ВОСЬМИЙ АПЕЛЯЦІЙНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД

ПОСТАНОВА
ІМЕНЕМ УКРАЇНИ

30 липня 2024 року	Львів	Справа № 140/985/24 пров. № А/857/12593/24	

Восьмий апеляційний адміністративний суд в складі :

головуючого судді :                                                  Кухтея Р.В.,
суддів :                                                                      Носа С.П., Шевчук С.М.,

розглянувши в порядку письмового провадження у м. Львові апеляційну скаргу Головного управління ДПС у Волинській області на рішення Волинського окружного адміністративного суду від 19 квітня 2024 року (ухвалене головуючою-суддею Андрусенко О.О. в порядку письмового провадження за правилами спрощеного позовного провадження у м. Луцьку) у справі за адміністративним позовом Товариства з обмеженою відповідальністю “Захід Ексім Торг” до Головного управління ДПС у Волинській області про визнання протиправним та скасування рішення, зобов`язання вчинити певні дії,

                                                    в с т а н о в и в :

У січні 2024 року Товариство з обмеженою відповідальністю “Захід Ексім Торг” (далі - ТзОВ “Захід Ексім Торг”, Товариство, позивач) звернулося в суд із адміністративним позовом до Головного управління ДПС у Волинській області (далі - ГУ ДПС, контролюючий орган, відповідач), в якому просило визнати протиправним та скасувати рішення комісії з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування (далі - ПН/РК) в Єдиному реєстрі податкових накладних (далі - ЄРПН, Реєстр) (далі - Комісія ГУ ДПС, Комісія) №47509 від 12.09.2023 “Про відповідність/невідповідність платника податку на додану вартість критеріям ризиковості платника податку”, яким Товариство було віднесено до переліку платників податків, які відповідають критеріям ризиковості та зобов`язати відповідача виключити ТзОВ “Захід Ексім Торг” з такого переліку платників податків.
Рішенням Волинського окружного адміністративного суду від 19.04.2024 позовні вимоги були задоволені повністю.
Не погодившись з рішенням суду першої інстанції, ГУ ДПС подало апеляційну скаргу, в якій через неправильне застосування норм матеріального та порушення норм процесуального права просить його скасувати та прийняти постанову, якою відмовити Товариству у задоволенні позовних вимог повністю.
В обґрунтування доводів апеляційної скарги зазначає, що за орієнтовною методикою обміну інформацією, визначеною листами ДПС №10327/7/99-00-04-11-03-07 від 26.06.2020 та №1855/7/99-00-18-01-03-07 від 21.01.2021 у функціонал навігації “Робота Комісії” ІТС “Управління документами” 12.09.2023 надійшла інформація від ДПС, що за результатами проведеного аналізу операцій по суб`єкту господарської діяльності ТзОВ “Захід Ексім Торг” виявлено ймовірно фіктивний правочин, який вчинено без наміру створення правових наслідків, які обумовлювались цим правочином. Згідно відомостей про об`єкти оподаткування/або об`єкти, пов`язані з оподаткуванням/або через які провадиться діяльність (20-ОПП) Товариство має офіс за адресою : м. Луцьк, вул. Електроапаратна, буд. 3, офіс 16; 2 автостоянки за адресами : Волинська обл, Ківерцівський район, с. Жидичин, вул. 17 Вересня, буд. 89 та Київська область, вул. О.Онікієнка, буд. 6 та 21 одиницю автотранспорту. Відповідно до звіту про суми нарахованих доходів утриманих та сплачених податків податків на доходи фізичних осіб та військового збору за формою 4-ДФ за ІІ квартал 2023 кількість працюючих у травні, червні 2023 на ТзОВ “Захід Ексім Торг” - 6 осіб, середня заробітна плата - 1595,23 грн. Згідно поданих декларацій з ПДВ за звітні періоди січень - липень 2023 ТзОВ “Захід Ексім Торг” задекларовано лише від`ємне значення ПДВ, що сформовано за рахунок сплати ПДВ митним органам при здійсненні операцій із ввезення транспортних засобів на територію України. Зокрема, у 2023 році (станом на 12.09.2023) задекларовано реєстрацію митних декларацій згідно даних ІКС “Податковий блок” по коду згідно з УКТ ЗЕД 8703 в кількості 1241 одиниці транспортних засобів фактурною вартістю 262968,1 тис. грн. Згідно даних ЄРПН у 2023 році по вищевказаному коду УКТ ЗЕД реалізовано лише 7 одиниць транспортних засобів обсягом постачання 1966,9 тис. грн, сума ПДВ 393,4 тис. грн. Розрахунковий залишок становить 1234 одиниці транспортних засобів : по коду згідно з УКТ ЗЕД 8704 од. в кількості 19 одиниць транспортних засобів фактурною вартістю 6291,1 тис. грн, реалізовано лише 1 одиницю транспортних засобів обсяг постачання 814, 6 тис. грн, сума ПДВ 162,9 тис. грн, розрахунковий рахунковий залишок становить 18 одиниць транспортних засобів; по коду згідно з УКТ ЗЕД 8716 в кількості 40 одиниць транспортних засобів фактурною вартістю 6278,6 тис. грн, реалізовано лише 4 одиниці транспортних засобів обсяг постачання 3849,4 тис. грн, сума ПДВ 769, 9 тис. грн, розрахунковий залишок становить 36 одиниць транспортних засобів; по коду згідно з УКТ ЗЕД 8701 в кількості 41 одиниці транспортних засобів фактурною вартістю 191127,9 тис. грн, реалізовано лише 3 одиниці транспортних засобів обсяг постачання 1498,3 тис. грн, сума ПДВ 299,7 тис. грн, розрахунковий залишок складає 38 одиниць транспортних засобів. Також, встановлено факт накопичення ТзОВ “Захід Ексім Торг” залишків транспортних засобів при відсутності достатньої кількості місць зберігання (в структурі податкового кредиту платника послуги з оренди лише 5 паркомісць для стоянки автомобілів). Вказує, що Товариство інформацію та копії відповідних документів, що свідчать про невідповідність платника податку критеріям ризиковості платника податку на розгляд Комісії не подавало. Серед іншого, не погоджується також із стягненням витрат на професійну правничу допомогу, зокрема, звертає увагу на те, що провадження у даній справі здійснювалось в порядку спрощеного позовного провадження без виклику учасників справи за наявними у справі матеріалами справи, дана справа є справою незначної складності, а спірні правовідносини не передбачають великої кількості підзаконних нормативно-правових актів, які підлягають дослідженню адвокатом.
