ВОСЬМИЙ АПЕЛЯЦІЙНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД

ПОСТАНОВА
ІМЕНЕМ УКРАЇНИ

26 червня 2024 року	Львів	Справа № 300/877/21 пров. № А/857/5088/24	

Восьмий апеляційний адміністративний суд у складі колегії:
головуючого судді:                                        Гуляка В.В.
суддів:                                                              Ільчишин Н.В., Коваля Р.Й.
за участі секретаря судового засідання:           Скрутень Х.Б. 
розглянувши у відкритому судовому засіданні в режимі відеоконференції апеляційну скаргу Товариства з обмеженою відповідальністю "Перфект Пак", 
на рішення Івано-Франківського окружного адміністративного суду від 05 листопада 2021 року в частині вирішення позовних вимог про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень (суддя - Микитин Н.М., час ухвалення - 09:49 год., місце ухвалення - м.Івано-Франківськ, дата складання повного тексту - 19.11.2021), 
в адміністративній справі №300/877/21 за позовом Товариства з обмеженою відповідальністю "Перфект Пак" до Головного управління ДПС в Івано-Франківській області, 
про визнання протиправними і скасування податкових повідомлень-рішень,

                                                              встановив:  

У березні 2021 року позивач ТОВ "Перфект Пак" звернувся в суд із адміністративним позовом до відповідача Головного управління ДПС в Івано-Франківській області, в якому просив: 1) визнати протиправним та скасувати наказ відповідача від 15 жовтня 2020 року №1216; 2) визнати протиправними дії головних державних ревізорів-інспекторів відділу планових перевірок управління податкового аудиту ГУ ДПС в Івано-Франківській області Шиян Ірини Тимофіївни та Вірстюка Миколи Володимировича щодо проведення документальної позапланової виїзної перевірки ТОВ "Перфект Пак"  за період квітень-серпень 2020 року; 3) визнати протиправними та скасувати податкові повідомлення-рішення відповідача №003901/0701, №003903/0701 та №003904/0701 від 01 грудня 2020 року. 
Відповідач позовних вимог не визнав, в суді першої інстанції подав відзив на позовну заяву. Просив відмовити у задоволенні позову в повному обсязі. 
Рішенням Івано-Франківського окружного адміністративного суду від 05.11.2021 у задоволенні позовних вимог відмовлено. 
З цим рішенням суду першої інстанції не погодився позивач та оскаржив його в апеляційному порядку. Вважає апелянт, що судом першої інстанції неповно з`ясовано обставини справи, не надана правова оцінка всім обставинам справи, що є порушенням норм процесуального права, які унеможливили встановлення фактичних обставин, що мають значення для правильного вирішення справи, а тому рішення суду підлягає скасуванню з підстав, викладених в апеляційній скарзі. 
В обґрунтування апеляційних вимог апелянт зазначає, що у відповідача були відсутні підстави щодо призначення документальної позапланової виїзної перевірки ТОВ "Перфект Пак" з підстав заявленого до відшкодування з бюджету суми податку на додану вартість, що відображено у додатку 4 та додатку 3 до декларації з податку на додану вартість за серпень 2020 року. Зазначає, що встановлена пп.78.1.8 п.78.1 ст.78 ПК України умова перевищення 100 тис. гривень, як підстава для проведення позапланової документальної перевірки, стосується від`ємного значення з податку на додану вартість, як окремого від суми бюджетного відшкодування показника податкового обліку. Крім того, помилковими є висновки суду першої інстанції про те, що представником позивача було долучено документи за період квітень-серпень 2020 року та не зазначено про перебування у стані правової невизначеності через не визначення періоду проведення перевірки, які свідчать про повне розуміння позивачем об`єкту та періоду перевірки. Зауважує, що відповідачем не було дотримано вимог п.81.1 ст.81 ПК України в частині вимог до змісту наказу. Також відповідачем не надано суду доказів щодо підтвердження статусу уповноважених осіб, які мали право підписувати листи-вимоги від 15 жовтня 2020 року "Про надання до перевірки документів" та від 15 жовтня 2020 року "Про проведення інвентаризації". Жодних доказів, визначених приписами ПК України щодо оприлюднення та підтвердження статусу уповноважених керівником контролюючого органу на виконання певних його функцій в порядку, передбаченому цим Кодексом, стосовно головного державного ревізора- інспектора управління податкового аудиту ГУ ДПС в Івано-Франківській області Шиян І.Т. та державного ревізора-інспектора управління податкового аудиту ГУ ДПС в Івано-Франківській області Вірстюк М.В., представником відповідача не надано та судом не здобуто. Вказує, що суд першої інстанції залишив поза увагою доводи та докази позивача, що податковим органом при оформленні зазначених вище запитів було грубо порушено приписи п.73.3 ст.73 ПК України щодо їх оформлення, зокрема такі запити не скріплено печаткою контролюючого органу, а тому необґрунтованими та безпідставними у даній справі є висновки суду про підписання запитів (не скріплених печаткою) уповноваженими, на думку суду, особами контролюючого органу. Також відповідач не надав доказів застосування арешту майна за не проведення інвентаризації та безпідставно і необґрунтовано склав Акт від 22 жовтня 2020 року №33/09-19-07-01/37711540 "Про не проведення інвентаризації основних фондів, нематеріальних активів, товарно-матеріальних цінностей ТОВ "Перфект Пак", докази надіслання позивачу відсутні у матеріалах справи. Крім того, звертає увагу, що у матеріалах справи наявні докази, в тому числі реєстр та копії митних декларацій, якими підтверджуються операції з експорту готової продукції, для виробництва якої використано ТМЦ, вартість яких станом на 31 серпня 2020 року обліковувались згідно з даними бухгалтерського обліку на відповідних бухгалтерських рахунках, тому господарські операції позивача з експорту готової продукції у вересні - жовтні 2020 року підтверджують наявність змін в структурі активів, зобов`язань, власному капіталі, та не спростовані відповідачем. Також зазначає, що факт нестачі ТМЦ належними та допустимими доказами контролюючим органом підтверджено не було та судом не здобуто, а у матеріалах справи на підтвердження проведеної інвентаризації містяться копії інвентаризаційних описів. Вказує, що судом першої інстанції не враховано, що не дотримання встановленого законом порядку проведення інвентаризації та оформлення її результатів, унеможливлює використання отриманих результатів щодо наявності товарно-матеріальних цінностей (далі - ТМЦ), стану їх зберігання, підтвердження/спростування правильності та достовірності стану бухгалтерського обліку та звітності, а тому вони не можуть бути підставою для висновку контролюючого органу щодо невідповідності (нестачі) ТМЦ. Крім того, судом залишено поза увагою доводи позивача, що проведення платником податку на вимогу контролюючого органу під час проведення податкової перевірки інвентаризації товарів є єдиним встановленим законом засобом доказування нестачі чи наявності товарів у платника податку і, відповідно, використання чи невикористання платником податку таких товарів в операціях, що не є господарською діяльністю платника податку. Звертає увагу, що матеріали інвентаризації та рішення про врегулювання розбіжностей відображають у фінансовій звітності того звітного періоду, в якому закінчено інвентаризацію (п.3 розд. IV Положення № 879) та лише на підставі документів, які передбачені Положення №879 (описи, протоколи), а не на підставі Акту відповідача від 22 жовтня 2020 року №33/09-19-07-01/37711540 "Про не проведення інвентаризації основних фондів, нематеріальних активів, товарно-матеріальних цінностей ТОВ "Перфект Пак", який складено вже після завершення перевірки та який взагалі позивачу не надсилався. Вважає апелянт, що підстави для нарахування контролюючим органом податкових зобов`язань згідно з п.198.5 ст.198 ПК України відсутні. 
За результатами апеляційного розгляду апелянт просить скасувати рішення суду від 05.11.2021 року та прийняти нове рішення, яким задовольнити позовні вимоги в повному обсязі. 
