УХВАЛА

17 липня 2024 року 
м. Київ 
справа № 280/3836/22
адміністративне провадження № К/990/27032/24  

Верховний Суд у складі судді Касаційного адміністративного суду Олендера І.Я., перевіривши касаційну скаргу Головного управління ДПС у Запорізькій області, утвореного на правах відокремленого підрозділу ДПС України на рішення Запорізького окружного адміністративного суду від 25.01.2024 та постанову Третього апеляційного адміністративного суду від 19.06.2024 у справі №280/3836/22 за позовом Товариства з обмеженою відповідальністю «Керуюча компанія «Мрія» до Головного управління ДПС у Запорізькій області про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень,
в с т а н о в и в:
Не погодившись з рішеннями судів першої та апеляційної інстанцій, Головне управління ДПС у Запорізькій області, утворене на правах відокремленого підрозділу ДПС України через підсистему «Електронний суд» 12.07.2024 звернулось з касаційною скаргою до Верховного Суду, в якій, посилаючись на порушення судами норм матеріального та недотримання норм процесуального права, просить скасувати рішення Запорізького окружного адміністративного суду від 25.01.2024 та постанову Третього апеляційного адміністративного суду від 19.06.2024 у справі №280/3836/22, ухвалити нову постанову, якою у задоволенні адміністративного позову Товариства з обмеженою відповідальністю «Керуюча компанія «Мрія» відмовити в повному обсязі.
Під час перевірки зазначеної касаційної скарги на предмет дотримання скаржником вимог статті 330 Кодексу адміністративного судочинства України (далі - КАС України) встановлено, що у касаційній скарзі не викладені передбачені цим Кодексом підстави для оскарження судових рішень в касаційному порядку.
Статтею 129 Конституції України визначено, що однією із основних засад судочинства є забезпечення права на апеляційний перегляд справи та у визначених законом випадках - на касаційне оскарження судового рішення. 
Наведеним конституційним положенням кореспондує стаття 14 Закону України від 02.06.2016 №1402-VIII «Про судоустрій і статус суддів».
Згідно з частиною першою статті 13 КАС України учасники справи, а також особи, які не брали участі у справі, якщо суд вирішив питання про їхні права, свободи, інтереси та (або) обов`язки, мають право на апеляційний перегляд справи та у визначених законом випадках - на касаційне оскарження судового рішення.
Відповідно до частини першої статті 328 КАС України учасники справи, а також особи, які не брали участі у справі, якщо суд вирішив питання про їхні права, свободи, інтереси та (або) обов`язки, мають право оскаржити в касаційному порядку рішення суду першої інстанції після апеляційного перегляду справи, а також постанову суду апеляційної інстанції повністю або частково у випадках, визначених цим Кодексом.
Аналіз наведеного законодавства дозволяє дійти висновку про те, що особи, які беруть участь у справі, у разі, якщо не погоджуються із ухваленими судовими рішеннями після їх перегляду в апеляційному порядку, можуть скористатися правом їх оскарження у касаційному порядку лише у визначених законом випадках.
Так, відповідно до пункту 4 частини другої статті 330 КАС України в касаційній скарзі зазначається підстава (підстави), на якій (яких) подається касаційна скарга з визначенням передбаченої (передбачених) статтею 328 цього Кодексу підстави (підстав).
Згідно з частиною четвертою статті 328 КАС України підставами касаційного оскарження судових рішень, зазначених у частині першій цієї статті, є неправильне застосування судом норм матеріального права чи порушення норм процесуального права виключно в таких випадках: 1) якщо суд апеляційної інстанції в оскаржуваному судовому рішенні застосував норму права без урахування висновку щодо застосування норми права у подібних правовідносинах, викладеного у постанові Верховного Суду, крім випадку наявності постанови Верховного Суду про відступлення від такого висновку; 2) якщо скаржник вмотивовано обґрунтував необхідність відступлення від висновку щодо застосування норми права у подібних правовідносинах, викладеного у постанові Верховного Суду та застосованого судом апеляційної інстанції в оскаржуваному судовому рішенні; 3) якщо відсутній висновок Верховного Суду щодо питання застосування норми права у подібних правовідносинах; 4) якщо судове рішення оскаржується з підстав, передбачених частинами другою і третьою статті 353 цього Кодексу.
