄСТРАЦІЯ ЗУПИНЕНА. Відповідно до п. 201.16 ст. 201 Податкового кодексу України реєстрація ПН/РК від 29.12.2022 №33 в Єдиному реєстрі податкових накладних зупинена. Коди УКТЗЕД /ДКЛП товару/послуг 41.00.4; відсутні в таблиці даних платника податку па додану вартість, як товари/послуги, що на постійній основі постачаються (виготовляються), та їх обсяг постачання дорівнює або перевищує величину залишку обсягу придбання такого товару/послуги та обсягу його постачання, що відповідає п.1 «Критеріїв ризиковості здійснення операцій». Пропонуємо надати пояснення та копії документів, щодо підтвердження інформації', зазначеної в ПН/РК для розгляду питання прийняття рішення про реєстрацію/відмову в реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних».
Тобто, Квитанція від 16.01.2023 шо надіслана позивачеві на етапі зупинення реєстрації податкової накладної повністю відповідала вимогам законодавства та мала всі реквізити перелічені в пункті 5 Порядку №1165. 
В подальшому, з метою розблокування зупиненої податкової накладної №33 від 29.12.2022 ПП «ВКП «Астарта», на розгляд Комісії ГУ ДПС у Сумській області подано Повідомлення №1 від 31.05.2023, до якого додано копії документів у 10 додатках. Перелік документів, що були додані позивачем до повідомлення, підтверджується скріншотом з ІКС «Податковий блок».
Відповідно до пункту 9 Порядку прийняття рішень про реєстрацІю/відмову в реєстрації податкових накладних/розрахунків коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, затвердженого Наказом Міністерства фінансів України від 12.12.2019 р. № 520, (зі змінами), письмові пояснення та копії документів, подані платником податку до контролюючого органу відповідно до пункту 4 цього Порядку, розглядає комісія регіонального рівня.
За результатами розгляду поданих письмових пояснень та копій документів комісія регіонального рівня протягом 5 робочих днів, що настають за днем отримання пояснень та копій документів, поданих відповідно до пункту 4 цього Порядку; або приймає рішення про реєстрацію податкової накладної / розрахунку коригування в Реєстрі та надсилає його платнику податку в порядку, встановленому статтею 42 глави 1 розділу 11 Кодексу, за формою згідно з додатком 1 до цього Порядку; або направляє повідомлення про необхідність надання додаткових пояснень та/або документів, необхідних для розгляду питання прийняття комісією регіонального рівня рішення про реєстрацію податкової накладної І розрахунку коригування в Реєстрі (далі - Повідомлення), за формою згідно з додатком 2 до цього Порядку з пропозицією щодо надання платником податку додаткових пояснень та копій документів на підтвердження інформації, зазначеної у податковій накладній / розрахунку коригування; або приймає рішення про відмову в реєстрації податкової накладної / розрахунку коригування в Реєстрі у разі надання платником податку копій документів, складених / оформлених із порушенням законодавства, та надсилає його платнику податку в порядку, встановленому статтею 42 глави 1 розділу П Кодексу, за формою згідно з додатком 1 до цього Порядку.
Згідно Протоколу засідання Комісії Головного управління ДПС у Сумській області від 02.06.2023 №213 було розглянуто повідомлення, надіслане ПП «ВКП «Астарта», про подання пояснень та копій документів щодо розблокування зупиненої податкової накладної №33 від 29.12.2022, а також, встановлено факт надання платником податку документів, складених із порушенням законодавства. 
Тому, Комісією регіонального рівня прийнято рішення №8949438/21113599 від 07.06.2023 про відмову в реєстрації податкової накладної №33 від 29.12.2022, у зв`язку з наданням платником податку копій документів, складених із порушенням законодавства, та додатково зазначено інформацію та перелічені конкретні документи: Податкова накладна складена з порушенням п. 187.1 ст.187 Податкового кодексу України, вимог Наказу №1307 та Наказу №221 в частині визначення першої події здійснення господарської операції - отримання коштів (відмітка щодо застосування касового методу у звітності з ПДВ відсутня).
Спірне рішення складене за формою, наведеною у додатку 1 до Порядку № 520 (зі змінами), що передбачає обов`язкове зазначення у рішенні про відмову у реєстрації податкової накладної/ розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних підстав такої відмови. Тому, у спірному рішенні зазначено конкретні підстави відмови у реєстрації податкової накладної та заповнено графу "Додаткова інформація".
