ВОСЬМИЙ АПЕЛЯЦІЙНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД
ПОСТАНОВА
ІМЕНЕМ УКРАЇНИ

08 серпня 2024 року	Львів	Справа № 460/47764/22 пров. № А/857/8294/23	
Восьмий апеляційний адміністративний суд у складі колегії :
головуючого-судді -                                            Мікули О. І.,
суддів          -                                                    Коваля Р. Й., Курильця А. Р.,

розглянувши у порядку письмового провадження в місті Львові апеляційну скаргу Головного управління ДПС у Рівненській області на рішення Рівненського окружного адміністративного суду від 04 квітня 2023 року у справі № 460/47764/22 за адміністративним позовом Приватного акціонерного товариства "Єврошпон-Смига" до Головного управління ДПС у Рівненській області про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень,-

суддя в 1-й інстанції - Дуляницька С. М.,
дата ухвалення рішення – 04 квітня 2023 року,
місце ухвалення рішення - м. Рівне,
дата складання повного тексту рішення – 04 квітня 2023 року,

                                                            в с т а н о в и в:

Позивач- Приватне акціонерне товариство "Єврошпон-Смига" звернулось в суд з позовом до відповідача - Головного управління ДПС у Рівненській області, в якому просило суд визнати протиправними та скасувати податкові повідомлення-рішення: від 19 серпня 2022 року №333917000703 про зменшення суми бюджетного відшкодування з податку на додану вартість у розмірі 58244 грн та застосування штрафних санкцій на суму 14561,00 грн; від 19 серпня 2022 року №334017000703 про застосування штрафних санкцій на 3400,00 грн за порушення термінів реєстрації податкових накладних в ЄРПН.
Рішенням Рівненського окружного адміністративного суду від 04 квітня 2023 року позов задоволено повністю. Визнано протиправними та скасовано податкові повідомлення-рішення Головного управління ДПС у Рівненській області від 19 серпня 2022 року №333917000703 про зменшення суми бюджетного відшкодування з податку на додану вартість в розмірі 58244 грн та застосування штрафних санкцій на суму 14561 грн; від 19 серпня 2022 року №334017000703 про застосування штрафних санкцій на 3400 грн за порушення термінів реєстрації податкових накладних в ЄРПН. 
Не погоджуючись з вказаним судовим рішенням, відповідач оскаржив його в апеляційному порядку. Вважає, що оскаржуване рішення прийняте з неповним з`ясуванням обставин, що мають значення для справи, з порушенням норм матеріального права та підлягає скасуванню, покликаючись на те, що за результатами перевірки встановлено заниження податкових зобов`язань з податку на додану вартість на суму 58244,00 грн, що в подальшому призвело до завищення суми бюджетного відшкодування та не зареєстровано податкові накладні в Єдиному реєстрі податкових накладних на загальну суму ПДВ 58244,00 грн. Вказує, що позивачем не надано накази про використання паливно-мастильних матеріалів, згідно з якими встановлені норми витрат дизельного пального відповідно до марок автомобілів, товарно-транспортні накладні, які підтверджують перевезення вантажів для ПрАТ "Єврошпон-Смига", інші документи, які підтверджують використання списаного пального у господарській діяльності. Також зазначає, що пробіг автомобілів, вказаний у наданих до перевірки подорожніх листах, суттєво відрізняється від прокладених маршрутів, визначених за допомогою карт Google, при цьому відсутня інформація про зміну маршруту руху автомобіля та причин цих змін. Апелянт звертає увагу щодо невідповідності даних, відображених у подорожніх листах, наданих ПрАТ "Єврошпон-Смига" до заперечення, а саме: пробіг за однаковими маршрутами, здійсненими різними автомобілями, суттєво відрізняється. Відрізняється також: розхід пального, списаного на один і той же автомобіль при однакових умовах використання. Апелянт вказує, що при перевірці та до заперечення не надано наказів чи актів про встановлення норм витрат палива на роботу навантажувача, первинні документи, які підтверджують фактично відпрацьовані мотогодини та будь-які дані, що дають змогу ідентифікувати особу, відповідальну за здійснення господарської операції та правильність її оформлення, інші документи, які підтверджують використання списаного пального у господарській діяльності. Отже, відповідач вказав, що перевіркою неможливо підтвердити використання списаного пального у господарській діяльності, а тому не підтверджено використання у господарській діяльності ПрАТ "Єврошпон-Смига" списаного пального в кількості 5471,63 л на суму 128077,02 грн, ПДВ - 25615,40 грн. Апелянт також вказує, що відповідно до наданого на розгляд заперечення акту 33 від 31 січня 2022 року встановлено, що ПрАТ "Єврошпон-Смига" спалено у січні 2022 року відструги, горбиль, кору, тирсу, обрізки тощо у кількості 643,893 м3 на суму 105120,36 грн, а відповідно до наданого на розгляд заперечення акту 34 від 31 січня 2022 року встановлено, що ПрАТ "Єврошпон-Смига" використано для пакування у січні 2022 року відструги різних порід дерев у кількості 12,4 м3 на суму 8846,50 грн, за даними акту на внутрішнє переміщення від 31 січня 2022 року, ПАТ "Єврошпон-Смига" зі складу відправника: склад лісосировини; склад одержувача: котельня. Вказує, що акт оприбуткування відходів та акти на їх списання або ж видаткові накладні на реалізацію відходів як продукції ПрАТ "Єврошпон-Смига" до перевірки не надано. Відповідач вважає, що позивачем занижено податкові зобов`язання з ПДВ на суму 58244,00 грн та не складено і не зареєстровано податкові накладні, чим порушено норми Податкового законодавства. Просить скасувати рішення суду першої інстанції та ухвалити нове судове рішення, яким у задоволенні позовних вимог відмовити повністю.
Позивач подав відзив на апеляційну скаргу, в якому зазначає, що проведені позивачем розрахунки здійснені виходячи із обсягів використання пального на підставі даних, зафіксованих у первинних документах бухгалтерського обліку (ТТН, подорожній лист) та не перевищують норм списання, що зафіксовані в наказі про встановлення норм списання. Вказує, що судом правильно встановлено та матеріалами справи підтверджено фактичне використання позивачем у господарській діяльності дизельного пального в кількості 5471,63 л на суму 128077,02 грн, ПДВ 25615,40 грн. Позивач вважає безпідставними, та такими, що спростовуються матеріалами справи, є також твердження апелянта щодо відхилення в сумі 32628,56 грн в частині оприбуткування та списання відходів та нарахування зобов`язань з ПДВ на суму 32628,56 грн через використання відходів в операціях, що, на думку перевіряючих, не є господарською діяльністю платника. Зазначає, що апеляційна скарга не спростовує правильність доводів, якими мотивовано судове рішення, як і правильність застосування судом норм матеріального та процесуального права, та не дає підстав вважати висновки суду першої інстанції помилковими.

Відповідно до протоколу автоматизованого розподілу судової справи між суддями від 10 травня 2023 року справу 460/47764/22 передано на розгляд колегії суддів: суддя- доповідач: О. М. Довгополов, судді: Л. Я. Гудим, В. В. Святецький.
Ухвалою Восьмого апеляційного адміністративного суду від 15 травня 2023 року витребувано з Рівненського окружного адміністративного суду матеріали справи №460/47764/22.
Ухвалою Восьмого апеляційного адміністративного суду від 12 червня 2023 року апеляційну скаргу Головного управління ДПС у Рівненській області на рішення Рівненського окружного адміністративного суду від 04 квітня 2023 року у справі №460/47764/22 залишено без руху.
