П`ЯТИЙ АПЕЛЯЦІЙНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД
————————————————————————
П О С Т А Н О В А
І М Е Н Е М  У К Р А Ї Н И

29 липня 2024 р.	м. Одеса	Справа № 420/26681/23	

П`ятий апеляційний адміністративний суд у складі колегії суддів:

головуючого судді-доповідача Скрипченка В.О.,

суддів Бітова А.І. та Коваля М.П.,

розглянувши в порядку письмового провадження в місті Одесі апеляційну скаргу Головного управління ДПС в Одеській області на рішення Одеського окружного адміністративного суду від 04 грудня 2023 року (суддя Пекний А.С., м. Одеса, повний текст рішення складений 04.12.2023) по справі за адміністративним позовом товариства з обмеженою відповідальністю «Крафт» до Головного управління ДПС в Одеській області, Державної податкової служби України про визнання протиправними та скасування рішень, зобов`язання вчинити певні дії,-

В С Т А Н О В И В:

02 жовтня 2023 року ТОВ «Крафт» звернулося до адміністративного суду з позовом до Головного управління ДПС в Одеській області та Державної податкової служби України, в якому просило:
визнати протиправними та скасувати рішення про реєстрацію/відмову в реєстрації податкових накладних/розрахунків коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних №8563783/31760612 та №8563784/31760612 від 04.04.2023;
зобов`язати Державну податкову служби України зареєструвати податкові накладні №278 та №279 від 12.10.2022 датою їх подання на реєстрацію.

Рішенням Одеського окружного адміністративного суду від 04 грудня 2023 року адміністративний позов ТОВ «Крафт» задоволено.
Визнано протиправними та скасовано рішення Комісії з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних Головного управління ДПС в Одеській області про реєстрацію/відмову в реєстрації податкових накладних/розрахунків коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних №8563783/31760612 та №8563784/31760612 від 04.04.2023 року.
Зобов`язано Державну податкову служби України (04053, м. Київ, Львівська площа, 8, код ЄДРПОУ 43005393) зареєструвати податкову накладну №278 від 12.10.2022 в Єдиному реєстрі податкових накладних датою її подання на реєстрацію.
Зобов`язано Державну податкову служби України (04053, м. Київ, Львівська площа, 8, код ЄДРПОУ 43005393) зареєструвати податкову накладну №279 від 12.10.2022 в Єдиному реєстрі податкових накладних датою її подання на реєстрацію.
Стягнуто за рахунок бюджетних асигнувань Головного управління ДПС в Одеській області (65044, м. Одеса, вул. Семінарська, 5 код ЄДРПОУ ВП 44069166) на користь товариства з обмеженою відповідальністю «Крафт» (65048, м. Одеса, вул. Степна, 1, код ЄДРПОУ 31760612) судові витрати зі сплати судового збору в розмірі 5368 (п`ять тисяч триста шістдесят вісім) грн 00 коп.

Не погоджуючись з ухваленим рішенням ГУ ДПС в Одеській області подало апеляційну скаргу, у якій, посилаючись на неправильне з`ясування обставин справи та порушення норм матеріального права, просить скасувати рішення суду першої інстанції та ухвалити нове рішення, яким у задоволенні позовних вимог товариства відмовити повністю.
В обґрунтування апеляційної скарги зазначено, що станом на час зупинення реєстрації податкових накладних №278, №279 від 12.10.2022 згідно інформаційної системи контролюючого органу відсутня подана таблиця даних платника податку на додану вартість з кодами УКТЗЕД/ДКПП товару/послуг 7326, що відповідає проведеним операціям, на які складені вищевказані податкові накладні. Отже, відомості щодо кодів УКТЗЕД/ДКПП товару/послуг 7326 є непідтвердженими. Інформація щодо присутності коду УКТЗЕД/ДКПП товару/послуг 7326 в таблиці даних платника податку від 13.12.2017 №5, врахованої Державної податкової інспекцією у Малиновському районі міста Одеси Головного управління ДФС в Одеській області згідно квитанції №2 від 15.12.2017 (додані позивачем до матеріалів справи), не відповідає дійсності, оскільки вищевказана таблиця даних платника податку відкликана повідомленням від 28.12.2017 №109123.
Пунктом 11 №520 встановлено, що Комісія регіонального рівня приймає рішення про відмову в реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі в разі:
ненадання/часткового надання додаткових письмових пояснень та копій документів стосовно підтвердження інформації, зазначеної у податковій накладній/розрахунку коригування, реєстрацію яких зупинено в Реєстрі, при отриманні Повідомлення;
та/або надання платником податку копій документів, складених/оформлених порушенням законодавства.
Позивачем в підтвердження реальності відображених у податкових накладних господарських операцій також не було надано бухгалтерського документа (наприклад, оборотно-сальдових відомостей, аналізів або карток по субрахункам рахунків 10, 15, 30, 31, 36, 66, 90, 93 тощо, плану рахунків бухгалтерського обліку (або їх аналогів відповідно до Спрощеного плану рахунків), які б свідчили про зміну активів та пасивів підприємства внаслідок проведення зазначених господарських операцій, що б сприяло підтвердженню настання реального економічного ефекту для позивача від господарських операцій, відображуваних у ПН позивача.
Платіжні доручення, які позивачем надавались на розгляд Комісії регіонального рівня та надані до суду, не відповідають встановленим законодавством вимогам по формі, а саме платіжні доручення не містять обов`язкових реквізитів підпису відповідальної особи та відбитку штампу банку, відповідно, у контролюючого органу немає підстав вважати, що кошти за поставлений товар дійсно надходили на розрахунковий рахунок позивача. Адже підставою для бухгалтерського обліку господарських операцій є належним чином оформленні первинні документи, які фіксують факт здійснення господарських операцій.
В свою чергу, Комісією з питань зупинення податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних Головного управління ДПС в Одеській області були прийняті рішення №8563783/31760612 та №8563784/31760612 від 04.04.2023.
Крім того, щодо позовних вимог про зобов`язання ДПС України зареєструвати в ЄРПН податкові накладні відповідач зазначає, що вони є передчасними, оскільки належним способом захисту порушеного права є зобов`язання контролюючого органу повторно розглянути питання щодо реєстрації податкових накладних.

