ВОСЬМИЙ АПЕЛЯЦІЙНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД

ПОСТАНОВА
ІМЕНЕМ УКРАЇНИ

09 вересня 2024 року	Львів	Справа № 140/36314/23 пров. № А/857/12516/24	

Восьмий апеляційний адміністративний суд в складі колегії суддів:
судді-доповідача -	Шевчук С. М.	
суддів -	Кухтея Р. В.	
                     	Носа С. П. 	
розглянувши в порядку письмового провадження у м. Львові апеляційну скаргу Головного управління ДПС у Волинській області на рішення Волинського окружного адміністративного суду від 24 квітня 2024 року   у справі № 140/36314/23 за адміністративним позовом Товариства з обмеженою відповідальністю «Перевезення-Логістика-Сервіс» до   Головного управління ДПС у Волинській області, Державної податкової служби України про визнання протиправними дій та скасування рішення,

місце ухвалення судового рішення  	м.Луцьк	
Розгляд справи здійснено за правилами	спрощеного позовного провадження	
суддя у І інстанції	Костюкевич С.Ф.	
дата складання повного тексту рішення	не зазначена	

ВСТАНОВИВ:
        І. ОПИСОВА ЧАСТИНА
Рішенням Волинського окружного адміністративного суду від 24 квітня 2024 року   у справі № 140/36314/23 адміністративний позов Товариства з обмеженою відповідальністю «Перевезення-Логістика-Сервіс» до   Головного управління ДПС у Волинській області (відповідач-1), Державної податкової служби України (відповідач-2) про визнання протиправними дій та скасування рішень задоволено повністю.
Визнано протиправними та скасовано рішення комісії з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних Головного управління ДПС у Волинській області від 14.11.2023 №9920443/44512695, від 15.11.2023 №9930550/44512695, від 15.11.2023 №9930549/44512695.
Зобов`язано Державну податкову службу України зареєструвати в Єдиному реєстрі податкових накладних подані Товариством з обмеженою відповідальністю «Перевезення-Логістика-Сервіс» податкові накладні від 06.10.2023 №30, від 07.10.2023 №31, від 08.10.2023 №32.
Стягнуто за рахунок бюджетних асигнувань Головного управління ДПС у Волинській області на користь Товариства з обмеженою відповідальністю «Перевезення-Логістика-Сервіс»   судовий збір у розмірі 8 052,00 грн. (вісім тисяч п`ятдесят дві грн. 00 коп.)
Не погоджуючись з рішенням суду першої інстанції відповідач-1 звернувся з апеляційною скаргою, в якій просить скасувати рішення суду першої інстанції та ухвалити нове, яким у задоволенні позову відмовити повністю. В обґрунтування апеляційної скарги зазначає, що судове рішення прийнято з неповним з`ясуванням обставин справи, порушенням норм матеріального та процесуального права, що призвело до неправильного вирішення справи.
В обґрунтування апеляційної скарги  вказує, що на підтвердження фактичного здійснення господарських операцій, Товариство повинно мати відповідні первинні документи, які мають бути належно оформленими, містити всі необхідні реквізити, бути підписані уповноваженими особами та, які в сукупності з встановленими обставинами справи, зокрема і щодо можливостей здійснення господарюючими суб`єктами відповідних операцій з урахуванням часу, місця знаходження майна, обсягу матеріальних та трудових ресурсів, економічно необхідних для виконання умов, обумовлених договорами, мають свідчити про беззаперечний факт реального вчинення господарських операцій, що і є підставою для формування платником податкового обліку.
Позивач  своїм правом на подання відзиву на апеляційну скаргу не скористався, відповідно до частини 4 статті 304 Кодексу адміністративного судочинства України (далі КАС України) відсутність відзиву на апеляційну скаргу не перешкоджає перегляду рішення суду першої інстанції.
Про розгляд апеляційної  скарги сторони повідомлені шляхом надіслання ухвал про відкриття апеляційного провадження та про призначення апеляційної скарги до розгляду  через електронний кабінет сервісу "Електронний суд" Єдиної судової інформаційно-телекомунікаційної системи (ЄСІТС), підтвердженням чого є відповідні дані  автоматизованої системи  документообігу суду. 
Враховуючи, що рішення суду першої інстанції ухвалено в порядку спрощеного позовного провадження без повідомлення сторін (у порядку письмового провадження), суд апеляційної інстанції в порядку п.3 ч.1 ст.311 КАС України розглядає справу без повідомлення учасників справи (в порядку письмового провадження) за наявними у справі матеріалами, оскільки справу може бути вирішено на підставі наявних у ній доказів. В силу вимог ч.4 ст.229 КАС України якщо відповідно до положень цього Кодексу розгляд справи здійснюється за відсутності учасників справи (у тому числі при розгляді справи в порядку письмового провадження), фіксування судового засідання за допомогою звукозаписувального технічного засобу не здійснюється.

