ПОСТАНОВА
ІМЕНЕМ УКРАЇНИ

16 вересня 2024 р.	Справа № 440/18413/23	

Другий апеляційний адміністративний суд у складі колегії:

Головуючого судді: Подобайло З.Г.,
Суддів: Ральченка І.М. ,  Чалого І.С. ,

за участю секретаря судового засідання Кривенко Т.С.
          
розглянувши у відкритому судовому засіданні у приміщенні Другого апеляційного адміністративного суду адміністративну справу за апеляційною скаргою Товариства з обмеженою відповідальністю "Торговий Дім "Кременчукнафтопродуктсервіс" на рішення Полтавського окружного адміністративного суду від 25.04.2024, головуючий суддя І інстанції: Г.В. Костенко, повний текст складено 07.05.24 року по справі № 440/18413/23
          
за позовом          Товариства з обмеженою відповідальністю "Торговий Дім "Кременчукнафтопродуктсервіс"  
до          Головного управління ДПС у Полтавській області                  
про визнання протиправним та скасування податкового повідомлення-рішення

ВСТАНОВИВ:

Товариство з обмеженою відповідальністю "Торговий Дім "Кременчукнафтопродуктсервіс" звернулося до Полтавського окружного адміністративного суду з позовною заявою до Головного управління ДПС у Полтавській області про визнання протиправним та скасування податкового повідомлення-рішення №00082640701 від 13.09.2023.
Рішенням Полтавського окружного адміністративного суду від 25.04.2024 відмовлено в задоволенні позову Товариства з обмеженою відповідальністю "Торговий Дім "Кременчукнафтопродуктсервіс".
Товариство з обмеженою відповідальністю "Торговий Дім "Кременчукнафтопродуктсервіс", не погодившись з рішенням суду першої інстанції , подало апеляційну скаргу з підстав не повного з`ясування обставин справи, порушенням і не правильним застосуванням норм матеріального та процесуального права, порушенням норм ГПК України щодо об`єктивного, повного, всебічного розгляду справи, що потягло прийняття незаконного рішення, яке є необґрунтованим та передчасним. Вказує , що податкове повідомлення-рішення від 13.09.2023р. за № 00082640701, прийняте на підставі Акта документальної планової виїзної перевірки податкового, валютного та іншого законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи, від 09.08.2023 року №8047/16-31-07-01-02/36093194 є необґрунтованим, безпідставним та незаконним, оскільки застосований Позивачем спосіб виправлення помилки відповідає вимогам норм ПК України, адже формально платник податку виконав вимоги абз. 2 п. 50.1 ПК України та вказав відповідні уточнені показники у складі Податкової декларації з податку на прибуток підприємства за 2018 рік. Посилаючись на підстави та обґрунтування , викладенні в апеляційній скарзі , просить суд скасувати рішення Полтавського окружного адміністративного суду від 25.04.2024р. у справі №440/18413/23 повністю, ухвалити нове рішення у справі, яким визнати протиправними та скасувати податкові повідомлення-рішення Головного управління ДПС у Полтавській області від 13.09.2023р. за №00082640701.
ГУ ДПС у Полтавській області подало до суду відзив на апеляційну скаргу , вважає доводи апеляційної скарги безпідставними , посилаюсь на обставини, викладенні у відзиві, просить суд апеляційну скаргу ТОВ «ТД «КНПС» залишити без задоволення, рішення Полтавського окружного адміністративного суду від 25.04.2024 – залишити без змін.
Згідно з ч.1 ст.308 КАС України суд апеляційної інстанції переглядає справу за наявними у ній і додатково поданими доказами та перевіряє законність і обґрунтованість рішення суду першої інстанції в межах доводів та вимог апеляційної скарги.
Колегія суддів, вислухавши суддю – доповідача, перевіривши в межах апеляційної скарги рішення суду першої інстанції та доводи апеляційної скарги, дослідивши матеріали справи вважає, що апеляційна скарга не підлягає задоволенню з огляду на таке.