Відповідач подав відзив на апеляційну скаргу позивача, у якому висловив незгоду з її доводами, вважаючи, що апеляційна скарга не підлягає до задоволення, оскільки доводи апеляційної скарги не спростовують висновків суду першої інстанції, який ухвалив законне та обґрунтоване рішення. Просить суд відмовити у задоволенні апеляційної скарги, залишити рішення суду першої інстанції в силі. 

Постановою Восьмого апеляційного адміністративного суду від 22.06.2022 апеляційну скаргу ТОВ "Перфект Пак" задоволено частково. Рішення Івано-Франківського окружного адміністративного суду від 05.11.2021 року у справі №300/877/21 в частині визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень №003901/0701, №003903/0701 та №003904/0701 від 01 грудня 2020 року - скасовано та прийнято нову постанову в цій частині, якою визнано протиправними та скасовано податкові повідомлення-рішення від 01 грудня 2020 року: №003901/0701, №003903/0701, №003904/0701. У решті рішення Івано-Франківського окружного адміністративного суду від 05.11.2021 року у справі №300/877/21 - залишено без змін. Стягнуто з бюджетних асигнувань відповідача на користь позивача судовий збір на суму 22700,00 грн за подання позовної заяви та 34050,00 грн, сплачений за подання апеляційної скарги. 
Відповідач не погодився з постановою суду апеляційної інстанції в частині задоволення позовних вимог та звернувся до Верховного Суду з касаційною скаргою, в якій просив скасувати постанову Восьмого апеляційного адміністративного суду від 22.06.2022 року в частині задоволення позовних вимог та залишити в силі в цій частині рішення Івано-Франківського окружного адміністративного суду від 05.11.2021 року. 
Постановою Верховного Суду від 06.02.2024, з урахуванням ухвали цього суду від 23.04.2024 про виправлення описки, постанову Восьмого апеляційного адміністративного суду від 22.06.2022 - скасовано в частині задоволення позовних вимог, а справу у цій частині направлено на новий розгляд до суду апеляційної інстанції. В іншій частині постанову Восьмого апеляційного адміністративного суду від 22.06.2022 року - залишено без змін. 
Ухвалою Восьмого апеляційного адміністративного суду від 20.05.2024 вказану адміністративну справу №300/877/21 за апеляційною скаргою ТзОВ "Перфект Пак" на рішення Івано-Франківського окружного адміністративного суду від 05 листопада 2021 року в частині вирішення позовних вимог про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень, призначено до апеляційного розгляду у відкритому судовому засіданні на 12.06.2024. 
У зв`язку із неявкою в судове засідання на 12.06.2024 представника позивача (апелянта) апеляційний розгляд справи відкладено на 26.06.2024. 
В судове засідання на 26.06.2024 представник позивача (апелянта) повторно не з`явився, про причини неявки не повідомив, жодних клопотань чи заяв не подавав, хоча позивач (його представник) був належним чином повідомлений про дату, час і місце розгляду справи. 
З врахуванням приписів статті 313 КАС України, апеляційний суд дійшов висновку про можливість апеляційного розгляду справи у відсутності представника позивача (апелянта). 
Суд апеляційної інстанції заслухавши доповідь судді-доповідача, дослідивши матеріали справи та докази по справі, обговоривши доводи, межі та вимоги апеляційної скарги, перевіривши законність та обґрунтованість рішення суду першої інстанції в оскарженій частині, вважає, що дану апеляційну скаргу слід залишити без задоволення. 

Судом встановлено такі фактичні обставини справи. 
Позивач ТОВ "Перфект Пак" відповідно до виписки та відомостей Єдиного державного реєстру юридичних осіб, фізичних осіб-підприємців та громадських формувань зареєстроване 14.06.2011, взято на облік як платник податків та є платником ПДВ. Види діяльності - 16.24 Виробництво дерев`яної тари (основний); 16.10 Лісопильне та стругальне виробництво; 20.14 Виробництво інших основних органічних хімічних речовин; 22.21 Виробництво плит, листів, труб і профілів із пластмас; 46.69 Оптова торгівля іншими машинами й устаткуванням; 46.90 Неспеціалізована оптова торгівля; 68.20 Надання в оренду й експлуатацію власного чи орендованого нерухомого майна; 33.12 Ремонт і технічне обслуговування машин і устаткування промислового призначення; 42.22 Будівництво споруд електропостачання та телекомунікацій; 35.14 Торгівля електроенергією; 35.13 Розподілення електроенергії; 35.12 Передача електроенергії; 35.11 Виробництво електроенергії (а.с. 139-140 т.1). 
15 жовтня 2020 року Головним управлінням ДПС в Івано-Франківській області на підставі пп.20.1.4 п.20.1 ст.20, пп.75.1.2 п.75.1 ст.75, пп.78.1.8 п.78.1 ст.78 Податкового кодексу України (далі - ПК України) видано наказ №1216 "Про проведення відповідно до пп.78.1.8 п.78.1 ст.78 ПК України документальної позапланової виїзної перевірки ТОВ "Перфект Пак" щодо дотримання податкового законодавства при декларуванні за серпень 2020 року від`ємного значення з податку на додану вартість, у тому числі заявленого до відшкодування з бюджету, яке визначене з урахуванням від`ємного значення з податку на додану вартість, задекларованого у попередніх звітних періодах (а.с. 21 т.1). 
Серед підстав для позапланової перевірки визначених в пп.78.1.8п.78.1ст.78 ПК України є подання платником податків декларації з від`ємним значенням з податку на додану вартість, яке становить більше 100 тис. гривень. 
Матеріалами справи підтверджується, що позивачем 19.08.2020 було подано до контролюючого органу податкову декларацію з податку на додану вартість за серпень 2020 року, в рядку 21 якої зазначено суму від`ємного значення, що зараховується до складу податкового кредиту наступного звітного (податкового) періоду в розмірі 376 821 грн (а.с. 261-263 т.2). 
На підставі направлень на перевірку від 15.10.2020 №№ 52, 53, виданих Головним управлінням Державної податкової служби в Івано-Франківській області, проведення документальної перевірки ТОВ "Перфект Пак" доручено посадовим особам органу державної податкової служби, що здійснює перевірку, а саме, головним державним ревізорам-інспекторам відділу планових перевірок управління податкового аудиту ГУ ДПС в Івано-Франківській області Шиян І.Т. та Вірстюк М.В. (а.с. 256-257 т.1). 
Також, 15 жовтня 2020 року Головним управлінням ДПС в Івано-Франківській області сформовано запит про надання до перевірки документів, яким повідомлено ТОВ "Перфект Пак" про необхідність подання в термін до 11 год. 00 хв. 16.10.2020 всіх наявних документів, що пов`язані з предметом перевірки товариства за звітний податковий період, у якому виникло від`ємне значення, що зараховується до складу податкового кредиту наступного звітного (податкового) періоду, а саме з 01.02.2020 по 31.08.2020 (а.с. 259 т.1). 
Також складено запит про проведення інвентаризації, в якому ревізори-інспектори звернулись до Товариства з прохання провести інвентаризацію основних фондів, нематеріальних активів, товарно-матеріальних цінностей ТОВ "Перфект Пак" в термін не пізніше 20.10.2020 та надати розшифровки основних фондів, нематеріальних активів та запасів (товарних залишків) придбаних  товарно-матеріальних цінностей станом на 31.08.2020 року (а.с. 258 т.1). 
19.10.2020 року відповідачем за вх. №19376/10 зареєстровано відповідь на лист-запит відповідача про надання до перевірки документів від 15.10.2020 представника товариства "Перфект Пак" від 16.10.2020, до якого долучено документи за період квітень - серпень 2020 згідно наведеного в ньому переліку (а.с. 236-238 т.1). 
