ПОСТАНОВА
ІМЕНЕМ УКРАЇНИ

08 серпня 2024 р.	Справа № 520/32389/23	
Другий апеляційний адміністративний суд у складі колегії:
Головуючого судді: Курило Л.В.,
Суддів: Мельнікової Л.В. ,  Бегунца А.О. ,
за участю секретаря судового засідання Колесник О.Е.

          розглянувши у відкритому судовому засіданні у приміщенні Другого апеляційного адміністративного суду адміністративну справу за апеляційною скаргою Головного управління ДПС у Харківській області на рішення Харківського окружного адміністративного суду від 04.04.2024, головуючий суддя І інстанції: Бідонько А.В., майдан Свободи, 6, м. Харків, 61022, повний текст складено 08.04.24 року по справі № 520/32389/23
          за позовом          Товариства з обмеженою відповідальністю "Югрейн-Трейд"  
          до          Головного управління ДПС у Харківській області                  
          про визнання протиправним та скасування податкового повідомлення-рішення,
ВСТАНОВИВ:
Товариство з обмеженою відповідальністю "Югрейн-Трейд" (далі - позивач, ТОВ «Югрейн-Трейд»), звернулось до Харківського окружного адміністративного суду з позовом до Головного управління ДПС у Харківській області (далі - відповідач, ГУ ДПС у Харківській області), в якому просило суд:                                                                      
-  визнати протиправним та скасувати податкове повідомлення-рішення №00264930705 від 25.08.2023.                                                                                          
В обґрунтування позовних вимог зазначило, що податкове спірне повідомлення-рішення Головного управління ДПС у Харківській області є протиправним та винесено з порушенням норм чинного законодавства України. Вказує, що на підставі пп. «а» пп.195.1.3 п. 195.1 ст.195 Податкового кодексу України підприємством правомірно застосовано ставку ПДВ в розмірі 0 % щодо відшкодування залізничних послуг з міжнародного перевезення вантажів за маршрутом ст. Харків Ліски - Мостиська II (експ. ПКП), враховуючи наявність накладних СМГС. Відповідно, заниження суми податкового зобов`язання за травень 2023 року в розмірі 208 109, 00 грн. відсутнє.                          
Рішенням Харківського окружного адміністративного суду від 04.04.2024 позов задоволено.
Визнано протиправним та скасовано податкове повідомлення-рішення №00264930705 від 25.08.2023 pоку, винесене Головним управлінням ДПС у Харківській області, згідно з яким    Товариству з обмеженою відповідальністю "Югрейн-Трейд" зменшено розмір від`ємного значення суми податку на додану вартість у розмірі 208109,00 грн.                             
Стягнуто за рахунок бюджетних асигнувань Головного управління ДПС у Харківській області на користь Товариства з обмеженою відповідальністю "Югрейн-Трейд" сплачений судовий збір у розмірі 3121,64 грн.
Головне управління ДПС у Харківській області, не погоджуючись з вказаним рішенням суду, звернулось з апеляційною скаргою, в якій, посилаючись на порушення норм матеріального та процесуального права, просить його скасувати та ухвалити нове судове рішення, яким відмовити у задоволенні  позовних вимог.
В обгрунтування вимог апеляційної скарги зазначило, що СМГС виписано на адресу ТОВ "Югрейн-Трейд", що згідно з діючим законодавством дає можливість саме ТОВ "Югрейн-Трейд" на отримання послуг з нульовою ставкою. Водночас така послуга як надання транспортних послуг та транспортно-експедиційні послуги на адресу ТОВ "Тіс-Контейнерні Поїзди" надана на території України, місцем постачання є територія України та відповідно до вимог ПК України оподатковується за основною ставкою 20%. 
Позивач надав відзив на апеляційну скаргу, в якому зазначив, що нульова ставка ПДВ застосовується до всього маршруту міжнародного перевезення, як на митній території України, так і за її межами, в тому числі при передачі послуг з міжнародного перевезення по ланцюгу постачання від залученого експедитором перевізника до замовника. Просило залишити апеляційну скаргу без задоволення, а  рішення суду першої інстанції - без змін.