У зв`язку зі звільненням судді ОСОБА_1 з посади судді на підставі заяви про відставку відповідно до протоколу автоматизованого розподілу судової справи між суддями від 04 липня 2023 року замінено вказаного суддю по цій справі на суддю ОСОБА_2 .
Ухвалою Восьмого апеляційного адміністративного суду від 05 липня 2023 року продовжено строк для усунення Головним управлінням ДПС у Рівненській області  недоліків апеляційної скарги на рішення Рівненського окружного адміністративного суду від 04 квітня 2023 року у справі №460/47764/22, зазначених в ухвалі судді-доповідача  Восьмого апеляційного адміністративного суду від 12 червня 2023 року, на 5 днів з дня отримання копії цієї ухвали.
Ухвалами Восьмого апеляційного адміністративного суду від 22 вересня 2023 року відкрито апеляційне провадження за апеляційною скаргою Головного управління ДПС у Рівненській області на рішення Рівненського окружного адміністративного суду від 04 квітня 2023 року у справі №460/47764/22 за адміністративним позовом Приватного акціонерного товариства "Єврошпон-Смига" до Головного управління ДПС у Рівненській області  про  визнання протиправними та  скасування податкових повідомлень-рішень  та призначено вказану справу до апеляційного розгляду в порядку письмового провадження.
Рішенням Вищої ради правосуддя від 14 листопада 2023 року №1052/0/15-23 ОСОБА_3 звільнено з посади судді Восьмого апеляційного адміністративного суду у зв`язку з поданням заяви про відставку.
Відповідно до протоколу повторного автоматизованого розподілу судової справи між суддями від 17 листопада 2023 року справу №460/47764/22 за адміністративним позовом Приватного акціонерного товариства "Єврошпон-Смига" до Головного управління ДПС у Рівненській області про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень передано на розгляд колегії суддів: суддя-доповідач: О. І. Мікула, судді:  Л. Я. Гудим, Р. Й. Коваль.
У зв`язку з відсутністю судді Л. Я. Гудима відповідно до протоколу автоматизованого розподілу судової справи між суддями від 27 лютого 2024 року замінено вказаного суддю по цій справі на суддю А. Р. Курильця.
Ухвалою Восьмого апеляційного адміністративного суду від 27 лютого 2024 року продовжено строк розгляду цієї справи.

Справа розглянута судом першої інстанції в порядку спрощеного позовного провадження.
Враховуючи, що рішення суду першої інстанції ухвалено в порядку спрощеного позовного провадження без повідомлення сторін (у порядку письмового провадження), суд апеляційної інстанції в порядку п.3 ч.1 ст.311 КАС України розглядає справу без виклику учасників справи (в порядку письмового провадження) за наявними у справі матеріалами, оскільки справу може бути вирішено на підставі наявних у ній доказів.

Заслухавши суддю-доповідача, перевіривши матеріали справи, доводи апеляційної скарги у їх сукупності, колегія суддів дійшла висновку, що апеляційну скаргу слід залишити без задоволення, а оскаржуване рішення - без змін з таких підстав.
Судом першої інстанції встановлено, що Головним управлінням ДПС у Рівненській області проведено документальну позапланову виїзну перевірку ПрАТ "Єврошпон-Смига" щодо дотримання податкового законодавства при декларуванні за січень 2022 року від`ємного значення з податку на додану вартість, у тому числі заявленого до відшкодування з бюджету, яке визначене з урахуванням від`ємного значення з податку на додану вартість, задекларованого у попередніх звітних періодах, за результатами якої складено акт від 12 липня 2022 року №2418/Ж5/17-00-07-03/30981499 (а.с.43-74 т.1).
Проведеною перевіркою встановлено порушення п.189.1 ст.189, п.198.5 ст.198, п.200.1, п.200.4 ст.200, п.201.10 ст.200 Податкового кодексу України ПрАТ "Єврошпон-Смига" занижено податкові зобов`язання з податку на додану вартість на суму ПДВ 160754 грн, що в подальшому призвело до завищення суми бюджетного відшкодування в розмірі 160754 грн.
За результатами розгляду заперечення ПрАТ "Єврошпон-Смига" від 28 липня 2022 року до акта перевірки, в зв`язку з врахуванням відповідачем додатково наданих платником документів, вирішено висновки, викладені в акті перевірки, викласти в такій редакції: «Перевіркою встановлено порушення вимог п.189.1 ст.189 п.198.5 ст.198, п.200.1, п.200.4 ст.200, п.201.1, п.201.10 ст.200 Податкового кодексу України ПрАТ "Єврошпон-Смига" занижено податкові зобов`язання з податку на додану вартість на сумі 58244 грн, що в подальшому призвело до завищення суми бюджетного відшкодування 58244 грн, та не зареєстровано податкові накладні в Єдиному реєстрі податкових накладних на загальну суму ПДВ 58244 грн» (а.с.75-100 т.1).
19 серпня 2022 року Головним управлінням ДПС у Рівненській області прийняті податкові повідомлення-рішення: 
- №333917000703 про зменшення суми бюджетного відшкодування з податку на додану вартість в розмірі 58244 грн та застосування штрафних санкцій на суму 14561 грн (а.с.11-13 т.1);
- №334017000703 про застосування штрафних санкцій на 3400 грн за порушення термінів реєстрації податкових накладних в ЄРПН (а.с.14-16).
Вищенаведене стало підставою для звернення позивача у суд з цим позовом.
Задовольняючи позов, суд першої інстанції виходив з того, що на підставі висновків довідки камеральної перевірки від 31 травня 2022 року Головним управлінням ДПС у Рівненській області прийнято наказ від 27 червня 2022 року №1176-п «Про проведення відповідно до п.п.78.1.8 п.78 ст.78 Податкового кодексу України документальної позапланової виїзної перевірки ПрАТ "Єврошпон-Смига", що свідчить про дотримання підстав для проведення документальної позапланової виїзної перевірки товариства щодо дотримання податкового законодавства при декларуванні за січень 2022 року від`ємного значення з податку на додану вартість, у тому числі заявленого до відшкодування з бюджету, яке визначене з урахуванням від`ємного значення з податку на додану вартість, задекларованого у попередніх звітних періодах. Суд першої інстанції зазначає, що для визначення витрат ПММ для легкових та вантажних автомобілів регулюють Норми витрат палива і мастильних матеріалів на автомобільному транспорті, затверджені наказом Мінтрансу від 10.02.1998 №43. Також зазначає, що не може бути обов`язковим для визначення бази при обчисленні об`єкта оподаткування, зокрема, з урахуванням того, що серед встановлених чинним податковим законодавством обмежень щодо формування складу витрат та податкового кредиту відсутнє застереження стосовно неможливості включення до їх складу фактичних витрат на паливо, які перевищують вказані нормативи у Нормах витрат палива і мастильних матеріалів на автомобільному транспорті. Суд першої інстанції зауважує, що відповідачем ні нормативно, ні документально не обґрунтовано здійснений розрахунок витрат палива на підставі даних інтернет-ресурсів, однак позивач надав докази фактичного використання палива у кількості 10609,2 л. на вантажні автомобілі у господарських операціях, що підтверджується первинними документами, на підставі яких і проводилося списання палива на підприємстві, зокрема ТТН при перевезенні деревини автомобільним транспортом, подорожніми листами, звітами про використання пального, які були надані для перевірки. Вказує, що зазначені в акті перевірки висновки про нібито наявність відхилень в частині придбання та використання відходів на суму ПДВ 32628,56 грн не відповідають фактичним обставинам та є необґрунтованими, крім того, відповідач не надав розрахунок нарахування платнику ПДВ на суму 32628,56 грн.
Такий висновок суду першої інстанції, на думку колегії суддів, відповідає нормам матеріального права та фактичним обставинам справи і є правильним, законним та обґрунтованим, виходячи з наступного.