Позивач своїм правом подати відзив на апеляційну скаргу не скористався, що, відповідно до частини четвертої статті 304 КАС України, не перешкоджає апеляційному перегляду справи.

Справа розглянута судом першої інстанції за правилами спрощеного позовного провадження.

Апеляційним судом справа розглянута в порядку письмового провадження відповідно до статті 311 КАС України, якою передбачено, що суд апеляційної інстанції може розглянути справу без повідомлення учасників справи (в порядку письмового провадження) за наявними у справі матеріалами, якщо справу може бути вирішено на підставі наявних у ній доказів, у разі подання апеляційної скарги на рішення суду першої інстанції, які ухвалені в порядку спрощеного позовного провадження без повідомлення сторін (у порядку письмового провадження).

Заслухавши суддю-доповідача, доводи апеляційної скарги, вивчивши матеріали справи, перевіривши законність і обґрунтованість рішення суду в межах поданої скарги, апеляційний суд дійшов таких висновків.
Як вбачається з матеріалів справи та встановлено судом першої інстанції, товариство з обмеженою відповідальністю «Крафт» зареєстроване в Єдиному державному реєстрі юридичних осіб, фізичних осіб-підприємців та громадських формувань 06.12.2001.
Видами діяльності ТОВ «Крафт» за кодами КВЕД є:
46.72 Оптова торгівля металами та металевими рудами (основний);
24.34 Холодне волочіння дроту;
25.11 Виробництво будівельних металевих конструкцій і частин конструкцій;
25.61 Оброблення металів та нанесення покриття на метали;
25.62 Механічне оброблення металевих виробів;
25.99 Виробництво інших готових металевих виробів, н.в.і.у.;
46.12 Діяльність посередників у торгівлі паливом, рудами, металами та промисловими хімічними речовинами;
46.77 Оптова торгівля відходами та брухтом;
46.90 Неспеціалізована оптова торгівля;
49.41 Вантажний автомобільний транспорт;
52.10 Складське господарство;
52.24 Транспортне оброблення вантажів;
52.29 Інша допоміжна діяльність у сфері транспорту;
68.20 Надання в оренду й експлуатацію власного чи орендованого нерухомого майна;
77.11 Надання в оренду автомобілів і легкових автотранспортних засобів;
77.12 Надання в оренду вантажних автомобілів;
33.11 Ремонт і технічне обслуговування готових металевих виробів.
18.05.2022 між ТОВ «Крафт» (Виконавець) та ТОВ «ЕЛЕВАТОРСЕРВІСГРУП» (Замовник) укладено договір №1805/МК, відповідно до якого Замовник доручає, а Виконавець на свій ризик, в межах договірної ціни, виконує власними та залученими силами та засобами, власними та/або отриманими від Замовника матеріалами передбачені договором роботи на об`єкті, забезпечує необхідну якість робіт, здає їх в обумовлені строки Замовнику, усуває зауваження Замовника та дефекти, допущені з його вини, протягом гарантійного строку експлуатації об`єкту, а Замовник зобов`язується передати Виконавцю об`єкт, затверджену документацію необхідну для виконання робіт, прийняти та оплатити роботу.
Відповідно до пункту 2.1 договору   вартість робіт за цим договором становить 234406,00 грн з ПДВ та може змінюватися в разі збільшення об`єму робіт.
На виконання умов договору 12.10.2022 ТОВ «КРАФТ» відвантажило товар: металоконструкція опора транспортної галереї, черга 1 та металоконструкція опора транспортної галереї, черга 2, що підтверджується видатковою накладною №КА12-10-16 від 12.10.2022 та товарно-транспортною накладною №12-1016 від 12.10.2022 та №КА12-1016-1 від 12.10.2022 та товарно-транспортною накладною №12-1016-1 від 12.10. 2022 відповідно.
12.10.2022 ТОВ «Крафт» складено податкові накладні №278, №279 та надіслано для реєстрації в Єдиному реєстрі податкових накладних. 
