П`ЯТИЙ АПЕЛЯЦІЙНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД
————————————————————————
П О С Т А Н О В А
І М Е Н Е М  У К Р А Ї Н И

10 липня 2024 р.	м. Одеса	Справа № 420/8719/24	

Перша інстанція: суддя Єфіменко К.С.,
повний текст судового рішення
складено 10.04.2024, м. Одеса

П`ятий апеляційний адміністративний суд у складі колегії:
головуючого судді –	Кравченка К.В.,	
судді –	Джабурія О.В.,	
судді –	Вербицької Н.В.,	

розглянувши в порядку письмового провадження апеляційну скаргу Державної податкової служби України на рішення Одеського окружного адміністративного суду від 10 квітня 2024 року по справі за позовом товариства з обмеженою відповідальністю «КОСМО ТРЕЙДІНГ ГРАНД» до Головного управління ДПС в Одеській області, Державної податкової служби України про визнання протиправними та скасування рішення, зобов`язання вчинити певні дії,- 

В С Т А Н О В И В:
У березні 2024 року товариство з обмеженою відповідальністю «КОСМО ТРЕЙДІНГ ГРАНД» (надалі – позивач, Товариство) звернулось до суду з позовом до Головного управління ДПС в Одеській області (надалі – відповідач-1, ГУ ДПС) та Державної податкової служби України (надалі – відповідач-1, ДПС України) з наступними позовними вимогами: 
- визнати протиправним та скасувати рішення №1953/15-32-04-03-03 від 31.07.2023 року Головного управління ДПС у Одеській області про анулювання реєстрації платника податку на додану вартість Товариства з обмеженою відповідальністю «КОСМО ТРЕЙДІНГ ГРАНД» (код ЄДРПОУ 43900534);
- зобов`язати Державну податкову службу України поновити реєстрацію Товариства з обмеженою відповідальністю «КОСМО ТРЕЙДІНГ ГРАНД» (код ЄДРПОУ 43900534) платником податку на додану вартість з дати отримання свідоцтва платника податку на додану вартість шляхом внесення відповідного запису до Реєстру платників податку на додану вартість з збереженням індивідуального податкового номера 439005315535;
- зобов`язати Державну податкову службу України поновити облікові дані, записи та стан рахунків інтегрованої картки Товариства з обмеженою відповідальністю «КОСМО ТРЕЙДІНГ ГРАНД» (код ЄДРПОУ 43900534) в системі електронного адміністрування ПДВ (СЕА) щодо суми податку, на яку платник податку має право зареєструвати податкові накладні та/або розрахунки коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, які були наявні - до прийняття рішення №1953/15-32-04-03-03 від 31.07.2023 року про анулювання реєстрації платника податку на додану вартість;
- стягнути з відповідачів понесені позивачем судові витрати.
В обґрунтування позовних вимог було зазначено, що рішення податкового органу про анулювання реєстрації платника податку на додану вартість з підстав неподання протягом 12 календарних місяців податкової звітності з ПДВ за період з 01.07.2022 року по 30.07.2023 року, є безпідставним та необґрунтованим.
Рішенням Одеського окружного адміністративного суду від 10.04.2024 року позов задоволено в повному обсязі. 
Не погоджуючись з вказаним рішенням, відповідач-2 подав апеляційну скаргу, в якій, вказуючи на порушення судом першої інстанції норм матеріального та процесуального права, просить рішення суду першої інстанції скасувати та прийняти нову постанову, якою відмовити в задоволенні позовних вимог.
Заслухавши суддю-доповідача, перевіривши матеріали справи та доводи апеляційної скарги, колегія суддів дійшла наступного.
Як вбачається з матеріалів справи та встановлено судом першої інстанції ТОВ «КОСМО ТРЕЙДІНГ ГРАНД» зареєстровано в Єдиному державному реєстрі юридичних осіб, фізичних осіб-підприємців та громадських формувань 05.11.2020 року, а також зареєстровано платником ПДВ з 01.12.2020 року. Основний вид діяльності Товариства - 46.90 Неспеціалізована оптова торгівля.