Ч.2 ст.19 Конституції України передбачає, що органи державної влади та органи місцевого самоврядування, їх посадові особи зобов`язані діяти лише на підставі, в межах повноважень та у спосіб, що передбачені Конституцією та законами України.
Наведена норма означає, що суб`єкт владних повноважень зобов`язаний діяти лише на виконання закону, за умов і обставин, визначених ним, вчиняти дії, не виходячи за межі прав та обов`язків, дотримуватися встановленої законом процедури, обирати лише встановлені законодавством України способи правомірної поведінки під час реалізації своїх владних повноважень.
Відносини, що виникають у сфері справляння податків, вичерпний перелік податків та зборів, що справляються в Україні, та порядок їх адміністрування, платників податків та зборів, їх права та обов`язки, компетенцію контролюючих органів, повноваження і обов`язки їх посадових осіб під час здійснення податкового контролю, а також відповідальність за порушення податкового законодавства регулює та визначає ПК України.
За змістом пп.а п.185.1 ст.185 ПК України об`єктом оподаткування (ПДВ) є операції платників податку з постачання товарів, місце постачання яких розташоване на митній території України, відповідно до статті 186 цього Кодексу, у тому числі операції з передачі права власності на об`єкти застави позичальнику (кредитору), на товари, що передаються на умовах товарного кредиту, а також з передачі об`єкта фінансового лізингу в користування лізингоотримувачу / орендарю.
Пункт 198.1. ст.198 ПК України передбачає, що до податкового кредиту відносяться суми податку, сплачені/нараховані у разі здійснення операцій з:
а) придбання або виготовлення товарів та послуг;
б) придбання (будівництво, спорудження, створення) необоротних активів (у тому числі у зв`язку з придбанням та/або ввезенням таких активів як внесок до статутного фонду та/або при передачі таких активів на баланс платника податку, уповноваженого вести облік результатів спільної діяльності);
в) отримання послуг, наданих нерезидентом на митній території України, та в разі отримання послуг, місцем постачання яких є митна територія України;
г) ввезення необоротних активів на митну територію України за договорами оперативного або фінансового лізингу;
ґ) ввезення товарів та/або необоротних активів на митну територію України.
Згідно з п.198.2 ст.198 ПК України датою віднесення сум податку до податкового кредиту вважається дата тієї події, що відбулася раніше: дата списання коштів з банківського рахунка платника податку на оплату товарів/послуг; дата отримання платником податку товарів/послуг.
За змістом п.198.3 ст.198 ПК України податковий кредит звітного періоду визначається виходячи з договірної (контрактної) вартості товарів/послуг та складається із сум податків, нарахованих (сплачених) платником податку за ставкою, встановленою п. 193.1 ст. 193 цього Кодексу, протягом такого звітного періоду у зв`язку з: придбанням або виготовленням товарів та наданням послуг; придбанням (будівництвом, спорудженням) основних фондів (основних засобів, у тому числі інших необоротних матеріальних активів та незавершених капітальних інвестицій у необоротні капітальні активи); ввезенням товарів та/або необоротних активів на митну територію України.
Нарахування податкового кредиту здійснюється незалежно від того, чи такі товари/послуги та основні фонди почали використовуватися в оподатковуваних операціях у межах провадження господарської діяльності платника податку протягом звітного податкового періоду, а також від того, чи здійснював платник податку оподатковувані операції протягом такого звітного податкового періоду.
Пункт 198.6 ст.198 ПК України передбачає, що Не відносяться до податкового кредиту суми податку, сплаченого (нарахованого) у зв`язку з придбанням товарів/послуг, не підтверджені зареєстрованими в Єдиному реєстрі податкових накладних податковими накладними /розрахунками коригування до таких податкових накладних чи не підтверджені митними деклараціями (тимчасовими, додатковими та іншими видами митних декларацій, за якими сплачуються суми податку до бюджету при ввезенні товарів на митну територію України), іншими документами, передбаченими пунктом 201.11 статті 201 цього Кодексу.
У разі коли на момент перевірки платника податку контролюючим органом суми податку, попередньо включені до складу податкового кредиту, залишаються не підтвердженими зазначеними у абзаці першому цього пункту документами, платник податку несе відповідальність відповідно до цього Кодексу.
Податкові накладні, отримані з Єдиного реєстру податкових накладних, є для отримувача товарів/послуг підставою для нарахування сум податку, що відносяться до податкового кредиту.
У разі якщо платник податку не включив у відповідному звітному періоді до податкового кредиту суму податку на додану вартість на підставі отриманих податкових накладних/розрахунків коригування до таких податкових накладних, зареєстрованих в Єдиному реєстрі податкових накладних, таке право зберігається за ним протягом 365 календарних днів з дати складення податкової накладної/розрахунку коригування.
Суми податку, сплачені (нараховані) у зв`язку з придбанням товарів/послуг, зазначені в податкових накладних /розрахунках коригування до таких податкових накладних, зареєстрованих в Єдиному реєстрі податкових накладних з порушенням строку реєстрації, включаються до податкового кредиту за звітний податковий період, в якому зареєстровано податкові накладні/розрахунки коригування до таких податкових накладних в Єдиному реєстрі податкових накладних, але не пізніше ніж через 365 календарних днів з дати складення податкових накладних/розрахунків коригування до таких податкових накладних.
Платники податку, які застосовують касовий метод податкового обліку, суми податку, зазначені в податкових накладних /розрахунках коригування до таких податкових накладних, зареєстрованих в Єдиному реєстрі податкових накладних, та не включені до податкового кредиту протягом періоду 365 календарних днів з дати складення таких податкових накладних/розрахунків коригування до таких податкових накладних у зв`язку з відсутністю фактів списання коштів з банківського рахунку (видачі з каси) платника податку або надання інших видів компенсацій вартості поставлених (або тих, що підлягають поставці) йому товарів/послуг, мають право на включення таких сум до податкового кредиту у звітному податковому періоді, в якому відбулося списання коштів з банківського рахунку (видачі з каси) платника податку або надання інших видів компенсацій вартості поставлених (або тих, що підлягають поставці) йому товарів/послуг, але не пізніше ніж через 60 календарних днів з дати такого списання, надання інших видів компенсацій.
У разі зупинення реєстрації податкової накладної / розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних згідно з пунктом 201.16 статті 201 цього Кодексу перебіг строків, зазначених у цьому пункті, переривається на період зупинення реєстрації таких податкових накладних / розрахунків коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних.
Не відносяться до податкового кредиту суми податку, сплаченого (нарахованого) відповідно до підпункту 191.1.2 пункту 191.1 статті 191 цього Кодексу оператором поштового зв`язку, експрес-перевізником.
Приписами ст.200.4 ст.200 ПК України передбачено, що при від`ємному значенні суми, розрахованої згідно з пунктом 200.1 цієї статті, така сума:
а) враховується у зменшення суми податкового боргу з податку, що виник за попередні звітні (податкові) періоди (у тому числі розстроченого або відстроченого відповідно до цього Кодексу) в частині, що не перевищує суму, обчислену відповідно до пункту 200-1.3 статті 200-1 цього Кодексу на момент отримання контролюючим органом податкової декларації, а в разі відсутності податкового боргу;
б) або підлягає бюджетному відшкодуванню за заявою платника у сумі податку, фактично сплаченій отримувачем товарів/послуг у попередніх та звітному податкових періодах постачальникам таких товарів/послуг або до Державного бюджету України, в частині, що не перевищує суму, обчислену відповідно до пункту 200-1.3 статті 200-1 цього Кодексу на момент отримання контролюючим органом податкової декларації, на поточний рахунок платника податку та/або у рахунок сплати грошових зобов`язань або погашення податкового боргу такого платника податку з інших платежів, що сплачуються до державного бюджету;
в) та/або зараховується до складу податкового кредиту наступного звітного (податкового) періоду.