У відзиві на апеляційну скаргу позивач просить залишити її без задоволення, а рішення суду першої інстанції без змін.
Згідно п.3 ч.1 ст.311 КАС України, суд апеляційної інстанції може розглянути справу без повідомлення учасників справи (в порядку письмового провадження) за наявними у справі матеріалами, якщо справу може бути вирішено на підставі наявних у ній доказів, у разі подання апеляційної скарги на рішення суду першої інстанції, які ухвалені в порядку спрощеного позовного провадження без повідомлення сторін (у порядку письмового провадження).
Заслухавши суддю-доповідача, дослідивши наявні по справі матеріали та доводи апеляційної скарги в їх сукупності, колегія суддів приходить до висновку, що апеляційну скаргу слід залишити без задоволення, а рішення суду першої інстанції без змін, виходячи з наступного.
З матеріалів справи видно, що ТзОВ “Захід Ексім Торг” зареєстроване як юридична особа 30.03.2020, видами діяльності якого є: 45.11 - торгівля автомобілями та легковими автотранспортними засобами (основний); 45.19 - торгівля іншими автотранспортними засобами; 46.61 - оптова торгівля сільськогосподарськими машинами й устаткуванням; 46.69 - оптова торгівля іншими машинами й устаткуванням; 47.19 - інші види роздрібної торгівлі в неспеціалізованих магазинах; 49.41 - вантажний автомобільний транспорт, що підтверджується інформаційною довідкою.
12.09.2023 Комісією ГУ ДПС було прийнято рішення №47509 про відповідність платника податків ТзОВ “Захід Ексім Торг” п.8 Критеріїв ризиковості платника податку (далі - Критерії). Підставою для прийняття вказаного рішення слугували наступні коди податкової інформації: 03 - відсутність необхідних умов та/або обсягів матеріальних ресурсів для виробництва товарів, виконаних робіт або надання послуг в обсягах, відображених у податковій накладній/розрахунку коригування (відсутні відомості про об`єкти оподаткування, відсутнє придбання послуг оренди об`єктів оподаткування, послуг транспортування, послуг оренди місць зберігання товарно-матеріальних цінностей, послуг оренди місць зберігання паливно-мастильних матеріалів тощо), відповідно до поданої до контролюючих органів звітності;11 - накопичення залишків нереалізованих товарів за відсутності (недостатності) місць для їх зберігання (власних, орендованих складських приміщень) відповідно до поданої до контролюючих органів звітності; У графі “Інформація, за якою встановлена відповідність платника податку критеріям ризиковості платника податку” вказано наступні операції: придбання з 16.03.2023 по 12.09.2023 за кодом УКТЗЕД 87032; придбання з 16.03.2023 по 12.09.2023 за кодом УКТЗЕД 87033; придбання з 16.03.2023 по за кодом УКТЗЕД 870380; придбання з 16.03.2023 по 12.09.2023 за кодом УКТЗЕД 8716; придбання з 16.03.2023 по 12.09.2023 за кодом УКТЗЕД 8704219; придбання з по 12.09.2023 за кодом УКТЗЕД87012.
Вважаючи оспорюване рішення протиправним, Товариство звернулося до адміністративного суду з вимогою про його скасування та зобов`язання вчинити дії по виключенню Товариства з переліку платників податків, які відповідають критеріям ризиковості платника податку.
Задовольняючи позовні вимоги у повному обсязі, суд першої інстанції виходив з того, що відповідач не довів наявність обґрунтованих підстав для віднесення позивача до переліку платників, які відповідають критеріям ризиковості, відповідно до п.8 Критеріїв. Відтак, суд дійшов висновку, що підлягає до задоволення також і похідна позовна вимога про зобов`язання ГУ ДПС виключити позивача з такого переліку платників податку.
Колегія суддів погоджується з висновками суду першої інстанції, вважає їх вірними та такими, що ґрунтуються на правильному застосуванні норм матеріального права та з дотриманням норм процесуального права, а також при повному, всебічному та об`єктивному з`ясуванні всіх обставин, що мають значення для справи, виходячи з наступного.
Частиною другою статті 19 Конституції України передбачено, що органи державної влади та органи місцевого самоврядування, їх посадові особи зобов`язані діяти лише на підставі, в межах повноважень та у спосіб, що передбачені Конституцією та законами України.
Відносини, що виникають у сфері справляння податків і зборів, вичерпний перелік податків та зборів, що справляються в Україні, та порядок їх адміністрування, платників податків та зборів, їх права та обов`язки, компетенцію контролюючих органів, повноваження і обов`язки їх посадових осіб під час здійснення податкового контролю, а також відповідальність за порушення податкового законодавства регулює та визначає Податковий кодекс України (далі - ПК України).