Згідно квитанції з автоматизованої системи «Єдине вікно подання електронних документів» від 28.10.2022 №9224443006 до податкової накладної від 12.10.2022 №278 податкову накладну прийнято, але реєстрацію зупинено та зазначено, що коди УКТЗЕД/ ДКПП товару/послуг 7326, відсутні в таблиці даних платника податку на додану вартість, як товари/ послуги, що на постійній основі постачаються (виготовляються), та їх обсяг постачання дорівнює або перевищує величину залишку обсягу придбання такого товару/ послуги та обсягу його постачання, що відповідає п. 1 Критеріїв ризиковості здійснення операцій. Запропоновано надати пояснення та копії документів щодо підтвердження інформації, зазначеної в ПН/ РК для розгляду питання прийняття рішення про реєстрацію/ відмову в реєстрації податкової накладної/ розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних. Додатково повідомлено: показник «D»=.4401%, «P»=3760508.47.
Згідно квитанції з автоматизованої системи «Єдине вікно подання електронних документів» від 28.10.2022 №9224446252 до податкової накладної від 12.10.2022 №279 податкову накладну прийнято, але реєстрацію зупинено та зазначено, що коди УКТЗЕД/ ДКПП товару/послуг 7326, відсутні в таблиці даних платника податку на додану вартість, як товари/ послуги, що на постійній основі постачаються   (виготовляються), та їх обсяг постачання дорівнює або перевищує   величину залишку обсягу придбання такого товару/ послуги та обсягу його постачання, що відповідає п. 1 Критеріїв ризиковості здійснення операцій. Запропоновано надати пояснення та копії документів щодо підтвердження інформації, зазначеної в ПН/ РК для розгляду питання прийняття рішення про реєстрацію/ відмову в реєстрації податкової накладної/ розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних. Додатково повідомлено: показник «D»=.4401%, «P»=3760508.47.
31.03.2023 ТОВ «Крафт» подано до контролюючого органу повідомлення №1 про надання пояснень та копії документів щодо податкової накладної від 12.10.2022 №278, реєстрацію якої зупинено.
Рішенням від 04.04.2023 №8563783/31760612 комісії ГУ ДПС в Одеській області з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних відмовлено у реєстрації податкової накладної від 12.10.2022 №278 в Єдиному реєстрі податкових накладних у зв`язку з наданням платником податку копій документів, складених із порушенням законодавства. Додаткова інформація (зазначити конкретні документи): первинні документи щодо постачання/придбання товарів/послуг, зберігання і транспортування, навантаження, розвантаження продукції, складські документи (інвентаризаційні описи), у тому числі рахунки-фактури / інвойси, акти приймання-передачі товарів (робіт, послуг) з урахуванням наявних типових форм та галузевої специфіки, накладні.
Рішенням від 04.04.2023 №8563784/31760612 комісії ГУ ДПС в Одеській області з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних відмовлено у реєстрації податкової накладної від 12.10.2022 №279 в Єдиному реєстрі податкових накладних у зв`язку з наданням платником податку копій документів, складених із порушенням законодавства. Додаткова інформація (зазначити конкретні документи): первинні документи щодо постачання/придбання товарів/послуг, зберігання і транспортування, навантаження, розвантаження продукції, складські документи (інвентаризаційні описи), у тому числі рахунки-фактури / інвойси, акти приймання-передачі товарів (робіт, послуг) з урахуванням наявних типових форм та галузевої специфіки, накладні.
Не погоджуючись із цими рішеннями ТОВ «Крафт» звернулось до суду.