Платник податку, який має право на отримання бюджетного відшкодування та прийняв рішення про повернення суми бюджетного відшкодування, подає відповідному контролюючому органу податкову декларацію та заяву про повернення суми бюджетного відшкодування, яка відображається у податковій декларації (п.200.7. ст.200 ПК України).
Відповідно до абз.2 п.201.10. ст.201 ПК України податкова накладна, складена та зареєстрована в Єдиному реєстрі податкових накладних платником податку, який здійснює операції з постачання товарів/послуг, є для покупця таких товарів/послуг підставою для нарахування сум податку, що відносяться до податкового кредиту.
Податкова накладна та/або розрахунок коригування до неї, складені та зареєстровані після 01 липня 2017 року в Єдиному реєстрі податкових накладних платником податку, який здійснює операції з постачання товарів/послуг, є для покупця таких товарів/послуг достатньою підставою для нарахування сум податку, що відносяться до податкового кредиту, та не потребує будь-якого іншого додаткового підтвердження.
Отже, право на нарахування податкового кредиту при придбанні товару (послуг) виникає у платника податків, якщо таке придбання здійснюється з метою використання їх в оподатковуваних операціях у межах господарської діяльності платника податку, при цьому до податкового кредиту відносяться суми податку, сплачені/нараховані у разі здійснення операцій з придбання або виготовлення товарів/послуг, а підставою для нарахування податкового кредиту є видана зареєстрована в Єдиному реєстрі податкових накладних податкова накладна із заповненням всіх обов`язкових реквізитів.
Згідно з п.44.1 ст.44 ПК України для цілей оподаткування платники податків зобов`язані вести облік доходів, витрат та інших показників, пов`язаних з визначенням об`єктів оподаткування та/або податкових зобов`язань, на підставі первинних документів, регістрів бухгалтерського обліку, фінансової звітності, інших документів, пов`язаних з обчисленням і сплатою податків і зборів, ведення яких передбачено законодавством.
Платникам податків забороняється формування показників податкової звітності, митних декларацій на підставі даних, не підтверджених документами, що визначені абзацом першим цього пункту.
За змістом п.44.2 ст.44 ПК України для обрахунку об`єкта оподаткування платник податку на прибуток використовує дані бухгалтерського обліку та фінансової звітності щодо доходів, витрат та фінансового результату до оподаткування.
Ст.1 Закону України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні» передбачає, що первинний документ - це документ, який містить відомості про господарську операцію та підтверджує її здійснення. Відповідно до частини першої статті 9 даного Закону, підставою для бухгалтерського обліку господарських операцій є первинні документи, які фіксують факти здійснення господарських операцій.
Відповідно до ч.2 ст.3 цього Закону бухгалтерський облік є обов`язковим видом обліку, який ведеться підприємством. Фінансова, податкова, статистична та інші види звітності, що використовують грошовий вимірник, ґрунтуються на даних бухгалтерського обліку.
Порядок створення, прийняття і відображення у бухгалтерському обліку, а також зберігання первинних документів, облікових регістрів, бухгалтерської звітності підприємствами, їх об`єднаннями та госпрозрахунковими організаціями (крім банків) незалежно від форм власності (надалі - підприємства), установ та організацій, основна діяльність яких фінансується за рахунок коштів бюджету встановлений Положенням про документальне забезпечення записів у бухгалтерському обліку, затвердженого наказом Міністерства фінансів України від 24.05.1995 №88 (далі -Наказ №88).
Згідно з п.1.2 Наказу №88 господарські операції відображаються у бухгалтерському обліку методом їх суцільного і безперервного документування. Записи в облікових регістрах провадяться на підставі первинних документів, створених відповідно до вимог цього Положення.
Первинні документи - це документи, створені у письмовій або електронній формі, що фіксують та підтверджують господарські операції, включаючи розпорядження та дозволи адміністрації (власника) на їх проведення (пункт 2.1 Наказу №88).
За змістом п.2.4 Наказу №88 первинні документи повинні мати такі обов`язкові реквізити: найменування підприємства, установи, від імені яких складений документ, назва документа (форми), дата і місце складання, зміст та обсяг господарської операції, одиниця виміру господарської операції (у натуральному та/або вартісному виразі), посади і прізвища осіб, відповідальних за здійснення господарської операції і правильність її оформлення, особистий чи електронний підпис або інші дані, що дають змогу ідентифікувати особу, яка брала участь у здійсненні господарської операції.
Залежно від характеру операції та технології обробки даних до первинних документів можуть бути включені додаткові реквізити: ідентифікаційний код підприємства, установи з Державного реєстру, номер документа, підстава для здійснення операцій, дані про документ, що засвідчує особу-одержувача тощо.
З системного аналізу наведених вище правових норм можна дійти висновку про те, що наслідки господарської операції можуть враховуватися суб`єктом господарювання для цілей бухгалтерського та податкового обліку, зокрема при формуванні витрат, тільки у випадку підтвердження здійснення цієї операції відповідними первинними документами, що мають відповідати вимогам Закону України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні» та Наказу №88.
Ч.1,2 ст.9 Закону України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні» передбачають, що підставою для бухгалтерського обліку господарських операцій є первинні документи. Для контролю та впорядкування оброблення даних на підставі первинних документів можуть складатися зведені облікові документи.
Відповідно до Наказу №88 (з подальшими змінами і в редакції, чинній на час виникнення спірних правовідносин): господарські операції - це факти підприємницької та іншої діяльності, що впливають на стан майна, капіталу, зобов`язань і фінансових результатів (абз.2 п.2.1); первинні документи - це документи, створені у письмовій або електронній формі, які містять відомості про господарські операції, включаючи розпорядження та дозволи адміністрації (власника) на їх проведення (абз.1 п.2.1 в редакції, чинній з 26.05.2017); первинні документи повинні мати такі обов`язкові реквізити: найменування підприємства, установи, від імені яких складений документ, назва документа (форми), дата складання, зміст та обсяг господарської операції, одиниця виміру господарської операції (у натуральному та/або вартісному виразі), посади і прізвища осіб, відповідальних за здійснення господарської операції і правильність її оформлення, особистий підпис або інші дані, що дають змогу ідентифікувати особу, яка брала участь у здійсненні господарської операції (абз.1 п.2.1 в редакції, чинній з 26.05.2017); документ має бути підписаний особисто, а підпис може бути скріплений печаткою (абз.1 п.2.5); первинні документи підлягають обов`язковій перевірці (в межах компетенції) працівниками, які ведуть бухгалтерський облік, за формою і змістом, тобто перевіряється наявність у документі обов`язкових реквізитів та відповідність господарської операції чинному законодавству у сфері бухгалтерського обліку, логічна ув`язка окремих показників (п.2.15).
Визначальною ознакою господарської операції є те, що внаслідок її здійснення має відбутися реальний рух активів, отже, належить досліджувати, крім обставин оформлення первинних документів, наявність або відсутність реального руху такого товару (обставини здійснення перевезення товару, поставленого за спірною видатковою накладною, обставини зберігання та використання цього товару в господарській діяльності покупця).