ІІ. ОЦІНКА СУДУ ПЕРШОЇ ІНСТАНЦІЇ
Ухвалюючи судове рішення про задоволення позову, суд першої інстанції виходив з того, що зважаючи на наявність достатніх документів для спростування сумнівів щодо ризиковості здійснення операцій, та на те, що наданих контролюючому органу документів та письмових пояснень було достатньо для прийняття рішення про реєстрацію податкових накладних, останній не мав правових підстав для відмови позивачу у реєстрації податкових накладних.
За наведених вище обставин суд першої інстанції дійшов висновку, що оскаржувані рішення комісії ГУ ДПС у Волинській області про відмову у реєстрації податкових накладних є протиправними та підлягають до скасування.

ІІІ. ОБСТАВИНИ, ВСТАНОВЛЕНІ СУДОМ
Судом першої інстанції встановлено та підтверджено матеріалами справи, що ТзОВ «Перевезення-Логістика-Сервіс» зареєстроване як юридична особа, видами діяльності якого є, зокрема: вантажний автомобільній транспорт (основний) (код КВЕД 49.41); оптова торгівля деревиною, будівельними матеріалами та санітарно-технічним обладнанням (код КВЕД 46.73).
21.10.2022 між ТОВ «Перевезення-Логістика-Сервіс» (виконавець) та ТзОВ «Агротехніка» (замовник) укладено договір №КВ-ТП-2-2636 про надання транспортно-експедиторських послуг з перевезення вантажів автомобільним транспортом у міжнародному та міжміському сполученні, відповідно до умов якого виконавець зобов`язується організувати перевезення вантажів автомобільним транспортом у міжнародному та міжміському сполученні, з наданням інших послуг, пов`язаних з даним Договором, а замовник – своєчасно і у передбаченому договором порядку подавати заявки про надання транспортно-експедиційних послуг та вчасно провести розрахунок за надані послуги (пп. 2.1., 2.2. договору).
Згідно пп. 3.1, 3.2 договору вартість послуг встановлюється за погодженням сторін та вказується в підписаних обома сторонами заявках на надання послуг, які є невід`ємною частиною даного договору. Оплата вартості кожного замовлення здійснюється замовником у національній грошовій одиниці, у безготівковій формі на розрахунковий рахунок, що вказаний у рахунках-фактурах, протягом 10 днів з дати підписання сторонами актів приймання-передачі наданих послуг.
На виконання умов Договору від 21.10.2022 №КВ-ТП-2-2636 позивачем 06.10.2023 надано ТзОВ «Агротехніка» послуги з перевезення вантажу (пшениці) в кількості 61,16 т з смт. Локачі Волинської області в с. Старовойтове Волинської області, що підтверджується актом надання послуг №33 від 06.10.2023, за що ТзОВ «Агротехніка» здійснило оплату за надані послуги згідно рахунку на оплату від 06.10.2023 №738, що підтверджується банківською випискою за 24.10.2023
Позивач відповідно до вимог     статті 201 ПК України     за фактом поставки товару склав ПН від 06.10.2023 №30 (замовник: ТзОВ «Агротехніка» «перевезення вантажу (пшениці) за маршрутом смт. Локачі Волинської області в с. Старовойтове Волинської області», на загальну суму 24 464,00 грн, в т.ч. ПДВ 4   077,33 грн).
На виконання умов Договору від 21.10.2022 №КВ-ТП-2-2636 позивачем 06.10.2023 надано ТзОВ «Агротехніка» послуги з перевезення вантажу (пшениці) в кількості 141,40 т з с. Секунь Волинської області в с. Старовойтове Волинської області, що підтверджується актом надання послуг №34 від 07.10.2023, за що ТзОВ «Агротехніка» здійснило оплату за надані послуги згідно рахунку на оплату від 07.10.2023 №739, що підтверджується банківською випискою за 24.10.2023
Позивач відповідно до вимог статті 201 ПК України   за фактом поставки товару склав ПН від 07.10.2023 №31(замовник: ТзОВ «Агротехніка» «перевезення вантажу (пшениці) за маршрутом с. Секунь Волинської області в с. Старовойтове Волинської області», на загальну суму 46 662,00 грн., в т.ч. ПДВ 7 777,00 грн).