Відповідно до п.201.1 ст.201 ПК України, на дату виникнення податкових зобов`язань платник податку зобов`язаний скласти податкову накладну в електронній формі з дотриманням умови щодо реєстрації у порядку, визначеному законодавством, кваліфікованого електронного підпису уповноваженої платником особи та зареєструвати її в Єдиному реєстрі податкових накладних у встановлений цим Кодексом термін.
Згідно п.201.10 ст.201 ПК України, при здійсненні операцій з постачання товарів/послуг платник податку - продавець товарів/послуг зобов`язаний в установлені терміни скласти податкову накладну, зареєструвати її в Єдиному реєстрі податкових накладних та надати покупцю за його вимогою. Податкова накладна, складена та зареєстрована в Єдиному реєстрі податкових накладних платником податку, який здійснює операції з постачання товарів/послуг, є для покупця таких товарів/послуг підставою для нарахування сум податку, що відносяться до податкового кредиту.
Відповідно до п.201.16 ст.201 ПК України, реєстрація податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних може бути зупинена в порядку та на підставах, визначених Кабінетом Міністрів України.
Механізм зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних (далі - Реєстр), організаційні та процедурні засади діяльності комісій з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі, права та обов`язки їх членів визначені Порядком зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, затверджений постановою Кабінету Міністрів України №1165 від 11.12.2019 (далі - Порядок №1165).
Згідно п.3 Порядку №1165, податкові накладні/розрахунки коригування (крім розрахунків коригування, складених постачальником товарів/послуг доподаткової накладної, складеної на отримувача - платника податку, в яких передбачається зменшення суми компенсації вартості хоча б одного з товарів/послуг їх постачальнику, та розрахунків коригування, складених на неплатника податку, за винятком розрахунку коригування, визначених підпунктом 7 цього пункту), що подаються для реєстрації в Реєстрі, перевіряються щодо відповідності таким ознакам безумовної реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування.
Відповідно до п.5 Порядку №1165, платник податку, яким складено та/або подано для реєстрації в Реєстрі податкову накладну/розрахунок коригування, що не відповідають жодній з ознак безумовної реєстрації, перевіряється щодо відповідності критеріям ризиковості платника податку (додаток 1), показникам, за якими визначається позитивна податкова історія платника податку (додаток 2).
Додатком 1 до Порядку №1165 встановлено наступні Критерії ризиковості платника податку на додану вартість :
1. Платника податку на додану вартість (далі - платник податку) зареєстровано (перереєстровано) на підставі недійсних (втрачених, загублених) та підроблених документів згідно з інформацією, наявною в контролюючих органах;
2. Платника податку зареєстровано (перереєстровано) в органах державної реєстрації фізичними особами з подальшою передачею (оформленням) у володіння чи управління неіснуючим, померлим, безвісти зниклим особам згідно з інформацією, наявною в контролюючих органах;
3. Платника податку зареєстровано (перереєстровано) в органах державної реєстрації фізичними особами, що не мали наміру провадити фінансово-господарської діяльності або здійснювати повноваження, згідно з інформацією, наданою такими особами;
4. Платника податку зареєстровано (перереєстровано) та ним проваджено фінансово-господарську діяльність без відома і згоди його засновників і призначених у законному порядку керівників згідно з інформацією, наданою такими засновниками та/або керівниками;
5. Платник податку - юридична особа не має відкритих рахунків у банку/небанківського надавача платіжних послуг, крім рахунків у Казначействі (крім бюджетних установ);
6. Платником податку не подано контролюючому органу податкової звітності з податку на додану вартість за два останніх звітних (податкових) періоди всупереч нормам підпункту 16.1.3 пункту 16.1 статті 16 та абзацу першого пункту 49.2 і пункту 49.18 статті 49 ПК України з урахуванням вимог підпункту 69.1 пункту 69 підрозділу 10 розділу XX “Перехідні положення” ПК України; 
7. Платником податку на прибуток підприємств не подано контролюючому органу фінансової звітності за останній звітний період всупереч нормам підпункту 16.1.3 пункту 16.1 статті 16 та пункту 46.2 статті 46 ПК України, з урахуванням вимог підпункту 69.1 пункту 69 підрозділу 10 розділу XX “Перехідні положення” ПК України;
8. У контролюючих органах наявна податкова інформація, яка стала відома у процесі провадження поточної діяльності під час виконання покладених на контролюючі органи завдань і функцій, що визначає ризиковість здійснення господарської операції, зазначеної в поданих для реєстрації податковій накладній/розрахунку коригування.
Довідник кодів податкової інформації, що стала підставою для розгляду питання про відповідність платника податку критеріям ризиковості платника податку, визначається ДПС та затверджується відповідним наказом, який оприлюднюється на офіційному веб-сайті ДПС.
Згідно п.6 Порядку №1165, питання відповідності/невідповідності платника податку критеріям ризиковості платника податку розглядається комісією регіонального рівня.
У разі встановлення відповідності платника податку хоча б одному з критеріїв ризиковості платника податку комісією регіонального рівня приймається рішення про відповідність платника податку критеріям ризиковості платника податку.
Включення платника податку до переліку платників, які відповідають критеріям ризиковості платника податку, здійснюється в день проведення засідання комісії регіонального рівня та прийняття відповідного рішення.
Платник податку отримує рішення про відповідність критеріям ризиковості платника податку через електронний кабінет у день прийняття такого рішення (додаток 4).
У рішенні зазначається підстава та інформація, за якою встановлено відповідність платника податку критеріям ризиковості платника податку.
У разі відповідності платника податку критеріям ризиковості платника податку згідно з пунктом 8 додатка 1 у відповідних полях рішення зазначається детальна інформація, за якою встановлено відповідність критеріям ризиковості платника податку, тип операції (придбання/постачання), період здійснення господарської операції, код згідно з  УКТЗЕД/ДКПП/умовним кодом товару, податковий номер платника податку, задіяного в ризиковій операції.