З наведеного вище можна дійти висновку про те, що правові наслідки у виді виникнення права платника податку на формування податкового кредиту наступають лише у разі реального (фактичного) вчинення господарських операцій з придбання товарів з метою їх використання в своїй господарській діяльності, що пов`язані з рухом активів, зміною зобов`язань чи власного капіталу платника, та відповідають економічному змісту, відображеному в укладених платником податку договорах, що має підтверджуватись належним чином оформленими первинними документами. Якщо господарська операція фактично не відбулася, то первинні документи, складені платником податку та його контрагентами на підтвердження такої операції, не відповідають дійсності, та свідчать про відсутність у сторін волевиявлення щодо реального здійснення господарської операції. Наслідки для податкового обліку створює лише фактичний рух активів, що є обов`язковою умовою для формування податкового кредиту.
Таким чином, аналіз реальності господарської діяльності повинен здійснюватися на підставі даних податкового, бухгалтерського обліку платника податків та відповідності їх дійсному економічному змісту. При цьому в первинних документах, які є підставою для бухгалтерського обліку, фіксуються дані лише про фактично здійснені господарські операції. За відсутності факту придбання товарів, робіт, послуг відповідні суми не можуть включатися до складу податкового кредиту навіть за наявності формально складених, проте недостовірних документів.
Разом з тим, норми податкового законодавства не ставлять у залежність достовірність даних податкового обліку платника податків від дотримання податкової дисципліни його контрагентами, якщо цей платник (покупець) мав реальні витрати у зв`язку з придбанням товарів (робіт, послуг), призначених для використання у його господарській діяльності. Порушення певними постачальниками товару (робіт, послуг) у ланцюгу постачання вимог податкового законодавства чи правил ведення господарської діяльності не може бути підставою для висновку про порушення покупцем товару (робіт, послуг) вимог закону щодо формування витрат та податкового кредиту, тому платник податків (покупець товарів (робіт, послуг)) не повинен зазнавати негативних наслідків, зокрема у вигляді позбавлення права на формування витрат чи податкового кредиту, за можливу неправомірну діяльність його контрагента за умови, якщо судом не було встановлено фактів, які свідчать про обізнаність платника податків щодо такої поведінки контрагента та злагодженість дій між ними.
Як вбачається з матеріалів справи, Головним управлінням ДПС у Рівненській області проведено документальну позапланову виїзну перевірку ПрАТ "Єврошпон-Смига" (код ЄДРПОУ 30981499) щодо дотримання податкового законодавства при декларуванні за січень 2022 року від`ємного значення з податку на додану вартість, у тому числі заявленого до відшкодування з бюджету, яке визначене з урахуванням від`ємного значення з податку на додану вартість, задекларованого у попередніх звітних періодах. 
За результатами перевірки складено Акт від 12 липня 2022 року №2418/Ж5/17-00-07-03/30981499 «Про результати документальної позапланової перевірки ПрАТ "Єврошпон-Смига» з питань дотримання податкового законодавства при декларуванні за січень 2022 року від`ємного значення з податку на додану вартість (а.с.43-74 т.1).
Згідно з висновками вказаного Акту контролюючим органом встановлено: порушення вимог п.189.1 ст.189 п.198.5 ст.198, п.200.1, п.200.4 ст.200, п.201.1, п.201.10 ст.200 Податкового кодексу України ПрАТ "Єврошпон-Смига" занижено податкові зобов`язання з податку на додану вартість на сумі 58244,00 грн, що в подальшому призвело до завищення суми бюджетного відшкодування 58244 грн, та не зареєстровано податкові накладні в Єдиному реєстрі податкових накладних на загальну суму ПДВ 58244 грн» (а.с.75-100 т.1). 
З матеріалів справи вбачається, що до податкового повідомлення-рішення від 19 серпня 2022 року №333917000703 включено таке порушення, як зменшення суми бюджетного відшкодування з податку на додану вартість в розмірі 58244 грн та застосовано штрафні санкції на суму 14561 грн (а.с.11-13 т.1), а податковим повідомленням-рішенням від 19 серпня 2022 року №334017000703 застосовано штрафні санкції на 3400,00 грн за порушення термінів реєстрації податкових накладних в ЄРПН (а.с.14-16).
Таким чином, підставою для прийняття спірних податкових повідомлень-рішень стали висновки контролюючого органу про те, що встановлено розбіжність між даними податкового обліку платника в частині придбання та використання дизельного палива та не встановлено використання у господарській діяльності платника списаного дизельного пального в кількості 5471,63 л на суму 128077,02 грн, ПДВ 25615,40 грн 
Такі висновки перевіряючих ґрунтуються на тому, що за відсутності наказу про використання паливно-мастильних матеріалів був здійснений розрахунок лінійних норм витрат палива на пробіг автомобіля на підставі Наказу Міністерства транспорту України №43 від 10 лютого 1998 року «Про затвердження норм витрат палива і мастильних матеріалів на автомобільному транспорті» та розрахунок відстаней відповідно до карт Google.
Разом з тим, колегія суддів вважає такі висновки податкового органу помилковими з огляду на наступне.
Як правильно зазначив суд першої інстанції, необґрунтованим є порівняння перевіряючих пробігу за маршрутом смт.Смига-Тульчинський лісгосп-смт.Смига автомобілів НОМЕР_1 - 801км та автомобіля ВК6100ВТ/ НОМЕР_2 - 985км (автомобіль ( НОМЕР_1 ) Volkswagen Jetta - легковий автомобіль, який здійснює рух, як правило, до офісу лісового господарства, а автомобіль НОМЕР_3 / НОМЕР_2 - вантажний автомобіль, який здійснює рух з причепом і вантажем через об`їзні дороги, проводить завантаження лісоматеріалів в декількох пунктах одного й того ж самого лісового господарства); а також необґрунтованість розрахунків відстані шляху вантажних автомобілів, що зроблені контролюючим органом на основі карт Google.
Колегія суддів зазначає, що правильним є здійснений платником облік пробігу вантажних автомобілів із відображенням фактичних показників пробігу у первинних документах, складених на підставі показників спідометру автомобіля. Також перевіряючими безпідставно не враховано наступні поїздки автомобілів, відображені у ТТН та дорожніх листах, що надавались до перевірки і суду: ВК0360СВ - смт. Смига - с. Мартинівка, Рівненська обл. - смт. Смига – 26км 31 січня 2022 року; ВК6100ВТ - смт. Смига - с. Мартинівка, Рівненська обл. - смт. Смига – 24 км – 17 січня 2022 року; ВК0360СВ - смт. Смига - Глибоцький р-н, Чернігівська обл. - смт. Смига – 612км – 11 січня 2022 року; ВК6100ВТ - смт. Смига - с. Мартинівка, Рівненська обл. - смт. Смига – 24км – 11 січня 2022 року; а також безпідставно не взято до уваги, що по деяких поїздках було надано по 2 або 3 ТТН-ліс, що підтверджує завантаження лісоматеріалів на двох або трьох пунктах лісового господарства. Тим самим, при розрахунку шляху вантажних автомобілів за допомогою карт Google, перевіряючими безпідставно не враховано фактичний проїзд вантажних автомобілів, що підтверджено первинними документами.
Судом першої інстанції правильно встановлено, що ПрАТ "Єврошпон-Смига" за січень 2022 року списано дизельного палива на господарські потреби у кількості 16434,34 л на загальну суму 376436,84 грн на наступні автомобілі: ВК6100ВТ- 5923,5 л, ВК0360СВ - 4685,7 л, ВК9099СА - 149,7 л, ВК5700НК - 547,31 л, ВК7017ВО - 424,4 л, ВК1700НЕ -106 л, ВК6040ВК - 501,4 л, ВК3800СЕ -1242 л, автонавантажувачі - 2854 л.
