ПОСТАНОВА
ІМЕНЕМ УКРАЇНИ

08 серпня 2024 року 
м. Київ

справа № 808/2302/15
адміністративне провадження № К/9901/41851/21 
Верховний Суд у складі колегії суддів Касаційного адміністративного суду:
судді-доповідача - Яковенка М. М.,
суддів -Дашутіна І. В., Шишова О. О.,
розглянувши у попередньому судовому засіданні в касаційній інстанції адміністративну справу № 808/2302/15
за адміністративним позовом Товариства з обмеженою відповідальністю «Запоріжнафтопродуктгруп» до Спеціалізованої державної податкової інспекції з обслуговування великих платників у м. Запоріжжі Міжрегіонального головного управління Міндоходів (правонаступником якої є Східне міжрегіональне управління ДПС по роботі з великими платниками податків) про скасування податкового повідомлення-рішення,
за касаційною скаргою Східного міжрегіонального управління ДПС по роботі з великими платниками податків на постанову Запорізького окружного адміністративного суду (суддя: Горобцова Я. В.) від 03 серпня 2015 року та постанову Третього апеляційного адміністративного суду (колегія у складі суддів: Я. В. Семененко, Н. А. Бишевська, І. Ю. Добродняк) від 14 вересня 2021 року,
УСТАНОВИВ:
І. РУХ СПРАВИ
1. У квітні 2015 року Товариство з обмеженою відповідальністю «Запоріжнафтопродуктгруп» (далі - позивач, ТОВ «Запоріжнафтопродуктгруп», Товариство) звернулось до суду з адміністративним позовом до Спеціалізованої державної податкової інспекції з обслуговування великих платників у м. Запоріжжі Міжрегіонального головного управління Міндоходів (правонаступником якої є Східне міжрегіональне управління ДПС по роботі з великими платниками податків; далі - відповідач, контролюючий/податковий орган, скаржник), в якому просило визнати протиправним та скасувати податкове повідомлення-рішення від 06 жовтня 2014 року № 0000244200, яким підприємству збільшено суму грошового зобов`язання з ПДВ на 16 908 958,50 грн., у тому числі за основним платежем 11 272 639,00 грн., за штрафною (фінансовою) санкцією 5 636 319,50 грн.
2. В обґрунтування заявлених вимог позивач посилався на безпідставні висновки перевіряючих осіб щодо нереальності правочину, укладеного з ТОВ «Праус», і вказував на реальність господарських операцій, за наслідками яких позивачем визначено податкові зобов`язання з податку на додану вартість.
3. Справа розглядалась судами неодноразово.
4. Постановою Запорізького окружного адміністративного суду від 03 серпня 2015 року позов задоволено. 
Визнано протиправним та скасовано податкове повідомлення-рішення від 06 жовтня 2014 року № 0000244200.
5. Постановою Дніпропетровського апеляційного адміністративного суду від 31 травня 2016 року скасовано постанову суду першої інстанції та ухвалено нове рішення про відмову у задоволенні позову.
6. Верховний Суд, констатувавши неповне з`ясування судом обставин справи, які мають значення для її правильного вирішення, постановою від 12 серпня 2021 року скасував постанову Дніпропетровського апеляційного адміністративного суду від 31 травня 2016 року, а справу направив до суду апеляційної інстанції на новий розгляд.
7. Скасовуючи рішення суду апеляційної інстанції, суд касаційної інстанції виходив з того, що апеляційний суд фактично здійснив переоцінку встановлених обставин у справі, однак не вказав, у чому ж саме припустився помилки суд першої інстанції, вирішуючи адміністративний позов.
7.1 Так, суд касаційної інстанції вказав на те, що стверджуючи, що в порушення вимог Інструкції № 281/171/578/155 позивачем не надано актів вимірювань нафтопродуктів в резервуарах, відомостей про результати проб, актів приймання паливо-мастильних матеріалів за якістю по формі 14-НК, судом апеляційної інстанції не наведено конкретних положень вказаного спеціального нормативно-правового акту, які б у правовідносинах, що є предметом дослідження у цій справі, покладали саме на учасників таких обов`язок здійснювати оформлення відповідних документів, а на Товариство, як наслідок, представлення таких доказів. Не вказано й апеляційним судом чи витребовувалися у позивача такі документи під час проведення перевірки контролюючим органом та судом у ході розгляду справи.
7.2 Аналогічно не послався суд апеляційної інстанції й на положення відповідного законодавства, правила якого вимагали б зазначення у виданому заводу-виробнику товару паспорті (сертифікаті) якості продукції інших суб`єктів господарювання-покупців (в контексті доводів про відсутність відношення наданих Товариством сертифікатів до відносин останнього із ТОВ «Праус»).
7.3 На обґрунтування своєї протилежної суду першої інстанції позиції про те, що залучені позивачем до матеріалів справи документи не свідчать про зберігання ПАТ  «Дніпронафтопродукт» нафтопродуктів, придбаних Товариством саме у ТОВ «Праус», апеляційний суд, при цьому, не послався на підтверджені відповідними доказами обставини, які б вказували на інше, а саме на відсутність взаємовідносин контрагента із ПАТ  «Дніпронафтопродукт».
7.4 До того ж, посилаючись на висновок спеціаліста-криміналіста № 187 від 14 серпня 2014 року як на доказ виконання підписів у документах від імені директора ТОВ «Праус» - Копнінського-Петриченка О.В. іншою особою, суд апеляційної інстанції не навів мотивів, які б свідчили про надання судом першої інстанції помилкової правової оцінки такому висновку та визнання його неналежним й недопустимим доказом всупереч приписам процесуального законодавства, а також не спростував відповідного висновку суду попередньої інстанції встановленими у ході розгляду саме цієї адміністративної справи обставинами.
7.5 З цих підстав суд касаційної інстанції вказав на те, що висновок суду апеляційної інстанції є передчасним та таким, що зроблений з неповним з`ясуванням всіх обставин справи.
8. За наслідками нового розгляду справи постановою Третього апеляційного адміністративного суду від 14 вересня 2021 року залишено без змін постанову Запорізького окружного адміністративного суду від 03 серпня 2015 року у справі № 808/2302/15.
9. Не погоджуючись з рішеннями судів першої та апеляційної інстанцій, 17 листопада 2021 року до Верховного Суду надійшла касаційна скарга відповідача, в якій останній просить скасувати постанову Запорізького окружного адміністративного суду від 03 серпня 2015 року та постанову Третього апеляційного адміністративного суду від 14 вересня 2021 року, та прийняти нове рішення, яким у задоволенні позовних вимог відмовити повністю.
10. Після усунень недоліків касаційної скарги, ухвалою Верховного Суду (склад колегії суддів: Є.  А. Усенко, М. М. Гімона, М. М. Яковенка) від 19 січня 2022 року клопотання відповідача про поновлення строку на касаційне оскарження задоволено, поновлено скаржнику строк на касаційне оскарження судових рішень, відкрито касаційне провадження за вказаною касаційною скаргою та встановлено строк для подання відзиву. Витребувані матеріали справи.
11. 22 лютого 2022 року до Суду надійшов відзив на касаційну скаргу відповідача, в якому позивач просив залишити касаційну скаргу без задоволення, а рішення судів попередніх інстанцій без змін.
12. Розпорядженням заступника керівника апарату Верховного Суду - керівника секретаріату Касаційного адміністративного суду від 28 червня 2023 року № 1023/0/78-23 призначено повторний автоматизований розподіл цієї судової справи між суддями у зв`язку з обранням до Великої Палати Верховного Суду судді Усенко Є.А. (Рішення зборів суддів Верховного Суду в Касаційному адміністративному суді від   09 червня 2023 року № 9), що унеможливлює її участь у розгляді касаційних скарг.
13. Відповідно до протоколу повторного автоматизованого розподілу судової справи між суддями від 29 червня 2023 року для розгляду справи № 808/2302/15 визначений такий склад суду: ОСОБА_1 - головуючий суддя, судді: Гончарова І. А., Олендер І. Я.
14. Рішенням Вищої ради правосуддя від 02 липня 2024 року № 2006/0/15-24 звільнено ОСОБА_1 з посади судді Верховного Суду у зв`язку з поданням заяви про відставку.
