ТРЕТІЙ АПЕЛЯЦІЙНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД
П О С Т А Н О В А
і м е н е м  У к р а ї н и
19 вересня 2024 року 	м. Дніпро	справа № 280/1451/23	

Третій апеляційний адміністративний суд 
у складі колегії суддів: головуючого - судді  Головко О.В. (доповідач),
                               суддів:  Ясенової Т.І., Суховарова А.В.,     
  
розглянувши в порядку письмового провадження в м. Дніпрі апеляційну скаргу Головного управління ДПС у Запорізькій області 
на рішення Запорізького окружного адміністративного суду від 11 квітня 2024 року (суддя Садовий І.В., повний текст рішення складено 18.04.2024) в адміністративній справі 
за позовом Повного товариства «Ломбард «Мідас» ТОВ «РА» і Компанія»
до Головного управління ДПС у Львівській області
третя особа Головне управління ДПС у Запорізькій області
про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень,-
в с т а н о в и в :
                              
Повне товариство «Ломбард «Мідас» ТОВ «РА» і Компанія» звернулося до суду з позовом, в якому просить визнати протиправними та скасувати податкові повідомлення-рішення Головного управління ДПС у Львівській області № 1737/13-01-24-10 від 31.01.2023 та № 3089/13-01-07-09 від 17.02.2023.
Рішенням Запорізького окружного адміністративного суду від 11 квітня 2024 року позов задоволено. 
Не погодившись з рішенням суду першої інстанції, третя особа в справі подала апеляційну скаргу, в якій просить його скасувати та прийняти нове судове рішення, яким у задоволенні позову відмовити. Апеляційна скарга ґрунтується на тому, що судом першої інстанції не надано належної оцінки обставинам справи та нормам чинного законодавства, що призвело до прийняття невірного рішення. Зазначає, що відповідачем в повній мірі доведені виявлені порушення, а тому оскаржувані податкові повідомлення-рішення прийняті правомірно та обґрунтовано. 
У відзиві на апеляційну скаргу позивач просить відмовити в її задоволенні, рішення суду першої інстанції залишити без змін.
Перевіривши матеріали справи, законність і обґрунтованість рішення суду в межах доводів апеляційної скарги, а також правильність застосування судом норм матеріального і процесуального права та правової оцінки обставин у справі, колегія суддів дійшла таких висновків.
Судом встановлено, матеріалами справи підтверджено, що посадовими особами Головного управління ДПС у Запорізькій області було проведено документальну планову виїзну перевірку Повного товариства «Ломбард «Мідас» ТОВ «РА» і Компанія» з питань дотримання податкового, валютного та іншого законодавства за період діяльності з 01.01.2018 по 31.12.2020, а також з питань своєчасності, достовірності, повноти нарахування та сплати єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування за період з 01.01.2011 по 31.12.2020.
За результатом перевірки складено Акт від 20.08.2021 № 7752/08-01-07-11/30505866, в якому викладено висновки про виявлені порушення: підпункту 168.1.1 пункту 168.1 статті 168, підпункту 164.2.17 «е» пункту 164.2 статті 164, пункту 167.1 статті 167, пункту 16-1 підрозділу 10  розділу XX «Перехідні положення» Податкового кодексу України  в частині не нарахування, не утримання та неперерахування військового збору з виплаченого доходу протягом 2019 року у вигляді додаткового блага в розмірі  76,16 грн в результаті не нарахування, не утримання та не перерахування військового збору за ознакою 126 «Дохід, отриманий платником податку як додаткове благо»; пункту 161 підрозділу 10 розділу XX «Перехідні положення» з урахування статті  176, підпункту  168.1.1 пункту 168.1 статті 168 Податкового кодексу України, в результаті чого занижено податкове зобов`язання по сплаті до бюджету військового збору за 2018 рік на загальну суму 5 940,00 грн; пунктів 1-2 статті 3 Закону України №-265/95-ВР, а саме, встановлено здійснення розрахункових операцій без застосування реєстратора розрахункових операцій та не видача розрахункових документів на суму 946 401,04 грн.