Посадовими особами ГУ ДПС в Івано-Франківській області складено Акт від 22.10.2020 №33/09-19-07-01/37711540 "Про не проведення інвентаризації основних фондів, нематеріальних активів, товарно-матеріальних цінностей ТОВ "Перфект Пак" на вимогу Головного управління ДПС в Івано-Франківській області та не надання посадовими особами (представниками) ТОВ "Перфект Пак" документів та пояснень, що належать або пов`язані з предметом перевірки", яким зафіксовано факт не надання до завершення перевірки наказу на проведення інвентаризації та, відповідно, не проведення інвентаризації основних фондів, нематеріальних активів, товарно-матеріальних цінностей товариства; не надання інформації про матеріально-відповідальних осіб на ТОВ "Перфект Пак", накази про їх призначення, договори із відповідальними особами, документи на внутрішнє переміщення, накладні вимоги щодо використаних матеріалів при виконанні робіт, прибуткові та видаткові документи на активи здані в бухгалтерію, що всі цінності, які надійшли, оприбутковані, а ті що вибули, списані (а.с. 239 т.2). 
23.10.2020 відповідачем листом за №4808/10/09-1907-01-19 "Про розгляд листа" повідомлено ТОВ "Перфект Пак" підстави проведення перевірки, необхідність проведення інвентаризації та зазначено про обов`язок платника податків надати посадовим особам контролюючого органу  всі документи, що пов`язані з предметом перевірки (а.с. 243-245 т.2). 
Головним управлінням ДПС в Івано-Франківській області за результатами документальної позапланової виїзної перевірки ТОВ "Перфект Пак" з питань дотримання податкового законодавства при декларуванні за  серпень 2020 року від`ємного значення з податку на додану вартість, у тому числі заявленого до відшкодування з бюджету, яке визначено з урахуванням від`ємного значення з податку на додану вартість, задекларованого у попередніх звітних періодах складено Акт перевірки №114/09-19-07-01/37711540 від 28.10.2020 (а.с. 28-45 т.1). 
Висновками Акту встановлено порушення ТОВ "Перфект Пак": 
1. п. 44.1, п. 44.3, п. 44.6 ст. 44, п. 85.2 ст. 85, п. 198.1, п.198.2, п. 198.3, п.198.5, п.198.6 ст.198 п. 201.1 ст. 201 ПК України, в результаті чого завищено суму ПДВ, яка підлягає бюджетному відшкодуванню, в сумі 228 242 грн.; 
2. п. 44.1, п. 44.3, п. 44.6 ст. 44, п. 85.2 ст. 85, п. 198.1, п.198.2, п. 198.3, п.198.5, п.198.6 ст.198, п. 201.1 ст. 201 ПК України, в результаті чого завищено від`ємне значення з ПДВ, що зараховується до складу податкового кредиту наступного звітного податкового періоду на суму 376 821 грн.; 
3. п. 44.1, п. 44.3, п. 44.6 ст. 44, п. 85.2 ст. 85, п. 198.1, п.198.2, п. 198.3, п.198.5, п.198.6 ст.198, п. 201.1 ст. 201 ПК України, в результаті чого занижено податкове зобов`язання з ПДВ до сплати на суму 3 375 307 грн.; 
4. п. 120-1.2 ст. 120-1, п.201.1, п.201.7, п.201.10, ст.201 ПК України, внаслідок чого не складено та не зареєстровано у Єдиному реєстрі податкових накладних у граничний строк до 15.09.2020 року на загальну суму обсягу постачання 14 477 747,71 грн., сума ПДВ - 2 895 550 грн.. 
Не погоджуючись із Актом перевірки, позивачем 09.11.2020 начальнику ГУ ДПС у Івано-Франківській області подано заперечення на акт документальної позапланової виїзної перевірки №114/09-19-07-01/37711540 від 28.10.2020 (а.с. 50-53 т.1). 
За результатами розгляду заперечення на акт перевіри відповідачем надано відповідь на заперечення ТОВ "Перфект Пак" на акт перевірки, якою висновки викладені в розділі 4 акту перевірки залишено без змін (а.с. 54-57 т.1). 
На підставі акту перевірки №114/09-19-07-01/37711540 від 28.10.2020 відповідачем винесено податкові повідомлення-рішення: 
- №003901/0701 від 01.12.2020, за порушення п.44.1, 44.3, 44.6 ст.44, п.85.2 ст.85, п.198.1, п.198.2, п.198.3, п.198.5, п.198.6 ст.198, п.201.1 ст.201 ПК України та застосовано штрафні (фінансові) санкції (нараховано пеню) на підставі п.123.1 ст.123 розд. 2 ПК України, у зв`язку з цим збільшено суму грошового зобов`язання з податку на додану вартість в розмірі 3375307 грн та штрафними (фінансовими) санкціями (штрафами) в розмірі 843827 грн (а.с. 150-151 т.1); 
- №003903/0701 від 01.12.2020, за порушення п.44.1, 44.3, 44.6 ст.44, п.85.2 ст.85, п.198.1, п.198.2, п.198.3, п.198.5, п.198.6 ст.198, п.201.1 ст.201 ПК України зменшено суму бюджетного відшкодування з податку на додану вартість на 228242 грн та застосовано штрафні (фінансові) санкції (штрафи) в сумі 57061 грн (а.с. 152 т.1); 
- №003904/0701 від 01.12.2020, за порушення п.44.1, 44.3, 44.6 ст.44, п.85.2 ст.85, п.198.1, п.198.2, п.198.3, п.198.5, п.198.6 ст.198, п.201.1 ст.201 ПК України зменшено розмір від`ємного значення суми податку на додану вартість на 376821 грн (а.с. 153-154 т.1). 
Позивач скористався правом адміністративного оскарження податкових повідомлень рішень від 01.12.2020 №003901/0701, №003903/0701 та №003904/0701 до Державної податкової служби України, проте рішеннями про результати розгляду скарги №3580/6/99-00-0607-01-06 від 16.02.2021 податкові повідомлення-рішення залишені без змін, а скарга без задоволення (а.с. 65, 80 т.1). 
Не погоджуючись із зазначеними податковими повідомленнями-рішеннями від 01.12.2020, позивач звернувся з даним позовом до адміністративного суду. 

Суд апеляційної інстанції враховує, що за наслідками касаційного перегляду постанови Восьмого апеляційного адміністративного суду від 22.06.2022 року постановою Верховного Суду від 06.02.2024 року частково скасовано постанову Восьмого апеляційного адміністративного суду від 22.06.2022 року, а саме, в частині задоволення позовних вимог про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень №003901/0701, №003903/0701 та №003904/0701 від 01 грудня 2020 року, а справу в цій частині направлено на новий розгляд до суду апеляційної інстанції. В іншій частині позовних вимог, а саме, про відмову у задоволенні позовних вимог про визнання протиправним та скасування наказу від 15 жовтня 2020 року №1216 і про визнання протиправними дій щодо проведення перевірки, постанову суду апеляційної інстанції від 22.06.2022 залишено без змін. 
Переглядаючи рішення Івано-Франківського окружного адміністративного суду від 05.11.2021 в частині вирішення позовних вимог про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень №003901/0701, №003903/0701 та №003904/0701 від 01 грудня 2020 року, колегія суддів апеляційного суду погоджується з висновком суду першої інстанції щодо відсутності підстав для задоволення адміністративного позову у цій частині, з врахуванням наступного. 
Враховуючи вимоги частини 2 статті 19 Конституції України та частини 2 статті 2 КАС України, законодавцем визначено критерії для оцінювання рішень, дій чи бездіяльності суб`єктів владних повноважень, які одночасно є принципами адміністративної процедури, що вироблені у практиці європейських країн. 
Перевіряючи правомірність прийняття відповідачем спірних податкових повідомлень-рішення від 01 грудня 2020 року, суд враховує наступне. 
Відповідно до підпункту 14.1.36 пункту 14.1 статті 14 ПК України, господарська діяльність - діяльність особи, що пов`язана з виробництвом (виготовленням) та/або реалізацією товарів, виконанням робіт, наданням послуг, спрямована на отримання доходу і проводиться такою особою самостійно та/або через свої відокремлені підрозділи, а також через будь-яку іншу особу, що діє на користь першої особи, зокрема за договорами комісії, доручення та агентськими договорами. 