15. У зв`язку з цим, розпорядженням в. о. заступника керівника апарату Верховного Суду - керівника секретаріату Касаційного адміністративного суду № 702/0/78-24 від 04 липня 2024 року призначено повторний автоматизований розподіл цієї справи, у зв`язку з ухваленням Вищою радою правосуддя рішення від 02 липня 2024 року № 200/0/15-24 «Про звільнення ОСОБА_1 з посади судді Верховного Суду у зв`язку з поданням заяви про відставку».
16. Згідно протоколу повторного автоматизованого розподілу судової справи між суддями Касаційного адміністративного суду у складі Верховного Суду від 04 липня 2024 року, визначено склад колегії суддів: Яковенко М. М. - головуючий суддя, Дашутін І. В., Шишов О. О.
17. Ухвалою Верховного Суду справу прийнято до провадження, закінчено підготовку даної справи до касаційного розгляду та призначено її касаційний розгляд у попередньому судовому засіданні.
IІ. ОБСТАВИНИ СПРАВИ
18. Судами попередніх інстанцій встановлено та підтверджено матеріалами справи, що основним видом діяльності ТОВ «Праус» є оптова торгівля твердим, рідким, газоподібним паливом і подібними продуктами (т.1 а.с.128).
19. За результатами проведеної відповідачем документальної позапланової виїзної перевірки Товариства з питань своєчасності, достовірності та повноти нарахування та сплати до бюджету ПДВ по взаємовідносинам з ТОВ «Праус» (код ЄДРПОУ 37276226) за квітень 2014 року складено акт від 26 серпня 2014 року № 272/28-04-42/37221323, у якому зафіксовано порушення позивачем вимог пунктів 198.1, 198.2, 198.3 статті 198, пунктів 200.1, 200.2 статті 200, пункту 201.10 статті 201 ПК України, в результаті чого занижено ПДВ, що підлягає сплаті до бюджету, на загальну суму 11 272 638,80 грн.
20. Такі висновки, з огляду на акт перевірки, контролюючим органом зроблені з огляду на те, що проведеною перевіркою встановлено відображення ТОВ «Запоріжнафтопродуктгруп» у податковому обліку господарських операцій з ТОВ «Праус» з приводу придбання товарів. Вказані господарські взаємовідносини контролюючий орган вважав нереальними. Нереальність господарських операцій пов`язував з тим, що проведеними заходами з податкового контролю по контрагенту не було встановлено реальності господарських взаємовідносин останнього з платниками податків по ланцюгу постачання та знаходження ТОВ «Праус» за податковою адресою, наявності у нього необхідних ресурсів і умов для здійснення спірних операцій; відсутністю у ланцюгах постачання виробника нафтопродуктів; ненаданням документів, які б були оформлені у відповідності до вимог спеціальних нормативних актів, якими регулюється порядок обліку нафтопродуктів, приймання товару за якістю тощо. На думку контролюючого органу, документи від ТОВ «Праус» використано з метою штучного формування податкового кредиту та отримання неправомірної вигоди у вигляді мінімізації податкових зобов`язань.
20.1 З цих підстав, контролюючим органом зроблено висновок про нереальність господарських операцій між ТОВ «Запоріжнафтопродуктгруп» та ТОВ «Праус» і, як наслідок, про неправомірність формування ТОВ «Запоріжнафтопродуктгруп» податкового кредиту, що вплинуло на загальний фінансовий результат та правильність визначення податкових зобов`язань з ПДВ.
21. На підставі акту перевірки контролюючим органом прийнято податкове повідомлення-рішення від 06 жовтня 2014 року № 0000244200, яким підприємству збільшено суму грошового зобов`язання з ПДВ на 16 908 958,50 грн., у тому числі за основним платежем 11 272 639,00 грн., за штрафною (фінансовою) санкцією 5 636 319,50 грн.
22. Не погоджуючись з вищезазначеним податковим повідомленням-рішенням, позивач звернувся до суду з цим позовом за захистом своїх прав, свобод та законних інтересів.
23. Водночас, суди попередніх інстанцій, досліджуючи наявні в матеріалах справи первинні документи щодо господарських операцій позивача з вказаним контрагентом встановили наступне.
24. Між між позивачем (покумець) та ТОВ «Праус» (постачальник) було укладено договори поставки нафтопродуктів № 12 від 01 квітня 2014 року, № 1/56 від 01 квітня 2014 року, № 22/41 від 22 квітня 2014 року.
25. За умовами укладених договорів (які були однотипними) контрагент постачальник зобов`язується передати у власність покупця, а покупець зобов`язується прийняти та оплатити нафтопродукти (в подальшому товар), згідно умов договору. 
25.1 Відповідно до пункту 1.2 Договорів номенклатура, кількість, ціна товару та строк поставки визначаються сторонами у Додаткових угодах до Договору, які є невід`ємною частиною Договору. 
25.2 Згідно пункту 3.1 Договорів якість товару, що поставляється, має відповідати технічним умовам та державним стандартам, діючим на території України та підтверджуватись паспортом (сертифікатом) якості заводу-виробника товару. 
25.3 За умовами пунктів 4.1, 4.2 Договорів поставка товару здійснюється на основі заявки покупця та підписаної сторонами додаткової угоди до договору. Товар поставляється покупцю партіями, протягом поточного місяця, в кількості та за ціною, визначеними у кожній Додатковій угоді до договору, на умовах: EXW резервуари нафтобаз ПАТ «Дніпронафтопродукт» і інших нафтобаз, що належать ПАТ «Дніпронафтопродукт» на правах власності або використовуються ним на підставі цивільно-правових договорів (ІНКОТЕРМС-2010). 
26. На виконання умов договорів сторони підписали додаткові угоди № 140430000000001 від 01  квітня 2014 року, № 140430000000153 від 01 квітня 2014 року, № 140430000000126 від 22  квітня 2014 року, Акт приймання-передачі нафтопродуктів № 140430000000001 від 30 квітня 2014 року, № 140430000000153 від 30 квітня 2014 року,  № 140430000000126 від 30 квітня 2014 року. ТОВ «Праус» виписало позивачу податкові накладні № 2 від 30 квітня 2014 року на суму 7  607 806,32 грн, в т.ч. ПДВ 20% 1 267 967,72 грн, № 157 від 30 квітня 2014 року на суму 44  900  309,81 грн, в т.ч. ПДВ 20% 7 483 384,97 грн, № 127 від 30 квітня 2014 року на суму 15  127  716,66 грн, в т.ч. ПДВ 20% 2 521 286,11 грн.  Оплата товару здійснювалася у безготівковій формі, що підтверджується виписками з банківського рахунку позивача та платіжним дорученням № 4039 від 23 червня 2014 року, № 4262 від 01 липня 2014 року, № 4260 від 01 липня 2014 року, № 4650 від 11 липня 2014 року, № 4042 від 23 червня 2014 року, № 4651 від 11 липня 2014 року.
