П`ЯТИЙ АПЕЛЯЦІЙНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД
------------------------
П О С Т А Н О В А
І М Е Н Е М  У К Р А Ї Н И

12 серпня 2024 р.	м. Одеса	Справа № 400/14141/23	

 	Головуючий в 1 інстанції: Мороз А.О.                            Дата і місце ухвалення: 18.06.2024р., м. Миколаїв    	
Колегія суддів П`ятого апеляційного адміністративного суду 
у складі:
головуючого  -   Ступакової І.Г.
суддів             -    Бітова А.І.
-          Лук`янчук О.В.

розглянувши в порядку письмового провадження в місті Одесі адміністративну справу за апеляційною скаргою Головного управління ДПС у Миколаївській області на рішення Миколаївського окружного адміністративного суду від 18 червня 2024 року по справі за адміністративним позовом фізичної особи-підприємця ОСОБА_1 до Головного управління ДПС у Миколаївській області про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень, -

В С Т А Н О В И Л А :

В листопаді 2023 року фізична особа-підприємець ОСОБА_1 звернувся до Миколаївського окружного адміністративного суду з адміністративним позовом до Головного управління ДПС у Миколаївській області про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень від 14.05.2019р. №0029404-5306-1412 та від 07.04.2020р. №0001420-5306-1412.
В обґрунтування позовних вимог позивач зазначав, що спірними податковими повідомленнями-рішеннями Головне управління ДПС у Миколаївській області необґрунтовано нарахувало ФОП ОСОБА_1 до сплати податок на нерухоме майно, відмінне від земельної ділянки, сплачений фізичними особами, які є власниками об`єктів нежитлової нерухомості за 2018-2019 роки, оскільки належна позивачу нежитлова будівля за адресою: АДРЕСА_1 , не є об`єктом оподаткування згідно п.п. «є» п.п.266.2.2 п.266.2 ст.266 ПК України. Зокрема, позивач зазначав, що нерухоме майно за вказаною адресою належить до будівель промисловості, в цьому об`єкті нерухомості позивач, як приватний підприємець, здійснює свою підприємницьку діяльність і з 2008 року займається виробництвом виробів з бетону, цементу та гіпсу, насамперед, тротуарної плитки, огорож тощо, необхідних для будівництва доріг, автострад, нежитлового будівництва тощо.
Рішенням Миколаївського окружного адміністративного суду від 18 червня 2024 року позов задоволено.
Визнано протиправними та скасовано податкові повідомлення-рішення Головного управління ДПС у Миколаївській області від 14.05.2019р. №0029404-5306-1412 та від 07.04.2020р. №0001420-5306-1412.
Стягнуто за рахунок бюджетних асигнувань Головного управління ДПС у Миколаївській області на користь ФОП ОСОБА_1 судові витрати по сплаті судового збору в сумі 1718 грн. та витрати на правничу допомогу в сумі 1 000 грн. 
Не погоджуючись з вказаним рішенням, Головне управління ДПС у Миколаївській області подало апеляційну скаргу, в якій, посилаючись на не правильне застосування судом першої інстанції норм матеріального права та порушення норм процесуального права, просить скасувати рішення від 18.06.2024р. з ухваленням по справі нового судового рішення - про відмову в задоволенні позову ФОП ОСОБА_1 .
В своїй скарзі апелянт зазначає, що при вирішенні спору суд першої інстанції дійшов помилкового висновку про те, що належна позивачу нежитлова будівля за адресою: АДРЕСА_1 , загальною площею 1229,87 кв.м., не є об`єктом оподаткування згідно п.п. «є» п.п.266.2.2 п.266.2 ст.266 ПК України. Судом не враховано, що згідно бази даних органів ДПС України основний код виду діяльності ФОП ОСОБА_1 є 47.11 - роздрібна торгівля в неспеціалізованих магазинах переважно продуктами харчування, напоями та тютюновими виробами, що не відноситься до секцій В-F КВЕД ДК 009-2010. 
Апелянт просить суд апеляційної інстанції врахувати положення пункту 30.4 статті 30 ПК України, яким передбачено, що податкові пільги, не використані платником податків, не можуть бути перенесені на інші податкові періоди, зараховані в рахунок майбутніх платежів з податків та зборів або відшкодовані з бюджету. 