На підставі Акту перевірки Головним управлінням ДПС у Запорізькій області прийняті податкові повідомлення-рішення: № 000133180717 від 17.09.2021, яким за порушення підпунктів 168.1.1-168.1.2 пункту 168.1 статті 168, підпункту 176.2 «а» пункту 176.2 статті 176, підпунктів 1.2-1.3, 1.5 пункту 161 підрозділу  10 «Перехідні положення» ПК України  та на підставі підпункту  54.3.5 пункту 54.3 статті 54, статті  58, пунктів 1251.1-1252.1 статті  1251, пункту  109.1 статті 109 ПК України  позивачу збільшено суму грошового зобов`язання з податків та зборів, у тому числі з військового збору, пені на загальну суму 9 231,16 грн, із них за основним зобов`язанням  6016,16грн, за штрафними санкціями 1 538,90грн, пені 1 806,16грн; № 00133610709 від 17.09.2021, яким за порушення пункту 1 статті 3 Закону України № 265/95-ВР, на підставі підпункту  54.3.3 пункту 54.3 статті 54 ПК України,  пункту 1  статті 17 Закону України № 265/95-ВР  до позивача застосована сума штрафних (фінансових) санкцій (штрафу) та/або пені у розмірі 94 640,10 грн.
За результатом адміністративного оскарження названих податкових повідомлень-рішень, Державною податковою службою України прийнято рішення від 08.08.2022 № 8721/6/99-00-06-01-03-06, яким скаргу Повного товариства «Ломбард «Мідас» ТОВ «РА» і Компанія» задоволено частково.  Скасовано податкове повідомлення-рішення № 000133180717 від 17.09.2021 в частині зайво нарахованих штрафних санкцій у розмірі 34,86 грн та скасовано податкове повідомлення-рішення № 00133610709 від 17.09.2021 на суму 24,20 грн. В іншій частині податкові повідомлення-рішення залишені без змін.
Керуючись наказом Державної податкової служби України від 19.09.2022 № 645, з урахуванням рішення Державної податкової служби України від 08.08.2022 № 8721/6/99-00-06-01-03-06, Головним управління ДПС у Львівській області прийняті податкові повідомлення-рішення: № 1737/13-01-24-10 від 31.01.2023, згідно з яким за порушення підпунктів 168.1.1-168.1.2 пункту 168.1 статті 168, підпункту 176.2 «а» пункту 176.2 статті 176, підпунктів 1.2-1.3, 1.5 пункту 161 підрозділу  10 «Перехідні положення» ПК України, на підставі підпункту  54.3.5 пункту 54.3 статті 54, статті  58, пунктів 1251.1-1252.1 статті  1251, пункту  109.1 статті 109 ПК України  позивачу збільшено суму грошового зобов`язання з податків та зборів, у тому числі з військового збору, пені на загальну суму 9 196,31 грн, з них за основним зобов`язанням 6 016,16 грн, за штрафними санкціями 1 504,04грн та пені 1 676,11грн; № 3089/13-01-07-09 від 17.02.2023, відповідно до якого, за порушення пункту 1 статті 3 Закону України № 265/95-ВР, на підставі підпункту  54.3.3 пункту 54.3 статті 54 ПК України,  статті 20 Закону України № 265/95-ВР  до позивача застосовані штрафні (фінансові) санкції (штраф) та/або пеня в розмірі 94 615,90 грн. 
Останньо названі податкові повідомлення-рішення є предметом оскарження в даній справі.
Надаючи оцінку спірним правовідносинам, суд апеляційної інстанції зазначає, що податкове повідомлення-рішення № 1737/13-01-24-10 прийнято з урахуванням висновків податкового органу, що протягом 2018 року позивач користувався послугами ФОП ОСОБА_1 на підставі Договору від 02.01.2018 № Б-02/01/18, яка одночасно обіймала посаду заступника директора Повного товариства «Ломбард «Мідас» ТОВ «РА» і Компанія». Таким чином, посадовими особами товариства вчинено дії, спрямовані на приховування трудових відносин в рамках зазначених договорів, що заборонено вчиняти роботодавцям відповідно до ст. 50 Закону України «Про зайнятість населення» та приховування доходів у вигляді заробітної плати, нарахованої (виплаченої) на користь вищезазначеної фізичної особи шляхом укладання з фізичною особою – підприємцем договорів при одночасному перебуванні його у трудових відносинах з підприємством, що перевіряється.
Суд першої інстанції проаналізував характер правовідносин між позивачем та ФОП ОСОБА_1 та дійшов висновку про необґрунтованість висновків податкового органу.
Натомість поза увагою суду першої інстанції залишилась та обставина, що по своїй суті висновки Головного управління ДПС у Запорізькій області ґрунтуються на порушеннях з боку позивача законодавства про працю, тоді як податкові органи не наділені компетенцією щодо перевірки суб`єкта господарювання з цього питання.
Суд апеляційної інстанції звертає увагу, що відповідно до приписів постанови Кабінету Міністрів України від 11.02.2015 № 96, Державна служба України з питань праці (Держпраці) є центральним органом виконавчої влади, діяльність якого спрямовується і координується Кабінетом Міністрів України через Першого віце-прем`єр-міністра України - Міністра економіки, і який реалізує державну політику у сферах промислової безпеки, охорони праці, гігієни праці, поводження з вибуховими матеріалами промислового призначення, здійснення державного гірничого нагляду, а також з питань нагляду та контролю за додержанням законодавства про працю, зайнятість населення, загальнообов`язкове державне соціальне страхування від нещасного випадку на виробництві та професійного захворювання, які спричинили втрату працездатності, у зв`язку з тимчасовою втратою працездатності, на випадок безробіття (далі - загальнообов`язкове державне соціальне страхування) в частині призначення, нарахування та виплати допомоги, компенсацій, надання соціальних послуг та інших видів матеріального забезпечення з метою дотримання прав і гарантій застрахованих осіб.