Відповідно до ст. 229 КАС України фіксування судового засідання за допомогою звукозаписувального технічного засобу не здійснюється.
Згідно зі ст. 308 КАС України, суд апеляційної інстанції переглядає справу за наявними у ній і додатково поданими доказами та перевіряє законність і обгрунтованість рішення суду першої інстанції в межах доводів та вимог апеляційної  скарги.
Колегія суддів, заслухавши суддю-доповідача, перевіривши рішення суду першої інстанції, доводи апеляційної скарги, відзив на апеляційну скаргу, дослідивши докази по справі, вважає, що апеляційна скарга не підлягає задоволенню, з наступних підстав.
Судом першої інстанції встановлено та підтверджено в суді апеляційної інстанції, що Головним управлінням ДПС у Харківській області проведено документальну позапланову виїзну перевірку ТОВ "Югрейн-Трейд" (податковий номер 40913776) щодо дотримання податкового законодавства при декларуванні за травень 2023 року від 20.06.2023 № 9146577757 від`ємного значення з податку на додану вартість, у тому числі заявленого до відшкодування з бюджету, за наслідками якої складено акт від 28.07.2023 № 22922/20-40-07-05- 03/40913776.                              
Вказаною перевіркою встановлено порушення позивачем п.186.2.ст.186 Податкового кодексу України, ТОВ "Югрейн-Трейд" занижено суму податкового зобов`язання за травень 2023 року на загальну суму 208 109 грн, за рахунок невірного визначення місця постачання послуги, що призвело до зменшення від`ємного значення з податку на додану вартість за травень 2023 року на загальну суму 208 109 грн. 
Також, під час перевірки  встановлено, що позивачем послугу на адресу ТОВ «ТІС-КОНТЕЙНЕРНІ ПОЇЗДИ» надано на території України, місцем постачання є територія України відповідно до пп. «в» п. 186.2 ст. ст.186 Податкового кодексу України, у зв`язку з чим податковий орган дійшов висновку про неправомірне застосування підприємством ставки ПДВ у розмірі 0% щодо відшкодування залізничних послуг ст. Харків Ліски - Мостиська ІІ (експ. ПКП) на загальну суму 1040542,5 грн, та відповідно про заниження податкового зобов`язання за травень 2023 року на загальну суму 208109 грн.
07.08.2023 позивачем подано до контролюючого органу заперечення на акт перевірки №07/08, які контролюючим органом  залишено без задоволення, а акт - залишено без змін.
На підставі зазначеного акта перевірки контролюючим органом прийнято податкове повідомлення-рішення №00264930705 від 25.08.2023., згідно з яким зменшено розмір від`ємного значення суми ПДВ у розмірі 208109 грн.                                                  
ТОВ "Югрейн-Трейд" подало скаргу від 31.08.2023 №31/08 на вказане податкове повідомлення-рішення, яка рішенням №30374/6/99-00-06-01-04-06 від 11.10.2023 залишена без задоволення.
Не погоджуючись з оскаржуваними податковим повідомленням-рішенням, позивач звернувся  до суду з цим позовом.
Задовольняючи позовні вимоги, суд першої інстанції дійшов висновку, що враховуючи те, що послуги з міжнародного перевезення вантажів із залученням перевізників-резидентів, які є платниками податку на додану вартість, то у позивача як у експедитора виникло податкове зобов`язання з податку на додану вартість на суму перевезення за ставкою 0 відсотків, а тому наявні підстави для визнання протиправним та скасування податкового повідомлення-рішення Головного управління ДПС в Харківській   області   №00264930705 від 25.08.2023.
Надаючи правову оцінку встановленим обставинам справи та доводам апеляційної скарги, а також виходячи з меж апеляційного перегляду справи, визначених ст. 308 КАС України, колегія суддів зазначає наступне.