Цей факт підтверджений також наданими товариством актами на списання пального від 31 січня 2022 року №1, №6, №23, №24, №25, №26, №27, подорожніми листами автомобілів PH НОМЕР_4 , НОМЕР_5 , НОМЕР_1 , НОМЕР_6 , НОМЕР_7 , автобуса PH ВК3800СЕ за січень 2022 року, актами на списання пального від 31 січня 2022 року №2 на автомобіль Мерседес PH НОМЕР_3 та №3 на автомобіль Мерседес PH НОМЕР_8 , подорожніми листами автомобілів PH НОМЕР_3 , НОМЕР_8 (а.с.106-179, 201-212 т.1), що спростовує доводи апелянта.
Крім того, визначення витрат ПММ для легкових та вантажних автомобілів регулюють Норми витрат палива і мастильних матеріалів на автомобільному транспорті, затверджені наказом Мінтрансу від 10.02.1998 № 43. Підприємством застосовуються базові лінійні норми (Нs), розраховані в залежності від моделі (модифікації) автомобіля, а також системи нормативів і коригуючих коефіцієнтів, які дозволяють враховувати виконану транспортну роботу, кліматичні, дорожні та інші умови експлуатації (Норми № 43). Нормативні витрати палива (Qн) визначаються для кожного конкретного автомобіля в залежності від його типу (легковий, автобус, вантажний, бортовий, спеціальний і т. п.) з урахуванням базових лінійних норм за спеціальними формулами, наведеними в розд. 4 Норм № 43.
Тимчасові індивідуальні та постійні базові норми витрат палива для колісних транспортних засобів та обладнання, що встановлюється на колісних транспортних засобах, включаючи транспортні засоби загального призначення, спеціалізованого призначення та спеціального призначення, які, зокрема, беруть участь у транспортному процесі на дорогах загального користування (у тому числі легкові та вантажні автомобілі, фургони, автобуси, автомобілі з причепами, самоскиди тощо, спеціальне обладнання, що встановлюється на шасі колісних транспортних засобів та іншу техніку, зазначену в додатку Б), разом із системою коригуючих коефіцієнтів та норм додаткового споживання, що враховують вплив на витрату палива різноманітних експлуатаційних умов, розробляються провідним інститутом Міністерства інфраструктури України у сфері автомобільного транспорту - Державним підприємством «Державний автотранспортний науково-дослідний і проектний інститут» (далі - ДП «ДержавтотрансНДІпроект»).
Підприємство у разі необхідності коригує нормативні витрати палива (як вказано в п. 3 Норм № 43) у встановлених межах, в залежності від умов експлуатації автомобіля. Для цього застосовує поправочні (що підвищують і знижують) коефіцієнти. Зокрема, витрати палива підвищуються при роботі в холодну пору в залежності від фактичної температури повітря, в разі, якщо робота автотранспорту вимагає частих зупинок і т. д. (дані умови передбачені Нормами №43).
Якщо базова лінійна норма для конкретної моделі автомобіля не визначена (Норми № 43 не актуалізовані, а на ринку щорічно з`являються нові моделі авто), то підприємством розробляє і затверджує тимчасові лінійні норми витрат палива. Якщо моделі і модифікації автомобілів не мають істотних конструктивних відмінностей (в моделі двигуна і конструкції трансмісії) від базової моделі, тимчасова лінійна норма визначається в тому ж розмірі, що і для базової моделі, а при наявності деяких відмінностей - за формулою, наведеною в пп. 2.1.2 Норм № 43.
Матеріалами справи стверджується, що у січні 2022 року для перевезеннях вантажів (круглі лісоматеріали) задіяно 4 транспортні засоби (сідельні тягачі з напівпричепами), які здійснювали перевезення круглих лісоматеріалів від Продавця до ПрАТ "Єврошпон Смига", а саме: сідельний тягач Mercedes-Benz Actros 1841 LS,2016 р., маса 7330 кг., ДН ВК6100ВТ; напівпричіп ВАРЗ НПВ-3212, 2017р., маса 8000 кг, ДН ВК3135ХТ; сідельний тягач Mercedes-Benz Actros 1841 LS, 2018 р., маса 7079 кг., ДН ВК0360СВ; напівпричіп JYKI Р-21, 2006 р., маса 6400 кг, ДН НОМЕР_9 .
Крім того з матеріалів справи вбачається, що позивачем було розроблено розрахунок витрат на дизельне пальне враховуючи специфіку автотранспортних засобів, які наявні в його використанні. Норми використання палива затверджені в Наказі підприємства №178 від 31 грудня 2021 року «Про встановлення норм використання палива» (а.с.181-200 т.1).
Наказ прийнято на підставі актів проведення замірів витрат палива спеціальними автомобілями, в тому числі Акту проведення замірів витрат палива спеціальними автомобілями Mercedes-Benz Actoros 1841LS. Крім того, товариством враховано характер робіт, тобто здійснення перевезень поза межами доріг загального користування, на лісових чи степових ділянках, у важких шляхових умовах, потреба частих зупинок (в середньому більше, ніж одна зупинка на один кілометр пробігу), у тому числі технологічних зупинок, пов`язаних із завантаженням і розвантаженням, що складає суттєву частину маршруту, а також здійснення перевезень на дорогах загального користування за межами міста та на дорогах, що проходять через населені пункти та позначені знаком 5.47 Правил дорожнього руху, на яких дозволено рух зі швидкостями до 90 км/год., на іншій частині маршруту, та при визначенні норми використання палива застосовано Коефіцієнт коригування норм витрат палива 15 % (а.с.190-200 т.1).
Таким чином, колегія суддів погоджується із висновками суду першої інстанції про те, що проведені позивачем розрахунки здійснені виходячи із обсягів використання пального на підставі даних, зафіксованих у первинних документах бухгалтерського обліку (ТТН, подорожній лист) та не перевищують норм списання, що зафіксовані в наказі про встановлення норм списання.
Колегія суддів зазначає, що відповідачем ні нормативно, ні документально не обґрунтовано здійснений розрахунок витрат палива на підставі даних інтернет-ресурсів.
Щодо доводів апелянта про нібито не підтвердження використання у господарській діяльності списаного дизельного палива у кількості 2854 л на суму 70279,75 грн для заправки автонавантажувачів, то колегія суддів зазначає наступне. 
Як правильно встановлено судом першої інстанції, на балансі підприємства перебувають автонавантажувачі: Автонавантажувач /2004 р.в. Toyota 02-7FDF 30 /дизпаливо, Автонавантажувач /2003 р.в. Тoyota 02-7FDF 25 /дизпаливо, Автонавантажувач /2012 р.в. Toyota 02-8FDF 25 /дизпаливо, Автонавантажувач /2021 р.в. Toyota 62-8FDF 30 / дизпаливо, Автонавантажувач /2004 р.в. Linde H20D-03 /дизпаливо, Автонавантажувач /2003 р.в. Huster Н 4.00 ХМ-5/дизпаливо, Колісний навантажувач /2015 р.в. Volvo L60F /дизпаливо, які необхідні для завантаження або розвантаження матеріалів, а також для складання у штабелі висотою до 7м різних вантажів, та перевезення вантажу в межах складу або цеху підприємства. Із технічних паспортів на навантажувачі, які також надавались до перевірки, видно, що цей основний засіб використовується лише у господарській діяльності, до того ж, він не може працювати без палива. Відповідно до Наказу №178 від 31 грудня 2021 року «Про встановлення норм використання палива», затверджені норми витрат палива для автонавантажувачів. Визначення норм витрат пального для автонавантажувачів та спеціальної техніки проводилося шляхом замірів фактичних витрат палива. Підприємством надано акт списання пального №7 від 31 січня 2022 року на автонавантажувачі та Звіт про використання пального автонавантажувачами, згідно з якими у січні 2022 року використано 2854 л дизельного пального на загальну суму 70279,75грн. До перевірки також надано наказ підприємства про призначення відповідальної особи по автонавантажувачах №-52-ОП від 28 квітня 2021 року (а.с.179- 180, 207 т.1). 