У разі отримання рішення про відповідність критеріям ризиковості платника податку платник податку має право подати на розгляд комісії регіонального рівня інформацію та копії відповідних документів, що свідчать про невідповідність платника податку критеріям ризиковості платника податку.
Комісією регіонального рівня розглядається питання виключення платника податку з переліку платників, які відповідають критеріям ризиковості платника податку, у разі виявлення обставин та/або отримання інформації, що свідчать про невідповідність платника податку критеріям ризиковості платника податку, та/або отримання інформації та копій відповідних документів від платника податку, що свідчать про невідповідність платника податку критеріям ризиковості платника податку.
У разі виявлення обставин та/або отримання інформації, визначених абзацом дев`ятим цього пункту, та прийняття комісією регіонального рівня рішення про невідповідність платника податку критеріям ризиковості платника податку платник податку отримує таке рішення в електронному кабінеті в день його прийняття (додаток 4).
Інформація та копії документів подаються платником податку до ДПС в електронній формі засобами електронного зв`язку з урахуванням вимог Законів України “Про електронні документи та електронний документообіг”, “Про електронні довірчі послуги” та Порядку обміну електронними документами з контролюючими органами, затвердженого Мінфіном.
Документами, необхідними для розгляду питання виключення платника податку з переліку платників, які відповідають критеріям ризиковості платника податку, можуть бути:
договори, зокрема зовнішньоекономічні контракти, з додатками до них; 
договори, довіреності, акти керівного органу платника податку, якими оформлено повноваження осіб, які одержують продукцію в інтересах платника податку для здійснення операції; 
первинні документи щодо постачання/придбання товарів/послуг, зберігання і транспортування, навантаження, розвантаження продукції, складські документи (інвентаризаційні описи), у тому числі рахунки-фактури/інвойси, акти приймання-передачі товарів (робіт, послуг) з урахуванням наявних типових форм та галузевої специфіки, накладні;
розрахункові документи та/або банківські виписки з особових рахунків;
документи щодо підтвердження відповідності продукції (декларації про відповідність, паспорти якості, сертифікати відповідності), наявність яких передбачено договором та/або законодавством;
інші документи, що підтверджують невідповідність платника податку критеріям ризиковості платника податку.
Інформацію та копії документів, подані платником податку, комісія регіонального рівня розглядає протягом семи робочих днів, що настають за датою їх надходження, та приймає відповідне рішення.
За результатами розгляду інформації та копій документів комісією регіонального рівня приймається рішення про відповідність/невідповідність платника податку критеріям ризиковості платника податку, яке платник податку отримує в електронному кабінеті у день його прийняття (додаток 4).
У разі виявлення обставин та/або отримання інформації, визначеного абзацом дев`ятим цього пункту, та прийняття комісією регіонального рівня рішення про невідповідність платника податку критеріям ризиковості платника податку платник податку отримує таке рішення в електронному кабінеті в день його прийняття (додаток 4).
У рішенні про відповідність платника податку критеріям ризиковості платника податку (додаток 4) за результатами розгляду інформації та копій документів, надісланих відповідно до абзацу восьмого цього пункту, комісія регіонального рівня у відповідних полях рішення зазначає детальну інформацію, за якою встановлено відповідність критеріям ризиковості платника податку, зазначає/обирає з переліку документ/документи, не наданий/не надані платником податку, який може/які можуть свідчити про невідповідність критеріям ризиковості платника податку.
Виключення платника податку з переліку платників, які відповідають критеріям ризиковості платника податку, здійснюється в день проведення засідання комісії регіонального рівня та прийняття відповідного рішення.
Якщо комісією регіонального рівня протягом семи робочих днів, що настають за датою надходження зазначеної інформації та документів, не прийнято відповідного рішення, платник податку виключається з переліку платників податку, які відповідають критеріям ризиковості платника податку.
У разі надходження до контролюючого органу відповідного рішення суду, яке набрало законної сили, комісія регіонального рівня виключає платника податку з переліку платників податку, які відповідають критеріям ризиковості платника податку.
Перевірці відповідності критеріям ризиковості платника податку, підлягає тільки той платник податку, яким складено та/або подано для реєстрації в Реєстрі податкову накладну/розрахунок коригування, що не відповідають жодній з ознак безумовної реєстрації.
Тобто, перевірка платника податків щодо відповідності критеріям ризиковості платника податків ініціюється лише після подання таким платником податків для реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування, що не відповідають жодній з ознак безумовної реєстрації.
Право комісії регіонального рівня щодо розгляду питання про відповідність/невідповідність платника податку на додану вартість критеріям ризиковості платника податку самостійно ініціювати процедуру розгляду вказаного питання, лише з підстав наявності податкової інформації, Порядком № 1165 не передбачено.
При цьому, відповідно до п.6 Порядку №1165, виявлення обставин та/або отримання інформації, що свідчать про невідповідність платника податку критеріям ризиковості платника податку та/або отримання інформації та копій відповідних документів від платника податку, що свідчать про невідповідність платника податку критеріям ризиковості платника податку, може бути самостійною підставою тільки для розгляду комісією регіонального рівня питання виключення платника податку з переліку платників, а не щодо включення його до такого переліку.
Відповідачем не доведено, що оспорюване рішення прийняте ним за результатами складення та/або подання позивачем для реєстрації в Реєстрі ПН/РК.
Отже, розгляд Комісією питання відповідності/невідповідності платника податку на додану вартість, Товариства критеріям ризиковості платника податку здійснено всупереч передбаченій Порядком №1165 процедурі.