Правила формування податкових зобов`язань з ПДВ визначено статтею 187 розділу V Податкового кодексу України.
Пунктом 187.1 статті 187 розділу V ПКУ встановлено, що Датою виникнення податкових зобов`язань з постачання товарів/послуг вважається дата, яка припадає на податковий період, протягом якого відбувається будь-яка з подій, що сталася раніше:
а) дата зарахування коштів від покупця/замовника на рахунок платника податку в банку / не банківському надавачу платіжних послуг як оплата товарів/послуг, що підлягають постачанню, а в разі постачання товарів/послуг, оплата яких здійснюється електронними грошима, - дата зарахування електронних грошей платнику податку як оплата товарів/послуг, що підлягають постачанню, на електронний гаманець, а в разі постачання товарів/послуг за готівку - дата оприбуткування коштів у касі платника податку, а в разі відсутності такої - дата інкасації готівки у банківській установі, що обслуговує платника податку;
б) дата відвантаження товарів, а в разі експорту товарів - дата оформлення митної декларації, що засвідчує факт перетинання митного кордону України, оформлена відповідно до вимог митного законодавства, а для послуг - дата оформлення документа, що засвідчує факт постачання послуг платником податку. Для документів, складених в електронній формі, датою оформлення документа, що засвідчує факт постачання послуг платником податку, вважається дата, зазначена у самому документі як дата його складення відповідно до Закону України "Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні”, незалежно від дати накладення електронного підпису.
Так, згідно абзацу 4 пункту 187.1 ПК України, за операціями з виконання підрядних будівельних робіт суб`єкти підприємницької діяльності (підрядники та субпідрядники) можуть застосовувати касовий метод податкового обліку відповідно до підпункту 14.1.266 пункту 14.1 статті 14 цього Кодексу.
Про застосування касового методу податкового обліку платник ПДВ робить відмітку у відповідному полі податкової декларації з ПДВ (форма, затверджена наказом Мінфіну від 28.01.2016 №21).
Пунктом 14.1.266. статі 14 ПК України визначеного касовий метод для цілей оподаткування згідно з розділом V цього Кодексу - метод податкового обліку, за яким дата виникнення податкових зобов`язань визначається як дата зарахування (отримання) коштів на рахунки платника податку, відкриті в установах банків та/або в органах, що здійснюють казначейське обслуговування бюджетних коштів, у касу платника податків або дата отримання інших видів компенсацій вартості поставлених (або тих, що підлягають поставці) ним товарів (послуг), а дата віднесення сум податку до податкового кредиту визначається як дата списання коштів з рахунків платника податку, відкритих в установах банків, та/або в органах, що здійснюють казначейське обслуговування бюджетних коштів, дата видачі з каси платника податків або дата надання інших видів компенсацій вартості поставлених (або тих, що підлягають поставці) йому товарів (послуг);
Тобто податкові зобов`язання та податковий кредит з ПДВ за касовим методом виникають не за першою подією (п. 187.1, п. 198.2 ПКУ), а в момент отримання та відповідно надання грошової або іншої компенсації поставлених та придбаних товарів, робіт, послуг.
Форма податкової накладної та порядок її заповнення, передбачено в Наказі Міністерства фінансів України від 31.12.2015, № 1307 "Про затвердження форми податкової накладної та Порядку заповнення податкової накладної" (далі - Наказ №1307). Відповідно до пункту 5 Наказу №1307 податкова накладна складається на дату виникнення податкових зобов`язань постачальника (продавця), крім випадків, передбачених Податковим кодексом України та цим Порядком.
При розгляді наданих до повідомлення пояснення та копій документів, щодо зупиненої податкової накладної №33 від 29.12.2022, Комісією було встановлено, що, згідно пояснення ПП «ВКП «Астарта» вих. № 21 від 31.05.2023: податкову накладну №33 від 29.12.2022 року було складено та надіслано на реєстрацію до ЄРПН відповідно до отриманої від Замовника АТ «ОГС «Сумигаз» оплати щодо частково сплаченої вартості робіт з ремонту по Договору №32А400-11422-22 від 12.12.2022.