27. Транспортування нафто продукції підтверджується товарно-транспортними накладними на відпуск нафтопродуктів №18787 від 06.04.2014, №17674 від 02.06.2014, №21356 від 15.04.2014, №21300 від 15.04.2014, №17977 від 03.04.2014, №21347 від 15.04.2014, №21348 від 15.04.2014, №21667 від 16.04.2014, №21670 від 16.04.2014, №21671 від 16.04.2014, №22151 від 18.04.2014, №23412 від 23.04.2014, №23414 від 23.04.2014, №23507 від 23.04.2014, №23508 від 23.04.2014, №24089 від 25.04.2014, №24090 від 25.04.2014, №24858 від 28.04.2014, №24861 від 28.04.2014, №24862 від 28.04.2014, №24863 від 28.04.2014, №17830 від 02.04.2014, №17829 від 02.04.2014, №17831 від 02.04.2014, №18550 від 05.04.2014, №18554 від 05.04.2014, №19308 від 08.04.2014, №19307 від 08.04.2014, №19306 від 08.04.2014, №22411 від 19.04.2014, №17927 від 03.04.2014, №20274 від 11.04.2014, №21532 від 16.04.2014, №21.04.2014, №№24842 від 28.04.2014, №17923 від 03.04.2014, №17924 від 03.04.2014, №21050 від 14.04.2014, №21829 від 17.04.2014, №22142 від 18.04.2014, №22895 від 21.04.2014, №24332 від 26.04.2014, №24774 від 28.04.2014, №18341 від 04.04.2014, №18311 від 04.04.2014, №№18515 від 5.04.2014, №18508 від 05.04.2014, №18512 від 05.04.2014, №18449 від 05.04.2014, №18450 від 05.04.2014, №18777 від 06.04.2014, №18776 від 06.04.2014, №19000 від 07.04.2014, №19001 від 07.04.2014, №19018 від 07.04.2014, №19019 від 07.04.2014, №19284 від 08.04.2014, №19296 від 08.04.2014,№19283 від 08.04.2014, №№19409 від 08.04.2014, №19293 від 08.04.2014, №20296 від 11.04.2014, №20298 від 11.04.2014, №20294 від 11.04.2014, №20293 від 11.04.2014, №20299 від 11.04.2014, №20593 від 12.04.2014, №20594 від 12.04.2014, №21014 від 14.04.2014, №№21011 від 14.04.2014, №21366 від 15.04.2014, №№21350 від 15.04.2014, №21542 від 16.04.2014, №№21540 від 16.04.2014, №21616 від 16.04.2014, №21823 від 17.04.2014, №21822 від 17.04.2014, №21806 від 17.04.2014, №№21805 від 17.04.2015, №№22148 від 18.04.2014, №22143 від 18.04.2014, №22717 від 20.04.2014, №22718 від 20.04.2014, №22907 від 21.04.2014, №22906 від 21.04.2014, №22905 від 21.04.2014, №22903 від 21.04.2014, №22918 від 21.04.2014, №23204 від 22.04.2014, №23236 від 22.04.2014, №23155 від 22.04.2014, №23834 від 24.04.2014, №23833 від 24.04.2014, №24078 від 24078, №24052 від 25.04.2014, №24056 від 25.04.2014, №24076 від 25.04.2014, №24072 від 25.04.2014, №24392 від 26.04.2014, №24596 від 27.04.2015, №24604 від 27.04.2014, №24603 від 27.04.2014, №24595 від 27.04.2014, №24543 від 27.04.2014, №24796 від 28.04.2014, №24795 від 28.04.2014, №24746 від 28.04.2014, №25086 від 29.04.2014, №24945 від 29.04.2014, №24944 від 29.04.2014, №18254 від 04.04.2014, №18255 від 04.04.2014, №20266 від 11.04.2014, №20267 від 11.04.2014, №21344 від 15.04.2014, №21845 від 17.04.2014, №23175 від 22.04.2014, №23176 від 22.04.2014, №24032 від 25.04.2014, №25071 від 29.04.2014, №25073 від 29.04.2014, №17361 від 01.04.2014, №17362 від 01.04.2014, №17377 від 01.04.2014, №17692 від 02.04.2014, №17693 від 02.04.2014, №18114 від 03.04.2014, №18115 від 03.04.2014, №18336 від 04.04.2014, №18504 від 05.04.2014, №18505 від 05.04.2014, №18506 від 05.04.2014, №19271 від 08.04.2014, №19297 від 08.04.2014, №19298 від 08.04.2014, №19299 від 08.04.2014, №19807 від 10.04.2014, №19808 від 10.04.2014, №20285 від 11.04.2014, №20290 від 11.04.2014, №20291 від 11.04.2014, №20292 від 11.04.2014, №20772 від 13.047.2014, №20773 від 13.04.2014, №21299 від 15.04.2014, №21300 від 15.04.2014, №21355 від 15.04.2014, №21356 від 15.04.2014, №22282 від 18.04.2014, №22284 від 18.04.2014, №22727 від 20.04.2014, №22728 від 20.04.2014, №22729 від 20.04.2014, №24042 від 25.04.2014, №24043 від 25.04.2014, №24323 від 26.04.2014, №24324 від 26.04.2014, №24325 від 25.04.2014, №24326 від 26.04.2014, №24993 від 29.04.2014, №24994 від 29.04.2014, №24995 від 29.04.2014, №24996 від 29.04.2014, №17674 від 02.04.2014, №18787 від 06.04.2014, №19285 від 08.04.2014, №20334 від 11.04.2014, №20981 від 14.04.2014, №20915 від 14.04.2014, №21400 від 15.04.2014, №23832 від 24.04.2014, №23636 від 23.04.2014, №24826 від 28.04.2014, №25127 від 30.04.2014, №17378 від 01.04.2014, №18327 від 04.04.2014, №18328 від 04.04.2014, №19301 від 08.04.2014, №20270 від 11.04.2014, №20271 від 11.04.2014, №20991 від 14.04.2014, №20993від 14.04.2014, №21530 від 16.04.2014, №21531 від 16.04.2014, №22880 від 21.04.2014, №22881 від 21.04.2014, №23876 від 24.04.2014, №24946 від 29.04.2014, №25057 від 29.04.2014, №17691 від 02.04.2014, №19309 від 08.04.2014, №19310 від 08.04.2014, №20489 від 12.04.2014, №20492 від 12.04.2014, №22187 від 18.04.2014, №24279 від 26.04.2014, №18499 від 05.04.2014, №20371 від 12.04.2014, №21840 від 17.04.2014, №24033 від 25.04.2014, №25075 від 29.04.2014, №17979 від 03.04.2014, №19570 від 09.04.2014, №23826 від 24.04.2014, №24047 від 25.04.2014, №14-91 від 01.04.2014, №14-115 від 24.04.2014, №01П-149 від 01.04.2014, №01П-150 від 01.04.2014, №01П-152 від 03.04.2014, №01П-161 від 03.04.2014, №01П-163 від 04.04.2014, №01П-164 від 04.04.2014, №01П-05.04.2014, №01П-166 від 05.04.2014, №01П-171 від 07.04.2014, №01П-172 від 07.04.2014, №01П-173 від 08.04.2014, №01П-174 від 09.04.2014, №01П-175 від 09.04.2014, №01П-176 від 09.04.2014, №01П-199 від 23.04.2014, №01П-206 від 25.04.2014, №01П-218 від 30.04.2014, №01П-219 від 30.04.2014, №02П-211 від 02.04.2014, №02П-212 від 03.04.2014, 02П-214 від 03.04.2014, №02П-217 від 04.04.2014, №02П-219 від 07.04.2014, №02П-220 від 07.04.2014, №02П-221 від 07.04.2014, №02П-226 від 08.04.2014, №02П-227 від 08.04.2014, №02П-228 від 08.04.2014, №02П-229 від 08.04.2014, №02П-231 від 09.04.2014, №02П-233 від 10.04.2014, №02П-238 від 10.04.2014, №02П-241 від 11.04.2014, №02П-242 від 11.04.2014, №02П-246 від 12.04.2014, №02П-247 від 12.04.2014, №02П-248 від 12.04.2014, №02П-252 від 15.04.2014, №02П-253 від 15.04.2014, №02П-254 від 15.04.2014, №02П-256 від 16.04.2014, №02П-257 від 16.04.2014, №02П-258 від 16.04.2014, №02П-259 від 16.04.2014, №02П-260 від 17.04.2014, №02П-261 від 17.04.2014, №02П-262 від 17.04.2014, №02П-263 від 18.04.2014, №02П-264 від 18.04.2014, №02П-264 від 18.04.2014, №02П-265 від 18.04.2014, №02П-267 від 21.04.2014, №02П-269 від 23.04.2014, №02П-270 від 23.04.2014, №02П-272 від 23.04.2014, №02П-273 від 23.04.2014, №02П-274 від 23.04.2014, №02П-274 від 23.07.2014, №02П-275 від 23.04.2014, №02П-276 від 23.04.2014, №02П-277 від 25.04.2014, №02П-280 від 25.04.2014, №02П-284 від 27.04.2014, №02П-285 від 27.04.2014, №02П-285 від 27.04.2014, №02П-287 від 29.04.2014, №02П-288 від 29.04.2014, №02П-289 від 29.04.2014, №02П-294 від 29.04.2014, №02П-295 від 29.04.2014, №02П-296 