Аналіз наведених положень КАС України дає підстави для висновку, що при касаційному оскарженні судових рішень, зазначених у частині першій статті 328 цього Кодексу, у касаційній скарзі обґрунтування неправильного застосування судом (судами) норм матеріального права чи порушення норм процесуального права має обов`язково наводитись у взаємозв`язку із посиланням на відповідний пункт частини четвертої статті 328 КАС України як на підставу для касаційного оскарження судового рішення.
При цьому, обов`язковими умовами при оскарженні судових рішень на підставі пункту 1 частини четвертої статті 328 КАС України є зазначення у касаційній скарзі: 1) норми матеріального права, яку неправильно застосовано судами; 2) постанови Верховного Суду і який саме висновок щодо застосування цієї ж норми у ній викладено; 3) висновок судів, який суперечить позиції Верховного Суду; 4) в чому полягає подібність правовідносин у справах (у якій викладено висновок Верховного Суду i у якій подається касаційна скарга).
Обов`язковими умовами при оскарженні судових рішень на підставі пунктів 2 і 3 частини четвертої статті 328 КАС України є зазначення у касаційній скарзі:
- 1) норми матеріального права, яку неправильно застосовано судом апеляційної інстанції; 2) постанову Верховного Суду, у якій викладено висновок щодо правильного застосування норми права, від якого належить відступити; 3) вмотивоване обґрунтування необхідності такого відступу (для пункту 2 частини четвертої статті 328 КАС України);
- 1) норми матеріального права, яку неправильно застосовано судом апеляційної інстанції, висновок щодо правильного застосування якої ще не сформульовано Верховним Судом; 2) висновок апеляційного суду, який на переконання скаржника є неправильним; 3) у чому полягає помилка суду при застосуванні відповідної норми права; 4) як на думку скаржника відповідна норма повинна застосовуватися (для пункту 3 частини четвертої статті 328 КАС України).
Крім того, при поданні касаційної скарги на підставі пунктів 1-3 частини четвертої статті 328 КАС України зазначені скаржником норми права, які на його переконання неправильно застосовано судами, повинні врегульовувати спірні правовідносини, а питання щодо їх застосування ставилося перед судами попередніх інстанції в межах підстав позову та/або заперечень сторін (наприклад, з точки зору порушення їх позивачем/відповідачем).
Також обов`язковою умовою при оскарженні судових рішень на підставі пунктів 1 і 2 частини четвертої статті 328 КАС України є подібність правовідносин у справах (у якій викладено висновок Верховного Суду і у якій подається касаційна скарга).
Верховний Суд звертає окрему увагу на те, що у разі подання касаційної скарги на підставі пункту 4 частини четвертої  статті 328 цього Кодексу в касаційній скарзі зазначається в чому полягає порушення норм процесуального права, що призвело до ухвалення незаконного судового рішення (рішень). 
Якщо скаржник вважає, що судами порушено норми процесуального права щодо недослідження зібраних у справі доказів, неповного встановлення обставин справи, або встановлення обставин, що мають істотне значення, на підставі недопустимих доказів, у касаційній скарзі має бути конкретно зазначено або обставини, які встановлені на підставі недопустимих доказів та чому, на думку скаржника, останні є недопустимими, або зібрані у справі докази, які судом не досліджені, що могло б давати підстави для висновку про порушення цим судом норм процесуального права.
Отже, касаційна скарга повинна містити посилання на конкретні порушення відповідної норми (норм) права чи неправильність її (їх) застосування. Скаржник повинен зазначити конкретні порушення, що є підставами для скасування або зміни судового рішення (рішень), які, на його думку, допущені судом при його (їх) ухваленні, та навести аргументи в обґрунтування своєї позиції у взаємозв`язку із посиланням на відповідний пункт частини четвертої  статті 328 КАС України.