Отже, позивач не взяв до уваги факт підписання Акту наданих послуг (КБ2), та сформував свої податкові зобов`язання, ймовірно, застосовуючи касовий метод податкового обліку. 
Проте, комісією встановлено, що у податковій декларації з податку на додану вартість за грудень 2022 року, поданої ПП «ВКП «Астарта» до контролюючого органу, у графі « Відмітка про застосування касового методу податкового обліку» відсутня відповідна відмітка (Податкова декларація з ПДВ за грудень 2022 року наявна у матеріалах справи).
Крім того, згідно п. 4.3. Договору про надання послуг №32А400-11422-22 від 12.12.2022, укладеного між ПП «ВКП «Астарта» (Виконавець) та АТ «ОГС «Сумигаз» (Замовник): «Замовник проводить розрахунки з Виконавцем за виконані роботи протягом 30 (тридцяти) банківських днів з дня підписання Сторонами: Акту приймання виконаних будівельних робіт форми КБ-2, довідки про вартість виконаних будівельних робіт та витрати форми КБ-3 та звіту про використані матеріали.». Отже, Договором про надання послуг №32A40Ц-11422-22 від 12.12.2022 взагалі не передбачається здійснення попередньої оплати за будівельні роботи.
Таким чином, колегією суддів встановлено, що податкова накладна №33 від 29.12.2022 складена з порушенням п.187.1 ст.187 Податкового кодексу України вимог Наказу №1307 та Наказу №21 в частині визначення першої події здійснення господарської операції - отримання коштів, адже відмітка щодо застосування касового методу у звітності з ПДВ відсутня.
Відтак, колегія суддів вважає,що контролюючий орган правомірно прийняв рішення №8949438/21113599 від 07.06.2023 про відмову в реєстрації податкової накладної №33 від 29.12.2022 р., у відповідності до п. 10 Порядку зупинення реєстрації податкової накладної/ розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних.
Щодо доводів позивача, про недотримання з боку відповідача вимог чинного законодавства, колегія суддів зазначає наступне.
Так, абзац 9 пункту 9 Порядку №520 (у редакції наказу Міністерства фінансів України від 12.01.2023 р. №19) є імперативною нормою - виражає в категоричних розпорядженнях держави чітко позначені дії й не допускає ніяких відхилень від вичерпного переліку прав і обов`язків суб`єктів:якшо платником податку надано копії документів, складених/ оформлених із порушенням законодавства, то Комісія приймає рішення про відмову в реєстрації податкової накладної/ розрахунку коригування в Реєстрі.
Разом з тим, представником позивача не доведено, що ним було надано комісії пояснення та всі необхідні документи, в тому числі первинні, які містили вичерпну інформацію про господарську операцію для прийняття комісією рішення про реєстрацію податкової накладної. 
Відтак, позивачем не було надано контролюючому органу і суду доказів, які передбачені п. 5 Порядку №520, а тому відмова в реєстрації податкової накладної з підстав ненадання платником податку копій документів відповідно до пункту 5 Порядку № 520 є правомірною.
Так, Верховний Суд у постанові від 29.06.2023 по справі №640/21884/20, зазначив, що з огляду на ненадання позивачем всіх первинних документів, які б підтверджували реальність здійснення господарських операцій, що знайшли своє відображення у відповідних податкових накладних. Комісією регіонального рівня з питань зупинення реєстрації податкової накладної/ розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних правомірно були прийняті рішення про відмову у реєстрації спірних податкових накладних, а. відтак, рішення є правомірними та такими, що не підлягають скасуванню.
Водночас, колегія суддів звертає увагу, що для належного виконання господарських зобов`язань позивач, повинен мати Декларацію на відповідність матеріально- технічної бази вимогам законодавства з питань охорони праці. Відсутність же вказаного документу унеможливлює надання ПП ВКП «Астарта» послуг з поточного ремонту зруйнованих внаслідок бойових дій будівель АТ «Сумигаз».
Так, господарська операція, на яку складена податкова накладна, полягає у наданні послуг з поточного ремонту зруйнованих внаслідок бойових дій будівель АТ «Сумигаз» Договору про надання послуг №32А400-11422-22 12.12.2022 р., укладеного між Позивачем (ПП «ВКП «Астарта») та АТ «Сумигаз».