Головним управлінням ДПС в Одеській області складено довідку №1953/15-32-04-03-02 від 28.07.2023 року, відповідно до якої ТОВ «КОСМО ТРЕЙДІНГ ГРАНД» (код ЄДРПОУ 43900534) протягом 12 послідовних податкових місяців не подає органу державної податкової служби декларації з ПДВ, що свідчить про відсутність постачання/придбання товарів, здійснених з метою формування податкового зобов`язання чи податкового кредиту. 
У цій довідці податковий орган визначив 12 послідовних місяців з липня 2022 по червень 2023 року включно, за які позивач не подавав податковому органу декларації з ПДВ.
На підставі довідки №1953/15-32-04-03-02 від 28.07.2023 року Головним управлінням ДПС в Одеській області складено Рішення №1953/15-32-04-03-02 від 31.07.2023 року про анулювання реєстрації платника податку на додану вартість ТОВ «КОСМО ТРЕЙДІНГ ГРАНД» відповідно до пп.«г» п.184.1 ст.184 ПК України.
В цьому рішенні зазначено, що платник не подає податкові декларації з ПДВ протягом періоду з 01.07.2022 року до 01.07.2023 року, що свідчить про відсутність постачання/придбання товарів, здійснених з метою формування податкового зобов`язання чи податкового кредиту, та має за останні 12 календарних місяців обсяги оподатковуваних операцій 0 гривень. 
Не погодившись з правомірністю рішення ГУ ДМС №1953/15-32-04-03-02 від 31.07.2023 року про анулювання реєстрації платника податку на додану вартість, позивач звернувся до суду з даним позовом.
Обсяг нормативно-правового регулювання, що має бути застосовано для правильного вирішення даного спору, полягає в наступному.
Процедура анулювання реєстрації платника податку на додану вартість регулюється розділом V Податкового кодексу України та Положенням про реєстрацію платників податку на додану вартість, затвердженому наказом Міністерства фінансів України від 14.11.2014 року №1130.
Згідно із пунктом 184.1 статті 184 ПК України реєстрація діє до дати анулювання реєстрації платника податку, яка проводиться шляхом виключення з реєстру платників податку і відбувається у разі якщо:
а) будь-яка особа, зареєстрована як платник податку протягом попередніх 12 місяців, подала заяву про анулювання реєстрації, якщо загальна вартість оподатковуваних товарів/послуг, що надаються такою особою, за останні 12 календарних місяців була меншою від суми, визначеної статтею 181 цього Кодексу, за умови сплати суми податкових зобов`язань у випадках, визначених цим розділом;
б) будь-яка особа, зареєстрована як платник податку, прийняла рішення про припинення та затвердила ліквідаційний баланс, передавальний акт або розподільчий баланс відповідно до законодавства за умови сплати суми податкових зобов`язань із податку у випадках, визначених цим розділом;
в) будь-яка особа, зареєстрована як платник податку, реєструється як платник єдиного податку, умова сплати якого не передбачає сплати податку на додану вартість;
г) особа, зареєстрована як платник податку, протягом 12 послідовних податкових місяців не подає контролюючому органу декларації з податку на додану вартість та/або подає таку декларацію (податковий розрахунок), яка (який) свідчить про відсутність постачання/придбання товарів/послуг, здійснених з метою формування податкового зобов`язання чи податкового кредиту;
ґ) установчі документи будь-якої особи, зареєстрованої як платник податку, визнані рішенням суду недійсними;
д) господарським судом винесено ухвалу про ліквідацію юридичної особи - банкрута;
е) платник податку ліквідується за рішенням суду (фізична особа позбувається статусу суб`єкта господарювання) або особу звільнено від сплати податку чи її податкову реєстрацію анульовано (скасовано, визнано недійсною) за рішенням суду;
є) фізична особа, зареєстрована як платник податку, померла, її оголошено померлою, визнано недієздатною або безвісно відсутньою, обмежено її цивільну дієздатність;
з) припинено дію договору про спільну діяльність, договору управління майном, угоди про розподіл продукції (для платників податку, зазначених у підпунктах 4,5 і 8 пункту 180.1 статті 180 цього Кодексу) або закінчився строк, на який утворено особу, зареєстровану як платник податку.