Ухвалюючи рішення про задоволення позовних вимог товариства суд першої інстанції виходив з не доведеності податковим органом правомірності спірного рішення. При цьому суд першої інстанції звернув увагу на неконкретність вимог контролюючого органу про надання документів у рішенні про відмову в реєстрації РК/ПН, що не відповідає критеріям чіткості та зрозумілості актів індивідуальної дії, що породжує їх неоднозначне трактування та в свою чергу впливає на можливість реалізації права або виконання обов`язку платником податків виконати юридичне волевиявлення суб`єкта владних повноважень.
З метою ефективного захисту прав та інтересів позивача, суд першої інстанції визнав протиправним та скасував рішення Комісії з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних Головного управління ДПС в Одеській області №8563783/31760612 та №8563784/31760612 від 04.04.2023 року про відмову в реєстрації податкових накладних в Єдиному реєстрі податкових накладних №278 від 12.10.2022, №279 від 12.10.2022 та зобов`язав Державну податкову службу України зареєструвати вказані податкові накладні позивача в Єдиному реєстрі податкових накладних датою їх подання на реєстрацію.

Колегія суддів погоджується з такими висновками суду першої інстанції з наступних підстав.
Так, частиною другою статті 19 Конституції України установлено, що органи державної влади та органи місцевого самоврядування, їх посадові особи зобов`язані діяти лише на підставі, в межах повноважень та у спосіб, що передбачені Конституцією та законами України.
Згідно частини другої статті 2 КАС України у справах щодо оскарження рішень, дій чи бездіяльності суб`єктів владних повноважень адміністративні суди перевіряють, чи прийняті (вчинені) вони: 1) на підставі, у межах повноважень та у спосіб, що визначені Конституцією та законами України; 2) з використанням повноваження з метою, з якою це повноваження надано; 3) обґрунтовано, тобто з урахуванням усіх обставин, що мають значення для прийняття рішення (вчинення дії); 4) безсторонньо (неупереджено); 5) добросовісно; 6) розсудливо; 7) з дотриманням принципу рівності перед законом, запобігаючи всім формам дискримінації; 8) пропорційно, зокрема з дотриманням необхідного балансу між будь-якими несприятливими наслідками для прав, свобод та інтересів особи і цілями, на досягнення яких спрямоване це рішення (дія); 9) з урахуванням права особи на участь у процесі прийняття рішення; 10) своєчасно, тобто протягом розумного строку.
Встановлення невідповідності діяльності суб`єкта владних повноважень вказаним критеріям для оцінювання рішення, (дій) є достатньою підставою для задоволення адміністративного позову, за умови, що встановлено порушення прав та інтересів позивача.
Відносини, що виникають у сфері справляння податків і зборів, зокрема, вичерпний перелік податків та зборів, що справляються в Україні, та порядок їх адміністрування, платників податків та зборів, їх права та обов`язки, компетенцію контролюючих органів, повноваження і обов`язки їх посадових осіб під час здійснення податкового контролю, а також відповідальність за порушення податкового законодавства регулює Податковий кодекс України (далі – ПК України).
Відповідно до пункту 201.10 статті 201 ПК України при здійсненні операцій з постачання товарів/послуг платник податку - продавець товарів/послуг зобов`язаний в установлені терміни скласти податкову накладну, зареєструвати її в Єдиному реєстрі податкових накладних та надати покупцю за його вимогою. Податкова накладна, складена та зареєстрована в Єдиному реєстрі податкових накладних платником податку, який здійснює операції з постачання товарів/послуг, є для покупця таких товарів/послуг підставою для нарахування сум податку, що відносяться до податкового кредиту. Податкова накладна та/або розрахунок коригування до неї, складені та зареєстровані після 1 липня 2017 року в Єдиному реєстрі податкових накладних платником податку, який здійснює операції з постачання товарів/послуг, є для покупця таких товарів/послуг достатньою підставою для нарахування сум податку, що відносяться до податкового кредиту, та не потребує будь-якого іншого додаткового підтвердження. Підтвердженням продавцю про прийняття його податкової накладної та/або розрахунку коригування до Єдиного реєстру податкових накладних є квитанція в електронному вигляді у текстовому форматі, яка надсилається протягом операційного дня. Якщо надіслані податкові накладні/розрахунки коригування сформовано з порушенням вимог, передбачених пунктом 201.1 цієї статті та/або пунктом 192.1 статті 192 цього Кодексу, а також у разі зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування відповідно до пункту 201.16 цієї статті, протягом операційного дня продавцю/покупцю надсилається квитанція в електронному вигляді у текстовому форматі про неприйняття їх в електронному вигляді або зупинення їх реєстрації із зазначенням причин.