При цьому, аналізуючи Акт форми КБ-2в за грудень 2022 року колегія суддів доходить висновку, що під час надання обумовленої вищенаведеним Договором послуги з поточного ремонту будівель Охтирського відділення АТ «Сумигаз», позивачем мали б здійснюватись роботи, виконання яких передбачає наявність щонайменше декларації відповідності матеріально-технічної бази вимогам законодавства з питань охорони праці.
Зокрема, Акт форми КБ-2 за грудень 2022 р. передбачає проведення демонтажних робіт на підвісних стелях (розділ 1 акту), улаштування покрівель (розділ 2 акту). Водночас, у відповідності до п. 3 додатку 2 до Порядку видачі дозволів на виконання робіт підвищеної небезпеки та експлуатацію (застосування) машин, механізмів, устаткування підвищеної небезпеки, затвердженого постановою Кабінету Міністрів України від 26.10.2011 №1107 (далі Порядок - 1107) до видів робіт підвищеної небезпеки, які виконуються на підставі декларації відповідності матеріально-технічної бази вимогам законодавства з питань охорони праці (група Б) відносяться роботи, що виконуються на висоті понад 1,3 метра.
Аналізуючи наведене правове регулювання, колегія суддів вважає, що для виконання вишенаведених видів робіт ПП ВКП «Астарта» мало у відповідності до вимог Порядку №1107 зареєструвати детараиію відповідності матеріально-технічної бази вимогам законодавства з питань охорони праці.
З матеріалів справи встановлено, що Головним управлінням ДПС у Сумській області було надіслано запит №1735/5/18-28-05-07 від 29.02.2024 до Північно-Східного міжрегіонального управління Державної служби з питань праці щодо наявності у ПП ВКП «Астарта» дозволів на виконання робіт підвищеної небезпеки та експлуатацію (застосування) машин, механізмів, устаткування підвищеної небезпеки та зареєстрованих декларацій відповідності матеріально-технічної бази вимогам законодавства з питань охорони праці.
Листом Північно-Східного міжрегіонального управління Державної служби з питань праці від 06.03.2024 р. №ПНС/2/3379-24 контролюючий орган повідомлено про те, що згідно з п. 20 Порядку видачі дозволів на виконання робіт підвищеної небезпеки та на експлуатацію (застосування) машин, механізмів, устаткування підвищеної небезпеки, затвердженого Постановою Кабінету Міністрів України від 26.10.2011 р. №1107, Міжрегіональним управлінням не видавалися дозволи на виконання робіт підвищеної небезпеки та експлуатацію (застосування) машин, механізмів, устаткування підвищеної небезпеки ПП ВКП «Астарта». 
Крім того, проінформовано контролюючий орган про те, що Міжрегіональним управлінням не здійснювалась реєстрація декларацій відповідності матеріально-технічної бази вимогам законодавства з питань охорони прані ПП ВКП «Астарта».
Водночас, для належного виконання господарських зобов`язань позивач, повинен мати Декларацію на відповідність матеріально- технічної бази вимогам законодавства з питань охорони праці. Відсутність же вказаного документу унеможливлює надання ПП ВКП «Астарта» послуг з поточного ремонту зруйнованих внаслідок бойових дій будівель АТ «Сумигаз». 
Разом з тим, як уже було зазначено вище ПП ВКП «Астарта» не здійснювалась реєстрація декларацій відповідності матеріально-технічної бази вимогам законодавства з питань охорони праці.
Лист Північно-Східного міжрегіонального управління Державної служби з питань праці від 06.03.2024 р. №ПНС/2/3379-24 підтверджує вищенаведену обставину.
Таким чином, колегія суддів погоджується з висновком суду першої інстанції, що приймаючи рішення про відмову в реєстрації податкових накладних в Єдиному реєстрі податкових накладних № 8949438/21113599 від 07.06.2023 відповідач діяв у межах повноважень та у спосіб, що передбачені Конституцією та законами України, а також з використанням повноважень з метою, з якою ці повноваження йому надано, обґрунтовано, тобто з урахуванням усіх обставин, що мають значення для прийняття рішення; безсторонньо (неупереджено), добросовісно та розсудливо.
Натомість, позивачем не було зазначено переконливих та обґрунтованих підстав для скасування рішення суб`єкта владних повноважень з наданням відповідних доказів. 