Держпраці відповідно до покладених на неї завдань, зокрема, здійснює державний контроль за додержанням законодавства про працю юридичними особами, у тому числі їх структурними та відокремленими підрозділами, які не є юридичними особами, та фізичними особами, які використовують найману працю.
Відтак, виключно органи Держпраці уповноважені державою на здійснення перевірок юридичних осіб, у тому числі їх структурних та відокремлених підрозділів, які не є юридичними особами, та фізичних осіб, які використовують найману працю, з питань дотримання законодавства про працю.
Апелянтом не доведено, що орган Держпраці направляв в адресу податкового органу відповідний акт перевірки (інспекційного відвідування), в якому встановлено факт прихованих трудових відносин з ФОП ОСОБА_1 , а тому висновки Акт перевірки в цій частині не може бути взятий судом як належний та допустимий доказ такого порушення.
Інших обставин, пов`язаних з не нарахуванням та несплатою позивачем на користь ОСОБА_1 , як найманого працівника, єдиного внеску, інших обов`язків платежів та зборів, під час перевірки податковим органом не було виявлено.
Щодо несплати таких платежів на користь водія автомобіля Skoda, держаний номер НОМЕР_1 , суд першої інстанції в мотивувальній частині рішення вказав, що в акті перевірки не зазначено на підставі яких документів контролюючий орган дійшов до висновку про те, що названий автомобіль є автомобілем позивача. Матеріали справи не містять жодних належних та допустимих доказів приналежності згаданого транспортного засобу позивачу чи використання автомобіля в діяльності позивача, тоді як сам позивач заперечує такий факт.
В апеляційній скарзі ГУ ДПС у Запорізькій області дублює висновки Акту перевірки та відзиву на позовну заяву, натомість не надає належні докази, які доводять необґрунтованість та помилковість висновку суду першої інстанції в цій частині.
Відтак, апелянтом не спростовано висновок суду першої інстанції про недоведеність виявленого порушення. 
З огляду на викладене, суд апеляційної інстанції доходить висновку, що податкове повідомлення-рішення № 1737/13-01-24-10 носить протиправний характер та підлягає скасуванню.
Також колегія суддів погоджується з висновком суду першої інстанції про неправомірне прийняття податкового повідомлення-рішення № 3089/13-01-07-09.
В основі його прийняття лежать висновки податкового органу щодо проведення ПТ «Ломбард «Мідас» ТОВ «РА» і компанія» розрахунків за період з 01.01.2018 по 31.12.2020 за допомогою системи Платіжний Інтер-еквайринг через LiqPay на суму  946 401,04 грн без застосування РРО.
Суд апеляційної інстанції зазначає, що за вимогами статті 3 Закону України «Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг», суб`єкти господарювання, які здійснюють розрахункові операції в готівковій та/або в безготівковій формі (із застосуванням електронних платіжних засобів, платіжних чеків, жетонів тощо) при продажу товарів (наданні послуг) у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг, а також операції з приймання готівки для подальшого її переказу зобов`язані: проводити розрахункові операції на повну суму покупки (надання послуги) через зареєстровані, опломбовані у встановленому порядку та переведені у фіскальний режим роботи реєстратори розрахункових операцій або через зареєстровані фіскальним сервером контролюючого органу програмні реєстратори розрахункових операцій зі створенням у паперовій та/або електронній формі відповідних розрахункових документів, що підтверджують виконання розрахункових операцій, або у випадках, передбачених цим Законом, із застосуванням зареєстрованих у встановленому порядку розрахункових книжок; надавати особі, яка отримує або повертає товар, отримує послугу або відмовляється від неї, включаючи ті, замовлення або оплата яких здійснюється з використанням мережі Інтернет, при отриманні товарів (послуг) в обов`язковому порядку розрахунковий документ встановленої форми та змісту на повну суму проведеної операції, створений в паперовій та/або електронній формі (у тому числі, але не виключно, з відтворюванням на дисплеї реєстратора розрахункових операцій чи дисплеї пристрою, на якому встановлений програмний реєстратор розрахункових операцій QR-коду, який дозволяє особі здійснювати його зчитування та ідентифікацію із розрахунковим документом за структурою даних, що в ньому міститься, та/або надсиланням електронного розрахункового документа на наданий такою особою абонентський номер або адресу електронної пошти).