Відповідно до пункту 180.2 статті 180 ПК України особою, відповідальною за нарахування та сплату податку до бюджету у разі постачання послуг нерезидентами, у тому числі їх постійними представництвами, не зареєстрованими як платники податку, якщо місце постачання послуг розташоване на митній території України, є отримувач послуг.                                                            
За змістом пунктів «б», «е» пункту   185.1 статті 185 ПК України   об`єктом оподаткування є операції платників податку з: постачання послуг, місце постачання яких розташоване на митній території України, відповідно до   статті 186 цього Кодексу; постачання послуг з міжнародних перевезень пасажирів і багажу та вантажів залізничним, автомобільним, морським і річковим та авіаційним транспортом.                                        
Підпунктом «ж» пункту 186.3 статті 186 ПК України   визначено, що місцем постачання транспортно-експедиторських послуг вважається місце, в якому отримувач послуг зареєстрований як суб`єкт господарювання або - у разі відсутності такого місця - місце постійного чи переважного його проживання.                                                            
Пунктом 188.1 статті 188 ПК України встановлено, що база оподаткування операцій з постачання товарів/послуг визначається виходячи з їх договірної вартості з урахуванням загальнодержавних податків та зборів.                                                            
Відповідно до підпункту «а» пункту 193.1статті 193 ПК України   ставка податку на додану вартість встановлюються від бази оподаткування та становить 20 відсотків.                    
Разом з тим, підпунктом 186.2.1 пункту 186.2 статті 186 ПК України   визначено, що місцем постачання послуг, пов`язаних із перевезенням пасажирів та вантажів, у тому числі з постачанням продовольчих продуктів і напоїв, призначених для споживання, є місце фактичного постачання послуг, пов`язаних з рухомим майном.                              
Згідно з п. 186.4 статті 186 ПК України, місцем постачання послуг, крім операцій, зазначених у пунктах 186.2 і 186.3 цієї статті, є місце реєстрації постачальника.          
Відповідно до абзацу «а» підпункту   195.1.3 пункту 195.1 статті 195 ПК України   операції з міжнародного перевезення пасажирів і багажу та вантажів залізничним, автомобільним, морським і річковим та авіаційним транспортом оподатковуються за нульовою ставкою. Для цілей цього підпункту перевезення вважається міжнародним, якщо таке перевезення здійснюється за єдиним міжнародним перевізним документом.          
Отже, з метою оподаткування ПДВ операції з постачання транспортно-експедиторських послуг та послуг з міжнародного перевезення вантажів слід розглядати окремо.                              
Відповідно до ст.9 Закону України “Про транспорту експедиторську діяльність” факт надання послуги експедитора при перевезенні підтверджується єдиним транспортним документом або комплектом документів (залізничних, автомобільних, авіаційних накладних, коносаментів тощо), які відображають шлях прямування вантажу від пункту його відправлення до пункту його призначення.
Під єдиним міжнародним перевізним документом маються на увазі документи, складені мовою міжнародного спілкування залежно від обраного виду транспорту.
Такими документами можуть бути: авіаційна вантажна накладна (AirWaybill); міжнародна автомобільна накладна (CMR); накладна СМГС (накладна УМВС); коносамент (BillofLading); накладна ЦІМ (СІМ); вантажна відомість (CargoManifest); інші документи, визначені законами України.                
Згідно з частинами 8, 9, 10 статті 9 Закону України «Про транспортно-експедиторську діяльність» у разі залучення експедитором до виконання його зобов`язань за договором транспортного експедирування іншої особи, у відносинах з нею експедитор може виступати від свого імені або від імені клієнта.
Платою експедитору вважаються кошти, сплачені клієнтом експедитору за належне виконання договору транспортного експедирування.
В плату експедитору не включаються витрати експедитора на оплату послуг (робіт) інших осіб, залучених до виконання договору транспортного експедирування, на оплату зборів (обов`язкових платежів), що сплачуються при виконанні договору транспортного експедирування.
Підтвердженням витрат експедитора є документи (рахунки, накладні тощо), видані суб`єктами господарювання, що залучалися до виконання договору транспортного експедирування, або органами влади.
Наведені правові норми дозволяють розмежувати послуги перевезення і експедиторські послуги.
Так, на відміну від експедитора, який організовує перевезення і надання послуг, пов`язаних з перевезенням, перевізник послуги перевезення надає безпосередньо.
Експедитор укладає договори з перевізниками на перевезення вантажів клієнта або залучає третіх осіб для виконання послуг експедиції.