ФОП ОСОБА_1 подав письмовий відзив на апеляційну скаргу, в якому просить скаргу Головного управління ДПС у Миколаївській області залишити без задоволення, а оскаржуване рішення суду першої інстанції - без змін. Позивач зазначає, що вимоги апеляційної скарги відповідач обґрунтовує посиланням на п.п. «є» п.п.266.2.2 п.266.2 ст.266 ПК України в редакції Закону №466-ІХ від 16.01.2020р. та Закону №3603-ІХ від 23.02.2024р., які не поширюють свою дію на правовідносини 2018-2019р.р. Відповідно до даних ММБТІ нежитлова будівля за адресою: АДРЕСА_1 , належить до класу №125 «Будівлі промисловості та склади» ДКБС ДК 018-2000 та використовується ФОП ОСОБА_1 у виробничому процесі з виготовлення тротуарної плитки, огорож тощо, що узгоджується із зареєстрованими видами господарської діяльності позивача. 
Справу розглянуто судом апеляційної інстанції в порядку письмового провадження на підставі п.3 ч.1 ст.311 КАС України.
Розглянувши матеріали справи, заслухавши суддю-доповідача, перевіривши законність і обґрунтованість судового рішення в межах позовних вимог і доводів апеляційної скарги, колегія суддів вважає, що апеляційна скарга не підлягає задоволенню.
Як вбачається з матеріалів справи та встановлено судом першої інстанції, ОСОБА_1 з 2004 року зареєстрований як фізична особа-підприємець та перебуває на обліку в Головному управлінні ДПС у Миколаївській області як платник податків.
Згідно витягів з Єдиного державного реєстру юридичних осіб, фізичних осіб-підприємців та громадських формувань зареєстрованими видами економічної діяльності ФОП ОСОБА_1 є: виготовлення виробів із бетону (КВЕД 23.61), виробництво інших виробів із гіпсу та цементу (КВЕД 23.69); житлове та нежитлове будівництво (КВЕД 41.20); будівництво доріг та автострад (КВЕД 42.11); інші будівельно-монтажні роботи (КВЕД 43.29); роздрібна торгівля в неспеціалізованих магазинах переважно продуктами харчування, напоями та тютюновими виробами (КВЕД 47.11) тощо.
Згідно інформації з Державного реєстру речових прав на нерухоме майно позивач з 2008 року є власником нежитлової нерухомості за адресою: АДРЕСА_1 .
Відповідно до даних ММБТІ цей об`єкт належить до класу №125 «Будівлі промисловості та склади» ДКБС ДК 018-2000.
Як стверджує позивач, з 2008 року в нежитловій будівлі за вказаною адресою  він встановив обладнання та займався виробництвом виробів з бетону, цементі та гіпсу, насамперед, тротуарної плитки, огорож тощо, необхідних для будівництва доріг, автострад, нежитлового будівництва тощо.
Головним управлінням ДПС у Миколаївській області прийнято податкові повідомлення-рішення про визначення ФОП ОСОБА_1 грошових зобов`язань з податку на нерухоме майно, відмінне від земельної ділянки, сплаченого фізичними особами, які є власниками об`єктів нежитлової нерухомості, за 2018-2019 роки:
від 14.05.2019р. №0029404-5306-1412 в сумі 34 341,05 грн.; 
від 07.04.2020р. №0001420-5306-1412 в сумі 38 491,86 грн.
Вважаючи зазначені податкові повідомлення-рішення незаконними ФОП ОСОБА_1 звернувся з даним позовом до суду про їх скасування.
Задовольняючи позов та скасовуючи спірні податкові повідомлення-рішення суд першої інстанції виходив з того, що передбачена п.п. «є» п.п.266.2.2 п.266.2 ст.266 ПК України пільга зі сплати податку на нерухоме майно застосовується до платників податків, які є власниками об`єктів промисловості і які використовують такі об`єкти за їх функціональним призначенням. Суд зазначив, що позивачем належними доказами підтверджено використання будівель за адресою: АДРЕСА_1 , за їх функціональним призначенням, як будівель промисловості. А відтак, за висновками суду, оскільки належні позивачу об`єкти нежитлової нерухомості (будівлі промисловості) використовуються за їх призначенням для провадження ним господарської діяльності, тому в даному випадку вони не є об`єктом оподаткування податком на нерухоме майно, відмінне від земельної ділянки.
Колегія суддів погоджується з такими висновками суду першої інстанції виходячи з наступного.
01 січня 2015 року набув чинності Закон України «Про внесення змін до Податкового кодексу України та деяких законодавчих актів України щодо податкової реформи» від 28 грудня 2014 року №71-VIII, яким запроваджено податок на нерухоме майно, відмінне від земельної ділянки.
Відповідно до пп.265.1.1 п.265.1 ст.265 ПК України податок на нерухоме майно, відмінне від земельної ділянки, входить до складу податку на майно.
Порядок оподаткування податком на нерухоме майно, відмінне від земельної ділянки, визначено ст.266 Податкового кодексу України.