У періоді, який перевірявся податковим органом, був чинним Закон України «Про платіжні системи та переказ коштів в Україні», який визначав, що: електронний платіжний засіб - платіжний інструмент, який надає його держателю можливість за допомогою платіжного пристрою отримати інформацію про належні держателю кошти та ініціювати їх переказ;  еквайринг - послуга технологічного, інформаційного обслуговування розрахунків за операціями, що здійснюються з використанням електронних платіжних засобів у платіжній системі; розрахунковий банк - уповноважений платіжною організацією відповідної платіжної системи банк, що відкриває рахунки учасникам платіжної системи та бере участь у проведенні взаєморозрахунків між ними; розрахунковий документ - документ на переказ коштів, що використовується для ініціювання переказу з рахунка платника на рахунок отримувача; розрахунковий чек - паперовий розрахунковий документ, що містить нічим не обумовлене розпорядження платника банку, що його обслуговує, провести переказ суми коштів на користь визначеного в ньому отримувача; розрахунково-касове обслуговування - послуги, що надаються банком клієнту на підставі відповідного договору, у тому числі у вигляді електронного документа, укладеного між ними, які пов`язані із переказом коштів з рахунка (на рахунок) цього клієнта, видачею йому коштів у готівковій формі, а також здійсненням інших операцій, передбачених договорами; учасник/член платіжної системи (далі - учасник платіжної системи) - юридична особа, що на підставі договору з платіжною організацією платіжної системи надає послуги користувачам платіжної системи щодо проведення переказу коштів за допомогою цієї системи та відповідно до законодавства України має право надавати такі послуги.
Зміст наведених визначень дає можливість підтвердити висновок суду першої інстанції, що здійснення розрахунків з оплати товарів або послуг за допомогою системи Платіжний Інтер-еквайринг через LiqPay  є переказом коштів з рахунку платника на рахунок отримувача (суб`єкта господарювання) з використанням систем дистанційного обслуговування та сервісів банків. Тобто, така послуга є банківською, а тому приписи статті 3 Закону України «Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг» для позивача в даному випадку не застосовуються.
Доводи апеляційної скарги такий висновок не спростовують.
Враховуючи сукупність наведених обставин, колегія суддів доходить висновку, що правові підстави для скасування рішення суду першої інстанції відсутні. Натомість, рішення підлягає зміні в частині мотивів його прийняття, адже в окремій частині судом першої інстанції невірно застосовані норми матеріального права. 
           
                              Керуючись ст.ст. 243, 317, 322 Кодексу адміністративного судочинства України суд, -
п о с т а н о в и в :
          
                              Апеляційну скаргу Головного управління ДПС у Запорізькій області залишити без задоволення.
                              Рішення Запорізького окружного адміністративного суду від 11 квітня 2024 року в адміністративній справі № 280/1451/23 змінити в окремій частині мотивів його прийняття.
                              В іншій частині рішення суду першої інстанції залишити без змін.
                              Постанова суду набирає законної сили з 19 вересня 2024 року та може бути оскаржена до Верховного Суду протягом тридцяти днів з дня складання повної постанови. 
                              Повна постанова складена 19 вересня 2024 року.
   
Головуючий - суддя                                                                      О.В. Головко 

                               суддя                                                                      Т.І. Ясенова 

                               суддя                                                                      А.В. Суховаров