Експедитор отримує плату як винагороду за організацію перевезення, до якої не включається оплата за саме перевезення.
В Узагальнюючій податковій консультації щодо порядку оподаткування податком на додану вартість транспортно-експедиторської діяльності, затвердженій наказом Державної податкової служби України від 06 липня 2012 року № 610, зазначено, що нульова ставка з податку на додану вартість, визначена підпунктом 195.1.3 пункту 195.1 статті 195 ПК України, застосовується до операцій із постачання послуг з міжнародного перевезення вантажів по всьому маршруту перевезення вантажів в цілому, без поділу його на відрізки в межах митної території України та поза межами митної території України, за умови, що таке перевезення здійснюється за єдиним міжнародним перевізним документом.                                                                                
Також, у випадку залучення експедитором до міжнародного перевезення вантажів перевізників чи інших учасників транспортно-експедиторської діяльності, то нульова ставка, визначена абзацом «а» підпункту   195.1.3 пункту 195.1 статті 195 ПК України, застосовується саме такими перевізниками чи іншими учасниками транспортно-експедиторської діяльності.          
При цьому необхідно враховувати вимоги пункту   189.4 статті 189 ПК України, а саме: при отриманні коштів від замовника чи за датою оформлення документів, що підтверджують факт здійснення міжнародного перевезення для замовника, залежно від того, яка з цих подій відбулася раніше, у експедитора виникає податкове зобов`язання з податку на додану вартість на суму перевезення за ставкою 0 відсотків, якщо перевізник є резидентом-платником податку на додану вартість, та на суму наданих такому замовнику експедиторських послуг за ставкою 20 відсотків (якщо замовник послуг зареєстрований на території України як суб`єкт господарювання).
Судовим розглядом встановлено, що 17.04.2023 року між ТОВ "Югрейн-Трейд" (експедитор) та ТОВ «ТІС-КОНТЕЙНЕРНІ ПОЇЗДИ» (клієнт) укладено договір на транспортно-експедиторське обслуговування при комбінованих перевезеннях експортно-імпортних та транзитних вантажів №0423/17, згідно з п.1.2 якого клієнт доручає експедитору, а експедитор за дорученням, від імені та за рахунок клієнта забезпечує (в інтересах останнього) послуги транспортно-експедиторського обслуговування (ТЕО) його вантажів, що перевозяться, в залежності від конкретного транспортного ланцюжка, розробленого для перевезення кожної партії вантажу, морським (включаючи контейнери), залізничним і автомобільним транспортом по території України, а також надання інших послуг клієнту за погодженням сторін.
Найменування вантажу, вид транспорту, станції відправлення і призначення вантажу, період дії заявки, вартість послуг експедитора, інші умови узгоджено сторонами шляхом підписання заявки – додатку від 17.04.2023р. до договору №0423/17 від 17.04.2023р., зокрема щодо міжнародного перевезення вантажів за маршрутом Україна (Харків Ліски, південна залізниця, 449909) – Польща (Мостиська ІІ (експ. ПКП), Львівська залізниця, код 373706).
Відповідно до заявок від 17.04.2023, 20.04.2023 та 02.05.2023 (додатки до договору №0423/17 від 17.04.2023р.) ТОВ "ТІС-КОНТЕЙНЕРНІ ПОЇЗДИ" замовило ТОВ "Югрейн-Трейд"  міжнародне перевезення вантажів (зерно гороху, просо, сорго, пшениця, кукурудза) з України до Польщі. Прикордонні станції переходу Мостиська ІІ (експ. ПКП) УЗ – Медика ПКП.                    
З метою виконання заявок, ТОВ "Югрейн-Трейд"  залучило для перевезення вантажів перевізника - АТ «УКРАЇНСЬКА ЗАЛІЗНИЦЯ», з яким уклало договір про надання послуг з організації перевезення вантажів залізничним транспортом №2830883 від 17.03.2020.
На виконання вказаного договору №2830883 від 17.03.2020 АТ «УКРАЇНСЬКА ЗАЛІЗНИЦЯ» надало ТОВ "Югрейн-Трейд" послуги з перевезення вантажів, зокрема у міжнародному сполученні за ставкою ПДВ 0% (експорт) на загальну суму 1   040   542,5 грн.