від 30.04.2014, №02П-297 від 30.04.2014, №02П-298 від 30.04.2014, №02П-300 від 30.04.2014, №02-289 від 04.04.2014, №02-312 від 21.04.2014, №14П-28 від 22.04.2014, №02-314 від 25.04.2014, №02-320 від 30.04.2014, №02-319 від 30.04.2014, №08П-240 від 04.04.2014, №08П-242 від 10.04.2014, №08П-245 від 15.04.2014, №08П-250 від 16.04.2014, №08П-246 від 16.04.2014, №08П-253 від 17.04.2014, №08П-251 від 17.04.2014, №08П-2 від 18.04.2014, №08П-256 від 18.04.2014, №08П-255 від 18.04.2014, №08П-258 від 22.04.2014, №08П-258 від 22.04.2014, №08П-260 від 22.08.2014, №08П-263 від 23.04.2014, №08П-262 від 23.04.2014, №08П-268 від 24.04.2014, №08П-270 від 28.04.2014, №08П-271 від 28.04.2014, №08П-275 від 30.04.2014, №08П-272 від 30.04.2014, №08П-274 від 30.04.2014, №02-293 від 08.04.2014, №02-294 від 08.04.2014, №06П-823 від 01.04.2014, №06П-822 від 01.04.2014, №06П-821 від 01.04.2014, №06П-824 від 01.04.2014, №06П-838 від 02.04.2014, №06П-791 від 02.04.2014, №06П-839 від 02.04.2014, №06П-847 від 03.04.2014, №06П-853 від 03.04.2014, №06П-846 від 03.04.2014, №06П-858 від 04.04.2014, №06П-861 від 04.04.2014, №06П-863 від 05.04.2014, №06П-873 від 05.04.2014, №06П-855 від 06.04.2014, №06П-886 від 06.04.2014, №06П-888 від 07.04.2014, №06П-894 від 07.04.2014, №06П-906 від 08.04.2014, №06П-904 від 08.04.2014, №06П-869 від 08.04.2014, №06П-907 від 08.04.2014, №06П-914 від 08.04.2014, №06П-917 від 09.04.2014, №06П-927 від 09.04.2014, №06П-928 від 09.04.2014, №06П-915 від 09.04.2014, №06П-958 від 11.04.2014, №09П-892 від 11.04.2014, №06П-935 від 12.04.2014, №06П-977 від 13.04.2014, №06П-980 від 13.04.2014, №06П-968 від 14.04.2014, №06П-999 від 14.04.2014, №06П-996 від 14.04.2014, №06П-1003 від 15.04.2014, №06П-1010 від 15.04.2014, №06П-995 від 15.04.2014, №06П-1004 від 15.04.2014, №06П-989 від 16.04.2014, №06П-1021 від 16.04.2014, №06П-1020 від 16.04.2014, №06П-1022 від 17.04.2014, №06П-1039, №06П-1040 від 18.04.2014, №06П-1047 від 19.04.2014, №06П-1053 від 20.04.2014, №06П-1031 від 20.04.2014, №06П-1054 від 20.04.2014, №06П-1058 від 21.04.2014, №06П-1055 від 21.04.2014, №06П-1071 від 22.04.2014, №06П-1070 від 22.04.2014, №06П-1048 від 22.04.2014, №06П-1066 від 23.04.2014, №06П-1088 від 25.04.2014, №06П-1105 від 25.04.2014, №06П-1104 від 25.04.2014, №06П-1123 від 27.04.2014, №06П-1122 від 27.04.2014, №06П-1106 від 28.04.2014, №06П-1131 від 29.04.2014, №06П-1137 від 29.04.2014, №06П-1140 від 29.04.2014, №06П-1138 від 29.04.2014, №06П-1132 від 29.04.2014, №06П-1156 від 30.04.2014, №06П-1155 від 30.04.2014, №06П-1152 від 30.04.2014, №06П-1153 від 30.04.2014, №06П-1157 від 30.04.2014, №11П-80 від 12.04.2014, №06-1153 від 01.04.2014, №09П-38 від 19.04.2014, №09П-40 від 25.04.2014, №09П-39 від 25.04.2014, №09П-41 від 30.04.2014, №09П-42 від 30.04.2014.
28. Матеріали справи також містять оборотно-сальдові відомості по рахунку 281 (товари на складі), журнал-ордер по рахунку 6311 (розрахунки з вітчизняними постачальниками (за нафтопродукти)), журнал-ордер і відомість по рахунку 7021 (2 дохід від реалізації товарів) (т. а.с. 172-177), сертифікат відповідності серії ВВ № UA1.035.0193654-11 виданий ПАТ «Укртатнафта», сертифікат відповідності серії ВВ № UA1.035.0193651-11 виданий ПАТ «Укртатнафта», договір оренди № 1-37 від 04 серпня 2010 року, додаткова угода до договору від 01 червня 2012 року, додаток № 6 від 04 серпня 2010 року, акт прийому-передачі до додатка до договору від 19 серпня 2010 року (т.1 а.с. 86-91, 94-97, т.3 а.с. 156).
29. Окрім того, судами встановлено, що відповідно до листа ТОВ «Праус» від 22 квітня 2014 року № 236/02-П останній повідомляє, що нафтопродукти, придбані позивачем згідно договору №  22/41 від 22 квітня 2014 року знаходяться на зберіганні в ПАТ «Дніпронафтопродукт», у якого можуть бути отримані в будь-який час на протязі дії вищевказаного договору. ПАТ  «Дніпронафтопродукт» про перехід права власності повідомлений. Відповідно до листа ТОВ  «Праус» від 01 квітня 2014 року № 235/02-П останній повідомляє, що нафтопродукти, придбані позивачем згідно договору № 1/56 від 01 квітня 2014 року знаходяться на зберіганні в ПАТ   «Дніпронафтопродукт», у якого можуть бути отримані в будь-який час на протязі дії вищевказаного договору. ПАТ «Дніпронафтопродукт» про перехід права власності повідомлений (т.3. а.с.195-196).
30. Судами попередніх інстанцій також встановлено,  що придбаний позивачем товар (бензин автомобільний) у спірного контрагента, використаний ним у своїй господарській діяльності, а саме, реалізовувався позивачем через мережу АЗС.
31. Судами досліджено транспортування нафтопродуктів зі складів ПАТ «Дніпронафтопродукт» до АЗС позивача, яке здійснювалося на підставі договору № 53 про перевезення вантажів автомобільним транспортом від 06 березня 2010 року, укладеного між ТОВ  «Запоріжнафтопродукт» (замовник) та ТОВ «Торговий дім «Кременчукнафтопродуктсервіс» (перевізник). За умовами вказаного договору перевізник зобов`язується доставляти ввірений йому для перевезення вантаж до пункту призначення та видавати його особі, яка має право на отримання вантажу, а замовник зобов`язується оплатити послуги перевезення в повному обсязі та в порядку, який передбачений цим договором. Відповідно до пункту 1.2 Договору для надання визначених в пункті 1.1 Договору послуг перевезення вантажів, перевізник зобов`язаний надати під завантаження замовнику транспортні засоби згідно поданих заявок.
31.1 Згідно підпункту 2.1.1 договору № 53 перевізник зобов`язаний визначити тип та кількість автомобілів, потрібних для перевезення вантажу та виділити необхідні транспортні засоби в строки, обумовлені в поданих заявках. За умовами підпункту 2.2.1 Договору замовник зобов`язаний не пізніше 15:00 години дня, який передує перевезенню, надати перевізнику заявку на перевезення вантажів (усно та (або) письмово). Заявки повинні супроводжуватися детальною інформацією щодо місць завантаження, з вказівкою обсягу перевезення, часу роботи складів та строку протягом якого повинно бути здійснено перевезення вантажу (підпункт 2.2.2 Договору).
32. На виконання вказаного договору сторони підписали Додаткову угоду № 1 від 30 грудня 2010 року, додаткову угоду № 4 від 30 грудня 2011 року, додаткову угоду № 5 від 28 грудня 2012 року, додаткову угоду № 7 від 27 вересня 2013 року, Акт № АР-0000311 здачі-приймання виконаних робіт від 30 квітня 2014 року, ТОВ «Торговий дім «Кременчукнафтопродуктсервіс» виписало позивачу податкову накладну № 40 від 30 квітня 2014 року.
33. ТОВ «Торговий дім «Кременчукнафтопродуктсервіс» має ліцензію серії АД № 064954 Міністерства транспорту та зв`язку України строк дії якої: 25 липня 2012 року необмежений.