На виконання умов Договору від 21.10.2022 №КВ-ТП-2-2636 позивачем 06.10.2023 надано ТзОВ «Агротехніка» послуги з перевезення вантажу (пшениці) в кількості 123,55 т з с. Секунь Волинської області в с. Старовойтове Волинської області, що підтверджується актом надання послуг №35 від 08.10.2023, за що ТзОВ «Агротехніка» здійснило оплату за надані послуги згідно рахунку на оплату від 08.10.2023 №740, що підтверджується банківською випискою за 24.10.2023
Позивач відповідно до вимог статті 201 ПК України   за фактом поставки товару склав ПН від 08.10.2023 №32(замовник: ТзОВ «Агротехніка» «перевезення вантажу (пшениці) за маршрутом с. Секунь Волинської області в с. Старовойтове Волинської області», на загальну суму 40   771,50 грн., в т.ч. ПДВ 6 795,25 грн).
Згідно із відповідними квитанціями реєстрація вищезазначених ПН від 06.10.2023 №30, від 07.10.2023 №31, від 08.10.2023 №32 була зупинена у зв`язку із тим, що ПН складені та подані платником податку, який відповідає п.8 Критеріїв ризиковості платника податку. Запропоновано надати пояснення та копії документів достатніх для прийняття рішення про реєстрацію ПН/РК в ЄРПН.
З метою реєстрації вище вказаних ПН ТзОВ «Перевезення-Логістика-Сервіс» подало відповідні письмові пояснення з документами на підтвердження здійснення господарських операцій, а саме:
- для реєстрації ПН від 06.10.2023 №30 – повідомлення №132 від 09.11.2023 про подання пояснень та копій документів щодо ПН/РК, реєстрацію якої зупинено, а саме: договір №КВ-ТГІ-2-2636 про надання транспортно-експедиторських послуг з перевезення вантажів автомобільним транспортом у міжнародному та міжміському сполученні від 21.10.2022; акт надання послуг №33 від 06.10.2023; рахунок на оплату №738 від 06.10.2023; банківську виписку за 24.10.2023; договір оренди транспортних засобів №ОР 10/10-21 від 01.10.2021 з актом приймання-передачі; договір оренди транспортних засобів №ОР 25/07-23 від 17.07.2023 з актом приймання-передачі; товарно-транспортні накладні №1780 та №1781 від 06.10.2023; інші документи зазначені в повідомленнях;
- для реєстрації ПН від 07.10.2023 №31 – повідомлення №133 від 10.11.2023 про подання пояснень та копій документів щодо ПН/РК, реєстрацію якої зупинено, а саме: договір №КВ-ТП-2-2636 про надання транспортно-експедиторських послуг з перевезення вантажів автомобільним транспортом у міжнародному та міжміському сполученні від 21.10.2022; акт надання послуг №34 від 07.10.2023; рахунок на оплату №739 від 07.10.2023; банківську виписку за 24,10.2023; договір оренди транспортних засобів №ОР 10/10-21 від 01.10.2021 з актом приймання-передачі; договір оренди транспортних засобів №ОР 25/07-23 від 17.07.2023 з актом приймання-передачі; договір позички транспортного засобу від 04.01.2023 з актом приймання- передачі; товарно-транспортні накладні №857, №859, №859/1, №867, №867/1, №869, №869/1, №870, №870/1 від 07.10.2023; інші документи зазначені в повідомленнях.
- для реєстрації ПН від 08.10.2023 №32 – повідомлення №134 від 10.11.2023 про подання пояснень та копій документів щодо ПН/РК, реєстрацію якої зупинено, а саме: договір №КВ-ТП-2-2636 про надання транспортно-експедиторських послуг з перевезення вантажів автомобільним транспортом у міжнародному та міжміському сполученні від 21.10.2022; акт надання послуг №35 від 08.10.2023; рахунок на оплату №740 від 08.10.2023; банківську виписку за 24.10.2023; договір оренди транспортних засобів №ОР 10/10-21 від 01.10.2021 з актом приймання-передачі; договір оренди транспортних засобів №ОР 25/07-23 від 17.07.2023 року з актом приймання-передачі; договір позички транспортного засобу від 04.01.2023 з актом приймання- передачі; товарно-транспортні накладні №873, №873/1, №879, №879/1, №880, №880/1, №882, №882/1 від 08.10.2023; інші документи зазначені в повідомленнях.
Комісією ГУ ДПС у Волинській області прийнято рішення від 14.11.2023 №9920443/44512695, від 15.11.2023 №9930550/44512695, від 15.11.2023 №9930549/44512695 про відмову у реєстрації ПН від 06.10.2023 №30, від 07.10.2023 №31, від 08.10.2023 №32 відповідно з одних і тих же підстав: у зв`язку із наданням платником податку копій документів, складених із порушенням законодавства. У графі додаткова інформація оскаржуваних рішень зазначено: «товаросупровідні документи та платіжні документи оформлені неналежним чином».