Пунктом 184.2 статті 184 ПК України визначено, що анулювання реєстрації на підставі, визначеній у підпункті «а» пункту 184.1 цієї статті, здійснюється за заявою платника податку, а на підставах, визначених у підпунктах «б»-«з» пункту 184.1 цієї статті, може здійснюватися за заявою платника податку або за самостійним рішенням відповідного контролюючого органу.
Постановою КМ України від 14.11.2014 року №1130 затверджено Положення про реєстрацію платників податку на додану вартість (далі - Положення №1130), яким визначається порядок: реєстрації платників податку на додану вартість; анулювання реєстрації платників податку на додану вартість; ведення реєстру платників податку на додану вартість (далі - Реєстр); присвоєння індивідуального податкового номера платника податку на додану вартість; оприлюднення даних з Реєстру; перереєстрації платників податку на додану вартість; ведення документації при реєстрації / анулюванні реєстрації платників податку на додану вартість; формування і надання витягів та довідок з Реєстру.
Підпунктом «г» п.5.1 Положення №1130 встановлено, що реєстрація діє до дати анулювання, яке відбувається у випадках, визначених пунктом 184.1 статті 184 розділу V Кодексу, якщо: особа, зареєстрована як платник ПДВ, протягом 12 послідовних податкових місяців не подає до контролюючого органу декларації з податку на додану вартість та/або подає таку декларацію (податковий розрахунок), яка (який) свідчить про відсутність постачання/придбання товарів, здійснених з метою формування податкового зобов`язання чи податкового кредиту.
Відповідно до пункту 5.2 Положення №1130 при розгляді питання анулювання реєстрації згідно з підпунктом «г» пункту 184.1 статті 184 розділу V Кодексу (підпункт «г» пункту 5.1 цього розділу) 12 місяців визначаються із урахуванням того, що:
не враховується місяць, в якому проведено реєстрацію особи платником ПДВ, якщо особа зареєстрована платником ПДВ з дня іншого ніж перший день календарного місяця;
включаються останні 12 послідовних податкових місяців, за які подані податкові декларації (у разі подання декларацій) або сплив строк подання податкових декларацій (у разі неподання декларацій) до отримання чи складання контролюючим органом документа, який є підставою для анулювання реєстрації.
Анулювання реєстрації здійснюється шляхом виключення платника ПДВ з Реєстру.
Пунктом 5.5 Положення №1130 визначено, що анулювання реєстрації за самостійним рішенням контролюючого органу може бути здійснене на підставах, визначених у підпунктах «б» - «з» пункту 184.1 статті 184 розділу V Кодексу (підпункти «б» - «з» пункту 5.1 цього розділу).
Контролюючі органи здійснюють постійний моніторинг платників ПДВ, включених до Реєстру, та приймають рішення про анулювання реєстрації платників ПДВ у разі існування відповідних підстав.
Рішення про анулювання реєстрації за самостійним рішенням контролюючого органу приймаються за наявності відповідних підтвердних документів (відомостей). Такими документами є, зокрема: довідка про подання/неподання платником ПДВ контролюючому органу декларації з податку на додану вартість протягом 12 послідовних податкових місяців та/або реєстр (перелік) податкових декларацій (податкових розрахунків) особи за 12 послідовних податкових місяців, які свідчать про відсутність постачання/придбання товарів, здійснених з метою формування податкового зобов`язання чи податкового кредиту у таких деклараціях (податкових розрахунках) протягом 12 послідовних податкових місяців (підстава -підпункт “г” пункту 184.1 статті 184 розділу V Кодексу).
Відповідно до п.5.6 Положення №1130 за наявності зазначених підтвердних документів (відомостей) контролюючий орган за місцем перебування на обліку платника податків приймає рішення про анулювання реєстрації особи - платника ПДВ незалежно від здійснення контролюючим органом документальних та камеральних перевірок такої особи і їх результатів, а також обов`язку такої особи бути зареєстрованою та/або нараховувати чи сплачувати податок на додану вартість відповідно до законодавства.
Контролюючий орган, який прийняв самостійне рішення про анулювання реєстрації платника ПДВ, зобов`язаний письмово повідомити особу протягом трьох робочих днів після дня анулювання такої реєстрації.