Додатком №1 до Порядку №1165 визначені Критерії ризиковості платника податку на додану вартість, п.8 яких передбачає такий критерій, як наявність у контролюючих органах податкової інформації, яка стала відома у процесі провадження поточної діяльності під час виконання покладених на контролюючі органи завдань і функцій, що визначає ризиковість здійснення господарської операції, зазначеної в поданих для реєстрації ПН/РК.
Згідно з додатком 4 Порядку №1165, яким затверджена форма рішення, в рішенні про відповідність/невідповідність платника податку на додану вартість критеріям ризиковості платника податку обов`язково зазначається підстава його прийняття, зокрема, відповідний пункт критеріїв ризиковості платника податку, та у разі відповідності пункту 8 критеріїв ризиковості платника податку зазначається код (коди) податкової інформації, яка є підставою для прийняття рішення про відповідність платника податку критеріям ризиковості платника податку.
Наказом Державної податкової служби України №17 від 11.01.2023 затверджено Довідник кодів податкової інформації, яка є підставою для прийняття рішення про відповідність платника податку на додану вартість критеріям ризиковості платника податку.
В оспорюваному рішенні зазначені коди податкової інформації, яка стала підставою для прийняття рішення про відповідність платника податку критеріям ризиковості платника податку : 
код 03 - відсутність необхідних умов та/або обсягів матеріальних ресурсів для виробництва товарів, виконання робіт або надання послуг в обсягах, відображених у податковій накладній / розрахунку коригування (відсутні відомості про об`єкти оподаткування, відсутнє придбання послуг оренди об`єктів оподаткування, послуг транспортування, послуг оренди місць зберігання товарно-матеріальних цінностей, послуг оренди місць зберігання паливно-мастильних матеріалів тощо), відповідно до поданої до контролюючих органів звітності;
код 11 - накопичення залишків нереалізованих товарів за відсутності (недостатності) місць для їх зберігання (власних, орендованих складських приміщень) відповідно до поданої до контролюючих органів звітності.
Загальними вимогами, які висуваються до акту індивідуальної дії, як акту правозастосування, є його обґрунтованість та вмотивованість, тобто наведення податковим органом конкретних підстав його прийняття (фактичних і юридичних), а також переконливих і зрозумілих мотивів його прийняття.
Відповідачем не надано жодних доказів на підтвердження наявності підстав для прийняття оспорюваного рішення.
Відповідно до ч.2 ст.77 КАС України, в адміністративних справах про протиправність рішень, дій чи бездіяльності суб`єкта владних повноважень обов`язок щодо доказування правомірності свого рішення, дії чи бездіяльності покладається на відповідача.
За змістом оспорюваного рішення, таке прийнято на підставі п.6 Порядку №1165 та з урахуванням критерія ризиковості платника податків, передбачено п.8 Критеріїв (додатку 1 до Порядку №1165) у зв`язку з наявністю наступної податкової інформації, а саме : коди 03, 11.
Суд першої інстанції вірно зазначив, що комісія контролюючого органу, приймаючи рішення з посиланням на те, що у контролюючих органах наявна податкова інформація, яка стала відома у процесі провадження поточної діяльності під час виконання покладених на контролюючі органи завдань і функцій, що визначає ризиковість здійснення господарської операції, зазначеної в поданих для реєстрації податковій накладній/розрахунку коригування, має обґрунтувати суду на підставі якої інформації комісія дійшла такого висновку та надати належні, допустимі докази в підтвердження цієї інформації.
Вказане узгоджується з висновками Верховного Суду, викладеними у постанові від 05.01.2021 по справі №640/10988/20.
Водночас, колегія суддів звертає увагу на те, що згідно відомостей про об`єкти оподаткування/або об`єкти, пов`язані з оподаткуванням/або через які провадиться діяльність (20-ОПП) ТзОВ “Захід Ексім Торг” має офіс за адресою : м. Луцьк, вул. Електроапаратна, буд. 3, офіс 16; 2 автостоянки за адресами : Волинська обл, Ківерцівський район, с. Жидичин, вул. 17 Вересня, буд. 89 та Київська область, вул. О.Онікієнка, буд. 6.
При цьому, позивачем на підтвердження достатності необхідних обсягів матеріальних ресурсів, надано договір на надання стоянки для автомобілів №11, укладений між ТзОВ “Захід Ексім Торг” (замовник) та ТзОВ “РІОС+” (виконавець), за умовами якого виконавець зобов`язується надати на своїй території за адресою : вул. Калмикова, провулок Тельмана, 26 місто Бориспіль, Київська область, 80 паркомісць для стоянки автомашин; договір суборенди приміщення №23 від 01.06.2023, укладений між ПП “Автомаяк” (орендодавець) та ТзОВ “Захід Ексім Торг” (суборендар), об`єктом якого є частина нежитлового приміщення вул. 17 Вересня, буд. 89, с. Жидичин, площею 100 кв.м, відповідно до пункту 4.1 якого, частина приміщення передається в оренду для здійснення суборендарем підприємницької діяльності, визначеної статутом орендаря, для демонстрації транспортних засобів; договір про надання послуг з розміщення автотранспортних засобів №01/04/23 м, укладений між ПП “ШОР” (виконавець) та ТзОВ “Захід Ексім Торг” (замовник), за яким виконавець зобов`язується надати замовнику місце під паркування транспортних засобів останнього на власній території за адресою: м. Бровари, вул. О.Онікієнка, буд. 6 у кількості 5 одиниць.
Як слушно зауважив суд першої інстанції, всі товари фактично імпортуються з Європи під замовлення, а тому необхідності у постійних місцях зберігання та наявності трудових ресурсів немає.