Пунктом 44.1 статті 44 ПК України, для цілей оподаткування платники податків зобов`язані вести облік доходів, витрат та інших показників, пов`язаних з визначенням об`єктів оподаткування та/або податкових зобов`язань, на підставі первинних документів, регістрів бухгалтерського обліку, фінансової звітності, інших документів, пов`язаних з обчисленням і сплатою податків і зборів, ведення яких передбачено законодавством. Платникам податків забороняється формування показників податкової звітності, митних декларацій на підставі даних, не підтверджених документами, що визначені абзацом першим цього пункту. 
Отже, ведення бухгалтерського обліку власної господарської діяльності є складовою податкового обов`язку платника податків, пов`язаного з обчисленням податку. 
Правові засади регулювання, організації, ведення бухгалтерського обліку та складання фінансової звітності в Україні визначаються спеціальним Законом України від 16.07.1999 №996-XIV "Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні" (далі -Закон 996-IV). 
Відповідно до положень вказаного Закону №996-IV - це процес виявлення, вимірювання, реєстрації, накопичення, узагальнення, зберігання та передачі інформації про діяльність підприємства зовнішнім та внутрішнім користувачам для прийняття рішень. 
Фінансова, податкова, статистична та інші види звітності, що використовують грошовий вимірник, ґрунтуються на даних бухгалтерського обліку (ч.2 ст.3 Закону №996-XIV). 
Відповідно до абзацу 5 статті 1 та частина 1 статті 9 Закону України №996-XIV, обліку підлягають господарські операцій, тобто дії або події, які викликають зміни у структурі активів та зобов`язань, власному капіталі підприємства. 
При цьому, згідно з абзацом 11 статті 1, частини 1 статті 9 Закону №996-XIV, підставою для бухгалтерського обліку господарських операцій є первинні документи, які містять відомості про такі операції та підтверджують факти їх здійснення. 
Закон № 996-XIV також визначає порядок складення первинних документів, на підставі яких здійснюється бухгалтерський облік та їх обов`язкові реквізити. 
Формування грошових вимірників у бухгалтерському обліку як джерел фінансового та податкового обліків, має здійснюватися платником податку на підставі оформлених у встановленому порядку документів, які підтверджують здійснення господарських операцій за їх сутністю. В іншому разі не можна вважати, що платник податків виконав податковий обов`язок належним чином. 
Для підтвердження даних податкового обліку платника податку можуть братись до уваги лише ті первинні документи, які складені в разі фактичного здійснення господарської операції. Визначальною ознакою господарської операції є те, що вона повинна спричиняти реальні зміни майнового стану платника податків. 
Таким чином, підставою для ведення бухгалтерського обліку господарських операцій та надання юридичної сили і доказовості є первинні документи, що повинні бути складені відповідно до вимог чинного законодавства та не порушувати публічний порядок, встановлений Законом №996-XIV. Будь-які документи (у тому числі договори, накладні, рахунки тощо) мають силу первинних документів лише в разі фактичного здійснення господарської операції. Якщо ж фактичного здійснення господарської операції не було, відповідні документи не можуть вважатися первинними документами для цілей ведення податкового обліку навіть за наявності всіх формальних реквізитів таких документів, що передбачені чинним законодавством. 
Відповідно до пункту 198.1 статті 198 ПК України, до податкового кредиту відносяться суми податку, сплачені/нараховані у разі здійснення операцій з: а) придбання або виготовлення товарів та послуг; б) придбання (будівництво, спорудження, створення) необоротних активів (у тому числі у зв`язку з придбанням та/або ввезенням таких активів як внесок до статутного фонду та/або при передачі таких активів на баланс платника податку, уповноваженого вести облік результатів спільної діяльності); в) отримання послуг, наданих нерезидентом на митній території України, та в разі отримання послуг, місцем постачання яких є митна територія України; г) ввезення необоротних активів на митну територію України за договорами оперативного або фінансового лізингу; ґ) ввезення товарів та/або необоротних активів на митну територію України. 
Пунктом 198.2 статті 198 ПК України визначено, що датою віднесення сум податку до податкового кредиту вважається дата тієї події, що відбулася раніше: дата списання коштів з банківського рахунка платника податку на оплату товарів/послуг; дата отримання платником податку товарів/послуг. 
Згідно із пунктом 198.3 статті 198 ПК України, нарахування податкового кредиту здійснюється незалежно від того, чи такі товари/послуги та основні фонди почали використовуватися в оподатковуваних операціях у межах провадження господарської діяльності платника податку протягом звітного податкового періоду, а також від того, чи здійснював платник податку оподатковувані операції протягом такого звітного податкового періоду. 
Пунктом 200.1 ст.200 ПКУ передбачено, що сума податку, що підлягає сплаті (перерахуванню) до Державного бюджету України або бюджетному відшкодуванню, визначається як різниця між сумою податкового зобов`язання звітного (податкового) періоду та сумою податкового кредиту такого звітного (податкового) періоду. 
Згідно з положеннями п.п. «в» п.200.4 ст.200 ПКУ, при від`ємному значенні суми, розрахованої згідно з пунктом 200.1 цієї статті, така сума: та/або зараховується до складу податкового кредиту наступного звітного (податкового) періоду. 
За приписами пункту 198.6 статті 198 ПК України, не відносяться до податкового кредиту суми податку, сплаченого (нарахованого) у зв`язку з придбанням товарів/послуг, не підтверджені зареєстрованими в Єдиному реєстрі податкових накладних податковими накладними / розрахунками коригування до таких податкових накладних чи не підтверджені митними деклараціями, іншими документами, передбаченими пунктом 201.11 статті 201 цього Кодексу. 
У разі коли на момент перевірки платника податку контролюючим органом суми податку, попередньо включені до складу податкового кредиту, залишаються не підтвердженими зазначеними у абзаці першому цього пункту документами, платник податку несе відповідальність відповідно до цього Кодексу. 
Правові наслідки у вигляді виникнення права платника податку на формування податкового кредиту наступають лише у разі реального (фактичного) вчинення господарських операцій з придбання товарів з метою їх використання в своїй господарській діяльності, що пов`язані з рухом активів, зміною зобов`язань чи власного капіталу платника, та відповідають економічному змісту, відображеному в укладених платником податку договорах, що має підтверджуватись належним чином оформленими первинними документами. Якщо господарська операція фактично не відбулася, то первинні документи, складені платником податку та його контрагентами на підтвердження такої операції, не відповідають дійсності, та свідчать про відсутність у сторін волевиявлення щодо реального здійснення господарської операції. Наслідки для податкового обліку створює лише фактичний рух активів, що є обов`язковою умовою для формування податкового кредиту. 
За відсутності факту придбання товарів, робіт, послуг відповідні суми не можуть включатися до складу податкового кредиту навіть за наявності формально складених, проте недостовірних документів. 
Згідно із пунктом 44.3 статті 44 ПК України, платники податків зобов`язані забезпечити зберігання документів, визначених пунктом 44.1 цієї статті, а також документів, пов`язаних із виконанням вимог законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи, протягом визначених законодавством термінів, але не менш як 1095 днів (2555 днів - для документів та інформації, необхідної для здійснення податкового контролю за трансфертним ціноутворенням відповідно до статей 39 та 39-2 цього Кодексу) з дня подання податкової звітності, для складення якої використовуються зазначені документи, а в разі її неподання - з передбаченого цим Кодексом граничного терміну подання такої звітності, та документів, пов`язаних з виконанням вимог іншого законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи, - не менш як 1095 днів з дня здійснення відповідної господарської операції (для відповідних дозвільних документів - не менш як 1095 днів з дня завершення терміну їх дії). 