Судом першої інстанції встановлено, що Товариство з обмеженою відповідальністю "Торговий Дім "Кременчукнафтопродуктсервіс" (код ЄДРПОУ 36093194) зареєстровано як юридична особа 02.09.2008 року, номер запису про проведення державної реєстрації 15851020000006506.
Головним управлінням ДПС у Полтавській області на підставі п.п. 20.1.4 п. 20.1 ст. 20, ст. 77, п. 81.1 ст. 81, п. 82.1 ст. 82 Податкового кодексу України від 02.12.2010 № 2755-VI із змінами та доповненнями (далі – ПК України), плану-графіка проведення документальних планових виїзних перевірок платників податків на 2022 рік, на підставі наказу ГУ ДПС у Полтавській області від 05.01.2022 № 19-П, розпочата документальна планова виїзна перевірка ТОВ "Торговий дім "Кременчукнафтопродуктсервіс" (податковий номер 36093194) з питань дотримання вимог податкового законодавства за період з 01.10.2018 по 30.09.2021, валютного законодавства за період з 01.10.2018 по 30.09.2021, з питань єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування за період з 01.10.2018 по 30.09.2021.
За результатами перевірки складено акт від 09.08.2023 № 8047/16-31-07-01-02/36093194 (далі – акт перевірки), згідно висновку якого встановлені наступні порушення: п. 44.1 ст. 44, ст. 46, пп. 134.1.1 п. 134.1 ст. 134 ПК України, п. 5. НП(С)БО 15 "Дохід", п. 18 НП(С)БО 1 "Загальні вимоги до фінансової звітності", п. 7 НП(С)БО 16 "Витрати", п. 4, п. 8 НП(С)БО 21 "Вплив змін валютних курсів", п. 1.2, п. 2.1, п. 2.2, 2.13, 3.1, 3.5, 3.7 Положення про документальне забезпечення записів у бухгалтерському обліку, затвердженого наказом Міністерства фінансів України від 24.05.1995 за №88, зареєстрованого у Міністерстві юстиції України від 05.06.1995 за № 168/704, наказу Міністерства фінансів України від 28.03.2013 № 433 "Про затвердження Методичних рекомендацій щодо заповнення форм фінансової звітності", в результаті чого занижено податок на прибуток в періоді, що перевірявся на загальну суму 45564468 грн., в т.ч. за 1 квартал 2019 – 2562304 грн., 2 квартал 2019 – 8676272 грн., 3 квартал 2019 – 15413 748 грн., 4 квартал 2019 – 10500 576 грн., 2 квартал 2021 – 8380 946 грн., 3 квартал 2021 – 30622 грн.
ТОВ "ТД "Кременчукнафтопродуктсервіс" не погоджуючись з висновками акта перевірки, направлено на адресу Головного управління ДПС у Полтавській області заперечення від 23.08.2023 № 952, в якому платником висловлено незгоду по донарахованих сумах: щодо заниження податку на прибуток в сумі 45 564468 грн.
Головне управління ДПС у Полтавській області висновки акта перевірки від 09.08.2023 № 8047/16-31-07-01-02/36093194 залишені в частині заниження податку на прибуток в сумі 45564468 грн., в т.ч. за 1 квартал 2019 – 963772 грн., 2 квартал 2019 – 4 739 410 грн., 3 квартал 2019 – 7835362 грн., 4 квартал 2019 – 22183 860 грн., 2 квартал 2021 – 9811441 грн., 3 квартал 2021 – 30622 грн., а заперечення частково задовольняє в частині визначення курсу долара США на звітні дати складання Балансу.
Головне управління ДПС у Полтавській області прийнято податкове повідомлення-рішення №00082640701 від 13.09.2023, яким збільшено суму грошового зобов`язання за платежем податок на прибуток підприємств в сумі 45464468,00 грн. та застосовані штрафні (фінансові) санкції в сумі 8930601,00 грн.  
Позивач не погодилося з вказаним податковим повідомленням-рішенням та оскаржило його в судовому порядку.