Як убачається зі змісту поданої Головним управлінням ДПС у Запорізькій області, утвореним на правах відокремленого підрозділу ДПС України касаційної скарги, відповідач, як на підставу на якій подається касаційна скарга у цій справі, посилається на положення: 
- пункту 1 частини четвертої  статті 328 КАС України - застосування судами попередніх інстанцій норм права, зокрема, пунктів 44.1, 44.2, 44.6 статті 44, пункту 85.2 статті 85, підпункту 134.1.1 пункту 134.1 статті  134, підпункту 135.5.4 пункту 135.5 статті 135, пунктів 198.1, 198.3, 198.6 статті 198 Податкового кодексу України без урахування висновків Верховного Суду викладених у постановах: від 06.08.2019 у справі №160/8441/18, від 01.06.2022 у справі №280/597/19, від 14.12.2022 у справі №640/637/19, від 20.10.2022 у справі №620/3716/18, від 13.07.2022 у справі №300/1664/20; 
- пункту 2 частини четвертої статті 328 КАС України - необхідність відступу від висновку щодо застосування судами попередніх інстанцій норм права викладеного у постанові Верховного Суду від 01.09.2022 у справі №640/16093/21 та на яку послався суд апеляційної інстанції у своєму рішенні.
Обґрунтовуючи касаційну скаргу відповідач доводить, що неправомірність дій контролюючого органу при призначенні й проведенні перевірки не може бути предметом окремого позову, але може бути підставами позову про визнання протиправними рішень, прийнятих за наслідками такої перевірки; підставами для скасування рішень є не будь-які процедурні порушення, допущені при призначенні і проведенні перевірки, а лише ті, які вплинули або об`єктивно могли вплинути на правильність висновків контролюючого органу за наслідками такої перевірки.
Так, керуючись частиною п`ятою статті 4 Закону України «Про доступ до судових рішень» від 22.12.2005 №3262, згідно з якою судді мають право на доступ до усіх інформаційних ресурсів Єдиного державного реєстру судових рішень судом з`ясовано, що предметом розгляду справи №280/3836/22 за позовом Товариства з обмеженою відповідальністю «Керуюча компанія «Мрія» до Головного управління ДПС у Запорізькій області є вимоги щодо визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень Головного управління ДПС у Запорізькій області від 10.08.2021 №0110590701 про збільшення позивачу суми грошового зобов`язання за платежем податок на прибуток на 16652176,25грн; від 10.08.2021 №0110600701 про зменшення позивачу сум від`ємного значення об`єкта оподаткування податком на прибуток на 2559000,00грн; від 10.08.2021 №0110610701 про збільшення позивачу суми грошового зобов`язання за платежем податок на додану вартість на 17238385,00грн.
Справа судами розглядалась неодноразово.
За результатом останнього перегляду, рішенням Запорізького окружного адміністративного суду від 25.01.2024, залишеним без змін постановою Третього апеляційного адміністративного суду від 19.06.2024, адміністративний позов Товариства з обмеженою відповідальністю «Керуюча компанія «Мрія» задоволено. 
У цій справі суди попередніх інстанцій вирішували питання виключно дотримання контролюючим органом процедури призначення й проведення перевірки Товариства з обмеженою відповідальністю «Керуюча компанія «Мрія». 
Так, приймаючи рішення про задоволення позовних вимог, суди попередніх інстанцій виходили з протиправності, у період дії мораторію, призначення та проведення контролюючим органом документальної планової виїзної перевірки Товариства з обмеженою відповідальністю «Керуюча компанія «Мрія», за наслідками якої було прийнято спірні податкові повідомлення-рішення.
Верховний Суд зазначає, що суди, пославшись на висновки Верховного Суду, викладені у постановах від 28.10.2022 у справі №600/1741/21-а, від 12.10.2022 у справі №160/24072/21, від 01.09.2022 у справі №640/16093/21, у яких суд касаційної інстанції застосовуючи висновки Верховного Суду, викладені, зокрема, у постановах від 22.02.2022 у справі №420/12859/21, від 17.05.2022 у справі №520/592/21, від 15.04.2022 у справі №160/5267/21, від 27.04.2022 у справі №140/1846/21, від 06.07.2022 у справі №360/1182/21, констатував, що проведення перевірки на підставі постанови №89 (в умовах чинності пункту 52-2 підрозділу 10 розділу XX «Перехідні положення» ПК України) є протиправним і тягне за собою наслідки у вигляді скасування прийнятих за результатами такої перевірки податкових повідомлень-рішень.
Тобто, у розглядуваній справі суди дійшли висновку про протиправність проведення перевірки на підставі постанови Кабінету Міністрів України від 03.02.2021 №89 «Про скорочення строку дії обмеження в частині дії мораторію на проведення деяких видів перевірок».