У розумінні ст.266 ПК України платниками податку на нерухоме майно, відмінне від земельної ділянки, є фізичні та юридичні особи, в тому числі нерезиденти, які є власниками об`єктів житлової та/або нежитлової нерухомості. Об`єктом оподаткування є об`єкт житлової та нежитлової нерухомості, в тому числі його частка. Базою оподаткування є загальна площа об`єкта житлової та нежитлової нерухомості, в тому числі його часток.
База оподаткування об`єктів житлової та нежитлової нерухомості, в тому числі їх часток, які перебувають у власності фізичних осіб, обчислюється контролюючим органом на підставі даних Державного реєстру речових прав на нерухоме майно, що безоплатно надаються органами державної реєстрації прав на нерухоме майно та/або на підставі оригіналів відповідних документів платника податків, зокрема документів на право власності (пп.266.3.2 п.266.3 ст.266 ПК України).
Згідно пп.266.5.1 п.266.5 ст.266 ПК України ставки податку для об`єктів житлової та/або нежитлової нерухомості, що перебувають у власності фізичних та юридичних осіб, встановлюються за рішенням сільської, селищної, міської ради або ради об`єднаних територіальних громад, що створені згідно із законом та перспективним планом формування територій громад, залежно від місця розташування (зональності) та типів таких об`єктів нерухомості у розмірі, що не перевищує 1,5 відсотка розміру мінімальної заробітної плати, встановленої законом на 1 січня звітного (податкового) року, за 1 квадратний метр бази оподаткування.
Відповідно до пп.54.3.3 п.54.3 ст.54 ПК України, контролюючий орган зобов`язаний самостійно визначити суму грошових зобов`язань, зменшення (збільшення) суми бюджетного відшкодування та/або зменшення (збільшення) від`ємного значення об`єкта оподаткування податком на прибуток або від`ємного значення суми податку на додану вартість платника податків, передбачених цим Кодексом або іншим законодавством, якщо згідно з податковим та іншим законодавством особою, відповідальною за нарахування сум податкових зобов`язань з окремого податку або збору, застосування штрафних (фінансових) санкцій та пені, у тому числі за порушення у сфері зовнішньоекономічної діяльності, є контролюючий орган.
Приписами пп.266.6.1 п.266.6 ст.266 ПК України встановлено, що базовий податковий (звітний) період дорівнює календарному року.
Підпунктом 266.2.2 пункту 266.2 статті 266 ПК України визначено перелік об`єктів житлової та нежитлової нерухомості, які не є об`єктом оподаткування податком на нерухоме майно, відмінне від земельної ділянки.
Зокрема,  відповідно до пп. «є» пп.266.2.2 п.266.2 ст.266 ПК України (у редакції, чинній до 23.05.2020р.) не є об`єктом оподаткування будівлі промисловості, зокрема виробничі корпуси, цехи, складські приміщення промислових підприємств.
Відповідно до пункту 30.1 статті 30 ПК України податкова пільга - передбачене податковим та митним законодавством звільнення платника податків від обов`язку щодо нарахування та сплати податку та збору, сплата ним податку та збору в меншому розмірі за наявності підстав, визначених пунктом 30.2 цієї статті.
Підставами для надання податкових пільг є особливості, що характеризують певну групу платників податків, вид їх діяльності, об`єкт оподаткування або характер та суспільне значення здійснюваних ними витрат (п.30.2 ст.30 ПК України).
Підставою для звільнення платника податків від обов`язку щодо нарахування та сплати податків за правилами підпункту «є» підпункту 266.2.2 пункту 266.2 статті 266 ПК України є особливість, що характеризує об`єкт оподаткування.
Застосовуючи об`єктно-функціональний підхід до визначення податкової пільги у підпункті «є» підпункту 266.2.2 пункту 266.2 статті 266 ПК України законодавець ключовим критерієм обрав функціональне призначення будівлі, а не належність конкретному суб`єкту-платнику.
Як зазначено Верховним Судом у складі судової палати з розгляду справ щодо податків, зборів, інших обов`язкових платежів Касаційного адміністративного суду у постанові від 17 лютого 2020 року у справі №820/3556/17, обмежувальне тлумачення за рахунок введення додаткової ознаки надання пільги по сплаті податку на нерухоме майно, відмінне від земельної ділянки, - звільнення від оподаткування за критерієм «будівлі промисловості», лише об`єктів нежитлової нерухомості промислових підприємств (юридичних осіб), по суб`єктному складу, не може бути застосовано, оскільки положеннями підпункту 266.1.1 пункту 266.1 статті 266 Податкового кодексу України визначено, що платниками податку є фізичні та юридичні особи, в тому числі нерезиденти, які є власниками об`єктів житлової та/або нежитлової нерухомості.