34. Також між позивачем (замовник) та ТОВ «Запоріжтрейд» (перевізник) укладено договір № 5 перевезення вантажів автомобільним транспортом та надання транспортно-експедиційних послуг від 03 квітня 2013 року за умовами якого перевізник зобов`язується прийняти, а замовник надати для перевезення вантажі в об`ємі та порядку, встановленому умовами даного договору. За змістом пункту 1.2 Договору для здійснення необхідних у відповідності з пунктом 1.1 дійсного договору перевезень, перевізник виділяє замовнику автоцистерни та причепи для перевезення вантажів, відповідно поданим заявкам та зобов`язується за дорученням замовника виконати транспортно-експедиційні послуги. Перелік автоцистерн та причепів, які використовуються для надання послуг за дійсним договором, визначені в Додатку № 1 до дійсного договору, які є невід`ємною його частиною.
35. На виконання умов договору сторони підписали Акт виконаних робіт № 14 від 30 квітня 2014 року, ТОВ «Запоріжтрейд» видало позивачу податкові накладні № 1 від 16 квітня 2014 року, № 2 від 16 квітня 2014 року, № 3 від 16 квітня 2014 року, № 8 від 30 квітня 2014 року, № 5 від 28   квітня 2014 року, № 4 від 28 квітня 2014 року.
36. ТОВ «Запоріжтрейд» має ліцензію серії АЕ № 420620 Державної інспекції України з безпеки на наземному транспорті строк дії якої: 05 лютого 2014 року необмежений.
37. Оплата товару здійснювалася у безготівковій формі, що підтверджується виписками з банківського рахунку позивача (т.1 а.с. 201-217).
IІІ. ОЦІНКА СУДІВ ПЕРШОЇ ТА АПЕЛЯЦІЙНОЇ ІНСТАНЦІЙ
38. Задовольняючи позов, суд першої інстанції, з висновками якого погодився суд апеляційної інстанції, виходив з того, що операції між позивачем та його контрагентом (ТОВ «Праус») щодо поставки останнім нафтопродуктів є реальними, їх проведення та використання придбаних товарів в оподатковуваних операціях у межах господарської діяльності Товариства підтверджується матеріалами справи, а відтак позивачем дотримано передбачені податковим законодавством умови для формування податкового кредиту за результатами таких відносин. За висновками судів доводи відповідача про порушення Товариством норм ПК України документально не підтверджуються, а збільшення оскаржуваним рішенням розміру грошових зобов`язань зі сплати ПДВ є протиправним.
IV. ДОВОДИ КАСАЦІЙНОЇ СКАРГИ
39. Скаржник у своїй касаційній скарзі не погоджується з висновками судів першої та апеляційної інстанцій про наявність підстав для задоволення позовних вимог, вважає їх необґрунтованими та такими, що підлягають скасуванню, оскільки судами неправильно застосовано норми матеріального права та порушено норми процесуального права, що призвело до ухвалення незаконних судових рішень у справі.
40. З огляду на зміст касаційної скарги, підставою касаційного оскарження судових рішень у цій справі скаржником зазначено пункт 1 частини четвертої статті 328 Кодексу адміністративного судочинства України (далі - КАС України) - якщо суд апеляційної інстанції в оскаржуваному судовому рішенні застосував норму права без урахування висновку щодо застосування норми права у подібних правовідносинах, викладеного у постанові Верховного Суду, крім випадку наявності постанови Верховного Суду про відступлення від такого висновку.
41. Так, у поданій касаційній скарзі скаржник зауважує про неправильне застосування судами першої та апеляційної інстанцій пункту 44.1 статті 44, пунктів 198.1, 198.2, 198.3, 198.6 статті 198 Податкового кодексу України стосовно обліку господарських операцій без урахування висновку Верховного Суду у постановах від 25 вересня 2019 року у справі № 823/530/15 та від 05 грудня 2019 року у справі № 826/12388/15.
42. В касаційній скарзі по суті зазначає про помилковість висновків судів попередніх інстанцій та прийняття ними рішення за неправильного застосування норм матеріального права, що регулюють порядок формування податкової вигоди, вирішення спору без повного, належного та всебічного дослідження всіх обставин справи. Насамперед йдеться про нереальність господарських операцій по поставці нафтопродуктів, на підставі яких позивачем формувались дані податкового обліку, а також про непідтвердження платником податку їх товарності належними і допустимими доказами, які б свідчили про транспортування і оприбуткування нафтопродуктів й були оформлені у відповідності до вимог спеціальних нормативних актів, якими регулюється порядок обліку нафтопродуктів. 
43. Окрім того, у касаційній скарзі не вказано, в чому саме полягає неправильне застосування судами норм матеріального права, контролюючий орган фактично викладає обставини, якими він керувався під час прийняття оскаржуваного податкового повідомлення-рішення.
V. ОЦІНКА ВЕРХОВНОГО СУДУ
44. Верховний Суд, переглянувши оскаржувані судові рішення судів першої та апеляційної інстанцій в межах доводів та вимог касаційної скарги, які стали підставою для відкриття касаційного провадження, та на підставі встановлених фактичних обставин справи, перевіривши правильність застосування судами першої та апеляційної інстанцій норм матеріального та процесуального права у спірних правовідносинах, відповідно до частини першої статті 341 КАС України, виходить з такого.
45. Відносини, що виникають у сфері справляння податків і зборів, регулює ПК України, який, зокрема, визначає вичерпний перелік податків та зборів, що справляються в Україні, та порядок їх адміністрування, платників податків та зборів, їх права та обов`язки, компетенцію контролюючих органів, повноваження і обов`язки їх посадових осіб під час здійснення податкового контролю, а також відповідальність за порушення податкового законодавства.
46. За приписами пункту 44.1 статті 44 Податкового кодексу України (тут та надалі в редакції чинній на момент виникнення спірних правовідносин) для цілей оподаткування платники податків зобов`язані вести облік доходів, витрат та інших показників, пов`язаних з визначенням об`єктів оподаткування та/або податкових зобов`язань, на підставі первинних документів, регістрів бухгалтерського обліку, фінансової звітності, інших документів, пов`язаних з обчисленням і сплатою податків і зборів, ведення яких передбачено законодавством.
47. Згідно з підпунктом  14.1.36 пункту 14.1 статті 14 ПК України господарська діяльність - діяльність особи, що пов`язана з виробництвом (виготовленням) та/або реалізацією товарів, виконанням робіт, наданням послуг, спрямована на отримання доходу і проводиться такою особою самостійно та/або через свої відокремлені підрозділи, а також через будь-яку іншу особу, що діє на користь першої особи, зокрема за договорами комісії, доручення за агентськими договорами.
48. Згідно з підпунктом 14.1.181 пункту 14.1 статті 14 ПК України податковий кредит сума, на яку платник податку на додану вартість має право зменшити податкове зобов`язання звітного (податкового) періоду, визначена згідно з розділом V цього Кодексу.
49. Правила формування податкового кредиту платниками податку на додану вартість визначені у статті 198 ПК України. 
50. Відповідно до пункту 198.1 статті 198 ПК України право на віднесення сум податку до податкового кредиту виникає у разі здійснення операцій, зокрема, придбання або виготовлення товарів (у тому числі в разі їх ввезення на митну територію України) та послуг (підпункт а).
51. Пункт 198.3 статті 198 ПК України встановлює, що податковий кредит звітного періоду визначається виходячи з договірної (контрактної) вартості товарів/послуг (у разі здійснення контрольованих операцій - не вище рівня звичайних цін, визначених відповідно до статті 39 цього Кодексу) та складається з сум податків, нарахованих (сплачених) платником податку за ставкою, встановленою пунктом 193.1 статті 193 цього Кодексу, протягом такого звітного періоду, зокрема, у зв`язку з придбанням або виготовленням товарів (у тому числі при їх імпорті) та послуг з метою їх подальшого використання в оподатковуваних операціях у межах господарської діяльності платника податку.
52. У відповідності до пункту 198.2 статті 198 ПК України датою виникнення права платника податку на віднесення сум податку до податкового кредиту вважається дата тієї події, що відбулася раніше: дата списання коштів з банківського рахунка платника податку на оплату товарів/послуг; дата отримання платником податку товарів/послуг, що підтверджено податковою накладною.