Відмовляючи у задоволенні позову, суд першої інстанції виходив з того , що спірні податкові повідомлення-рішення є такими, що ґрунтуються на нормах закону, а тому не підлягають скасуванню.
Колегія суддів погоджується з висновком суду першої інстанції щодо відмови у задоволенні позову , виходячи з наступного.
Так, з акту перевірки вбачається , що в ході проведення перевірки встановлено, що підприємством за 4 квартал 2018 в фінансовій звітності відображено віднесення до складу інших витрат (р. 2270 Звіту про Фінансовий результат по формі № 2) втрати від неопераційних курсових різниць, в розмірі 240 810 000 грн. за кредиторською заборгованістю, відображеної в журналі-ордері по рахунку 377.6 (Інші розрахунки з контрагентами), яка рахується по підприємству – нерезиденту ДАКСТОН ХОЛДІНЗ ЛІМІТЕД, Кіпр за договором купівліпродажу цінних паперів № 309-БВ від 05.06.2012 (розмір заборгованості складає 20 206 443,54 дол. США).
В порушення п. 44.1 ст. 44, ст. 46, пп. 134.1.1 п. 134.1 ст. 134 ПК України, п. 5. НП(С)БО 15 «Дохід», п. 18 НП(С)БО 1 «Загальні вимоги до фінансової звітності», п. 7 НП(С)БО 16 «Витрати», п. 4, п. 8 НП(С)БО 21 «Вплив змін валютних курсів», п. 1.2, п. 2.1, п. 2.2, 2.13, 3.1, 3.5, 3.7 Положення про документальне забезпечення записів у бухгалтерському обліку, затвердженого наказом Міністерства фінансів України від 24.05.1995 за № 88, зареєстрованого у Міністерстві юстиції України від 05.06.1995 за № 168/704, наказу Міністерства фінансів України від 28.03.2013 № 433 «Про затвердження Методичних рекомендацій щодо заповнення форм фінансової звітності», ТОВ «ТД «КНПС» неправомірно визначено показники Податкової декларації з податку на прибуток підприємств, а саме показників рядка 02 Декларації «Фінансовий результат до оподаткування (прибуток), визначений у фінансовій звітності відповідно до національних положень (стандартів) бухгалтерського обліку або міжнародних стандартів фінансової звітності» встановлено їх заниження в сумі 353 513 460 грн. в т.ч. за 2018 – 253 135 931 грн., 2019 – 15 961 070 грн., три квартали 2021 – 84 416 459 грн. та завищення в сумі 100 377 529 грн., в т.ч. за 2020 – 100 377 529 грн.
В запереченнях на акт перевірки позивач акцентував увагу на невірно визначений курс долара США на звітні дати складання Балансу, а саме: - згідно курсу НБУ за 31.12.2019 курс долара складає 23,6862 грн. за 1 долар., згідно даних акта перевірки – 23,2929 грн.; - згідно курсу НБУ за 3І.12.2020 курс долара складає 28,2746 грн. за 1 долар., згідно даних акта перевірки – 28,2605 грн.
Так, в ході проведення перевірки при розрахунку доходів та витрат від неопераційних курсових різниць використано дані сайту minfin.com.ua станом на звітну дату балансу.
При перевірці даних розбіжностей згідно офіційного сайту НБУ (bank.gov.ua) встановлено, що платником податків вірно зазначені курси на звітні дати, тому було проведено перерахунок доходів та втрат від неопераційних курсових різниць.
Таким чином, перевіркою задекларованих платником податків та встановлених у ході проведення перевірки показників Звіту про фінансові результати (Звіту про сукупний дохід) за результатами розгляду заперечення та перерахунку курсових різниць, встановлено відхилення таких показників:
- по рядку 2240 "Інші доходи" встановлено його заниження в сумі 56367 896 грн., в т.ч. за 2018 рік – 12325931 грн., 2019 рік – 8013876 грн., 2020 рік – 28159700 грн., три квартали 2021 – 7868389 грн.;
- по рядку 2270 "Інші витрати" встановлено його завищення в сумі 317642981 грн., в т.ч. за 2018 – 240 810 000 грн., три квартали 2021 – 76 832 981 грн.;
- по рядку 2270 "Інші витрати" встановлено його заниження в сумі 120874945 грн., в т.ч. за 2020 рік – 120 874 945 грн.