У постанові від 31.05.2022р. по справі №420/12318/21 Верховний Суд, надаючи правову оцінку наявності підстав для звільнення особи від сплати податку на нерухоме майно, відмінне від земельної ділянки на підставі пп. «є» пп.266.2.2 п.266.2 ст.266 ПК України (у редакції, чинній до 23.05.2020р.), сформулював наступний правовий висновок.
Прислівник «зокрема», застосований у пп.«є» пп.266.2.2 п.266.2 ст.266 ПК України, вживається для підкреслення, виділення чого-небудь з-поміж однотипного, однак таке вживання не означає присвоєння ознаки окремо виділених видових складових (виробничі корпуси, цехи, складські приміщення промислових підприємств) загальній (родовій) категорії - будівлі промисловості, оскільки  не поглинає чи узагальнює, а виокремлює.
Поряд з цим, конструкція згаданих правових норм дозволяє суду застосувати і такий вид тлумачення норм права за обсягом їх правового змісту, як поширювальне тлумачення, в частині об`єкта оподаткування - предмета «будівлі промисловості», оскільки норми не містять вичерпного переліку таких об`єктів та оскільки відсутні положення, які є винятком із загального правила.
При цьому, застосовування системного способу тлумачення, який вимагається при застосуванні поширювального тлумачення, дозволяє дійти до наступних висновків.
Сама по собі специфіка об`єкта оподаткування - наявність спеціального статусу будівлі, а саме статусу будівлі промисловості не може бути достатньою підставою для звільнення від оподаткування.
Обираючи за вихідне поняття «промисловість», у зв`язку з яким застосовується аналізована податкова пільга, законодавець пов`язує звільнення від сплати податку на нерухоме майно, відмінне від земельної ділянки, не тільки і не стільки із його статусом (придатністю його застосування у виробничому промисловому циклі господарської діяльності без конкретизації видів промислового виробництва та організаційних форм у яких воно здійснюється), а й з використанням будівлі з метою провадження виробничої діяльності, тобто з використанням такої за цільовим призначенням для виготовлення промислової продукції.
Оскільки «будівлі промислові», які є у складі об`єктів нежитлової нерухомості виступають загальним критерієм визначення об`єкта оподаткування (підпункт «ґ» підпункту 14.1.129-1 пункту 14.1 статті 14 Податкового кодексу України), то встановлення пільги шляхом звільнення від оподаткування податком на нерухоме майно, відмінне від земельної ділянки, «будівель промисловості», зокрема виробничих корпусів, цехів, складських приміщень промислових підприємств (підпункт «є» підпункту 266.2.2 пункту 266.2 статті 266 Податкового кодексу України) не свідчить про недостатню чіткість податкового законодавства, оскільки увівши певний загальний критерій «будівлі промислові», законодавець визначив спеціальний об`єкт (об`єкти) який звільнено від оподаткування, і зі змісту норми зрозуміло, яких об`єктів стосується така пільга.
Встановлення законодавцем певних податкових пільг зі сплати податку на нерухоме майно, відмінне від земельної ділянки, як в даному випадку підпункт «є» підпункту 266.2.2 пункту 266.2 статті 266 Податкового кодексу України, за своєю сутністю спрямоване на збалансування суспільних відносин у сфері справляння податків та мало на меті створити умови для стимулювання та зменшення податкового навантаження на тих платників податків фізичних та юридичних осіб, які є власниками певних об`єктів нерухомості, що використовуються за функціональним призначенням, тобто для промислового виробництва.
Такий підхід у розумінні норми, про яку йдеться, випливає з того, що функціональне призначення об`єкта, який звільняється від оподаткування, яким є предмет - будівля промисловості (вид нежитлової нерухомості), є фактично визначальною родовою ознакою, оскільки не є об`єктом оподаткування саме будівлі промисловості, тобто будівлі які використовуються для виготовлення промислової продукції будь-якого виду, а не тільки призначенні для такого використання.
Частиною 5 статті 242 КАС України передбачено, що при виборі і застосуванні норми права до спірних правовідносин суд враховує висновки щодо застосування норм права, викладені в постановах Верховного Суду.