Позивач оскаржив вищевказані рішення Комісії ГУ ДПС у Волинській області в адміністративному порядку, однак рішеннями Комісії ДПС України від №83845/44512695/2 від 05.12.2023, №83838/44512695/2 від 05.12.2023, №83839/44512695/2 від 05.12.2023, скарги залишено без задоволення, а рішення комісії регіонального рівня - без змін, з таких підстав: ненадання платником податку копій первинних документів щодо постачання/придбання товарів/послуг, зберігання і транспортування, навантаження, розвантаження продукції, складських документів (інвентаризаційні описи), у тому числі рахунки-фактури/інвойси, акти приймання-передачі товарів (робіт, послуг) з урахуванням наявності певних типових форм та галузевої специфіки, накладних.
Вважаючи вищезазначені рішення про відмову у реєстрації податкових накладних протиправними, позивач звернувся в суд з цим позовом.

ІV. ПОЗИЦІЯ АПЕЛЯЦІЙНОГО СУДУ
Перевіривши за наявними у справі матеріалами доводи, викладені у апеляційній скарзі, правильність застосування судами норм матеріального та процесуального права і правової оцінки обставин у справі у межах, визначених статтею 308 Кодексу адміністративного судочинства України (КАС України), колегія суддів встановила таке.
Відповідно до ч.2 статті 19 Конституції України  органи державної влади та органи місцевого самоврядування, їх посадові особи зобов`язані діяти лише на підставі, в межах повноважень та у спосіб, що передбачені  Конституцією  та законами України.
Відповідно до абзаців першого-третього пункту  187.1 статті 187        ПК України, у редакції на час спірних правовідносин, датою виникнення податкових зобов`язань з постачання товарів/послуг вважається дата, яка припадає на податковий період, протягом якого відбувається будь-яка з подій, що сталася раніше:
а) дата зарахування коштів від покупця/замовника на банківський рахунок платника податку як оплата товарів/послуг, що підлягають постачанню, а в разі постачання товарів/послуг за готівку - дата оприбуткування коштів у касі платника податку, а в разі відсутності такої - дата інкасації готівки у банківській установі, що обслуговує платника податку;
б) дата відвантаження товарів, а в разі експорту товарів - дата оформлення митної декларації, що засвідчує факт перетинання митного кордону України, оформлена відповідно до вимог митного законодавства, а для послуг - дата оформлення документа, що засвідчує факт постачання послуг платником податку.
Відповідно до абзацу першого пункту  201.1 статті 201 ПК України  на дату виникнення податкових зобов`язань платник податку зобов`язаний скласти податкову накладну в електронній формі з дотриманням умови щодо реєстрації у порядку, визначеному законодавством, кваліфікованого електронного підпису уповноваженої платником особи та зареєструвати її в Єдиному реєстрі податкових накладних у встановлений цим Кодексом термін.
У підпункті  14.1.60 пункту  14.1 статті 14 ПК України        визначено, що єдиним реєстром податкових накладних є реєстр відомостей щодо податкових накладних та розрахунків коригування, який ведеться центральним органом виконавчої влади, що реалізує державну податкову та митну політику, в електронному вигляді згідно з наданими платниками податку на додану вартість електронними документами.
Згідно з абзацами першим-другим, п`ятим, десятим    пункту  201.10 статті 201        ПК України        при здійсненні операцій з постачання товарів/послуг платник податку - продавець товарів/послуг зобов`язаний в установлені терміни скласти податкову накладну, зареєструвати її в Єдиному реєстрі податкових накладних та надати покупцю за його вимогою.
Податкова накладна, складена та зареєстрована в Єдиному реєстрі податкових накладних платником податку, який здійснює операції з постачання товарів/послуг, є для покупця таких товарів/послуг підставою для нарахування сум податку, що відносяться до податкового кредиту.
Підтвердженням продавцю про прийняття його податкової накладної та/або розрахунку коригування до Єдиного реєстру податкових накладних є квитанція в електронному вигляді у текстовому форматі, яка надсилається протягом операційного дня.
Якщо надіслані податкові накладні/розрахунки коригування сформовано з порушенням вимог, передбачених пунктом 201.1 цієї статті та/або пунктом 192.1 статті 192 цього        Кодексу, а також у разі зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування відповідно до пункту 201.16 цієї статті, протягом операційного дня продавцю/покупцю надсилається квитанція в електронному вигляді у текстовому форматі про неприйняття їх в електронному вигляді або зупинення їх реєстрації із зазначенням причин.
Відповідно до пункту  201.16 статті 201 ПК України        реєстрація податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних може бути зупинена в порядку та з підстав, визначених Кабінетом Міністрів України.