Міжнародні перевезення вантажів здійснювалися за наступними накладними СМГС (єдиним міжнародним перевізним документом) від:
1) 05.05.2023р. (43656206, 43656156, 43656149, 43656198, 43656180,43642412, 43656164, 43656172, 43656214, 43656131, 43642289, 43642131, 43642123, 43642362, 43642313, 43642370, 43642396, 43642388, 43642404, 43642206, 43642214, 43642222, 43642230, 43642263, 43642271);
2) 29.05.2023 (43726330, 43726405, 43726280,43726306, 43726306, 43726447, 43736362, 43726454, 43741482, 43748979, 43694934, 43694918, 43694884, 43694900, 43694892, 43694850, 43684843, 43694942, 43694868, 43694876, 43694835, 43694926, 43725969, 43726033, 43725993, 43726314);
3) 31.05.2023 (43753540, 4375797, 4373839, 43753862, 43753961, 43753938, 43753912, 43753920, 43762145, 43753656, 43753573, 43753623, 43753698, 43762152, 43753748, 43762160, 43762269, 43762491, 43762517, 43762194, 43762178, 43762558, 43762202, 43762574, 43762228), в яких вказано, зокрема відправник -ТОВ «ЮГРЕЙН-ТРЕЙД», станція відправлення - Харків Ліски, Получатель-Интермодаль Терминал ППЦ, 44-100 Гливице, Польша, ул. Портова 28 станція призначення – Глівіце Порт (Польща), прикордонна станція переходу – 373706 Мостиська II (експ. ПКП), платник за ПКП – Captrain Polska.
Оплату вказаних послуг було здійснено підприємством згідно з платіжними дорученнями: №3089 від 01.05.2023, № 3107 від 03.05.2023, № 3110 від 05.05.2023, № 3126 від 08.05.2023, № 3162 від 11.05.2023, № 3163 від 11.05.2023, № 3196 від 22.05.2023, № 667 від 26.05.2023, № 658 від 29.05.2023, № 684 від 31.05.2023.
АТ «УКРАЇНСЬКА ЗАЛІЗНИЦЯ» було складено та зареєстровано податкові накладні №11516 від 21.04.2023,№13310 від 25.04.2023, №14338 від 27.04.2023, №14844 від 27.04.2023, №121 від 01.05.2023,№1099 від 03.05.2023, №1653 від 03.05.2023,№3298 від 08.05.2023, №3626 від 08.05.2023, №4182 від 09.05.2023, №4781 від 10.05.2023, №5278 від 11.05.2023, №5280 від 11.05.2023, №5506 від 11.05.2023,№6220 від 12.05.2023, №6499 від 13.05.2023,та розрахунки коригування до них №13312 від 25.04.2023,№14845 від 27.04.2023, №1655 від 03.05.2023, №1654 від 03.05.2023,№3627 від 08.05.2023, №4183 від 09.05.2023, №4782 від 10.05.2023, №5507 від 11.05.2023, згідно яким ставка ПДВ у розмірі 0 % застосована до залізничних послуг з міжнародного перевезення вантажів на загальну суму 1 040 542, 50 грн.
Таким чином, АТ «УКРАЇНСЬКА ЗАЛІЗНИЦЯ» надало ТОВ "Югрейн-Трейд" послуги з міжнародного перевезення вантажів залізничним транспортом за маршрутом ст. Харків Ліски - Мостиська II (експ. ПКП) на загальну суму 1 040 542, 50 грн., ПДВ 0 грн, що підтверджується також актом наданих послуг № 2-2830883/2023-02 від 30.04.2023 №2-2830883/2023-03 від 31.05.2023. 
В свою чергу, зазначені послуги з міжнародного перевезення вантажів залізничним транспортом на загальну суму 1 040 542, 50 грн., ПДВ 0 грн. ТОВ "Югрейн-Трейд" були передані ТОВ «ТІС-КОНТЕЙНЕРНІ ПОЇЗДИ» відповідно до актів наданих послуг № 212 від 05.05.2023, № 245 від 29.05.2023, № 246 від 31.05.2023 для відшкодування залізничних послуг ст. Харків Ліски - Мостиська II (експ. ПКП).