Механізм зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних (далі - Реєстр), організаційні та процедурні засади діяльності комісій з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі, права та обов`язки їх членів визначені Порядком зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, затвердженого постановою КМУ від 11 грудня 2019 року №1165 (далі – Порядок №1165).
Згідно до пункту 3 цього Порядку податкові накладні/розрахунки коригування (крім розрахунків коригування, складених у разі зменшення суми компенсації вартості товарів/послуг їх постачальнику, та розрахунків коригування, складених на неплатника податку), що подаються для реєстрації в Реєстрі, перевіряються щодо відповідності ознакам безумовної реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування.
Пунктом 6 Порядку №1165 встановлено, що у разі коли за результатами автоматизованого моніторингу платник податку, яким складено податкову накладну/розрахунок коригування, відповідає хоча б одному критерію ризиковості платника податку, реєстрація таких податкової накладної/розрахунку коригування зупиняється. Питання відповідності/невідповідності платника податку критеріям ризиковості платника податку розглядається комісією регіонального рівня.
Згідно з пунктами 10 та 11 Порядку №1165 встановлено, що у разі зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі контролюючий орган протягом операційного дня надсилає (в електронній формі у текстовому форматі) в автоматичному режимі платнику податку квитанцію про зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування, яка є підтвердженням зупинення такої реєстрації.
У квитанції про зупинення реєстрації ПН/РК зазначаються:
1) номер та дата складення податкової накладної/розрахунку коригування;
2) критерій (критерії) ризиковості платника податку та/або ризиковості здійснення операцій, на підставі якого (яких) зупинено реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі, з розрахованим показником за кожним критерієм, якому відповідає платник податку;
3) пропозиція щодо надання платником податку пояснень та копій документів, необхідних для розгляду питання прийняття контролюючим органом рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі або відмову в такій реєстрації.
При зупиненні реєстрації податкової накладної зазначається пропозиція щодо надання платником податку пояснень та копій документів, необхідних для розгляду питання прийняття контролюючим органом рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі або відмову в такій реєстрації.
Пунктами 4, 5 та Порядку №1165 передбачено, що у разі зупинення реєстрації ПН/РК в Реєстрі платник податку має право подати копії документів та письмові пояснення стосовно підтвердження інформації, зазначеної у ПН/РК, для розгляду питання прийняття комісією регіонального рівня рішення про реєстрацію / відмову в реєстрації ПН/РК в Реєстрі.
Перелік документів, необхідних для розгляду питання прийняття комісією регіонального рівня рішення про реєстрацію/відмову в реєстрації ПН/РК в Реєстрі, реєстрацію яких зупинено в Реєстрі, може включати:
договори, зокрема зовнішньоекономічні контракти, з додатками до них;
договори, довіреності, акти керівного органу платника податку, якими оформлено повноваження осіб, які одержують продукцію в інтересах платника податку для здійснення операції;
первинні документи щодо постачання/придбання товарів/послуг, зберігання і транспортування, навантаження, розвантаження продукції, складські документи (інвентаризаційні описи), у тому числі рахунки-фактури/інвойси, акти приймання-передачі товарів (робіт, послуг) з урахуванням наявності певних типових форм і галузевої специфіки, накладні;
розрахункові документи та/або банківські виписки з особових рахунків;
документи щодо підтвердження відповідності продукції (декларації про відповідність, паспорти якості, сертифікати відповідності), наявність яких передбачено договором та/або законодавством.
Письмові пояснення та копії документів, зазначених у пункті 5 цього Порядку, платник податку має право подати до контролюючого органу протягом 365 календарних днів, що настають за датою виникнення податкового зобов`язання, відображеного в податковій накладній / розрахунку коригування.
Як вбачається з матеріалів справи, направлені позивачем на реєстрацію до ЄРПН податкові накладні прийняті, але їх реєстрація була зупинена та вказано, що платник податку відповідає п. 1 Критеріїв ризиковості платника податку та запропоновано надати пояснення та копії документів щодо підтвердження інформації, зазначених в ПН/РК для розгляду питання прийняття рішення про реєстрацію податкових накладних. Проте, у квитанціях від 28.10.2022 року про зупинення реєстрації податкових накладних від 12.10.2022 №278 та №279 не визначено чіткого переліку документів, необхідних та достатніх для прийняття відповідних рішень.