Відповідно до Державного класифікатора будівель та споруд ДК 018-2000, затвердженого наказом Державного комітету України по стандартизації, метрології та сертифікації від 17.08.2000р. №507 (далі - ДК 018-2000), до групи «Будівлі промислові та склади» (код 125) належать: криті будівлі промислового призначення: фабрики, майстерні, бойні, пивоварні заводи, складальні підприємства та інше, за їх функціональним призначенням. Зазначені будівлі відносяться до підрозділу «Будівлі нежитлові» група 125 «Будівлі промислові та склади» клас 125.1 «Будівлі промисловості».
Цей клас включає підкласи, у тому числі, 1251.8 «Будівлі підприємств будівельної індустрії, будівельних матеріалів та індустрії, будівельних матеріалів та виробів, скляної та фарфоро-фаянсової промисловості», до якого належить об`єкт за адресою: АДРЕСА_1 .
Апелянт не заперечує проти того, що вищевказаний об`єкт нежитлової нерухомості відноситься до будівель промисловості, а лише посилається на відсутність доказів його використання позивачем за призначенням.
Колегія суддів критично ставиться до таких доводів апелянта, оскільки, як правильно встановив суд першої інстанції, на підтвердження використання позивачем вказаної будівлі за її функціональним призначенням, як будівлі промисловості, позивачем надано податкову звітність щодо результатів здійснення діяльності з виготовлення виробів-будматеріалів у 2018-2020 р.р. та декларування доходів, інформацію з ПРОЗОРО щодо участі позивача у тендерах з виконання підрядних робіт та виконання певних видів робіт, маючи власну матеріально-технічну базу для цього.
Відповідно до відомостей з Єдиного державного реєстру юридичних осіб, фізичних осіб-підприємців та громадських формувань зареєстрованими видами господарської діяльності ФОП ОСОБА_1 , серед іншого, є виготовлення виробів із бетону (КВЕД 23.61), виробництво інших виробів із гіпсу та цементу (КВЕД 23.69).
Такі види економічної діяльності позивача повністю узгоджуються із функціональним призначенням комплексу нежитлової будівлі, що знаходиться за адресою: АДРЕСА_1 , та відповідає наданим позивачем доказам проведення ним відповідної господарської діяльності у вказаній будівлі.
А відтак, суд першої інстанції дійшов правильного висновку про те, що належна позивачу нежитлова будівля не є об`єктом оподаткування згідно п.п. «є» п.п.266.2.2 п.266.2 ст.266 ПК України. Доводи апеляційної скарги Головного управління ДПС у Миколаївській області щодо протилежного ґрунтуються на помилковому тлумаченні положень вказаної норми Кодексу. 
Оскільки судом першої інстанції правильно встановлено обставини справи та постановлено судове рішення з додержанням норм матеріального і процесуального права, тому, відповідно до ст.316 КАС України, за наслідками розгляду апеляційної скарги на рішення суду першої інстанції суд апеляційної інстанції залишає апеляційну скаргу без задоволення, а рішення суду першої інстанції - без змін.
З огляду на залишення рішення суду першої інстанції без змін, відповідно до приписів статті 139 КАС України, підстави для розподілу судових витрат відсутні.
Враховуючи, що дана справа правомірно віднесена судом першої інстанції до категорії незначної складності та розглядалась за правилами спрощеного провадження, тому постанова суду апеляційної інстанції, відповідно до ч.5 ст.328 КАС України, в касаційному порядку оскарженню не підлягає.
Керуючись ст.ст. 308, 311, п.1 ч.1 ст.315, ст.ст. 316, 321, 322, 325, 328 КАС України, колегія суддів, -          
П О С Т А Н О В И Л А :

Апеляційну скаргу Головного управління ДПС у Миколаївській області залишити без задоволення, рішення Миколаївського окружного адміністративного суду від 18 червня  2024 року залишити без змін.
Постанова апеляційного суду набирає законної сили з дати її прийняття та оскарженню в касаційному порядку не підлягає, крім випадків, передбачених п.2 ч.5 ст.328 КАС України.

                                                       Повний текст судового рішення виготовлений 12 серпня 2024 року.

Головуючий:                                                                                                          І.Г. Ступакова

Судді:                                                                                                                      А.І. Бітов

                                                                                                                               О.В. Лук`янчук