Позовна вимога про зобов`язання Державної податкової служби України зареєструвати податкову накладну № 33 від 29.12.2022 є похідною, отже також задоволенню не підлягає.
Відповідно до ч. 1 ст. 2 Кодексу адміністративного судочинства України, завданням адміністративного судочинства є справедливе, неупереджене та своєчасне вирішення судом спорів у сфері публічно-правових відносин з метою ефективного захисту прав, свобод та інтересів фізичних осіб, прав та інтересів юридичних осіб від порушень з боку суб`єктів владних повноважень.
Як вбачається з ч. 2 ст. 2 Кодексу адміністративного судочинства України, у справах щодо оскарження рішень, дій чи бездіяльності суб`єктів владних повноважень адміністративні суди перевіряють, чи прийняті (вчинені) вони: 1) на підставі, у межах повноважень та у спосіб, що визначені Конституцією та законами України; 2) з використанням повноваження з метою, з якою це повноваження надано; 3) обґрунтовано, тобто з урахуванням усіх обставин, що мають значення для прийняття рішення (вчинення дії); 4) безсторонньо (неупереджено); 5) добросовісно; 6) розсудливо; 7) з дотриманням принципу рівності перед законом, запобігаючи всім формам дискримінації; 8) пропорційно, зокрема з дотриманням необхідного балансу між будь-якими несприятливими наслідками для прав, свобод та інтересів особи і цілями, на досягнення яких спрямоване це рішення (дія); 9) з урахуванням права особи на участь у процесі прийняття рішення; 10) своєчасно, тобто протягом розумного строку.
Відповідно до частини 1 статті 77 Кодексу адміністративного судочинства України, кожна сторона повинна довести ті обставини, на яких ґрунтуються її вимоги та заперечення, крім випадків, встановлених статтею 78 цього Кодексу.
Частиною 2 статті 77 Кодексу адміністративного судочинства України встановлено, що в адміністративних справах про протиправність рішень, дій чи бездіяльності суб`єкта владних повноважень обов`язок щодо доказування правомірності свого рішення, дії чи бездіяльності покладається на відповідача.
Враховуючи викладене, колегія суддів вважає, що суд першої інстанції належним чином оцінив надані докази і на підставі встановленого, обґрунтовано відмовив у задоволенні адміністративного позову.
Відповідно до ч.1 ст. 242 КАС України, рішення суду повинно ґрунтуватися на засадах верховенства права, бути законним і обґрунтованим. 
Колегія суддів вважає, що рішення Сумського окружного адміністративного суду від 05.03.2024 року по справі № 480/10724/23, відповідає вимогам ст. 242 КАС України, а тому відсутні підстави для його скасування та задоволення апеляційних вимог позивача.
Згідно ч. 1 ст. 316 КАС України, суд апеляційної інстанції залишає апеляційну скаргу без задоволення, а рішення або ухвалу суду - без змін, якщо визнає, що суд першої інстанції правильно встановив обставини справи та ухвалив судове рішення з додержанням норм матеріального і процесуального права.  
На підставі викладеного, колегія суддів, погоджуючись з висновками суду першої інстанції, вважає, що суд дійшов вичерпних юридичних висновків щодо встановлення фактичних обставин справи і правильно застосував до спірних правовідносин сторін норми матеріального та процесуального права.
Доводи апеляційної скарги, з наведених вище підстав, висновків суду не спростовують.
Керуючись ст. ст. 242, 243, 250, 308, 310, 315, 316, 321, 322, 325, 328 Кодексу адміністративного судочинства України, суд, -

ПОСТАНОВИВ:

Апеляційну скаргу Приватного підприємства "Виробничо-комерційне підприємство "Астарта"  залишити без задоволення.
Рішення Сумського окружного адміністративного суду від 05.03.2024 по справі № 480/10724/23  залишити без змін.
Постанова набирає законної сили з дати її прийняття та не підлягає касаційному оскарженню, крім випадків, передбачених п. 2 ч. 5 ст. 328 КАС України.

Головуючий суддя 	(підпис)	З.О. Кононенко	
Судді	(підпис)  (підпис) 	В.А. Калиновський    О.М. Мінаєва   	
Повний текст постанови складено  02.07.2024 року