У зв`язку з чим варто наголосити, що можливість надання платником податків вичерпного переліку документів на підтвердження правомірності формування та подання податкових накладних прямо залежить від зазначення у квитанціях про зупинення реєстрації податкових накладних чіткого переліку документів.
Зупинення реєстрації податкових накладних без переліку документів, необхідних для прийняття рішення про реєстрацію податкової накладної не надало позивачу можливості надати достатній обсяг підтверджуючих документів. Можливість надання платником податків вичерпного переліку документів на підтвердження правомірності формування та подання податкових накладних прямо залежить від чіткого визначення податковим органом конкретного виду критерію оцінки ступеня ризиків.
Разом з тим, вживання податковим органом загального посилання на пункт 1 Критеріїв оцінки, без наведення відповідного підпункту, є неконкретизованим та призводить до необґрунтованого обмеження права платника податків бути повідомленим про необхідність надання документів за вичерпним переліком, відповідно до критерію зупинення реєстрації податкової накладної, а не будь-яких на власний розсуд.
Аналогічна правова позиція вже неодноразово висловлена Верховним Судом, зокрема, у справі №0940/1240/18, у справі №819/330/18, у справі №824/245/19-а.
Верховний Суд у справах №640/11321/20, №320/3484/21 зазначив, що незважаючи на те, що затверджена Порядком №1165 форма рішення, яка не передбачає конкретизації підстав у разі відповідності пунктам 1-8 Критеріїв ризиковості платника податку, не скасовує обов`язок податкового органу необхідності доказування, передбаченого частиною другою статті 77 КАС України.
Враховуючи викладене, колегія суддів вважає необґрунтованим оскаржуване рішення податкового органу.
При цьому, оскільки відповідачем в квитанціях про зупинення реєстрації податкової накладної не зазначено, які саме конкретно документи потрібні, позивач надав контролюючому органу копії документів на власний розсуд, а саме:
договір № 1805/МК від 18.05.2022;
додаткову угоду №1 до договору №1805МК від 18.05.2022;
кошторис до договору № 1805МК від 18.05.2022;
ТТН № 12-10-16 від 12.10.2022;
видаткову накладну № КА12-10-16 від 12.10.2022;
податкову накладну №278 від 12.10.2022;
квитанцію до податкової накладної №2789 від 12.10.2022;
платіжне доручення №232 від 17.10.2022;
картку рахунку 361;
таблицю даних платника податку;
Ф. 20-ОПП Дод. 10 до Порядку обліку платників податків і зборів;
штатний розпис на 2022 рік;
оборотно-сальдову відомість по рахунку 104 за 2 квартал 2022 року;
оборотно-сальдову відомість по рахунку 106 за 2 квартал 2022 року.
31.03.2023 ТОВ «Крафт» подано до контролюючого органу повідомлення №2 про надання пояснень та копії документів щодо податкової накладної від 12.10.2022 № 279, реєстрацію якої зупинено:
договір №1805/МК від 18.05.2022;
додаткову угоду №1 до договору №1805МК від 18.05.2022;
кошторис до договору №1805МК від 18.05.2022;
ТТН № 12-1016-1 від 12.10.2022;
видаткову накладну №КА12-10-16-1 від 12.10.2022;
податкову накладну №279 від 12.10.2022;
квитанцію до податкової накладної № 2789 від 12.10.2022;
платіжне доручення №233 від 17.10.2022;
картку рахунку 361;
таблицю даних платника податку;
Ф. 20-ОПП Дод. 10 до Порядку обліку платників податків і зборів;
штатний розпис на 2022 рік;
оборотно-сальдову відомість по рахунку 104 за 2 квартал 2022 року;
оборотно-сальдову відомість по рахунку 106 за 2 квартал 2022 року.
Отже, ТОВ «Крафт» було надано документи, які складені у відповідності до вимог законодавства до контролюючого органу.
В свою чергу, враховуючи зібрані у матеріалах справи документи, колегія суддів вважає їх достатніми для здійснення реєстрації спірної податкової накладної.
Водночас, з оскаржуваному рішенні про відмову у реєстрації податкових накладних вбачається, що воно не містить конкретної інформації щодо причин та підстав для прийняття такого рішення, а лише містить загальне посилання про те, що підставою для відмови стало не надання платником податку копій документів, а саме: первинних документів щодо постачання/придбання товарів/послуг, зберігання і транспортування, навантаження, розвантаження продукції, складські документи (інвентаризаційні описи), у тому числі рахунки-фактури/інвойси, актів приймання-передавання товарів (робіт, послуг) з рахуванням наявності певних типових форм та галузевої специфіки.
При цьому, підкреслення документів, які, на думку контролюючого органу, позивачем не надано, оскаржуване рішення не містять.