Необхідно зазначити, що усі надані документи відповідають вимогам первинних документів та підтверджують використання пального на загальну суму 70279,75 грн. 
Таким чином, судом першої інстанції правильно встановлено та матеріалами справи підтверджено фактичне використання позивачем у господарській діяльності дизельного пального у кількості 5471,63 л. на суму 128077,02 грн, ПДВ 25615,40 грн.
Даючи оцінку правомірності встановлення контролюючим органом відхилення у сумі 32628,56 грн у частині оприбуткування та списання відходів та нарахування зобов`язань з ПДВ на суму 32628,56 грн через використання відходів в операціях, що, на думку перевіряючих, не є господарською діяльністю платника, колегія суддів зазначає наступне.
Так, на підтвердження списання відходів на суму 163142,81 грн у кількості 1175,14 м.куб. до заперечень на акт перевірки товариством було надано: - акт на внутрішнє переміщення від 31 січня 2022 року на суму 44205,95 грн (кількість 513,878м куб.); -акт списання № 33 від 31 січня 2022 року Котельня (91 рахунок - загальновиробничі витрати) на суму 105120,36 грн (кількість 643,893м.куб); - акт списання № 34 від 31 січня 2022 року (93 рахунок - тара та упаковка для готової продукції) на суму 8846,50 грн (кількість 12,4м.куб); -виробничий звіт за січень від 31 січня 2022 року (рахунок 23 - виготовлення готової продукції - пиломатеріали, з відходів для подальшої реалізації) на суму 4970,00 грн (4,97м.куб.) (а.с.213-217 т.1).
Згідно із даними акту списання №33 від 31 січня 2022 року, ПрАТ "Єврошпон-Смига" списано ТМЦ (з місця зберігання: котельня, причина списання: спалювання з метою отримання теплової енергії та технологічної пари на виробництво). Таким чином, підприємством спалено у січні 2022 року відструги, горбиль, кору, тирсу, обрізки тощо у кількості 643,893 м3 на суму 105120,36 грн.
Відповідно до акту списання №34 від 31 січня 2022 року, ПрАТ "Єврошпон-Смига" списано ТМЦ (з місця зберігання: склад лісосировини, причина списання: пакування продукції). Товариством використано для пакування у січні 2022 року відструги різних порід дерев у кількості 12,4 м3 на суму 8846,50 грн.
Зі змісту акту на переміщення вбачається, що ПрАТ "Єврошпон-Смига" здійснено переміщення товарів зі складу лісосировини в склад одержувача у кількості 510,449 м3 на суму 43986,59 грн.
Як правильно встановлено судом першої інстанції, кредитовий оборот по 209 рахунку на суму 163142,81 грн, відображає наступні бухгалтерські проводки підприємства: 
1) Дт 209 Кт 209 на суму 44205,95 грн - внутрішнє переміщення відходів зі складу лісоматеріалів (куди оприбутковуються) на склади, де безпосередньо використовуються. Ця сума не формує витрат, які б враховувались при визначенні фінансового результату по підприємству. Переміщення сировини з одного складу на інший не є кінцевою дією, воно не формує витрат або прибутку, це дія обумовлена виробничою необхідністю, бухгалтерським і складським обліком, тому її не можна класифікувати як не господарську діяльність.
2) Дт 91 Кт 209 на суму 105120,36 грн відображає списання відходів, використаних в котельні для отримання теплової енергії та технологічної пари, згідно акту списання. Підприємство займається виготовленням та реалізацією шпону струганого різних порід деревини. Технологічний процес виробництва шпону передбачає наявність відходів (деревна тріска) та інші відходи, які транспортуються або до дробарки для подрібнення та утворення деревної тріски, або поступають в бункер котельної та спалюються як деревне паливо, для отримання пару та гарячої води на потреби виробництва та для обігріву приміщень у опалювальний період.
Для функціонування цехів і складів, офісних приміщень у зимовий період необхідним є опалювання, яка за умов відсутності централізованого опалення здійснюється за рахунок відходів. Отримання пари та опалювання пов`язане з виробництвом (виготовленням) готової продукції і спрямоване на отримання доходу від реалізації продукції, як і передбачено Податковим кодексом України.
Згідно зі статтею 134.1. ПК України об`єктом оподаткування є: 134.1.1. прибуток із джерелом походження з України та за її межами, який визначається шляхом коригування (збільшення або зменшення) фінансового результату до оподаткування (прибутку або збитку), визначеного у фінансовій звітності підприємства відповідно до національних положень (стандартів) бухгалтерського обліку або міжнародних стандартів фінансової звітності, на різниці, які виникають відповідно до положень цього Кодексу.
Національне положення (стандарт) визначає методологічні засади формування в бухгалтерському обліку інформації про витрати підприємства та її розкриття в фінансовій звітності. Національним положенням (стандарту) бухгалтерського обліку № 16 «Витрати» передбачено: - п.15. До складу загальновиробничих витрат включаються: п. 15.6. Витрати на опалення, освітлення, водопостачання, водовідведення та інше утримання виробничих приміщень.
Зазначені витрати було віднесено до складу 91 рахунку - загальновиробничі витрати - у розмірі 105120,36 грн шляхом відображення бухгалтерських проводок Дт 91 Кт 209 на підставі оформленого та затвердженого акту № 33 від 31 січня 2022 року.
3) Дт 93 Кт 209 на суму 8846,50 грн відображає списання відходів, використаних для упаковки готової продукції на рахунок 93 «Витрати на збут», згідно з актом списання № 34 від 31 січня 2022. Виробничий цикл підприємства передбачає також операції фактичного сортування шпону у палети згідно розмірів, сортності породи, тощо, та його пакування з підготовкою до відправлення. Крім того підприємство реалізовує лісоматеріали. При здійсненні реалізації підприємство не закуповує окремо матеріали для пакування готової продукції, а використовує відходи, отриманні від виробничого процесу.
Національним положенням (стандарту) бухгалтерського обліку № 16 «Витрати» також передбачено, щодо до складу витрат відносяться:
п.19. Витрати на збут включають такі витрати, пов`язані з реалізацією (збутом) продукції (товарів, робіт, послуг): -витрати пакувальних матеріалів для затарювання готової продукції на складах готової продукції;
Витрати за збут, а саме: пакування, яке було проведено через використання відходів також безпосередньо відносяться до господарських операцій, оскільки реалізація готової продукції без правильного пакування не можлива, і може привести до зіпсування шпону.
4) - Дт 23 Кт 209 на суму 4 970,00 грн відображає списання відходів на переробку для виготовлення готової продукції, згідно виробничого звіту, і свідчить про їх використання в господарській діяльності, оскільки з цих відходів отримана безпосередньо готова продукція для подальшої реалізації.
Тобто, були проведені наступні проводки: Дт 23 (виробництво) - Кт 209 (інші матеріали) та Дт 26 (готова продукція) - Кт 23 (виробництво).
Колегія суддів погоджується із висновками суду першої інстанції про те, що зазначені в акті перевірки висновки про нібито наявність відхилень в частині придбання та використання відходів на суму ПДВ 32628,56 грн не відповідають фактичним обставинам та є необґрунтованими, враховуючи також те, що відповідач не надав розрахунок нарахування платнику ПДВ на суму 32628,56 грн. Також необхідно зазначити, що зі змісту акту перевірки вбачається, що до перевірки не залучались спеціалісти, які володіють спеціальними знаннями у сфері технології обробки деревини, а тому визначення вартості залишків деревини після обробки, як нібито реалізована готова продукція, є не коректним. Крім того, проведеною перевіркою визначення залишків після переробки сировини є такою, що не ґрунтується на жодному нормативно правовому акті. Фактично контролюючим органом зменшено до відшкодування нараховану суму ПДВ на відходи, які взагалі не можуть бути реалізовані як товар або готова продукція і використовуються виключно у технологічному процесі виготовлення шпону.