Відповідно до частин 1, 2 ст.77 КАС України, кожна сторона повинна довести ті обставини, на яких ґрунтуються її вимоги та заперечення, крім випадків, встановлених статтею 78 цього Кодексу. В адміністративних справах про протиправність рішень, дій чи бездіяльності суб`єкта владних повноважень обов`язок щодо доказування правомірності свого рішення, дії чи бездіяльності покладається на відповідача. 
При вирішенні спорів щодо правомірності формування платниками податків своїх даних податкового обліку, зокрема якщо предметом спору є достовірність первинних документів та підтвердження інших обставин реальності відображених у податковому обліку господарських операцій, необхідно враховувати, що обов`язок доведення відповідних обставин у спорах між особою та суб`єктом владних повноважень покладається на суб`єкта владних повноважень, якщо він заперечує проти позову. У разі надання контролюючим органом доказів, які в сукупності з іншими доказами у справі свідчать, що документи, на підставі яких платник податків задекларував податковий кредит та сформував витрати, містять інформацію, що не відповідає дійсності, платник податків має спростовувати ці доводи. 
Таким чином, на підтвердження фактичного здійснення господарських операцій, враховуючи специфіку таких операцій та договорів, що їх регламентують, платник повинен мати відповідні первинні документи, які мають бути належно оформленими, та, які в сукупності з встановленими обставинами справи, зокрема і щодо можливостей здійснення господарюючими суб`єктами відповідних операцій з урахуванням часу, місця знаходження майна, обсягу матеріальних та трудових ресурсів, економічно необхідних для виконання умов, обумовлених договорами, мають свідчити про беззаперечний факт реального вчинення господарських операцій, що і є підставою для формування платником податкового обліку. 
Відповідно до підпункту 20.1.4 пункту 20.1 статті 20 ПК України, контролюючі органи мають право проводити відповідно до законодавства перевірки і звірки платників податків (крім Національного банку України), у тому числі після проведення процедур митного контролю та/або митного оформлення. 
Пунктом 75.1 статті 75 ПК України передбачено, що контролюючі органи мають право проводити камеральні, документальні (планові або позапланові; виїзні або невиїзні) та фактичні перевірки. 
Згідно із підпунктом 20.1.9 пункту 20.1 статті 20 ПК України, контролюючі органи, визначені підпунктом 41.1.1 пункту 41.1 статті 41 цього Кодексу, мають право вимагати під час проведення перевірок від платників податків, що перевіряються, проведення інвентаризації основних засобів, товарно-матеріальних цінностей, коштів, зняття залишків товарно-матеріальних цінностей, готівки. 
Отже, проведення платником податку на вимогу контролюючого органу під час проведення податкової перевірки інвентаризації товарів є єдиним встановленим законом засобом доказування нестачі чи наявності товарів у платника податку і, відповідно, використання чи невикористання платником податку таких товарів в операціях, що не є господарською діяльністю платника податку. 
Аналогічних висновків дотримується і суд касаційної інстанції, правова позиція якого викладена у постанові Верховного Суду від 06 лютого 2020 року у справі №807/1556/17. 
Відповідно до пункту п`ятого розділу І Положення про інвентаризацію активів та зобов`язань, затвердженого наказом Міністерства фінансів України від 02 вересня 2014 року №879 (далі - Положення №879), інвентаризація проводиться з метою забезпечення достовірності даних бухгалтерського обліку та фінансової звітності підприємства. Під час інвентаризації активів і зобов`язань перевіряються і документально підтверджуються їх наявність, стан, відповідність критеріям визнання і оцінка. При цьому забезпечуються: виявлення фактичної наявності активів та перевірка повноти відображення зобов`язань, коштів цільового фінансування, витрат майбутніх періодів; установлення лишку або нестачі активів шляхом зіставлення фактичної їх наявності з даними бухгалтерського обліку; виявлення активів, які частково втратили свою первісну якість та споживчу властивість, застарілих, а також матеріальних та нематеріальних активів, що не використовуються, невикористаних сум забезпечення; виявлення активів і зобов`язань, які не відповідають критеріям визнання. 
Пунктом 7 розділу І Положення №879 встановлено випадки обов`язкового проведення інвентаризації, зокрема, на підставі належним чином оформленого документа органу, який відповідно до закону має право вимагати проведення такої інвентаризації. У цих випадках інвентаризація має розпочатися у термін та в обсязі, зазначених у належним чином оформленому документі цих органів, але не раніше дня отримання підприємством відповідного документа. 
За правилами пункту першого розділу ІІ Положення №879, для проведення інвентаризації на підприємстві розпорядчим документом керівника підприємства створюється інвентаризаційна комісія з представників апарату управління підприємства, бухгалтерської служби (представників аудиторської фірми, централізованої бухгалтерії, суб`єкта підприємницької діяльності - фізичної особи, яка здійснює ведення бухгалтерського обліку на підприємстві на договірних засадах) та досвідчених працівників підприємства, які знають об`єкт інвентаризації, ціни та первинний облік (інженери, технологи, механіки, виконавці робіт, товарознавці, економісти, бухгалтери). Інвентаризаційну комісію очолює керівник підприємства (його заступник) або керівник структурного підрозділу підприємства, уповноважений керівником підприємства. 
У тих випадках, коли бухгалтерський облік ведеться безпосередньо керівником підприємства, інвентаризаційну комісію очолює керівник підприємства самостійно. 
Аналіз вказаних норм свідчить, що платник податків зобов`язаний вести облік доходів, витрат та інших показників, пов`язаних з визначенням об`єктів оподаткування та/або податкових зобов`язань, на підставі первинних документів, регістрів бухгалтерського обліку, фінансової звітності, інших документів, пов`язаних з обчисленням і сплатою податків та зборів, ведення яких передбачено законодавством. 
Платники податків зобов`язані забезпечити зберігання вищевказаних документів, а також документів, пов`язаних із виконанням вимог законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи, не менш як 1095 днів з дня подання податкової звітності, для складення якої використовуються зазначені документи. 
У свою чергу, податковий орган має право направити належним чином оформлений документ, який містить вимогу на проведення інвентаризації, а юридичні особи, що отримали таку вимогу, зобов`язані провести таку інвентаризацію. 
З матеріалів справи видно, що основним чинником виникнення від`ємного значення з ПДВ є операції з вивезення товарів (піддони дерев`яні) за межі митної території України, що оподатковуються на нульовою ставкою - 4782535; від`ємне значення, що включається до складу податкового кредиту поточного звітного податкового періоду: значення рядка 21 попереднього звітного (податкового) періоду в сумі 574021 грн, яке виникло за квітень - серпень 2020 року. 
Перевіркою своєчасності, достовірності та повноти визначення суми податкових зобов`язань та врахування при розрахунку показника рядка 19 Декларації (рядок 9 (колонка Б) встановлено її заниження на 2895550 грн, що призвело до завищення рядка 19 декларації та заниження рядка 18 Декларації за серпень 2020 (додатку 3 до акта перевірки). 
Висновки Акту перевірки ґрунтуються на тому, що товариством занижено показник у рядку 4.1 (колонка Б) Декларації на 2895550 внаслідок не нарахування всупереч п.п. "г" п. 198.5 ст. 198 ПК України податкових зобов`язань на вартість ТМЦ, що обліковуються станом на 31.08.2020 на рахунках бухгалтерського обліку № 20, 22, 28 по яких відсутні первинні документи, відомості щодо їх використання в господарській діяльності товариства та наявність на складах зберігання. 
Так, 15.10.2020 року Головним управлінням ДПС в Івано-Франківській області сформовано запит до товариства з прохання провести інвентаризацію основних фондів, нематеріальних активів, товарно-матеріальних цінностей ТОВ "Перфект Пак" в термін не пізніше 20.10.2020 та надати розшифровки основних фондів, нематеріальних активів та запасів (товарних залишків) придбаних  товарно-матеріальних цінностей станом на 31.08.2020 року, який вручено головному бухгалтеру ТОВ "Перфект Пак" ОСОБА_2 15.10.2020 о 15:05 год та 15:06 год. 