Враховуючи те, що послуги з міжнародного перевезення вантажів із залученням перевізників-резидентів, які є платниками податку на додану вартість, то у позивача як у експедитора виникло податкове зобов`язання з податку на додану вартість на суму перевезення за ставкою 0 відсотків.          
Аналогічна правова позиція викладена в постанові Верховного суду від 18 січня 2021 року по справі № 815/6778/14.                                                                      
Таким чином, на підставі пп.«а» пп.195.1.3 п. 195.1 ст.195 Податкового кодексу України підприємством правомірно застосовано ставку ПДВ в розмірі 0 % щодо відшкодування залізничних послуг з міжнародного перевезення вантажів за маршрутом ст. Харків Ліски - Мостиська II (експ. ПКП), враховуючи наявність накладних СМГС. Відповідно, заниження суми податкового зобов`язання за травень 2023 року в розмірі 208 109, 00 грн. відсутнє.                              
За таких обставин, колегія суддів погоджується з висновком суду першої інстанції про наявність підстав для визнання протиправним та скасування податкового повідомлення-рішення Головного управління ДПС в Харківській   області   №00264930705 від 25.08.2023.     
Доводи апеляційної скарги зазначених вище висновків суду першої інстанції не спростовують і не дають підстав для висновку, що судом першої інстанції при розгляді справи неповно з`ясовано обставини, що мають значення для справи, неправильно застосовано норми матеріального права, які регулюють спірні правовідносини, чи порушено норми процесуального права.                             
Відповідно до ст. 242 Кодексу адміністративного судочинства України рішення суду повинно ґрунтуватися на засадах верховенства права, бути законним і обґрунтованим. Законним є рішення, ухвалене судом відповідно до норм матеріального права при дотриманні норм процесуального права. Обґрунтованим є рішення, ухвалене судом на підставі повно і всебічно з`ясованих обставин в адміністративній справі, підтверджених тими доказами, які були досліджені в судовому засіданні, з наданням оцінки всім аргументам учасників справи.
За приписами п. 1 ч. 1 ст. 315 КАС України за наслідками розгляду апеляційної скарги на судове рішення суду першої інстанції суд апеляційної інстанції має право: залишити апеляційну скаргу без задоволення, а судове рішення - без змін.
Відповідно до ст. 316 КАС України суд апеляційної інстанції залишає апеляційну скаргу без задоволення, а рішення або ухвалу суду - без змін, якщо визнає, що суд першої інстанції правильно встановив обставини справи та ухвалив судове рішення з додержанням норм матеріального і процесуального права.
На підставі викладеного, колегія суддів, погоджуючись з висновками суду першої інстанції, вважає, що суд дійшов вичерпних юридичних висновків щодо встановлення фактичних обставин справи і правильно застосував до спірних правовідносин норми матеріального та процесуального права, доводи апеляційної скарги спростовані наведеними вище обставинами та нормативно-правовим обгрунтуванням, у зв`язку з чим підстав для скасування рішення суду першої інстанції не вбачається.
Ураховуючи те, що за наслідками апеляційного перегляду цієї справи рішення суду першої інстанції підлягає залишенню без змін, тому відсутні підстави для перерозподілу судових витрат.
Керуючись ст. ст. 229, 242, 243, 250, 308, 310, 315, 316, 321, 322, 325, 328 Кодексу адміністративного судочинства України, суд, -

ПОСТАНОВИВ:

Апеляційну скаргу Головного управління ДПС у Харківській області  залишити без задоволення.
Рішення Харківського окружного адміністративного суду від 04.04.2024 по справі № 520/32389/23  залишити без змін.
Постанова набирає законної сили з дати її прийняття та може бути оскаржена у касаційному порядку протягом тридцяти днів з дня складення повного судового рішення шляхом подачі касаційної скарги безпосередньо до Верховного Суду.

Головуючий суддя 		Л.В. Курило	
Судді	   	Л.В. Мельнікова    А.О. Бегунц   	
Повний текст постанови складено  14.08.2024 року