Механізм зупинення реєстрації        податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних (далі - Реєстр), організаційні та процедурні засади діяльності комісій з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі (далі - комісії контролюючих органів), права та обов`язки їх членів, визначає Порядок зупинення реєстрації        податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, затвердженого  постановою Кабінету Міністрів України №1165    від 11.12.2019  (далі - Порядок №1165).
Згідно з абзацом першим пункту 5 Порядку №1165 платник податку, яким складено та/або подано для реєстрації в Реєстрі        податкову накладну/розрахунок коригування, що не відповідають жодній з ознак безумовної реєстрації, перевіряється щодо відповідності критеріям ризиковості платника податку (додаток 1), показникам, за якими визначається позитивна податкова історія платника податку (додаток 2).
Пунктом 8 Критеріїв ризиковості платника податку на додану вартість, які є додатком 1 до Порядку №1165, перебачено, що у контролюючих органах наявна податкова інформація, яка стала відома у процесі провадження поточної діяльності під час виконання покладених на контролюючі органи завдань і функцій, що визначає ризиковість здійснення господарської операції, зазначеної в поданих для реєстрації        податковій накладній/розрахунку коригування.
За змістом пунктів 6, 10, 11 Порядку №1165 у разі коли за результатами автоматизованого моніторингу платник податку, яким складено        податкову накладну/розрахунок коригування, відповідає хоча б одному критерію ризиковості платника податку, реєстрація таких податкової накладної/розрахунку коригування зупиняється.
У разі зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі контролюючий орган протягом операційного дня надсилає (в електронній формі у текстовому форматі) в автоматичному режимі платнику податку квитанцію про зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування, яка є підтвердженням зупинення такої реєстрації.
У квитанції про зупинення реєстрації        податкової накладної/розрахунку коригування зазначаються:
1) номер та дата складення податкової накладної/розрахунку коригування;
2) критерій (критерії) ризиковості платника податку та/або ризиковості здійснення операцій, на підставі якого (яких) зупинено реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі, з розрахованим показником за кожним критерієм, якому відповідає платник податку;
3) пропозиція щодо надання платником податку пояснень та копій документів, необхідних для розгляду питання прийняття контролюючим органом рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі або відмову в такій реєстрації.
Відповідно до абзацу другого пункту 25, абзацу першого пункту 26 Порядку №1165 Комісії регіонального рівня приймають рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі або відмову в такій реєстрації, врахування або неврахування таблиці даних платника податку, відповідність/невідповідність платника податку критеріям ризиковості платника податку.
Комісія регіонального рівня діє в межах повноважень, визначених цим Порядком та Порядком прийняття рішень про реєстрацію/відмову в реєстрації податкових накладних/розрахунків коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, затвердженим Мінфіном.
Механізм прийняття рішень про реєстрацію/відмову в реєстрації податкових накладних/розрахунків коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних (далі - Реєстр), реєстрацію яких відповідно до        пункту  201.16        статті 201 ПК України  зупинено в порядку та на підставах, визначених Кабінетом Міністрів України, визначено Порядком прийняття рішень про реєстрацію/відмову в реєстрації податкових накладних/розрахунків коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, затвердженим  наказом Міністерства фінансів України №520 від 12.12.2019  (далі - Порядок №520).
  Пунктами 2-5, 11 Порядку №520 передбачено, що прийняття рішень про реєстрацію/ відмову в реєстрації податкових накладних/розрахунків коригування в Реєстрі, реєстрацію яких зупинено, здійснюють комісії з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі головних управлінь Державної податкової служби України в областях, м. Києві та Офісу великих платників податків ДПС (далі - комісія регіонального рівня).
Комісія регіонального рівня протягом п`яти робочих днів, що настають за днем отримання пояснень та копій документів, поданих відповідно до пункту 4 цього Порядку, приймає рішення про реєстрацію або відмову в реєстрації податкової накладної / розрахунку коригування в Реєстрі та надсилає його платнику податку в порядку, встановленому статтею 42 Кодексу.
У разі зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі платник податку має право подати копії документів та письмові пояснення стосовно підтвердження інформації, зазначеної у податковій накладній/розрахунку коригування, для розгляду питання прийняття комісією регіонального рівня рішення про реєстрацію/відмову в реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі.