53. Згідно пункту 198.6 статті 198 ПК України не відносяться до податкового кредиту суми податку, сплаченого (нарахованого) у зв`язку з придбанням товарів/послуг, не підтверджені податковими накладними (або підтверджені податковими накладними, оформленими з порушенням вимог статті 201 цього Кодексу) чи не підтверджені митними деклараціями, іншими документами, передбаченими пунктом 201.11 статті 201 цього Кодексу.
У разі коли на момент перевірки платника податку контролюючим органом суми податку, попередньо включені до складу податкового кредиту, залишаються не підтвердженими зазначеними цим пунктом документами, платник податку несе відповідальність відповідно до цього Кодексу.
54. Як визначено пунктом 201.10 статті 201 Податкового кодексу України податкова накладна видається платником податку, який здійснює операції з постачання товарів/послуг, на вимогу покупця та є підставою для нарахування сум податку, що відносяться до податкового кредиту.
При здійсненні операцій з постачання товарів/послуг платник податку - продавець товарів/послуг зобов`язаний надати покупцю податкову накладну та зареєструвати її в Єдиному реєстрі податкових накладних.
55. За визначенням статті 1 Закону України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні» від 16 липня 1999 року № 996-XIV (далі - Закон № 996-XIV) господарська операція - дія або подія, яка викликає зміни в структурі активів та зобов`язань, власному капіталі підприємства. Первинний документ - документ, який містить відомості про господарську операцію та підтверджує її здійснення.
56. Відповідно до частин першої та другої статті 9 Закону №996-XIV підставою для бухгалтерського обліку господарських операцій є первинні документи, які фіксують факти здійснення господарських операцій. Первинні документи повинні бути складені під час здійснення господарської операції, а якщо це неможливо - безпосередньо після її закінчення. Для контролю та впорядкування оброблення даних на підставі первинних документів можуть складатися зведені облікові документи.
Первинні та зведені облікові документи можуть бути складені на паперових або машинних носіях і повинні мати такі обов`язкові реквізити: назву документа (форми); дату і місце складання; назву підприємства, від імені якого складено документ; зміст та обсяг господарської операції, одиницю виміру господарської операції; посади осіб, відповідальних за здійснення господарської операції і правильність її оформлення; особистий підпис або інші дані, що дають змогу ідентифікувати особу, яка брала участь у здійсненні господарської операції.
57. Застосування наведених норм у системному зв`язку дає підстави зробити висновок, що правові наслідки у вигляді виникнення права платника податку на формування податкового кредиту наступають лише у разі реального (фактичного) вчинення господарських операцій з придбання товарів (робіт, послуг) з метою їх використання в своїй господарській діяльності, що пов`язані з рухом активів, зміною зобов`язань чи власного капіталу платника, та відповідають економічному змісту, відображеному в укладених платником податку договорах, що має підтверджуватись належним чином оформленими первинними документами.
58. Якщо господарська операція фактично не відбулася, то первинні документи, складені платником податку та його контрагентом на підтвердження такої операції, не відповідають дійсності, та свідчать про відсутність у сторін волевиявлення щодо реального здійснення господарської операції.
59. Наслідки для податкового обліку створює лише фактичний рух активів, що є обов`язковою умовою для формування об`єкту оподаткування податком на прибуток та податкового кредиту.
60. Аналіз реальності господарської діяльності повинен здійснюватися на підставі даних податкового, бухгалтерського обліку платника податків та відповідності їх дійсному економічному змісту. При цьому в первинних документах, які є підставою для бухгалтерського обліку, фіксуються дані лише про фактично здійснені господарські операції.
61. При вирішенні спорів щодо правомірності формування платниками податків своїх даних податкового обліку, зокрема якщо предметом спору є достовірність первинних документів та підтвердження інших обставин реальності відображених у податковому обліку господарських операцій, суди повинні враховувати, що, обов`язок доведення відповідних обставин у спорах між особою та суб`єктом владних повноважень покладається на суб`єкта владних повноважень, якщо він заперечує проти позову.
62. У разі надання контролюючим органом доказів, які в сукупності з іншими доказами у справі свідчать, що документи, на підставі яких платник податків задекларував податковий кредит та сформував витрати, містять інформацію, що не відповідає дійсності, платник податків має спростовувати ці доводи.
63. Також платник податків при виборі контрагента та укладенні з ним договорів має керуватись і належною обачністю, оскільки від цього залежить подальше фактичне виконання таких договорів, отримання прибутку та права на отримання певних преференцій, зокрема формування податкового кредиту з ПДВ.
64. Про відсутність реального характеру відповідних операцій можуть свідчити, зокрема, наявність таких обставин: неможливість здійснення платником податку зазначених операцій з урахуванням часу, місця знаходження майна або обсягу матеріальних ресурсів, економічно необхідних для виробництва товарів, виконання робіт або послуг, нездійснення особою, яка значиться виробником товару, підприємницької діяльності, відсутність у платника податку необхідних умов для досягнення результатів відповідної підприємницької, економічної діяльності в силу відсутності управлінського або технічного персоналу, основних коштів, виробничих активів, складських приміщень, транспортних засобів, здійснення операцій з товарно-матеріальними цінностями, які не вироблялися або не могли бути вироблені в обсязі, зазначеному платником податку в документах обліку.
65. Таким чином, на підтвердження фактичного здійснення господарських операцій, Товариство повинно мати відповідні первинні документи, які мають бути належно оформленими, містити всі необхідні реквізити, бути підписані уповноваженими особами та, які в сукупності з встановленими обставинами справи, зокрема і щодо можливостей здійснення господарюючими суб`єктами відповідних операцій з урахуванням часу, місця знаходження майна, обсягу матеріальних та трудових ресурсів, економічно необхідних для виконання умов, обумовлених договорами, мають свідчити про беззаперечний факт реального вчинення господарських операцій, що і є підставою для формування платником податкового обліку.
66. Перевіряючи доводи контролюючого органу, які були покладені в основу його висновку про нереальність господарських операцій позивача з контрагентом та мали наслідком прийняття спірного податкового повідомлення-рішення, суди попередніх інстанцій виходили з наступного.
67. Як з`ясували суди попередніх інстанцій в періоді, який охоплювався податковою перевіркою, позивач мав господарські взаємовідносини з контрагентом ТОВ «Праус», реальність здійснення яких контролюючий орган не визнає.
68. У справі, що розглядається, з урахуванням встановлених обставин справи, суди попередніх інстанцій за результатами дослідження і оцінки первинних документів дійшли висновку, що позивач надав первинні документи бухгалтерського обліку, що містять всі необхідні реквізити не суперечать законодавчим та нормативним актам, а отже підтверджують факт реального виконання умов договорів, що надає право платнику податків на формування податкового обліку по господарських операціях з зазначеним вище контрагентом. Видані контрагентом позивачу податкові накладні не мають недоліків, а порядок їх заповнення відповідає чинному на момент їх виписки законодавству, й на момент їх складення контрагент позивача був зареєстрований як юридична особа та платник ПДВ.
69. Наполягаючи на безтоварності господарської операції відповідач посилався на те, що:
- у сертифікатах, наданих до перевірки, виробником отриманого від ТОВ «Праус» бензину автомобільного визначено ПАТ Укртатнафта». В той же час, як зазначає відповідач, в ланцюгу постачання бензину через ТОВ «Праус» виробник ПАТ «Укртатнафта» відсутній.
- надані до перевірки ТТН не відповідають за своїм змістом затвердженій формі, та в жодній із ТТН фактичний вантажовідправник ТОВ «Праус» не зазначає.
- до перевірки позивачем не було надано акти за формою № 14-НК, складення яких є обов`язковим під час приймання, зберігання та транспортування нафтопродуктів.
- з посиланням на довідку ДПІ у Красногвардійському районі м. Дніпропетровська від 13 грудня 2013 року, зазначає про не встановлення місцезнаходження ТОВ «Праус».
- а також звертав увагу на недостатність трудових та матеріально - технічних можливостей у ТОВ «Праус».