Однак, посадовими особами ТОВ "Перфект Пак" ні станом на 20.10.2020 року ні на час завершення перевірки наказ на проведення інвентаризації не надано та відповідно інвентаризацію основних фондів, нематеріальних активів, товарно-матеріальних цінностей ТОВ "Перфект Пак" не проведено, у зв`язку з чим ГУ ДПС в Івано-Франківській області складено Акт від 22.10.2020 №33/09-19-07-01/37711540 "Про не проведення інвентаризації основних фондів, нематеріальних активів, товарно-матеріальних цінностей ТОВ "Перфект Пак" на вимогу Головного управління ДПС в Івано-Франківській області та не надання посадовими особами (представниками) ТОВ "Перфект Пак" документів та пояснень, що належать або пов`язані з предметом перевірки" . 
Колегія судді зауважує, що позивач зобов`язаний на вимогу контролюючого органу провести інвентаризацію та відповідно надати первинні документи, які б підтвердили фактичну наявність товарно-матеріальних цінностей на суму 14477747,71 грн. Однак, в спірному випадку ТОВ "Перфект Пак" інвентаризацію на вимогу контролюючого органу не проведено та документально не підтверджено фактичну наявність товарно-матеріальних цінностей в сумі 14477747,71 грн.. 
У зв`язку з відсутністю надання документів про проведення інвентаризації та первинних документів дані бухгалтерського обліку ТОВ "Перфект Пак" про наявні товарно-матеріальні цінності (на рахунках бухгалтерського обліку № 20, 22, 28) станом на 31.08.2020 на загальну суму 14477747,71 грн, підтвердити неможливо і, як наслідок, неможливо підтвердити використання придбаного товару у господарській діяльності підприємства. 
У зв`язку з чим ГУ ДПС в Івано-Франківській області складено Акт від 22.10.2020 №33/09-19-07-01/37711540 «Про не проведення інвентаризації основних фондів, нематеріальних активів, товарно-матеріальних цінностей ТОВ «Перфект Пак» на вимогу Головного управління ДПС в Івано-Франківській області та не надання посадовими особами (представниками) ТОВ «Перфект Пак» документів та пояснень, що належать або пов`язані з предметом перевірки». 
Суд звертає увагу на те, що в ході розгляду справи судом стороною позивача надано копію наказу №23/11 від 23 листопада 2020 року "Про проведення інвентаризації" (а.с. 92 т.1), як доказу проведеної інвентаризації основних засобів, необоротних активів, товарно - матеріальних цінностей, кредиторської заборгованості, грошових активів, а також інвентаризаційні описи від 18.12.2020, як докази наявності таких залишків. При тому, що перевірка проводилась з 15.10.2020 р. по 21.10.2020 р. і саме під час проведення даної перевірки перевіряючими вимагалось проведення інвентаризації. 
Проте, як вірно зауважив окружний суд, позивачем не було обґрунтовано доводів/надано доказів наявності підстав ненадання таких документів до перевірки контролюючому органу, та не подано відповідного обґрунтування неможливості проведення інвентаризації під час проведення перевірки. 
Відтак суд враховує положення пункту 44.6 статті 44 Податкового кодексу України, та вказує про неможливість врахування таких з огляду на те, що такі не були надані в ході перевірки. 
Крім того, судом встановлено недоліки змісту наказу №23/11 від 23.11.2020 "Про проведення інвентаризації", зокрема, в наказі не зазначено місця проведення інвентаризації, їх адреси та виробничі потужності тощо; таким не сформовано склад інвентаризаційної комісії її членів та голову; відсутнє визначення періоду проведення інвентаризації, що не вимогам Положення №879. 
Так, відповідно до п. 5 розділу II Положення №879, до початку перевірки фактичної наявності активів: перевіряється справність усіх ваговимірювальних приладів; завершується обробка всіх документів щодо руху активів та формуються останні на момент інвентаризації реєстри прибуткових і видаткових документів або звіти про рух активів; визначаються залишки на дату інвентаризації; активи групуються, розсортовуються та розкладаються за назвами, сортами, розмірами у порядку, зручному для підрахунку (у разі проведення раптових інвентаризацій це робиться у присутності інвентаризаційної комісії (робочої інвентаризаційної комісії)). 
Пунктом 6 розділу II Положення №879 передбачено, що голова інвентаризаційної комісії (робочої інвентаризаційної комісії) візує всі прибуткові та видаткові документи, що додаються до реєстрів (звітів), із зазначенням "До інвентаризації на (дата)". Для бухгалтерської служби ці документи є підставою для визначення залишків активів на початок інвентаризації за даними обліку. 
Матеріально відповідальні особи дають в інвентаризаційному описі розписки про те, що до початку інвентаризації всі прибуткові та видаткові документи на активи здані в бухгалтерію, що всі цінності, які надійшли під їх відповідальність, оприбутковані, а ті, що вибули, списані. 
Відповідно до п. 14 розділу II Положення №879, інвентаризаційні описи, акти інвентаризації, звіряльні відомості оформлюються відповідно до вимог, установлених Положенням про документальне забезпечення записів у бухгалтерському обліку, затвердженим наказом Міністерства фінансів України від 24 травня 1995 року N 88, зареєстрованим у Міністерстві юстиції України 05 червня 1995 року за N 168/704 (із змінами), для первинних документів з урахуванням обов`язкових реквізитів та вимог, передбачених цим Положенням. Матеріали інвентаризації можуть бути заповнені як рукописним способом, так і за допомогою електронних засобів обробки інформації. 
Пунктом 18 розділу II Положення №879 передбачено, що інвентаризаційні описи (акти інвентаризації) підписуються всіма членами інвентаризаційної комісії (робочої інвентаризаційної комісії) та матеріально відповідальними особами. При цьому матеріально відповідальні особи дають розписку, в якій підтверджується, що перевірка активів відбулася в їх присутності, у зв`язку з чим претензій до членів комісії вони не мають, та що вони приймають на відповідальне зберігання перелічені в описі активи. При проведенні інвентаризації у разі зміни матеріально відповідальної особи та особа, яка приймає активи, дає розписку про отримання активів, а та, яка передає, - про передачу активів. 
Відповідно до пп. 4.1. п.4 розділу III Положення №879, інвентаризація запасів проводиться за місцями зберігання та окремо за матеріально відповідальними особами. Матеріальні запаси при інвентаризації записуються в інвентаризаційні описи за найменуванням із зазначенням номенклатурного номера (за його наявності), виду, групи, сорту, одиниці виміру, ціни, суми та кількості (рахунок, вага або міра), фактично встановлених на дату інвентаризації, та за даними бухгалтерського обліку. 
Тобто, даним Положенням №879 встановлені чіткі вимоги до інвентаризаційних описів, які мають бути підписані матеріально відповідальними особами та членами комісії. 
Однак, як видно з наданих до матеріалів справи інвентаризаційних описів від 18.12.2020 року (а.с. 132-202 т.2), такі не підписані матеріально відповідальними особами, членами комісії, також у них не вказано де проводилась інвентаризаціях, де зберігаються активи/запаси/матеріальні цінності, не зазначено інформацію про матеріальні цінності фактично встановлені на дату інвентаризації та за даними бухгалтерського обліку. 
Враховуючи те, що ТОВ «Перфект Пак» ні на письмову вимогу ГУ ДПС в Івано- Франківській області, ні до завершення перевірки та станом на 28.10.2020 року не надано в повному обсязі інформації та належним чином оформлених первинних документів, а також не проведено інвентаризацію основних фондів, нематеріальних активів, товарно-матеріальних цінностей, проведеною перевіркою неможливо підтвердити фактичну наявність товарно-матеріальних цінностей у ТОВ «Перфект Пак» в сумі без ПДВ 14477747,71 грн. та їх використання в господарській діяльності платника податку, колегія суддів приходить до переконання, що відповідно до п. 198.5 ст. 198 ПК України ТОВ «Перфект Пак» занижено податкові зобов`язання всього в сумі 2895550 грн. (14477747,71 грн.*20%). 