Перелік документів, необхідних для розгляду питання прийняття комісією регіонального рівня рішення про реєстрацію / відмову в реєстрації податкової накладної / розрахунку коригування в Реєстрі, реєстрацію яких зупинено в Реєстрі, може включати:
- договори, зокрема зовнішньоекономічні контракти, з додатками до них;
- договори, довіреності, акти керівного органу платника податку, якими оформлено повноваження осіб, які одержують продукцію в інтересах платника податку для здійснення операції;
- первинні документи щодо постачання/придбання товарів/послуг, зберігання і транспортування, навантаження, розвантаження продукції, складські документи (інвентаризаційні описи), у тому числі рахунки-фактури/інвойси, акти приймання-передачі товарів (робіт, послуг) з урахуванням наявності певних типових форм і галузевої специфіки, накладні;
- розрахункові документи та/або банківські виписки з особових рахунків;
- документи щодо підтвердження відповідності продукції (декларації про відповідність, паспорти якості, сертифікати відповідності), наявність яких передбачено договором та/або законодавством.
Письмові пояснення та копії документів, подані платником податку до контролюючого органу відповідно до пункту 4 цього Порядку, розглядає комісія регіонального рівня. Комісія регіонального рівня приймає рішення про відмову в реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі в разі: ненадання платником податку письмових пояснень стосовно підтвердження інформації, зазначеної у податковій накладній / розрахунку коригування, реєстрацію яких зупинено в Реєстрі; та/або ненадання платником податку копій документів відповідно до пункту 5 цього Порядку; та/або надання платником податку копій документів, складених/оформлених із порушенням законодавства.
Відповідно до абзацу одинадцятого статті        1, статті        9 Закону України від 16 липня 1999 року №996-ХIV «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні»        первинний документ - документ, який містить відомості про господарську операцію. Підставою для бухгалтерського обліку господарських операцій є первинні документи. Для контролю та впорядкування оброблення даних на підставі первинних документів можуть складатися зведені облікові документи. Підставою для бухгалтерського обліку господарських операцій є первинні документи. Для контролю та впорядкування оброблення даних на підставі первинних документів можуть складатися зведені облікові документи. Первинні та зведені облікові документи можуть бути складені у паперовій або в електронній формі та повинні мати такі обов`язкові реквізити: назву документа (форми); дату складання; назву підприємства, від імені якого складено документ; зміст та обсяг господарської операції, одиницю виміру господарської операції; посади осіб, відповідальних за здійснення господарської операції і правильність її оформлення; особистий підпис або інші дані, що дають змогу ідентифікувати особу, яка брала участь у здійсненні господарської операції. Первинні документи, складені в електронній формі, застосовуються у бухгалтерському обліку за умови дотримання вимог законодавства про електронні документи та електронний документообіг.
  Ведення зазначених документів передбачено Положенням про документальне забезпечення записів у бухгалтерському обліку, затвердженим        наказом Міністерства фінансів України від 24 травня 1995 року №88.
З огляду на приписи пункту        187.1 статті 187        та пункту        201.7        статті 201        ПК України    обов`язок подання податкової накладної на реєстрацію у платника податків виникає після кожного постачання товарів (виконання робіт та надання послуг) або отримання коштів як попередньої оплати (аванс), що позивачем виконано шляхом подання податкових накладних для реєстрації в Єдиному реєстрі податкових накладних за правилом першої події.
Судом встановлено, що у квитанціях про зупинення реєстрації  вказаних податкових накладних контролюючий орган не зазначив, якому саме критерію оцінки ступеня ризиків відповідають останні, які саме документи складені з порушенням законодавства та яких саме документів не вистачає для прийняття рішення про реєстрацію податкових накладних. Натомість, платником податків надано до податкового органу первинні документи на підтвердження реальності господарських операцій. 
Зокрема, в підтвердження реальності здійснення господарських операції на вимогу контролюючому органу було надано: 
- для реєстрації ПН від 06.10.2023 №30: договір №КВ-ТГІ-2-2636 про надання транспортно-експедиторських послуг з перевезення вантажів автомобільним транспортом у міжнародному та міжміському сполученні від 21.10.2022; акт надання послуг №33 від 06.10.2023; рахунок на оплату №738 від 06.10.2023; банківську виписку за 24.10.2023; договір оренди транспортних засобів №ОР 10/10-21 від 01.10.2021 з актом приймання-передачі; договір оренди транспортних засобів №ОР 25/07-23 від 17.07.2023 з актом приймання-передачі; товарно-транспортні накладні №1780 та №1781 від 06.10.2023; інші документи зазначені в повідомленнях;
- для реєстрації ПН від 07.10.2023 №31: договір №КВ-ТП-2-2636 про надання транспортно-експедиторських послуг з перевезення вантажів автомобільним транспортом у міжнародному та міжміському сполученні від 21.10.2022; акт надання послуг №34 від 07.10.2023; рахунок на оплату №739 від 07.10.2023; банківську виписку за 24,10.2023; договір оренди транспортних засобів №ОР 10/10-21 від 01.10.2021 з актом приймання-передачі; договір оренди транспортних засобів №ОР 25/07-23 від 17.07.2023 з актом приймання-передачі; договір позички транспортного засобу від 04.01.2023 з актом приймання- передачі; товарно-транспортні накладні №857, №859, №859/1, №867, №867/1, №869, №869/1, №870, №870/1 від 07.10.2023; інші документи зазначені в повідомленнях.