70. Надаючи оцінку означеним доводам контролюючого органу суди виходили з того, що посилання податкового органу на відсутність сертифікатів відповідності придбаних позивачем нафтопродуктів, як на підставу відмови у задоволенні позовних вимог, є необґрунтованими, оскільки наявність спірних сертифікатів відповідності придбаного позивачем товару, які містять відомості про виробника нафтопродуктів (ПАТ «Укртатнафта»), підтверджується матеріалами адміністративної справи. До того ж, інформація про зазначені сертифікати відповідності нафтопродуктів відображені у товарно-транспортних накладних, що дає змогу ідентифікувати, які саме нафтопродукти транспортувались контрагентом позивача.
71. З приводу аргументів відповідача щодо недоведеності факту постачання та придбання позивачем товару, у зв`язку із неможливістю встановлення походження такого товару за ланцюгом постачання за так званим розривом ланцюга постачання та формування податкового кредиту за рахунок підміни товару, судами першої та апеляційної інстанції було обґрунтовано відхилено, оскільки позивач позбавлений можливості впливати на його контрагентів в частині здійснення ними господарської діяльності в рамках чинного законодавства України, не зобов`язаний та не має об`єктивної можливості під час придбання товару у постачальника встановлювати його походження по «ланцюгу постачання», а тому не може нести відповідальність за можливі порушення, які були допущені контрагентами прямих постачальників.
72. Так, Верховний Суд неодноразово в своїх постановах наголошував, що правовідносини позивача із третіми особами у ланцюгах постачання, з якими позивач не вступав у господарські відносини, самі по собі, за відсутності інших об`єктивних та підтверджених даних про порушення позивачем податкового законодавства, не можуть бути самостійною та достатньою підставою для висновку про нереальність господарських взаємовідносин позивача.
73. Заперечуючи проти таких висновків судів попередніх інстанцій, відповідач у касаційній скарзі посилається на ті ж обставини, якими обґрунтовані висновки в акті перевірки.
74. Перевіряючи довід про оформлення товарно-транспортних накладних, Суд звертає увагу на Лист Міністерства інфраструктури України (Міністерства транспорту України) від 03 травня 2015 року № 5934/25/10-15, у якому надано роз`яснення позивачу про те, що товарно-транспортні накладні на відпуск нафтопродуктів можуть бути оформлені на звичайних бланках, виготовлених типографським способом чи роздрукованих на комп`ютері із застосуванням власної нумерації. При цьому бланк повинен містити всі реквізити форми № 1-ТТН (нафтопродукт) згідно з Додатком 3 до Інструкції про порядок приймання, транспортування, зберігання, відпуску та обліку нафти та нафтопродуктів на підприємствах і організаціях України, затвердженої наказом Мінпаливенерго, Мінекономіки, Мінтрансзвязку, Держспоживстандарту від 20 травня 2008 року № 281/171/578/155 (т.1 а.с. 198).
75.  Окрім того, як зазначалось вище, за умовами укладених договорів визначено, що товар поставляється покупцю на умовах: EXW- резервуари нафтобаз ПАТ «Дніпронафтопродукт» і інших нафтобаз, що належать ПАТ «Дніпронафтопродукт» на правах власності або використовуються ним на підставі цивільно-правових договорів. При цьому документи, які б засвідчували факт перевезення нафтопродуктів від постачальника TOB «ПРАУС» до нафтобаз відповідального зберігача - ПАТ «Дніпронафтопродукт» до суду позивачем не надавались, оскільки позивач не володіє такими документами в силу того, що документальне оформлення даних господарських операцій виходить за межі договірних взаємовідносин позивача та TOB  «ПРАУС».
76. Відносини саме TOB «ПРАУС» та ПАТ «ДНІПРОНАФТОПРОДУКТ» оформлені договором зберігання від 01 серпня 2013 року № 3674. Отже ПАТ «ДНІПРОНАФТОПРОДУКТ» фактично є - зберігач.
77. У свою чергу, ПАТ «ДНІПРОНАФТОПРОДУКТ» уклав з TOB «ЕКВІТА» та з ТОВ  «РОЗТОРГНАФТА» договори, відповідно до яких останні надають послуги по прийманню та розміщенню нафтопродуктів в ємності на об`єктах ПАТ «ДНІПРОНАФТОПРОДУКТ», а також здійснює відпуск нафтопродуктів. У товарно-транспортних накладних, які надавалися позивачем до перевірки, вантажовідправником зазначені ТОВ «Еквіта» та ТОВ «Розторгнафта».
78. Таким чином, на виконання договорів, укладених між ТОВ «ЗАПОРІЖНАФТОПРОДУКТГРУП» та ТОВ «ПРАУС» придбані нафтопродукти були отримані ТОВ «ЗАПОРІЖНАФТОПРОДУКТГРУП» зі складів ПАТ «ДНІПРОНАФТОПРОДУКТ» вантажовідправником ТОВ «ЕКВІТА» або ТОВ  «РОЗТОРГНАФТА» у відповідності до умов договорів поставки, що пояснює твердження податкового органу на відсутність в товарно-транспортних накладних ТОВ «ПРАУС».
79. Також на переконання колегії суддів суди правильно оцінили доводи відповідача щодо відсутності актів приймання продукції за якістю за формою № 14-НК та не взяли їх до уваги, оскільки контролюючий орган не врахував вищенаведених умов поставки нафтопродуктів, які визначені між позивачем та ТОВ «Праус» та які свідчать про те, що товар постачальником ТОВ  "Праус" поставлявся не безпосередньо позивачу, а у резервуари нафтобаз ПАТ  «Дніпронафтопродукт». Отже, акти за формою № 14-НК у межах господарських взаємовідносин між позивачем та ТОВ «Праус» не складалися та не повинні бути складатися, оскільки фактично нафтопродукти ТОВ «Праус» на адресу позивача не доставлялися.
80. Поряд з цим, слід відзначити, що придбані у контрагента товари (нафтопродукти) було використано позивачем у межах власної господарської діяльності з метою отримання прибутку (реалізовувався останнім через мережу АЗС), що узгоджується з основними видами господарської діяльності позивача та спрямована на досягнення статутних цілей підприємства.
81. Окрім того, сама по собі наявність або відсутність окремих документів, а так само незначні помилки у їх оформленні, не є підставою для висновку про відсутність господарської операції, якщо з інших даних вбачається, що фактичний рух активів або зміни у власному капіталі чи зобов`язаннях платника податків у зв`язку з його господарською діяльністю мали місце. Аналогічна правова позиція викладена у постановах Верховного Суду від 16 квітня 2021 року по справі № 640/19745/18, від 10 вересня 2020 року по справі № 640/2722/19 та від 29 жовтня 2019 року по справі № 823/1436/13-а. 
82. Суд також звертає увагу на висновки Великої Палати Верховного Суду, висловлені в постанові від 07 липня 2022 року у справі № 160/3364/19, зокрема, що платник податків не може бути обмежений у використанні первинного документа для цілей податкового обліку в тому разі, якщо безпосередньо він не вносив до такого документа неправдиві (недостовірні) відомості. Всі негативні наслідки, пов`язані з недостовірністю даних, зазначених у первинному документі, мають покладатися виключно на ту особу, яка їх внесла. Якщо іншою особою були внесені до документа відомості щодо учасника господарської операції, який має дефекти правового статусу, то добросовісний платник податків, який скористався відповідним документом для підтвердження даних свого податкового обліку, не може зазнавати жодних негативних наслідків у тому разі, якщо інші обставини, зазначені в первинному документі, зокрема рух відповідних активів, мали місце. При цьому має враховуватися реальна можливість платника податків пересвідчитися у тому, чи були достовірними відомості, що внесені до первинного документа його контрагентом.
83. З приводу аргументів відповідача про не встановлення місцезнаходження ТОВ «Праус» судами обґрунтовано зазначено, що спірні господарські взаємовідносини між позивачем та ТОВ  «Праус» мали місце у 2014 році, а тому посилання відповідача на довідку від 13 грудня 2013 року є безпідставним.