Відносно доводів позивача про не врахування відповідачем неможливості проведення інвентаризації "заднім числом" суд зазначає, що у вимозі відповідача від 15.10.2020 про проведення інвентаризації вказувалось про необхідність проведення такої в термін не пізніше 20.10.2020, яке станом на дату отримання вказаного запиту (15.10.2020) не наступило. Також у вказаному запиті містилась вимога про надання розшифровки основних фондів, нематеріальних активів та запасів (товарних залишків) придбаних  товарно-матеріальних цінностей станом на 31.08.2020 року, що спростовує доводи позивача про проведення інвентаризації "заднім числом". 
Щодо посилання позивача на надання всіх первинних документів, які підтверджують факт придбання позивачем товару та реальне вчинення господарської операції, направлених листом-відповіддю від 16.10.2020, зареєстрованого відповідачем 19.10.2020, то  суд встановив, що позивачем документально не підтверджено надання відповідачу усіх запитуваних ним документів. 
Так, в п.3.2 акту перевірки визначено, що листом ТОВ "Перфект Пак" зафіксовано перелік копій документів наданих до перевірки (а.с. 24-26 т.1). Також до перевірки надано: зведена оборотно-сальдова відомість за серпень 2020 року, оборотно-сальдова відомість по рахунках 201, 23, 26, 281 та серпень 2020 року в електронному вигляді; електронні копії договорів оренди приміщень та обладнання. 
Актом від 22.10.2020 № 33/09-19-07-01/37711540 "Про не проведення інвентаризації основних фондів, нематеріальних активів, товарно-матеріальних цінностей ТОВ "Перфект Пак" на вимогу Головного управління ДПС в Івано-Франківській області" зафіксовано факт не надання до завершення перевірки наказу на проведення інвентаризації та, відповідно, не проведення інвентаризації основних фондів, нематеріальних активів, товарно-матеріальних цінностей товариства; не надання інформації про матеріально-відповідальних осіб на ТОВ "Перфект Пак", накази про їх призначення, договори із відповідальними особами, документи на внутрішнє переміщення, накладні вимоги щодо використаних матеріалів при виконанні робіт, прибуткові та видаткові документи на активи здані в бухгалтерію, що всі цінності, які надійшли, оприбутковані, а ті що вибули, списані. Ненадання вказаних документів слугувало до висновку відповідача про неможливість підтвердження фактичної наявності запасів у ТОВ "Перфект Пак". 
Суд зауважує, що відповідачем застосовано спосіб встановлення правопорушення без перевірки документів, адже у будь-якому випадку документальна перевірка вимагає дослідження документів, на підставі яких встановлюються податкові правопорушення. При тому висновок податкового органу про податкове правопорушення по факту відсутності документів можливий виключно у випадку їх ненадання податковому органу платником податку під час проведення належної перевірки, що і було допущено позивачем. 
Колегія суддів приймає до уваги те, що товариство не зверталось до податкового органу в ході проведення перевірки із проханням її зупинення чи неможливістю надання первинних документів у зв`язку з їх втратою чи вилученням. 
Суд констатує факт того, що під час проведення перевірки товариство не надало уповноваженим особам контролюючого органу підтвердження фактичної наявності запасів, що стало підставою до висновку контролюючого органу про відсутність таких. 
В частині доводів позивача про неправомірне не застосування арешту майна товариства у зв`язку з відмовою від проведення інвентаризації, то суд зазначає, що ТОВ "Перфект Пак" у відповіді від 16.10.2020 не вказано про відмову від проведення інвентаризації, а навпаки 23.11.2020 керівником товариства прийнято наказ про проведення інвентаризації. 
Враховуючи, що позивачем занижено показник у рядку 4.1 (колонка Б) Декларації на 2   895550,00 грн внаслідок ненарахування, всупереч підпункту "г" пункту 198.5 статті 198 ПК України, податкових зобов`язань на вартість товарно-матеріальних цінностей, що обліковуються станом на 31 серпня 2020 року на рахунках бухгалтерського обліку № 20, 22, 28, за якими відсутні первинні документи, відомості щодо їх використання в господарській діяльності товариства та наявність на складах зберігання та у зв`язку з ненаданням документів про проведення інвентаризації та первинних документів дані бухгалтерського обліку ТОВ "Перфект Пак" про наявні товарно-матеріальні цінності (на рахунках бухгалтерського обліку № 20, 22, 28) станом на 31 серпня 2020 року на загальну суму 14 477 747,71 грн платником податків не підтверджено, відповідачем правомірно прийняті спірні податкові повідомлення-рішення від 01 грудня 2020 року: №003901/0701, №003903/0701 та №003904/0701, підстави для їх скасування відсутні. 
Водночас, колегія суддів апеляційного суду зазначає, що являються безпідставними доводи позивача (апелянта) про те, що спірні податкові повідомлення-рішення від 01 грудня 2020 року являються протиправними у зв`язку із незаконністю Наказу від 15 жовтня 2020 року №1216 про проведення перевірки та у зв`язку із протиправністю дій головних державних ревізорів-інспекторів ГУ ДПС в Івано-Франківській області Шиян І.Т. та Вірстюка М.В. при проведенні перевірки. 
З цього приводу апеляційний суд враховує, що рішенням Івано-Франківського окружного адміністративного суду від 05.11.2021 відмовлено, зокрема, у задоволенні позовних вимог про визнання протиправним та скасування наказу від 15 жовтня 2020 року №1216 та про визнання протиправними дій головних державних ревізорів-інспекторів відділу планових перевірок управління податкового аудиту ГУ ДПС в Івано-Франківській області Шиян І.Т. та Вірстюка М.В. щодо проведення документальної позапланової виїзної перевірки ТОВ "Перфект Пак" за період квітень-серпень 2020 року. В цій частині рішення суду першої інстанції від 05.11.2021 залишено без змін постановою Восьмого апеляційного адміністративного суду від 22.06.2022 та постановою Верховного Суду від 06.02.2024. 
Отже, на даний час не являються спірними питання щодо правомірності Наказу від 15 жовтня 2020 року №1216 про проведення перевірки та щодо протиправності дій головних державних ревізорів-інспекторів ГУ ДПС в Івано-Франківській області Шиян І.Т. та Вірстюка М.В. при проведенні перевірки. 
Крім цього, суд апеляційної інстанції враховує, що згідно висновків колегії суддів Касаційного адміністративного суду у складі Верховного Суду, які відображені в постанові від 06.02.2024 в цій адміністративній справі №300/877/21, підлягають додатковому з`ясуванню, зокрема, такі питання: - чому (з яких підстав) наказ товариства від 02 січня 2020 року №1 «Про облікову політику» було надано суду як доказ лише на стадії дебатів в суді апеляційної інстанції; - надання оцінки судом тому факту, що долучені до матеріалів справи інвентаризаційні описи від 18 грудня 2020 року не підписані матеріально відповідальними особами, членами комісії, в них не вказано де проводилась інвентаризаціях, місце зберігання активів/запасів/матеріальних цінностей; - надання оцінки обставинам щодо можливості/неможливості проведення інвентаризації у визначений податковим органом час, в тому числі і щодо того чи зверталось товариство з проханням продовження терміну проведення інвентаризації; - встановлення обставин того, які саме конкретні заходи вживав позивач добросовісно щодо пред`явлення контролюючому органу підтверджуючих документів, а також інвентаризаційних описів. 
З приводу вказаних питань апеляційний суд враховує наступне. 
Відповідно до ст. 72 КАС України, доказами в адміністративному судочинстві є будь-які дані, на підставі яких суд встановлює наявність або відсутність обставин (фактів), що обґрунтовують вимоги і заперечення учасників справи, та інші обставини, що мають значення для правильного вирішення справи. 