Перевіркою повноти визначення податку на прибуток за період з 01.10.2018 по 30.09.2021 за результатами розгляду заперечення та перерахунку курсових різниць, встановлено його заниження в сумі 45564468 грн., в т.ч. за 1 квартал 2019 – 963772 грн., 2 квартал 2019 – 4739410 грн., 3 квартал 2019 – 7835362 грн., 4 квартал 2019 – 22183860 грн., 2 квартал 2021 – 9811441 грн., 3 квартал 2021 – 30622 грн.
Колегія суддів звертає увагу, що під час розгляду заперечення, у зв`язку з невірно визначеним курсом долара США на звітні дати складання Балансу, платнику було проведено розрахунок доходів та витрат від неопераційних курсових різниць, який не вплинув на загальний результат проведеної перевірки.
Позивач в обґрунтування позову та апеляційної скарги вказує , що у зв`язку з самостійним виявленням помилки у 2020 р., щодо неправильності нарахування курсових різниць Позивач на підставі П(С)БО № 6, пункти 4 та 5 зробив уточнюючу фінансову звітність за 2018 рік на початок звітного 2019 року (статті 2270 «Інші витрати» відобразило нарахування неопераційних курсових різниць 240 855 634 тис. грн. (курс долара на 31.12.2018 - 27,6883 грн.) на вартість цінних паперів, де отримало суму продажу на 31.12.2018 рік 559 482 071 тис. грн., попередній залишок в обліку складав 318 626 437 тис. грн. (31.12.2014 рік), тобто різниця на 2018 рік з урахуванням коливання курсу склала 240 855 634 тис. грн.). Отже дана сума не є фактором заниження показника рядка 02 Декларації «Фінансовий результат до оподаткування (прибуток)» за 2018р. Також дана сума коригування (240 855 634 грн.) є залишком витрат не врахованих підприємством на кінець 2018р., де сума доходів від курсової різниці за 4 квартал 2018р. (12 325 931 грн.) вже врахована.
Відповідно до пункту 44.1 статті 44 Податкового кодексу України для цілей оподаткування платники податків зобов`язані вести облік доходів, витрат та інших показників, пов`язаних з визначенням об`єктів оподаткування та/або податкових зобов`язань, на підставі первинних документів, регістрів бухгалтерського обліку, фінансової звітності, інших документів, пов`язаних з обчисленням і сплатою податків і зборів, ведення яких передбачено законодавством.
Платникам податків забороняється формування показників податкової звітності, митних декларацій на підставі даних, не підтверджених документами, що визначені абзацом першим цього пункту.
Згідно з пунктом 44.2 статті 44 Податкового кодексу України для обрахунку об`єкта оподаткування платник податку на прибуток використовує дані бухгалтерського обліку та фінансової звітності щодо доходів, витрат та фінансового результату до оподаткування.
У пункті 134.1.1 пункту 134.1 статті 134 Податкового кодексу України визначено, що об`єктом оподаткування є прибуток із джерелом походження з України та за її межами, який визначається шляхом коригування (збільшення або зменшення) фінансового результату до оподаткування (прибутку або збитку), визначеного у фінансовій звітності підприємства відповідно до національних положень (стандартів) бухгалтерського обліку або міжнародних стандартів фінансової звітності, на різниці, які виникають відповідно до положень цього Кодексу.
Для цілей цього підпункту до річного доходу від будь-якої діяльності, визначеного за правилами бухгалтерського обліку, включається дохід (виручка) від реалізації продукції (товарів, робіт, послуг), інші операційні доходи, фінансові доходи та інші доходи.