84. До того ж, судами встановлено та не спростовано відповідачем те, що після направлення відповідачем до Державного реєстратора повідомлення від 13 грудня 2013 року про відсутність ТОВ «Праус» за місцем реєстрації за формою 18-ОПП, ТОВ «Праус» 03 січня 2014 року засобами поштового зв`язку було отримано від відділу державної реєстрації юридичних осіб та фізичних осіб-підприємців реєстраційної служби Дніпропетровського міського управління юстиції повідомлення щодо необхідності подання державному реєстратору реєстраційної картки про підтвердження відомостей про юридичну особу у зв`язку з отриманням від відповідача повідомлення про відсутність юридичної особи за її місцезнаходженням, копія якого долучена до матеріалів справи разом із копією поштового конверта. Після отримання зазначеного повідомлення ТОВ «Праус» було підтверджено відомості про юридичну особу шляхом подання до відділу державної реєстрації юридичних осіб та фізичних осіб-підприємців реєстраційної служби Дніпропетровського міського управління юстиції заповнену реєстраційну картку за формою № 6 про підтвердження відомостей про юридичну особу, які містяться в Єдиному державному реєстрі юридичних осіб та фізичних осіб - підприємців. Вказане підтверджує фактичне знаходження ТОВ «Праус» за податковою адресою та спростовує інформацію, зазначену відповідачем у акті про відсутність ТОВ «Праус» за податковою адресою. Окрім того, такі обставини встановлені у справі № 804/9005/14 (ухвала Дніпропетровського апеляційного адміністративного суду від 04 грудня 2014 року).
85. Не є прийнятними й посилання податкового органу на висновок спеціаліста-криміналіста, оскільки спеціалістом-криміналістом не зроблено однозначного (категоричного) висновку щодо особи, якою зроблено підписи (а саме від імені ОСОБА_2 у копіях документів ТОВ «Праус» наданих на дослідження), то судами обґрунтовано зазначено про неможливість розгляду такого висновку як належного та допустимого доказу у межах цієї справи.
86. Верховний Суд також не може погодитися з доводами контролюючого органу щодо нереальності господарських операцій позивача з вказаним постачальником, який, за позицією відповідача, не міг виконати умови договорів через недостатність трудових та матеріально-технічних можливостей, оскільки такі доводи відповідача є лише припущеннями та жодними доказами не підтвердженні.
87. Отже, враховуючи, що спірні господарські операції здійснено позивачем з метою подальшого їх використання в оподаткованих операціях у межах своєї господарської діяльності, спричинили реальну зміну його майнового стану, а також наявні в матеріалах справи документи бухгалтерського та податкового обліку є достатніми, належними та допустимими доказами для підтвердження реальності здійснення господарських операції з вищезазначеним контрагентом позивача, Суд погоджується з висновком судів попередніх інстанцій про задоволення позовних вимог та скасування спірного податкового повідомлення-рішення.
88. У свою чергу, у справі що розглядається, контролюючим органом всупереч вимог Кодексу адміністративного судочинства України не було доведено та надано належних, достатніх та допустимих доказів, які б свідчили, що наявні у контрагента по ланцюгу постачання основні та трудові ресурси, та ін. були недостатніми для проведення господарської діяльності з поставки товару обумовленого укладеним договором з позивачем, не було доведено та надано належних доказів, які б свідчили про наявність фактів, які встановлені судами, однак не були враховані під час прийняття рішень, свідчили про протиправну поведінку контрагента та про обізнаність платника податків щодо такої та злагодженості дій між ним. 
89. Таким чином, висновки щодо порушення позивачем вимог податкового законодавства під час взаємовідносин із контрагентом відповідач дійшов ґрунтуючись виключно на припущеннях, без проведення аналізу первинних документів, складених за наслідками таких взаємовідносин, хоча мав можливість вжити заходів для дослідження таких документів. Відповідач фактично посилається виключно на недоліки господарських операцій, у яких позивач не брав участь, та оподаткування яких не є предметом даного спору.
90. Отже, доводи ж касаційної скарги не спростовують мотивів, покладених судами в основу оскаржуваних рішень. Відповідач на обґрунтування своїх вимог не зазначив, у чому саме полягає неправильне застосування норм матеріального права (неправильно розтлумачено закон або застосовано закон, який не підлягав застосуванню, або не застосовано закон, який підлягав застосуванню) чи порушення норм процесуального права судами попередніх інстанцій, що призвело до постановлення незаконних судових рішень.
91. У касаційній скарзі не наведено й інших обґрунтувань ніж ті, які були зазначені (наведені) в акті перевірки, запереченні на позовну заяву та апеляційній скарзі, з урахуванням яких суди вже надавали оцінку встановленим обставинам справи. Фактично доводи касаційної скарги зводяться лише до переоцінки встановлених обставин справи, що згідно положень статті 341 КАС України виходить за межі повноважень касаційного суду.
92. Посилання контролюючого органу у касаційній скарзі на те, що судами ухвалено судові рішення з порушенням норм матеріального права із вказівкою про незастосування висновків, викладених у постановах Верховного Суду за подібних, на переконання відповідача, правовідносин. Однак, контролюючий орган посилається при цьому на правові позиції Верховного Суду, пов`язані виключно з критеріями оцінки доказів та висновками, здійсненими за результатами їх дослідження, що не є свідченням застосування судами попередніх інстанцій у цій справі норм права, без урахування висновку щодо застосування норми права у подібних правовідносинах, викладеного у постановах Верховного Суду. Аналіз висновків судів попередніх інстанцій у цій справі та в наведених відповідачем рішеннях суду касаційної інстанції свідчить про те, що вони ґрунтуються на конкретних фактичних обставинах справи, результати розгляду яких залежать від їх (обставин) повноти, характеру, об`єктивності, юридичного значення.
93. Крім того, колегія судів зазначає, що відповідно до статті 8 Конституції України, статті 6 Кодексу адміністративного судочинства України та частини першої  статті 17 Закону України від 23.02.2006 року «Про виконання рішень та застосування практики Європейського суду з прав людини» суд при вирішенні справи керується принципом верховенства права, відповідно до якого зокрема людина, її права та свободи визнаються найвищими цінностями та визначають зміст і спрямованість діяльності держави, та застосовує цей принцип з урахуванням судової практики Європейського суду з прав людини. Європейський суд з прав людини в рішенні у справі «Гарсія Руїз проти Іспанії» (рішення від 21 січня 1999 року), зокрема, зазначив, що хоча пункт 1 статті 6 Європейської конвенції з прав людини і зобов`язує суди викладати підстави для своїх рішень, це не можна розуміти як вимогу давати докладну відповідь на кожний аргумент. 
94. Тому за наведених вище підстав, якими Суд обґрунтував своє рішення, не вбачається необхідності давати докладну відповідь на інші аргументи, оскільки вони не є визначальними для прийняття рішення у справі.
95. Згідно із частиною першою статті 350 Кодексу адміністративного судочинства України суд касаційної інстанції залишає касаційну скаргу без задоволення, а судові рішення - без змін, якщо рішення, переглянуті в передбачених статтею 341 цього Кодексу межах, ухвалено з додержанням норм матеріального і процесуального права.
96. Відповідно до частини третьої статті 343 Кодексу адміністративного судочинства України суд касаційної інстанції залишає касаційну скаргу без задоволення, а рішення без змін, якщо відсутні підстави для скасування судового рішення.
97. Переглянувши судові рішення судів першої та апеляційної інстанцій колегія суддів вважає, що відсутні підстави для висновку, що суди першої та апеляційної інстанцій при вирішенні спору неправильно застосували норми матеріального права та ухвалили оскаржувані рішення без дотриманням норм процесуального права.
98. Відтак, Суд дійшов висновку про необхідність залишення рішень судів першої та апеляційної інстанцій без змін, а касаційної скарги без задоволення.
На підставі викладеного, керуючись статтями 341, 343, 349, 353, 350, 355, 356, 359 Кодексу адміністративного судочинства України, Суд
ПОСТАНОВИВ:
Касаційну скаргу Східного міжрегіонального управління ДПС по роботі з великими платниками податків залишити без задоволення.
Постанову Запорізького окружного адміністративного суду від 03 серпня 2015 року та постанову Третього апеляційного адміністративного суду від 14 вересня 2021 року у справі № 808/2302/15 залишити без змін.
Постанова набирає законної сили з дати її прийняття та оскарженню не підлягає.

Суддя-доповідач                                                                                М. М. Яковенко
Судді                                                                                                    І. В. Дашутін
                                                                                                    О. О. Шишов