- для реєстрації ПН від 08.10.2023 №32: договір №КВ-ТП-2-2636 про надання транспортно-експедиторських послуг з перевезення вантажів автомобільним транспортом у міжнародному та міжміському сполученні від 21.10.2022; акт надання послуг №35 від 08.10.2023; рахунок на оплату №740 від 08.10.2023; банківську виписку за 24.10.2023; договір оренди транспортних засобів №ОР 10/10-21 від 01.10.2021 з актом приймання-передачі; договір оренди транспортних засобів №ОР 25/07-23 від 17.07.2023 року з актом приймання-передачі; договір позички транспортного засобу від 04.01.2023 з актом приймання- передачі; товарно-транспортні накладні №873, №873/1, №879, №879/1, №880, №880/1, №882, №882/1 від 08.10.2023; інші документи зазначені в повідомленнях.
При цьому, зупинення реєстрації податкових накладних без переліку документів, необхідних для прийняття рішення про реєстрацію податкових накладних не надало позивачу можливості надати достатній обсяг підтверджуючих документів.
Можливість надання платником податків вичерпного переліку документів на підтвердження правомірності формування та подання податкової накладної прямо залежить від чіткого визначення фіскальним органом конкретного виду критерію оцінки ступеня ризиків.
Аналогічна правова позиція вже неодноразово висловлена Верховним Судом, зокрема, у справі № 0940/1240/18, у справі №819/330/18, у справі №824/245/19-а, від 08 лютого 2022 року у справі № 380/8213/21.
Згідно з висновками Верховного Суду по справі №640/11321/20 та справі №824/245/19-а,  які обов`язкові для врахування судом відповідно частини п`ятої  статті 242 КАС України,   Суд зазначив, що незважаючи на те, що затверджена Порядком №1165 форма рішення, яка не передбачає конкретизації підстав у разі відповідності пунктам 1-8 Критеріїв ризиковості платника податку, не скасовує обов`язок податкового органу необхідності доказування, передбаченого частиною другою        статті 77 КАС України. У разі зупинення реєстрації податкової накладної платника у зв`язку із встановленням його ризиковості за вищевказаними Критеріями, податковий орган зобов`язаний не лише зазначити загальний пункт або підпункт таких Критеріїв, а й вказати посилання на конкретний з них, яким, на його думку, не відповідає платник. Невиконання контролюючим органом зазначеної вимоги призводить до обмеження права платника податків бути повідомленим про необхідність надання документів за вичерпним переліком, відповідно до критерію зупинення реєстрації податкової накладної, а не будь-яких документів на власний розсуд.
Оскаржувана відмова містить лише загальне твердження без зазначення, які саме документи складені з порушенням законодавства, які вимоги законодавства порушено при складанні документів та яких документів не вистачає для прийняття рішення про реєстрацію податкової накладної.
Щодо зазначеної в оскаржуваних рішеннях Комісії ГУ ДПС у Волинській області від 14.11.2023 №9920443/44512695, від 15.11.2023 №9930550/44512695, від 15.11.2023 №9930549/44512695 такої підстави для відмови у реєстрації спірних ПН як надання платником податку копій документів, складених із порушенням законодавства (у графі «додаткова інформація» зазначено «товаросупровідні документи (ТТН) та платіжні документи оформлені неналежним чином», то судом першої інстанції вірно враховано, що у рішеннях не вказано, у чому полягає неналежне оформлення таких документів, таке формулювання не відповідає вимогам чіткості та зрозумілості, а отже не є обґрунтованим. 
В той же час, у апеляційній скарзі представник відповідача не вказав які саме недоліки у заповненні товарно-транспортних накладних та платіжних документах зроблено позивачем.
Відповідно до частини другої  статті 77 КАС України  в адміністративних справах про протиправність рішень, дій чи бездіяльності суб`єкта владних повноважень обов`язок щодо доказування правомірності свого рішення, дії чи бездіяльності покладається на відповідача.
Отже, за загальними вимогами, які висуваються до акта індивідуальної дії, як акта правозастосування, є його обґрунтованість та вмотивованість, тобто наведення податковим органом конкретних підстав його прийняття (фактичних і юридичних), а також переконливих і зрозумілих мотивів його прийняття.
Відтак, невиконання податковим органом законодавчо встановлених вимог щодо змісту, форми, обґрунтованості та вмотивованості акта індивідуальної дії призводить до його протиправності.
Прийняття протиправного рішення про зупинення реєстрації податкової накладної зупинення реєстрації податкової накладної є передумовою прийняття відповідного рішення Комісії.