У той же час, Верховний Суд звертає увагу, що у касаційній скарзі міститься посилання на те, що позивач не навів доводів, які б свідчили про причинно-наслідковий зв`язок між порядком і підставами проведеної перевірки та встановленими порушеннями, а проведення перевірки в період дії карантину об`єктивно не могли вплинути на правильність висновків контролюючого органу щодо встановлених порушень, які стали підставою для винесення спірних у справі податкових повідомлень-рішень.
Поряд з цим, Верховний Суд звертає увагу, що позиція Верховного Суду з питання застосування постанови Кабінету Міністрів України №89 є сформованою і усталеною - зокрема, у постановах від 28.10.2022 у справі №600/1741/21-а, від 12.10.2022 у справі №160/24072/21, від 01.09.2022 у справі №640/16093/21, Верховний Суд, застосовуючи висновки Верховного Суду, викладені, зокрема, у постановах від 22.02.2022 у справі №420/12859/21, від 17.05.2022 у справі №520/592/21, від 15.04.2022 у справі №160/5267/21, від 27.04.2022 у справі №140/1846/21, від 06.07.2022 у справі №360/1182/21, констатував, що проведення перевірки на підставі постанови №89 (в умовах чинності пункту 52-2 підрозділу 10 розділу XX «Перехідні положення» ПК України) є протиправним і тягне за собою наслідки у вигляді скасування прийнятих за результатами такої перевірки податкових повідомлень-рішень. Також у постанові від 28.12.2022 у справі №420/22374/21 Верховний Суд, аналізуючи висновки Великої Палати Верховного Суду, викладені у постанові від 08.09.2021 у справі №816/228/17, зазначив, що у них не йдеться про те, що підтвердження обґрунтованості висновків по суті виявлених порушень за результатами проведеної перевірки нівелює правове значення та наслідки всіх процедурних порушень, допущених контролюючим органом під час призначення та/або проведення перевірок. Разом з тим постанова Великої Палати Верховного Суду не містить визначення конкретних критеріїв, за яких допущені контролюючим органом процедурні порушення є такими, що впливають або об`єктивно можуть впливати на висновки, здійснені за наслідками перевірки. Відповідно, оцінка заявлених (виявлених) процедурних порушень здійснюється судом в кожній конкретній справі.
У цій постанові Верховний Суд також зазначив, що застосовними є висновки Верховного Суду, викладені у постанові від 22.09.2020 у справі №520/8836/18, ухваленої складом судової палати з розгляду справ щодо податків, зборів та інших обов`язкових платежів Касаційного адміністративного суду, і у розвиток зазначеного правового підходу до оцінки виявленого порушення щодо підстави для проведення перевірки Верховний Суд висловив позицію, що перевірка під час дії мораторію, встановленого пункту 52-2 підрозділу 10 розділу XX «Перехідні положення» Податкового кодексу України, є такою, що не породжує правових наслідків, оскільки така перевірка не повинна була відбутися в силу закону.
Оскільки встановлений у пункті 52-2 підрозділу 10 розділу XX «Перехідні положення» Податкового кодексу України мораторій на проведення перевірки імперативно забороняє контролюючому органу її проводити, Верховний Суд вважає, що суди дійшли правильного висновку, що допущене контролюючим органом порушення процедури призначення перевірки тягне за собою скасування податкових повідомлень-рішень без надання правової оцінки висновкам по суті виявлених порушень.
Отже, перевіркою змісту поданої у цій справі касаційної скарги встановлено, що наведене скаржником обґрунтування не узгоджується із визначеними ним підставами касаційного оскарження судових рішень визначених пунктами 1, 2 частини четвертої статті 328 КАС України. 
Відповідно до приписів статті 44 КАС України учасники справи, маючи намір добросовісної реалізації належного їм права на касаційне оскарження судового рішення, повинні забезпечити неухильне виконання вимог процесуального закону, зокрема, щодо форми і змісту касаційної скарги. Частиною першою статті 45 КАС України регламентовано, що учасники судового процесу та їхні представники повинні добросовісно користуватися процесуальними правами. Зловживання процесуальними правами не допускається.