Тобто, комісією ГУ ДПС в Одеській області формально визначено підстави для прийняття оскаржуваного рішення та не наведено конкретної інформації з приводу документів, які не надані позивачем, проте є необхідними для прийняття рішень про реєстрацію податкової накладної.
Отже, судом першої інстанції вірно встановлено, що на підтвердження реальності здійснення господарських операцій позивачем подані пояснення з належним чином оформленими підтверджуючими первинними документами.
Проте, вказані документи не були взяті відповідачем до уваги.
У зв`язку з чим варто наголосити, що можливість надання платником податків вичерпного переліку документів на підтвердження правомірності формування та подання податкових накладних прямо залежить від зазначення у квитанціях про зупинення реєстрації податкових накладних чіткого переліку документів.
Зупинення реєстрації податкових накладних без переліку документів, необхідних для прийняття рішення про реєстрацію податкової накладної не надало позивачу можливості надати достатній обсяг підтверджуючих документів. Можливість надання платником податків вичерпного переліку документів на підтвердження правомірності формування та подання податкових накладних прямо залежить від чіткого визначення податковим органом конкретного виду критерію оцінки ступеня ризиків.
Верховний Суд у справах №640/11321/20, №320/3484/21 зазначив, що незважаючи на те, що затверджена Порядком №1165 форма рішення не передбачає конкретизації підстав у разі відповідності пунктам 1-8 Критеріїв ризиковості платника податку, це не скасовує обов`язок податкового органу необхідності доказування, передбаченого частиною другою статті 77 КАС України.
При цьому, позивач надав контролюючому органу копії документів на власний розсуд, оскільки відповідачем в квитанціях про зупинення реєстрації податкової накладної не зазначено, які саме конкретно документи потрібні.
З огляду на зміст оскаржуваного рішення, підставою для його прийняття стало надання позивачем копій документів складених з порушенням законодавства, а саме первинних документів щодо постачання/придбання товарів, зберігання і транспортування, навантаження/розвантаження продукції, складських документів, у т.ч. рахунків-фактур/інвойсів, актів приймання передачі товарів (робіт, послуг) з урахуванням наявності первинних типових форм та галузевої специфікації, накладних.
Отже таке рішення податкового органу не відповідає принципу обґрунтованості рішення суб`єкта владних повноважень, яке полягає у тому, щоб рішення було прийнято з урахуванням усіх обставин, що мають значення для прийняття рішення (вчинення дії), на оцінці усіх фактів та обставин, що мають значення. Європейський Суд з прав людини у рішенні по справі "Суомінен проти Фінляндії" (Suominen v. Finland), № 37801/97, п. 36, від 1 липня 2003 року, вказує, що орган влади зобов`язаний виправдати свої дії, навівши обґрунтування своїх рішень.
Колегія суддів наголошує, що принцип прийняття рішення на підставі, у межах повноважень та у спосіб, що передбачені Конституцією та законами України є орієнтиром при реалізації повноважень владного суб`єкта, який вимагає від останнього діяти на виконання закону, за умов та обставин, визначених ним, з дотриманням встановленої законом процедури. Критерій прийняття рішення, вчинення (невчинення) дії обґрунтовано, тобто з урахуванням усіх обставин, що мають значення для прийняття рішення або вчинення дії, відображає принцип обґрунтованості рішення або дії. Він вимагає від суб`єкта владних повноважень враховувати як обставини, на обов`язковість урахування яких прямо вказує закон, так і інші обставини, що мають значення у конкретній ситуації. Суб`єкт владних повноважень повинен уникати прийняття невмотивованих висновків, обґрунтованих припущеннями, а не конкретними обставинами. Несприятливе для особи рішення повинно бути вмотивованим.
Невиконання податковим органом законодавчо встановлених вимог щодо змісту, форми, обґрунтованості та вмотивованості акта індивідуальної дії має наслідком визнання його протиправним.
Аналогічна правова позиція вже неодноразово висловлювалась Верховним Судом, зокрема, у постановах від 21 травня 2019 року у справі №0940/1240/18, від 10 квітня 2020 року у справі №819/330/18 та від 18 червня 2020 року у справі №824/245/19-а, від 07.12.2022 р. у справі №500/2237/20.
За вказаних обставин колегія суддів погоджується із висновком суду першої інстанції про те, що ГУ ДПС як при зупиненні реєстрації податкових накладних, так і при винесенні оскаржуваних рішень, обмежилося лише загальними фразами та не вказало конкретно, які саме документи були складені/оформлені із порушенням законодавства; які документи не подані і що вони мали б підтвердити або спростувати.
Крім того, на переконання колегії суддів, обраний судом першої інстанції спосіб захисту порушеного права позивача у вигляді зобов`язання зареєструвати податкові накладні є ефективним, а також не суперечить вимогам вищевикладених норм матеріального права.