Вказана правова позиція неодноразово викладена у постановах Верховного Суду (справи №822/1817/18, №821/1173/17, №1940/1950/18, 805/3956/18-а,   №640/11321/20  08 лютого 2022 року та ін.).
Окрім зазначеного вище, колегія суддів звертає увагу на те, що для виникнення податкового зобов`язання з ПДВ достатньо настання однієї з подій, то обов`язок продавця виписати і зареєструвати в Єдиному реєстрі податкових накладних податкову накладну на відповідну суму ПДВ, кореспондує з правом контролюючого органу вимагати у платника ПДВ ту документацію, яка підтверджує настання саме такої події, а не обох подій одночасно. Якщо мова йде про зарахування коштів від покупця/замовника на банківський рахунок платника податку в якості оплати товарів/послуг, що підлягають постачанню, то документами, достатніми для підтвердження такої операції, будуть розрахункові документи та/або банківські виписки з особових рахунків, а також відповідні договори та рахунки на оплату, що підтверджують наявність правових підстав для зарахування відповідної суми коштів. Відповідно, саме такі документи можуть вважатися необхідною передумовою для прийняття рішення про реєстрацію податкової накладної в ЄРПН. Якщо ж мова йде про постачання послуг, - документи, що засвідчують факт постачання послуг платником податку (наприклад видаткова накладна або акт здачі-прийняття робіт).
Як вбачається із матеріалів справи позивачем було складено та надіслано на реєстрацію в ЄРПН податкові накладні від 06.10.2023 №30, від 07.10.2023 №31, від 08.10.2023 №32 за фактом  першої події, якою є надання послуг перевезення, а відтак  узагальнена вимога відповідача про надання додаткових документів для підтвердження права на складання та реєстрацію вказаних податкових накладних не відповідає вимогам пункту  187.1 статті 187        ПК України.
Водночас, колегія суддів зазначає, що приймаючи рішення про реєстрацію податкової накладної, контролюючий орган не повинен здійснювати повний аналіз господарських операцій позивача на предмет їх реальності. Змістовна оцінка господарської операції може бути проведена лише за результатом здійснення податкової перевірки, підстави та порядок проведення якої визначено нормами  ПК України. У свою чергу, при реєстрації податкових накладних фактично проводиться моніторинг операції чи платника податків лише за зовнішніми (формальними) критеріями. Тому і суд за результати розгляду цієї справи не робить висновків щодо реальності господарських операцій за участю позивача, а лише оцінює наявність чи відсутність підстав для реєстрації податкових накладних.
За наведених вище обставин,  колегія суддів вважає, що оскаржувані рішення комісії з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних Головного управління ДПС у Волинській області про відмову в реєстрації податкових накладних в Єдиному реєстрі податкових накладних від 14.11.2023 №9920443/44512695, від 15.11.2023 №9930550/44512695, від 15.11.2023 №9930549/44512695 є протиправними та підлягають  до скасування з покладанням на ДПС України обов`язку, щодо реєстрації податкових накладних від 06.10.2023 №30, від 07.10.2023 №31, від 08.10.2023 №32 датою їх подання.
Підсумовуючи викладене, колегія суддів зазначає, що приведеними доводами апеляційної скарги, висновки суду першої інстанції не спростовуються, а зводяться лише до переоцінки та незгоди з ними.
Враховуючи викладене, колегія суддів погоджується з висновками суду першої інстанції та вважає, що судом першої інстанції правильно встановлені обставини справи, судове рішення ухвалено з додержанням норм матеріального та процесуального права, доводами апеляційної скарги висновки, викладені в судовому рішенні, не спростовуються і підстав для його скасування не вбачається.
Відповідно до  ст.139 КАС України, судові витрати новому розподілу не підлягають.
Керуючись ст. 308, ст. 311, ст. 315, ст. 316, ст. 321, ст. 328 Кодексу адміністративного судочинства України, апеляційний суд,  

                                             П О С Т А Н О В И В:

Апеляційну скаргу Головного управління ДПС у Волинській області залишити без задоволення.
Рішення Волинського окружного адміністративного суду від 24 квітня 2024 року   у справі № 140/36314/23 залишити без змін.
Постанова суду апеляційної інстанції набирає законної сили з дати її прийняття та касаційному оскарженню не підлягає, крім випадків, передбачених пунктом другим частини п`ятої  статті 328 КАС України, шляхом подання касаційної скарги безпосередньо до Верховного Суду протягом тридцяти днів з дня складення повного судового рішення.  

Головуючий суддя	 	С. М. Шевчук 	
судді	 	Р. В. Кухтей 	
 	 	С. П. Нос