Рішення про анулювання реєстрації платника ПДВ за самостійним рішенням контролюючого органу оформляється за формою №6-РПДВ. Таке рішення складається у двох примірниках комісією, утвореною відповідно до розпорядження контролюючого органу, та підписується керівником (заступником керівника або уповноваженою особою) контролюючого органу. У рішенні про анулювання реєстрації платника ПДВ обов`язково вказуються підстави (одна або декілька) для такого анулювання з посиланням на відповідні норми Кодексу.
Дата підписання рішення про анулювання реєстрації платника ПДВ вважається днем прийняття такого рішення. Рішення про анулювання реєстрації платників ПДВ у день підписання реєструються у журналі обліку рішень про анулювання реєстрації платників ПДВ за формою №6-РЖ. Номер рішення відповідає порядковому номеру запису в цьому журналі.
Один примірник рішення зберігається в контролюючому органі, який прийняв рішення про анулювання реєстрації платника ПДВ. Документи чи копії документів, на підставі яких контролюючий орган прийняв рішення про анулювання реєстрації, мають бути додані до цього примірника рішення.
Задовольняючи позовну вимогу про визнання протиправним та скасування спірного рішення, суд першої інстанції виходив з наступного: 
- по-перше – довідкою №1953/15-32-04-03-02 від 28.07.2023 року підтверджується неподання платником ПДВ контролюючому органу декларацій з ПДВ протягом 11 послідовних місяців; 
- по-друге – згідно витягу №821981 від 08.03.2024 року щодо суми податку, на яку платник ПДВ має право зареєструвати податкові накладні та/або розрахунки коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних з системи електронного адміністрування ПДВ 15.02.2023 року в цій системі зареєстрований документ з реєстраційним номером 33215, відповідно до якого відбулись останні зміни в цій системі щодо ТОВ «КОСМО ТРЕЙДІНГ ГРАНД» , за результатами яких сума ПДВ, на яку позивач має право зареєструвати податкові накладна стала дорівнювати 1354129,66 грн., що, на думку суду першої інстанції, свідчить про переривання строку перебігу вказаних у пп.«г» п.184.1 ст.184 ПК України 12 послідовних податкових місяців.
При цьому, суд першої інстанції також зазначив, що обов`язковою умовою для прийняття контролюючим органом рішення щодо анулювання реєстрації платника податків є не здійснення платником податків господарської діяльності щодо укладання правочинів, які оподатковуються ПДВ, що тягне за собою не подання відповідних декларацій або їх подання з нульовими відомостями, і конструкція підпункту «г» пункту 184.1 статті 184 ПК України, на підставі якого було прийнято спірне рішення, передбачає наявність пасивної поведінки суб`єкта господарювання щодо ведення протягом 12 послідовних податкових місяців господарської діяльності.
Апелянт з доводами суду першої інстанції не погоджується, вказуючи на те, що по-перше, згідно Довідки від 28.07.2023 року №1953/15-32-04-03-02 ТОВ «КОСМО ТРЕЙДІНГ ГРАНД» не подавав звітність за період 01.07.2022 року до 01.07.2023 року протягом 12 календарних місяців, а не 11, як зазичив суд першої інстанції; по-друге – лише сам факт здійснення оподатковуваної операції згідно не звільнює платника податків від обов`язку відобразити таку операцію у складі податкової звітності з ПДВ, а тому факт реєстрації в Єдиному реєстрі податкових накладних податкової накладної від 15.02.2023 року №32215 не призводить до автоматичного декларування сум ПДВ за такою накладною, оскільки згідно п.46.1 ст.46 ПК України саме у складі податкової звітності з податку платник самостійно відображає обсяг оподатковуваних операцій для нарахування та плати податку. А відповідно до вимог ст.184 ПК України факт неподання позивачем декларацій з ПДВ протягом 12 послідовних податкових місяців є обов`язковою умовою для прийняття контролюючим органом рішення щодо анулювання реєстрації платника ПДВ.
Вирішуючи питання про те, чи є достатньою підставою для анулювання реєстрації платника ПДВ на підставі пп.«г» п.184.1 ст.184 ПК України сам лише факт неподання таким платником податкових декларацій з ПДВ протягом 12 послідовних податкових місяців, колегія суддів зазначає наступне. 