Таким чином, фінансовий результат до оподаткування визначається платником податку на прибуток у фінансовій звітності відповідно до національних положень (стандартів) бухгалтерського обліку або міжнародних стандартів фінансової звітності з урахуванням відповідних коригувань.
Згідно п. 4 НП(С)БО 21 «Вплив змін валютних курсів» під поняттям «курсова різниця» мають на увазі різницю між оцінками однакової кількості одиниць іноземної валюти при різних валютних курсах. 
При цьому валютним курсом для цілей бухгалтерського обліку вважають виключно курс НБУ (п. 4 НП(С)БО 21). 
Курсову різницю визначають тільки за монетарними статтями Балансу, а саме за: 
1) грошовими коштами - інвалютою в касі та на рахунках підприємства у банках; 
2) активами та зобов`язаннями, які будуть отримані або сплачені у фіксованій (або визначеній) сумі грошей/їх еквівалентів — дебіторською та кредиторською заборгованістю, яку буде погашено грошима. 
Розраховувати курсові різниці за монетарними статтями — обов`язок підприємства, а не його право. 
Монетарні статті - статті балансу про грошові кошти, а також про такі активи й зобов`язання, які будуть отримані чи сплачені у фіксованій (або визначеній) сумі грошей чи їх еквівалентів (п. 4 П(С)БО 21). 
Зокрема: - грошова дебіторська заборгованість в інвалюті; - грошова кредиторська заборгованість в інвалюті; - іноземна валюта на рахунку підприємства та в касі; - валютна позика; · депозит в іноземній валюті тощо. 
Для монетарних статей в інвалюті п. 8 НП(С)БО 21 встановлює дві дати для визначення курсових різниць: 
1) дату здійснення господарської операції; 
2) дату балансу. 
На підставі п. 1 розд. II НП(С)БО 1 «Загальні вимоги до фінансової звітності» підприємства складають баланс на кінець останнього дня звітного періоду. 
Відповідно до ч. 1 ст. 14 Закону України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність у Україні» від 16.07.1999 № 996-XIV підприємства повинні складати квартальну та річну фінансову звітність.
Офіційний порядок визначення курсових різниць такий: їх визначають за монетарними статтями в іноземній валюті на дату балансу, а також на дату здійснення господарської операції в її межах або за всією статтею (п. 8 П(С)БО 21 «Вплив змін валютних курсів»).
Розрахунок курсової різниці здійснюють за такою формулою: КР = СГО х (К2 – К1), де: КР — сума курсових різниць; СГО — сума господарської операції (монетарної статті); К1 — курс НБУ на дату виникнення монетарної статті чи дату балансу (залежно від того, яка подія сталася пізніше); К2 — курс НБУ на дату визначення курсової різниці (на дату балансу чи на дату розрахунків). 
У бухгалтерському обліку курсові різниці відображають залежно від результату такого розрахунку та виду операції: якщо «позитивний результат», то такий результат: - для кредиторської заборгованості — включають до витрат та відображають на субрахунку 974 «Втрати від неопераційних курсових різниць»; якщо «від`ємний результат», то такий результат: - для кредиторської заборгованості — включають до доходів та відображають на субрахунку субрахунок 744 «Доходи від неопераційних курсових різниць».
Згідно з вимогами п. 7 НП(С)БО 16 «Витрати»: «Витрати, визнаються витратами певного періоду одночасно з визнанням доходу, для отримання якого вони здійснені. 
Витрати, які неможливо прямо пов`язати з доходом певного періоду, відображаються у складі витрат того звітного періоду, в якому вони були здійснені». 
Відповідно до п. 18 НП(С)БО 1 «Загальні вимоги до фінансової звітності»: «Фінансова звітність підприємства формується з дотриманням таких принципів: - нарахування та відповідності доходів і витрат, за яким для визначення фінансового результату звітного періоду слід зіставити доходи звітного періоду з витратами, які були здійснені для отримання цих доходів. При цьому , доходи і витрати відображаються в обліку і звітності у момент їх виникнення, незалежно від часу надходження і сплати грошей». 