Згідно ст. 73 КАС України, належними є докази, які містять інформацію щодо предмета доказування. Предметом доказування є обставини, які підтверджують заявлені вимоги чи заперечення або мають інше значення для розгляду справи і підлягають встановленню при ухваленні судового рішення. 
Згідно ж ст.76 КАС України, достатніми є докази, які у своїй сукупності дають змогу дійти висновку про наявність або відсутність обставин справи, які входять до предмета доказування. Питання про достатність доказів для встановлення обставин, що мають значення для справи, суд вирішує відповідно до свого внутрішнього переконання. 
Кожна сторона повинна довести ті обставини, на яких ґрунтуються її вимоги та заперечення, крім випадків, встановлених статтею 78 цього Кодексу. В адміністративних справах про протиправність рішень, дій чи бездіяльності суб`єкта владних повноважень обов`язок щодо доказування правомірності свого рішення, дії чи бездіяльності покладається на відповідача. Суб`єкт владних повноважень повинен подати суду всі наявні у нього документи та матеріали, які можуть бути використані як докази у справі (ст.77 КАС України). 
Приписами статті 79 КАС України передбачено, що учасники справи подають докази у справі безпосередньо до суду. Позивач, особи, яким законом надано право звертатися до суду в інтересах інших осіб, повинні подати докази разом із поданням позовної заяви. Якщо доказ не може бути поданий у встановлений законом строк з об`єктивних причин, учасник справи повинен про це письмово повідомити суд та зазначити: доказ, який не може бути подано; причини, з яких доказ не може бути подано у зазначений строк. Учасник справи також повинен надати докази, які підтверджують, що він здійснив усі залежні від нього дії, спрямовані на отримання відповідного доказу. Докази, не подані у встановлений законом або судом строк, до розгляду судом не приймаються, крім випадку, коли особа, що їх подає, обґрунтувала неможливість їх подання у вказаний строк з причин, що не залежали від неї. 
Відповідно до ст.308 КАС України, суд апеляційної інстанції переглядає справу за наявними у ній і додатково поданими доказами та перевіряє законність і обґрунтованість рішення суду першої інстанції в межах доводів та вимог апеляційної скарги. Суд апеляційної інстанції досліджує докази, що стосуються фактів, на які учасники справи посилаються в апеляційній скарзі та (або) відзиві на неї. Докази, які не були подані до суду першої інстанції, приймаються судом лише у виняткових випадках, якщо учасник справи надав докази неможливості їх подання до суду першої інстанції з причин, що об`єктивно не залежали від нього. 
Матеріалами розглядуваної справи підтверджується, що позивачем (апелянтом) не наведено жодних обгрунтувань щодо питання неможливості своєчасного (у визначений строк і процесуальний порядок) подання до суду наказу товариства від 02 січня 2020 року №1 «Про облікову політику», а тому такий наказ не може бути прийнято як доказ судом апеляційної інстанції. 
Відносно питання того, що долучені до матеріалів справи інвентаризаційні описи від 18 грудня 2020 року не підписані матеріально відповідальними особами, членами комісії, в них не вказано де проводилась інвентаризаціях, місце зберігання активів/запасів/матеріальних цінностей, то відповідні обгрунтування та оцінка обставин наведені колегією суддів у цій постанові вище. 
Відносно питання щодо можливості/неможливості проведення Товариством інвентаризації у визначений податковим органом час, то матеріли справи не містять належних та допустимих доказів того, що для позивача існували вагомі та об`єктивні перешкоди для своєчасного (у визначений строк і процесуальний порядок) проведення такої інвентаризації, а також того, що позивач (товариство) зверталось до контролюючого органу з проханням продовження терміну проведення інвентаризації. 
Відносно питання про те, які саме конкретні заходи вживав позивач добросовісно щодо пред`явлення контролюючому органу підтверджуючих документів, а також інвентаризаційних описів, то матеріали справи також не містять доказів щодо вжиття позивачем (апелянтом) відповідних заходів з метою пред`явлення контролюючому органу затребуваних документів. 
Отже, суд першої інстанції вірне прийняв рішення про відмову в задоволенні позовних вимог в частині щодо визнання протиправними та скасування спірних податкових повідомлень-рішень, і таке рішення суду доводами апеляційної скарги позивача не спростоване, з огляду на наведені вище мотиви. 
У відповідності до частини 2 статті 6 КАС України, суд застосовує принцип верховенства права з урахуванням судової практики Європейського суду з прав людини. 
Згідно із статтею 17 Закону України «Про виконання рішень і застосування практики Європейського Суду з прав людини», суди застосовують при розгляді справ Конвенцію і практику Суду як джерело права. 
Право на вмотивованість судового рішення є складовою права на справедливий суд, гарантованого статті 6 Конвенції про захист прав людини і основоположних свобод. 
Аналізуючи питання обсягу дослідження доводів скаржника та їх відображення у судових рішеннях, питання вичерпності висновків суду, судом апеляційної інстанції приймаються до уваги висновки, що їх зробив Європейський суд з прав людини у справі «Проніна проти України» (Рішення Європейського суду з прав людини від 18.07.2006). Зокрема, у пункті 23 рішення Європейський суд з прав людини зазначив, що пункт 1 статті 6 Конвенції зобов`язує суди давати обґрунтування своїх рішень, але це не може сприйматись як вимога надавати детальну відповідь на кожен аргумент. Межі цього обов`язку можуть бути різними в залежності від характеру рішення. Крім того, необхідно брати до уваги різноманітність аргументів, які сторона може представити в суд, та відмінності, які існують у державах-учасницях, з огляду на положення законодавства, традиції, юридичні висновки, викладення та формулювання рішень. Таким чином, питання, чи виконав суд свій обов`язок щодо подання обґрунтування, що випливає зі статті 6 Конвенції, може бути визначено тільки у світлі конкретних обставин справи. 
Доводи скаржника, зазначені в апеляційній скарзі та обставини, окрім вищеописаних обставин, ґрунтуються на довільному трактуванні фактичних обставин і норм матеріального права, а тому такі не вимагають детальної відповіді, оскільки, оцінюючи наведені сторонами доводи, апеляційний суд виходить з того, що всі конкретні, доречні та важливі доводи сторін були перевірені та проаналізовані судом першої інстанції, та їм було надано належну правову оцінку. 
З врахуванням наведених вище норм законодавства та фактичних обставин справи, суд апеляційної інстанції приходить до висновку, що судом першої інстанції при розгляді адміністративної справи в переглянутій частині всебічно і об`єктивно встановлено обставини справи, оскаржене рішення суду у цій частині винесене з дотриманням норм матеріального і процесуального права, а тому у відповідності до приписів статті 316 КАС України немає підстав для його скасування. 
Керуючись ст.ст. 243, 308, 310, 315, 316, 321, 322, 325, 328, 329 КАС України, суд

                                                           постановив: 

Апеляційну скаргу Товариства з обмеженою відповідальністю "Перфект Пак" - залишити без задоволення. 
Рішення Івано-Франківського окружного адміністративного суду від 05 листопада 2021 року в частині вирішення позовних вимог про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень в адміністративній справі №300/877/21 за позовом Товариства з обмеженою відповідальністю "Перфект Пак" до Головного управління ДПС в Івано-Франківській області про визнання протиправними і скасування податкових повідомлень-рішень - залишити без змін. 
Постанова суду апеляційної інстанції набирає законної сили з дати її прийняття і може бути оскаржена в касаційному порядку шляхом подання касаційної скарги безпосередньо до Верховного Суду протягом тридцяти днів з дня її прийняття (проголошення), а у разі якщо в судовому засіданні було оголошено лише вступну та резолютивну частини судового рішення - протягом тридцяти днів з дня складення повного судового рішення.

Головуючий суддя	 	В. В. Гуляк 	
судді	 	Н. В. Ільчишин 	
 	 	Р. Й. Коваль  	
Повний текст постанови суду складено 04.07.2024 року