Крім того, згідно висновків акту територіального сервісного центру №0741 Регіонального сервісного центру ГСЦЦ МВС у Волинській області від 31.03.2021 за результатами огляду суб`єкта господарювання стосовно забезпечення умов провадження торгової діяльності щодо оптової та роздрібної торгівлі, передачі для реалізації транспортних засобів та їх складових частин рекомендовано подальший розгляд питання щодо постанови на облік як суб`єкта господарювання ТзОВ “Захід Ексім Торг”, що здійснюватиме реалізацію транспортних засобів та їх складових частин, що мають ідентифікаційні номери.
Колегія суддів звертає увагу на те, що норми податкового законодавства не визначають певний обсяг матеріальних та/чи трудових ресурсів у платника податків при здійсненні господарської діяльності як критерій наміру платника податків отримати певний результат від здійснення господарської операції (підприємницької діяльності). 
Вказана позиція висловлена Верховним Судом у постанові від 25.10.2023 по справі №808/3686/16.
З приводу посилання контролюючого органу на накопичення залишків нереалізованих товарів за відсутності (недостатності) місць для їх зберігання (власних, орендованих складських приміщень) відповідно до поданої до контролюючих органів звітності (код 11), суд першої інстанції вірно зазначив, що у вказаній частині спірне рішення неможливо вважати обґрунтованим, оскільки в ньому не наведено податкової інформації, яка б свідчила про таке твердження контролюючого органу.
Водночас, суд вірно зазначив, що у матеріалах справи наявні первинні документи, оформлені позивачем в рамках господарських відносин із реалізації транспортних засобів, які були розмитнені та ввезені на територію України. Вказані документи складені у відповідності до вимог законодавства та є первинними документами, що засвідчують факт реального виконання позивачем та його контрагентами господарських зобов`язань.
Як видно з матеріалів справи, між ТзОВ “Захід Ексім Торг” (покупець) та фірмою “IMMOLDIUM TRADE LTD” (продавець) було укладено контракти №IML-ZET/01-23 від 01.01.2023 та №IML-ZET/12-22 від 01.12.2021, за умовами яких, продавець продає, а покупець купляє товар (товари народного вжитку) згідно інвойсам до контракту на кожну поставку.
Судом встановлено, що на підставі вказаних контрактів та згідно із інвойсами №8826-FVT від 22.03.2023 та №0023213-FVT від 01.01.2023, позивач придбав у компанії “IMMOLDIUM TRADE LTD” автонавантажувач, VIN №768826, який був розмитнений та ввезений на територію України згідно вантажно-митної декларації №23UA204060004400U0 від 23.05.2023 та автомобіль вантажний бувший у використанні, марки RENAULT, 2018 року виготовлення, який був розмитнений та ввезений на територію України згідно вантажно-митної декларації №23UA209230042357U5 від 24.04.2023.
Також, між ТзОВ “Захід Ексім Торг” (продавець) та ТзОВ “МИХАЙЛОВКА-АФК” (покупець) був укладений договір купівлі-продажу транспортного засобу від 19.09.2023 №19/09-1, предметом якого був автонавантажувач VIN №768826.
На виконання умов вказаного договору позивач передав ТзОВ “МИХАЙЛОВКА-АФК” вказаний автонавантажувач, що підтверджується актом приймання-передачі транспортних засобів №19/09-1 від 19.09.2023 та видатковою накладною №6 від 19.09.2023.
Оплату за товар ТзОВ “МИХАЙЛОВКА-АФК” здійснено на підставі рахунку на оплату №5 від 19.09.2023, що підтверджується платіжною інструкцією №572 від 20.09.2023 .
Також, між ТзОВ “Захід Ексім Торг” (продавець) та ТзОВ “РОШЕН-ВОЛИНЬ” (покупець) був укладений договір купівлі-продажу транспортного засобу від 06.09.2023 №06/09-1, предметом якого був автомобіль вантажний бувший у використанні, марки RENAULT, 2018 року виготовлення.
На виконання умов вказаного договору позивач передав ТзОВ “РОШЕН-ВОЛИНЬ” вказаний вантажний автомобіль, що підтверджується актом приймання-передачі транспортних засобів №06/09-1 від 07.09.2023, видатковою накладною №12 від 07.09.2023.
Оплату за товар ТзОВ “РОШЕН-ВОЛИНЬ” здійснило на підставі рахунку на оплату №12 від 06.09.2023 згідно із платіжною інструкцією №539 від 07.09.2023.
Судом встановлено, що між ТзОВ “Захід Ексім Торг” (покупець) та фірмою “DERIVADA VARIAVEL-UNIPESSOAL LDA” (продавець) було укладено контракт №LDA-ZET/06-23 від 01.06.2023, за умовами якого продавець зобов`язався поставити, а покупець прийняти та оплатити згідно інвойсів автомобілі легкові нові та бувші у використанні, вантажні автомобілі та сідельні тягачі нові та бувші у використанні, мікроавтобуси та автобуси нові та бувші у використанні, напівпричіпи нові та бувші у використанні, спеціальну будівельну техніку нову та бувшу у використанні, спеціальну сільськогосподарську техніку нову та бувшу у використанні, нові та бувші у використанні мотоцикли та іншу мототехніку нову та бувшу у використанні.
На підставі вказаного контракту та згідно із інвойсом №29/06/2-LDA від 01.06.2023 позивач придбав у компанії “DERIVADA VARIAVEL-UNIPESSOAL LDA” автонавантажувач універсальний, бувший у використанні JCB 531-70, який був розмитнений та ввезений на територію України згідно вантажно-митної декларації №23UA206020011718U6 від 04.07.2023.