Конструкція пп.«г» п.184.1 ст.184 ПК України чітко передбачає дві самостійні підстави для анулювання реєстрації платника ПДВ:
1. не подання платником ПДВ контролюючому органу декларацій з ПДВ протягом 12 послідовних податкових місяців;
2. подача декларацій з ПДВ (податкових розрахунків), з яких вбачається відсутність постачання/придбання товарів/послуг, здійснених з метою формування податкового зобов`язання чи податкового кредиту.
Саме перша підстава, яка передбачена пп.«г» п.184.1 ст.184 ПК України, і стала підставою для анулювання реєстрації позивача як платника ПДВ.
Як вже зазначено вище, згідно пункту 5.5 Положення №1130 документальною підставою для анулювання реєстрації платника ПДВ на підставі пп.«г» п.184.1 ст.184 ПК України внаслідок неподання декларацій з ПДВ протягом 12 послідовних податкових місяців має бути довідка про подання/неподання платником ПДВ контролюючому органу декларації з податку на додану вартість протягом 12 послідовних податкових місяців.
Така довідка була складена ГУ ДПС 28.07.2023 року за №1953/15-32-04-03-02, зі змісту якої чітко вбачається, що ТОВ «КОСМО ТРЕЙДІНГ ГРАНД» (код ЄДРПОУ 43900534) протягом 12 послідовних податкових місяців - з липня 2022 по червень 2023 року включно, не подає органу державної податкової служби декларації з ПДВ. 
Колегія суддів вважає таким, що не відповідає фактичним обставинам справи твердження суду першої інстанції про те, що за змістом цієї довідки підтверджується неподання платником ПДВ контролюючому органу декларацій з ПДВ протягом 11 послідовних місяців.
При цьому колегія суддів звертає увагу, що сам позивач не заперечує зміст Довідки від 28.07.2023 року №1953/15-32-04-03-02 та погоджується з фактом неподання ним декларацій з ПДВ протягом 12 послідовних податкових місяців - з липня 2022 по червень 2023 року включно.
Колегія суддів погоджується з доводами апелянта про те, що сам лише факт реєстрації в Єдиному реєстрі податкових накладних податкової накладної від 15.02.2023 року №32215 не призводить до автоматичного декларування сум ПДВ за такою накладною, і не звільняє позивача від податкового обов`язку своєчасно подавати до контролюючого органу декларації з ПДВ, в яких відображати обсяги оподатковуваних операцій за місяць для нарахування та сплати податку, а невиконання позивачем такого обов`язку протягом 12 послідовних податкових місяців є обов`язковою підставою для анулювання реєстрації позивача, як платника ПДВ, на підставі пп.«г» п.184.1 ст.184 ПК України.
Оскільки факт неподання позивачем декларацій з ПДВ протягом 12 послідовних податкових місяців - з липня 2022 по червень 2023 року, є доведеним, то спірне рішення ГУ ДМС №1953/15-32-04-03-03 від 31.07.2023 року про анулювання реєстрації платника податку на додану вартість Товариства з обмеженою відповідальністю «КОСМО ТРЕЙДІНГ ГРАНД» (код ЄДРПОУ 43900534) є законним та обґрунтованим, і підстави для його скасування відсутні.
Посилання позивача в позовній заяві на факт введення на території України воєнного стану 24.02.2022 року та на положення п.п.69.1 підрозділу 10 розділу ХХ «Перехідні положення» Податкового кодексу України, відповідно до якого на період до припинення або скасування воєнного стану на території України звільняються від передбаченої цим Кодексом відповідальності платники податків, які не мають можливості своєчасно виконати свій податковий обов`язок щодо дотримання термінів сплати податків та зборів, подання звітності, тощо, колегія суддів відхиляє, виходячи з наступного.
Цим же підпунктом 69.1 підрозділу 10 розділу ХХ «Перехідні положення» Податкового кодексу України передбачено, що порядок підтвердження можливості чи неможливості виконання платником податків обов`язків, визначених у цьому підпункті, та перелік документів на підтвердження затверджується центральним органом виконавчої влади, що забезпечує формування та реалізує державну фінансову політику. 
Наказом Міністерства фінансів України від 29.07.2022 року №225 затверджений Порядок підтвердження можливості чи неможливості виконання платником податків обов`язків, визначених у підпункті 69.1 пункту 69 підрозділу 10 розділу XX «Перехідні положення» Податкового кодексу України, та переліки документів на підтвердження.