Недоведеність податкового правопорушення обумовлює безпідставність застосування штрафних санкцій спірним податковим повідомленням-рішенням.
Відповідно до ч.1 ст.72 КАС України доказами в адміністративному судочинстві є будь-які дані, на підставі яких суд встановлює наявність або відсутність обставин (фактів), що обґрунтовують вимоги і заперечення учасників справи, та інші обставини, що мають значення для правильного вирішення справи.
Згідно із ч.1, 2 ст.77 КАС України кожна сторона повинна довести ті обставини, на яких ґрунтуються її вимоги та заперечення, крім випадків, встановлених статтею 78 цього Кодексу. В адміністративних справах про протиправність рішень, дій чи бездіяльності суб`єкта владних повноважень обов`язок щодо доказування правомірності свого рішення, дії чи бездіяльності покладається на відповідача. Суб`єкт владних повноважень повинен подати суду всі наявні у нього документи та матеріали, які можуть бути використані як докази у справі.
Таким чином, в адміністративному процесі, у справах щодо оскарження рішень, дій чи бездіяльності суб`єкта владних повноважень тягар доказування правомірності своїх рішень, дій чи бездіяльності покладається на відповідача - суб`єкта владних повноважень, який повинен подати суду всі наявні у нього документи та матеріали, що можуть бути використані як докази у справі.
Під час розгляду справи відповідач, як суб`єкт владних повноважень, не надав до суду достатньо належних і достовірних доказів, а відтак не довів правомірності свого рішення.
За змістом ч.1 ст.90 КАС України суд оцінює докази, які є у справі, за своїм внутрішнім переконанням, що ґрунтується на їх безпосередньому, всебічному, повному та об`єктивному дослідженні.
Колегія суддів вважає, що при проведенні перевірки позивача та формулювання порушень ним вимог Податкового кодексу України, відповідач не провів аналіз суті та наслідків господарських операцій, які мали місце у періоді, що перевірявся, а обмежився лише припущеннями, а можуть ґрунтуватися лише на належних та допустимих доказах. А тому, оцінюючи доводи контролюючого органу, описані вище, суд надає перевагу письмовим доказам (первинним документам).
Таким чином, аналізуючи вищенаведені законодавчі приписи та фактичні обставини справи у їх сукупності, колегія суддів погоджується з висновком суду першої інстанції про те, що висновок Головного управління ДПС у Рівненській області, в частині завищення сум бюджетного відшкодування по декларації з ПДВ за січень 2022 року на суму ПДВ 58244 грн та відсутності реєстрації податкових накладних на обсяги реалізації товарів є помилковим, а тому податкове повідомлення-рішення №333917000703 про зменшення суми бюджетного відшкодування з податку на додану вартість в розмірі 58244 грн та застосування штрафних санкцій на суму 14561 грн, та податкове повідомлення-рішення №334017000703 про застосування штрафних санкцій на 3400 грн за порушення термінів реєстрації податкових накладних в ЄРПН є протиправними та підлягають скасуванню. 
Суд апеляційної інстанції не встановив неправильного застосування норм матеріального права, порушень норм процесуального права при ухваленні судового рішення і погоджується з висновками суду першої інстанції у справі, апелянтом не подано обґрунтованих доводів на спростування зазначеного судом та доводами апеляційної скарги висновки, викладені в судовому рішенні, не спростовуються і підстав для його скасування не вбачається.
Вказана правова позиція апеляційного суду узгоджується із постановами Верховного Суду від 15 лютого 2022 року у справі №826/13639/16, від 27 травня 2022 року у справі № 300/1565/19, які в силу приписів частини 5 статті 242 КАС України враховуються апеляційним судом під час вирішення наведеного спору.
Враховуючи наведене вище, колегія суддів вважає, що доводи апеляційної скарги не знайшли свого підтвердження та спростовуються висновками суду першої інстанції, які зроблені на підставі повного, всебічного та об`єктивного аналізу відповідних правових норм та фактичних обставин справи.
Крім того, колегія суддів зазначає, що інші зазначені відповідачем в апеляційній скарзі обставини, крім вищеописаних обставин, ґрунтуються на довільному трактуванні фактичних обставин справи і норм матеріального права, а тому такі не вимагають детальної відповіді або спростування.
Колегія суддів також враховує позицію ЄСПЛ (в аспекті оцінки аргументів апелянта), сформовану у справі Серявін та інші проти України (№ 4909/04): згідно з його усталеною практикою, яка відображає принцип, пов`язаний з належним здійсненням правосуддя, у рішеннях судів та інших органів з вирішення спорів мають бути належним чином зазначені підстави, на яких вони ґрунтуються; хоча пункт 1 статті 6 Конвенції зобов`язує суди обґрунтовувати свої рішення, його не можна тлумачити як такий, що вимагає детальної відповіді на кожен аргумент; міра, до якої суд має виконати обов`язок щодо обґрунтування рішення, може бути різною в залежності від характеру рішення (рішення у справі Руїс Торіха проти Іспанії (RuizTorijav. Spain) № 303-A, пункт 29).
Також згідно з п. 41 висновку № 11 (2008) Консультативної ради європейських суддів до уваги Комітету Ради Європи щодо якості судових рішень, обов`язок суддів наводити підстави для своїх рішень не означає необхідності відповідати на кожен аргумент захисту на підтримку кожної підстави захисту. Обсяг цього обов`язку може змінюватися залежно від характеру рішення.
Відповідно до ч.2 ст.6 КАС України суд застосовує принцип верховенства права з урахуванням судової практики Європейського Суду з прав людини, а ст.17 Закону України "Про виконання рішень та застосування практики Європейського суду з прав людини" передбачає, що суди застосовують при розгляді справ Конвенцію та практику Суду як джерело права.
Наведене дає підстави для висновку, що доводи скаржника у кожній справі мають оцінюватись судами на предмет їх відповідності критеріям конкретності, доречності та важливості в межах відповідних правовідносин з метою належного обґрунтування позиції суду.
З врахуванням вищенаведеного колегія суддів вважає, що суд першої інстанції дійшов правильного висновку про підставність позовних вимог, правильно і повно встановив обставини справи та ухвалив судове рішення з додержанням норм матеріального і процесуального права, тому відповідно до ст.316 КАС України апеляційну скаргу необхідно залишити без задоволення, а рішення суду - без змін.
Оскільки колегія суддів залишає без змін рішення суду першої інстанції, то відповідно до ч.6 ст.139 КАС України понесені сторонами судові витрати новому розподілу не підлягають.
Керуючись ст.139, 242, 243, 250, 308, 311, 315, 316, 321, 322, 325, 328, 329 КАС України, суд,-
                                                      п о с т а н о в и в :

Апеляційну скаргу Головного управління ДПС у Рівненській області залишити без задоволення, а рішення Рівненського окружного адміністративного суду від 04 квітня 2023 року у справі №460/47764/22 - без змін.
Постанова набирає законної сили з дати її прийняття та може бути оскаржена в касаційному порядку лише у випадках, передбачених ст.328 КАС України, протягом тридцяти днів з дня складання повного судового рішення шляхом подання касаційної скарги безпосередньо до суду касаційної інстанції.

Головуючий суддя	 	О. І. Мікула 	
судді	 	Р. Й. Коваль 	
 	 	А. Р. Курилець  	
Повне судове рішення складено 08 серпня 2024 року.