Приведення касаційної скарги у відповідність з вимогами КАС України в частині належного викладення підстав для касаційного оскарження судових рішень, передбачених частиною четвертою статті 328 КАС України, є процесуальним обов`язком сторони, яка не погоджується з судовими рішеннями.
Суд звертає увагу скаржника, що на стадії відкриття касаційного провадження, касаційний суд не перевіряє законність і обґрунтованість судових рішень, а перевіряє касаційну скаргу на предмет дотримання особою, яка її подає, вимог щодо форми і змісту касаційної скарги, а також дотримання строків реалізації права на касаційне оскарження.
Суд наголошує, що суд касаційної інстанції не може самостійно визначати підстави касаційного оскарження, такий обов`язок покладено на особу, яка оскаржує судові рішення, оскільки в ухвалі про відкриття касаційного провадження зазначаються підстава (підстави) відкриття касаційного провадження (частина третя статті 334 КАС України), а в подальшому саме в межах доводів та вимог касаційної скарги, які стали підставою для відкриття касаційного провадження, суд касаційної інстанції переглядає судові рішення (частина перша статті 341 КАС України).
Отже, відсутність у касаційній скарзі визначених законом підстав касаційного оскарження або їх некоректне (помилкове) визначення, або визначення безвідносно до предмета спору у конкретній справі, у якій подається касаційна скарга, унеможливлює її прийняття та відкриття касаційного провадження.
З урахуванням змін до КАС України, які набрали чинності 08.02.2020, суд касаційної інстанції переглядає судові рішення в межах доводів та вимог касаційної скарги, які стали підставою для відкриття касаційного провадження, а тому відсутність у касаційній скарзі визначених законом підстав касаційного оскарження або їх визначення безвідносно до предмета спору у конкретній справі, у якій подається касаційна скарга, може унеможливити відкриття касаційного провадження та вподальшому розгляд касаційної скарги.
Згідно з пунктом 4 частини п`ятої статті 332 КАС України касаційна скарга не приймається до розгляду і повертається суддею-доповідачем також, якщо у касаційній скарзі не викладені передбачені цим Кодексом підстави для оскарження судового рішення в касаційному порядку. 
За таких обставин, касаційна скарга Головного управління ДПС у Запорізькій області, утвореного на правах відокремленого підрозділу ДПС України підлягає поверненню як така, що не містить належного викладення підстав (підстави) касаційного оскарження рішення Запорізького окружного адміністративного суду від 25.01.2024 та постанови Третього апеляційного адміністративного суду від 19.06.2024 у справі №280/3836/22.
Відповідно до частини сьомої статті 332 КАС України копія ухвали про повернення касаційної скарги надсилається учасникам справи у порядку, визначеному статтею 251 цього Кодексу. Скаржнику надсилається копія ухвали про повернення касаційної скарги разом з касаційною скаргою та доданими до скарги матеріалами. Копія касаційної скарги залишається в суді касаційної інстанції.
Повернення Верховним Судом касаційної скарги та надання заявнику права в межах розумних строків та при дотриманні всіх інших вимог процесуального закону на повторне звернення до Верховного Суду з такою скаргою, не є обмеженням доступу до суду (зокрема, що гарантовано пунктом 8 частини другої статті 129 Конституції України), та забезпечує практичну можливість реалізації права особи на суд у формі касаційного оскарження судового рішення учасником справи особисто або через представника.
Керуючись статтями 169, 248, 332, 355, 359 КАС України, Суд -
у х в а л и в:
Касаційну скаргу Головного управління ДПС у Запорізькій області, утвореного на правах відокремленого підрозділу ДПС України на рішення Запорізького окружного адміністративного суду від 25.01.2024 та постанову Третього апеляційного адміністративного суду від 19.06.2024 у справі №280/3836/22 за позовом Товариства з обмеженою відповідальністю «Керуюча компанія «Мрія» до Головного управління ДПС у Запорізькій області про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень повернути особі, яка її подала.
Копію ухвали про повернення касаційної скарги надіслати учасникам справи, скаржнику - копію даної ухвали разом з касаційною скаргою та доданими до скарги матеріалами.
Роз`яснити заявнику касаційної скарги, що її повернення не позбавляє права повторного звернення до Верховного Суду.
Ухвала набирає законної сили з моменту її підписання та оскарженню не підлягає.
                           Суддя                                                                                   І.Я. Олендер