Відповідно до частини другої статті 77 КАС України в адміністративних справах про протиправність рішень, дій чи бездіяльності суб`єкта владних повноважень обов`язок щодо доказування правомірності свого рішення, дії чи бездіяльності покладається на відповідача.
Отже, за загальними вимогами, які висуваються до акта індивідуальної дії, як акта правозастосування, є його обґрунтованість та вмотивованість, тобто наведення податковим органом конкретних підстав його прийняття (фактичних і юридичних), а також переконливих і зрозумілих мотивів його прийняття.
Відтак, невиконання податковим органом законодавчо встановлених вимог щодо змісту, форми, обґрунтованості та вмотивованості акта індивідуальної дії призводить до визнання його протиправним.
Прийняття протиправного рішення про зупинення реєстрації податкової накладної є передумовою прийняття відповідного рішення Комісії.
Аналогічний підхід щодо обрання способу захисту порушеного права застосовано Верховним Судом у складі Касаційного адміністративного суду у постановах від 31 січня 2018 року у справі №825/849/17 та від 6 березня 2018 року у справі №826/4475/16.
Колегія суддів відхиляє посилання апелянта на постанови Верховного Суду від 14 травня 2019 року у справі №825/3990/14 та від 6 березня 2018 року у справі №804/5444/16, оскільки обставини даної справи не є подібними.
Зокрема, предметом розгляду вказаних справ є скасування податкового повідомлення-рішення прийнятого за результатами певного виду перевірок, а отже свідчить про дослідження судом господарських операцій платника податків на підставі первинних документів наданих до справи.
При реєстрації ж податкової накладної фактично проводиться моніторинг операції чи платника податків лише за зовнішніми (формальними) критеріями. Тому під час розгляду справи суд не робить висновків щодо реальності операцій за участю позивача, а лише оцінює наявність чи відсутність підстав для реєстрації податкової накладної. При цьому здійснення моніторингу відповідності ПН/РК критеріям оцінки ступеня ризиків є превентивним заходом, спрямованим на убезпечення від безпідставного формування податкового кредиту за операціями, що не підтверджені первинними документами або підтверджені платником податку копіями документів, які складені з порушенням законодавства. Здійснення такого моніторингу не повинно підміняти за своїм змістом проведення податкових перевірок як способу реалізації владних управлінських функцій податкового органу (аналогічна правова позиція викладена у постанові Верховного Суду від 21.05.2020 року у справі №0940/1240/18).
При цьому, колегія суддів зауважує, що в силу частини п`ятої статті 242 КАС України при виборі і застосуванні норми права до спірних правовідносин суд враховує висновки щодо застосування норм права, викладені в постановах Верховного Суду.
Враховуючи вищевикладене, проаналізувавши інші доводи апеляційної скарги відповідача, колегія суддів дійшла висновків, що вони також не містять належних, переконливих доводів та аргументів, які б спростовували висновки суду першої інстанції про задоволення позовних вимог, чи давали підстави вважати інакше. Адже суд першої інстанції правильно та повно з`ясував усі обставини справи та надав їм юридичну оцінку, відповідно до норм матеріального та процесуального права.
Згідно з пунктом першим частини першої статті 315 КАС України за наслідками розгляду апеляційної скарги на судове рішення суду першої інстанції суд апеляційної інстанції має право залишити апеляційну скаргу без задоволення, а судове рішення - без змін.
Відповідно до статті 316 КАС України суд апеляційної інстанції залишає апеляційну скаргу без задоволення, а рішення або ухвалу суду - без змін, якщо визнає, що суд першої інстанції правильно встановив обставини справи та ухвалив судове рішення з додержанням норм матеріального і процесуального права.
Відтак, апеляційна скарга Головного управління ДПС в Одеській області задоволенню не підлягає.

Керуючись статтями 292, 308, 311, 315, 316, 321, 322, 325, 328, 329 КАС України, апеляційний суд,-

П О С Т А Н О В И В:

Апеляційну скаргу Головного управління ДПС в Одеській області залишити без задоволення, а рішення Одеського окружного адміністративного суду від 04 грудня 2023 року – без змін.
Постанова набирає законної сили з дати її прийняття та оскарженню не підлягає відповідно до ч. 6 ст. 12, ст. 257 та ч. 5 ст. 328 КАС України.

Головуючий суддя-доповідач                                        В.О.Скрипченко

Суддя                                                                                А.І.Бітов

Суддя                                                                                М.П.Коваль