Надалі, між ТзОВ “Захід Ексім Торг” (продавець) та ТзДВ “МЕДОБОРИ” (покупець) був укладений договір купівлі-продажу транспортного засобу №14/11-1 від 14.11.2023, предметом якого був вказаний автонавантажувач.
На виконання умов вказаного договору позивач передав ТзДВ “МЕДОБОРИ” автонавантажувач універсальний, бувший у використанні JCB 531-70, що підтверджується актом приймання-передачі транспортних засобів №14/11-1 від 14.11.2023, видатковою накладною №5 від 14.11.2023.
Оплату за товар ТзДВ “МЕДОБОРИ” здійснило на підставі рахунку на оплату №6 від 14.11.2023, згідно із платіжними інструкціями від 14.11.2023 за №1256, №1257, №572.
Згідно протоколу комісії ГУ ДПС, при прийнятті рішення про відповідність платника податків ТзОВ “Захід Ексім Торг” п.8 Критеріїв, відповідач виходив з того, що згідно поданих декларацій з ПДВ за звітні періоди січень - липень 2023 року Товариством було задекларовано лише від`ємне значення ПДВ, що сформовано за рахунок сплати ПДВ митним органам при здійсненні операцій із ввезення транспортних засобiв на територію України. Зокрема, у 2023 році (станом на 12.09.2023) задекларовано реєстрацію митних декларацій згідно даних ІКС “Податковий блок” по коду згідно з УКТ ЗЕД 8703 в кількості 1241 одиниці транспортних засобів фактурною вартістю 262968,1 тис. грн. Згідно даних ЄРПН у 2023 році по вищевказаному коду УКТ ЗЕД реалізовано лише 7 одиниць транспортних засобів обсягом постачання 1966,9 тис. грн, сума ПДВ 393,4 тис. грн.
Аналогічна доводи, викладені і представником відповідача у відзиві на позовну заяву.
При цьому, у графі “Інформація, за якою встановлена відповідність платника податку критеріям ризиковості платника податку” оспорюваного рішення вказано наступні операції: придбання з 16.03.2023 по 12.09.2023 за кодами УКТЗЕД 87032, УКТЗЕД 87033, УКТЗЕД 870380, УКТЗЕД 8716, УКТЗЕД 8704219, УКТЗЕД 87012.
Суд першої інстанції слушно зауважив, що відповідно до п.6 Порядку №1165, не може бути підставою для розгляду питання відповідності/невідповідності платника податку критеріям ризиковості платника податку згідно з п.8 додатка 1 операція, відображена у податковій накладній/розрахунку коригування, дата реєстрації якої/якого у Реєстрі припадає на період, що перевищує 180 днів до дати прийняття рішення про відповідність критеріям ризиковості платника податку.
Таким чином, суд першої інстанції дійшов вірного висновку, що незважаючи на те, що в оспорюваному рішенні вказано про операції придбання за період 16.03.2023 по 12.09.2023, наявний в матеріалах справи витяг з протоколу комісії №1 ГУ ДПС №184 від 12.09.2023 свідчить про те, що при прийнятті оспорюваного рішення відповідачем бралися до уваги операції за період, що перевищує 180 днів (з січня 2023 року) до дати прийняття рішення про відповідність критеріям ризиковості платника податку, що суперечить нормам п.6 Порядку №1165.
Колегія суддів зазначає, що при вирішенні спорів такої категорії суди, з огляду на правове регулювання та характер цих відносин, мають досліджувати і надавати оцінку змісту оспорюваного рішення, змісту протоколу засідання комісій та наданих податковим органом документів, порядку прийняття рішення та повноваженням комісії контролюючого органу.
Вказана правова позиція висловлена Верховним Судом у постановах від 16.02.2021 по справі №280/3235/20, від 22.07.2021 по справі №520/480/20, від 20.01.2022 по справі №160/2840/20, від 07.12.2022 по справі №640/13536/20.
Судом апеляційної інстанції досліджено первинні документи, які надавалися позивачем податковому органу, і які не містять доказів провадження позивачем господарської діяльності, яка б містила ознаки недодержання вимог чинного законодавства України.
Крім того, варто звернути увагу на те, що рішення про відповідність платника податку на додану вартість критеріям ризиковості платника податку не містить належних обґрунтувань підстав та причин віднесення його до ризикових платників податків відповідно до п.8 Критеріїв.
Водночас, за змістом оспорюваного рішення, таке прийняте не за наслідками подання позивачем ПН/РК для реєстрації, що має передувати моніторингу платника податку, моніторингу такої ПН/РК, а у зв`язку з наявною податковою інформацією, що отримана з баз даних ДПС під час виконання функцій контролю, що не передбачено п.8 Критеріїв.
Також, колегія суддів звертає увагу на те, що прийняття контролюючим органом рішення про присвоєння особі ознаки ризикового платника податків змінює правовий режим реєстрації податкових накладних в Реєстрі, наслідком чого є зупинення реєстрації в Реєстрі будь-якої складеної цією особою податкової накладної.
У пункті 6 Порядку № 1165 зазначено, що у разі надходження до контролюючого органу відповідного рішення суду, яке набрало законної сили, комісія регіонального рівня виключає платника податку з переліку платників податку, які відповідають критеріям ризиковості платника податку.
Таким чином, з метою відновлення прав та інтересів позивача, за захистом яких він звернувся до суду та з метою дотримання судом гарантій, що спір між сторонами буде остаточно вирішено, суд першої інстанції дійшов правильного висновку про наявність підстав зобов`язання ГУ ДПС виключити позивача з переліку платників податку, які відповідають критеріям ризиковості.