Відповідно до п.1 вказаного Порядку підставами неможливості виконання платниками податків - юридичними особами та їх відокремленими підрозділами податкових обов`язків (у тому числі обов`язків податкових агентів) є:
1) втрата (знищення чи зіпсуття) первинних документів, комп`ютерного та іншого обладнання внаслідок бойових дій, терористичних актів, диверсій, спричинених військовою агресією Російської Федерації;
2) неможливість використати чи вивезти документи, комп`ютерне та інше обладнання внаслідок ведення бойових дій, терористичних актів, диверсій, спричинених військовою агресією Російської Федерації;
3) використання чи вивезення документів, комп`ютерного або іншого обладнання, пов`язане з ризиком для життя чи здоров`я посадової особи платника податків або неможливе у зв`язку з встановленням уповноваженими органами державної влади відповідно до закону в умовах воєнного стану заборон та/або обмежень;
4) відсутність у платника податків інших посадових осіб, уповноважених відповідно до законодавства нараховувати, стягувати та вносити до бюджету податки, збори, а також вести бухгалтерський облік, складати та подавати податкову та фінансову звітність, відсутність можливості у власника призначити таких посадових осіб за умови відсутності у такого платника податків об`єктів оподаткування, або показників, які підлягають декларуванню, відповідно до вимог цього Кодексу, може бути пов`язана з такими обставинами:
посадова особа є одночасно одним із власників юридичної особи за умови, що відсутність такого співвласника (акціонера, учасника, засновника) унеможливлює прийняття рішення про призначення на постійній або тимчасовій основі іншої посадової особи;
юридична особа заснована на власності окремої фізичної особи, яка одночасно є єдиною посадовою особою такої юридичної особи.
5) перебування (податкова адреса платника податків та/або фактичне знаходження / знаходження виробничих потужностей тощо) на території населеного пункту, у якому ведуться воєнні (бойові) дії, який (які) знаходиться в оточенні (блокуванні) або тимчасово окупований збройними формуваннями Російської Федерації;
6) інші обставини непереборної сили (форс-мажорні обставини), підтверджені документально.
Згідно п.3 Порядку у разі неможливості виконання платником податків податкового обов`язку, у тому числі щодо своєї філії, представництва, відокремленого чи іншого структурного підрозділу, платник податків подає не пізніше 30 вересня 2022 року заяву про відсутність такої можливості разом з вичерпним переліком документів (копій документів).
Факту звернення позивача до контролюючого органу із відповідною заявою про неможливість виконання податкового обов`язку з подання податкової звітності з ПДВ судом не встановлено і позивач на такі обставини не посилається.
Колегія суддів погоджується з доводами апелянта, що об`єктивна та непереборна неможливість виконати ТОВ «КОСМО ТРЕЙДІНГ ГРАНД» податковий обов`язок в законодавчо встановленому порядку не доведена, тоді як сам лише факт введення воєнного стану на території України не може слугувати безумовною підставою для визнання неможливості платником податків виконувати податковий обов`язок.
Підсумовуючи все вищенаведене, колегія суддів приходить до висновку, що суд першої інстанції невірно застосував норми матеріального права та прийняв помилкове рішення про задоволення позовних вимог.
За таких обставин апеляційна скарга підлягає задоволенню. 
Керуючись ст.311, ст.315, ст.317, ст.321, ст.322, ст.325, ст.329 КАС України, апеляційний суд,–

П О С Т А Н О В И В:
Апеляційну скаргу Державної податкової служби України – задовольнити.
Рішення Одеського окружного адміністративного суд від 10 квітня 2024 року – скасувати.
Прийняти по справі нову постанову про відмову у задоволенні позовних вимог товариства з обмеженою відповідальністю «КОСМО ТРЕЙДІНГ ГРАНД» до Головного управління ДПС в Одеській області, Державної податкової служби України.
Постанова апеляційного суду набирає законної сили з дати її прийняття та може бути оскаржена в касаційному порядку до Верховного Суду протягом тридцяти днів з дня складення повного судового рішення.

Суддя-доповідач 		К.В. Кравченко	
Судді	  	О.В. Джабурія    Н.В. Вербицька