З огляду на наведене, колегія суддів погоджується з висновками суду першої інстанції щодо обгрунтованості даного позову
Колегія суддів також погоджується з висновками суду першої інстанції, що виходячи із критеріїв, визначених частинами третьою, п`ятою статті 134, частиною дев`ятою статті 139 КАС України (зокрема, складність справи, яку розглянуто за правилами спрощеного позовного провадження; час, який об`єктивно необхідно було витратити на підготовку позовної заяви, зважаючи на обсяг наданих адвокатом послуг), враховуючи викладені у відзиві заперечення щодо відшкодування витрат на правничу допомогу, на користь позивача необхідно стягнути за рахунок бюджетних асигнувань відповідача витрати на правничу допомогу у розмірі 3000,00 грн.
Відповідно до ч.2 ст.6 КАС України та ст.17 Закону України “Про виконання рішень і застосування практики Європейського Суду з прав людини”, суди застосовують Конвенцію про захист прав людини і основоположних свобод (далі - Конвенція) та практику Європейського Суду з прав людини (далі – ЄСПЛ) як джерела права.
Аналізуючи питання обсягу дослідження доводів скаржника та їх відображення у судових рішеннях, питання вичерпності висновків суду, судом апеляційної інстанції ґрунтується на висновках, що їх зробив ЄСПЛ у справі “Проніна проти України” (рішення від 18.07.2006). 
Зокрема, у пункті 23 рішення ЄСПЛ зазначив, що пункт 1 статті 6 Конвенції зобов`язує суди давати обґрунтування своїх рішень, але це не може сприйматись як вимога надавати детальну відповідь на кожен аргумент. Межі цього обов`язку можуть бути різними в залежності від характеру рішення. Крім того, необхідно брати до уваги різноманітність аргументів, які сторона може представити в суд, та відмінності, які існують у державах-учасницях, з огляду на положення законодавства, традиції, юридичні висновки, викладення та формулювання рішень.          Таким чином, питання, чи виконав суд свій обов`язок щодо подання обґрунтування, що випливає зі статті 6 Конвенції, може бути визначено тільки у світлі конкретних обставин справи, що і зроблено апеляційним судом переглядаючи рішення суду першої інстанції, аналізуючи відповідні доводи скаржника.
Так, у рішенні від 10.02.2010 у справі “Серявін та інші проти України” ЄСПЛ наголосив на тому, що згідно з його усталеною практикою, яка відображає принцип, пов`язаний з належним здійсненням правосуддя, у рішеннях судів та інших органів з вирішення спорів мають бути належним чином зазначені підстави, на яких вони ґрунтуються. Хоча пункт 1 статті 6 Конвенції зобов`язує суди обґрунтовувати свої рішення, його не можна тлумачити як такий, що вимагає детальної відповіді на кожен аргумент. Міра, до якої суд має виконати обов`язок щодо обґрунтування рішення, може бути різною в залежності від характеру рішення (рішення у справі “Руїс Торіха проти Іспанії” (RuizTorija v. Spain) від 09.12.1994). Хоча національний суд має певну свободу розсуду щодо вибору аргументів у тій чи іншій справі та прийняття доказів на підтвердження позицій сторін, орган влади зобов`язаний виправдати свої дії, навівши обґрунтування своїх рішень (рішення у справі “Суомінен проти Фінляндії” (Suominen v. Finland) від 01.07.2003). Ще одне призначення обґрунтованого рішення полягає в тому, щоб продемонструвати сторонам, що вони були почуті. Крім того, вмотивоване рішення дає стороні можливість оскаржити його та отримати його перегляд вищестоящою інстанцією. Лише за умови винесення обґрунтованого рішення може забезпечуватись публічний контроль здійснення правосуддя (рішення у справі “Гірвісаарі проти Фінляндії” (Hirvisaari v. Finland) від 27.09.2001).
Інші зазначені в апеляційній скарзі обставини, окрім вищеописаних, ґрунтуються на довільному трактуванні фактичних обставин і норм матеріального права, а тому такі не вимагають детальної відповіді або спростування.
Згідно ст.316 КАС України, суд апеляційної інстанції залишає скаргу без задоволення, а рішення суду - без змін, якщо визнає, що суд першої інстанції правильно встановив обставини справи та ухвалив судове рішення з додержанням норм матеріального і процесуального права.
Таким чином, колегія суддів приходить до висновку, що оскаржуване рішення ухвалене відповідно до норм матеріального та процесуального права, а висновки суду першої інстанції ґрунтується на всебічному, повному та об`єктивному з`ясуванні всіх обставин, що мають значення для справи, які не спростовані доводами апеляційної скарги, у зв`язку з чим відсутні підстави для її задоволення.          
Одночасно слід зазначити, що в контексті положень п.10 ч.6 ст.12 КАС України дана справа відноситься до категорій справ незначної складності, а тому судове рішення, постановлене за результатами апеляційного перегляду в касаційному порядку оскарженню не підлягає, крім випадків, передбачених п.2 ч.5 ст.328 цього Кодексу.
Керуючись ст.ст.12, 308, 311, 315, 316, 321, 325, 328, 329 КАС України, суд,

                                              п о с т а н о в и в :

Апеляційну скаргу Головного управління ДПС у Волинській області залишити без задоволення, а рішення Волинського окружного адміністративного суду від 19 квітня 2024 року по справі №140/985/24 - без змін.
Постанова набирає законної сили з дати її прийняття та касаційному оскарженню не підлягає, крім випадків, передбачених п.2 ч.5 ст.328 КАС України, шляхом подання касаційної скарги безпосередньо до Верховного Суду протягом тридцяти днів з дня складення повного судового рішення. 

Головуючий суддя	 	Р. В. Кухтей 	
судді	 	С. П. Нос 	
 	 	С. М. Шевчук