Згідно наказу Міністерства фінансів України від 28.03.2013 № 433 «Про затвердження Методичних рекомендацій щодо заповнення форм фінансової звітності» пунктом 3.20. у статті «Інші витрати» відображаються собівартість реалізації фінансових інвестицій; втрати від неопераційних курсових різниць; втрати від уцінки фінансових інвестицій та необоротних активів; витрати підприємств (крім тих, основною діяльністю яких є торгівля цінними паперами) від зміни балансової вартості фінансових інструментів, які оцінюються за справедливою вартістю; інші витрати, які виникають у процесі господарської діяльності (крім фінансових витрат), але не пов`язані з операційною діяльністю підприємства. 
Відповідно до п. 18 НП(С)БО 1 «Загальні вимоги до фінансової звітності»: «Фінансова звітність підприємства формується з дотриманням таких принципів: - нарахування та відповідності доходів і витрат, за яким для визначення фінансового результату звітного періоду слід зіставити доходи звітного періоду з витратами, які були здійснені для отримання цих доходів.  При цьому доходи і витрати відображаються в обліку і звітності у момент їх виникнення, незалежно від часу надходження і сплати грошей». 
Відповідно до п. 50.1 ст.50 ПК України у разі якщо у майбутніх податкових періодах (з урахуванням строків давності, визначених статтею 102 цього Кодексу) платник податків самостійно (у тому числі за результатами електронної перевірки) виявляє помилки, що містяться у раніше поданій ним податковій декларації (крім обмежень, визначених цією статтею), він зобов`язаний надіслати уточнюючий розрахунок до такої податкової декларації за формою чинного на час подання уточнюючого розрахунку.
Платник податків має право не подавати такий розрахунок, якщо відповідні уточнені показники зазначаються ним у складі податкової декларації за будь-який наступний податковий період, протягом якого такі помилки були самостійно (у тому числі за результатами електронної перевірки) виявлені.
Згідно п. 48.3 ст. 48 ПК України податкова декларація повинна містити такі обов`язкові реквізити, зокрема, інформацію про додатки, що додаються до податкової декларації та є її невід`ємною частиною.
Декларація може подаватися платником податку як звітна (звітна нова) так і уточнююча (відповідні відмітки проставляються у полі 1 заголовної частини Декларації).
При цьому, якщо Декларація подається як уточнююча, то у полі 3 її заголовної частини зазначається звітний (податковий) період, за який здійснюється уточнення.
Якщо виправлення помилок здійснюється у звітній (звітній новій) Декларації за податковий період, наступний за періодом, у якому виявлено помилки, то в додатку ВП до Декларації платник податку відображає правильні показники за податковий період, який уточнюється, та порівнюючи їх з відповідними рядками Декларації, що уточнюється, визначає суму збільшення (зменшення) податкового зобов`язання з податку на прибуток, пеню та суму штрафу. Сума збільшення (зменшення) податкового зобов`язання, пеня та сума штрафу з додатка ВП переноситься до частини «Виправлення помилок» Декларації.
Додаток ВП до Декларації складається з трьох таблиць: 
в таблиці 1 відображаються уточнюючі показники основної Декларації (рядки 1 – 25). У рядку 35 – сума збільшення податкового зобов`язання, визначеного платником внаслідок порушення вимог цільового використання вивільнених від оподаткування коштів відповідно до пп. 142.1 – 142.3 ст. 142 розд. ІІІ, п. 41 підрозд. 4 розд. ХХ ПКУ; 
в таблиці 2 відображаються результати виправлення помилок, які переносяться до рядків 26 – 29, 31 – 33 Декларації;
в таблиці 3 зазначається фінансова звітність за звітний (податковий) період, що уточнюється.
Платники податку, у яких базовим періодом є календарний рік, розраховують збільшення (зменшення) податкового зобов`язання звітного (податкового) періоду, що уточнюється (рядок 26 Декларації, рядок 26 таблиці 2 додатка ВП до Декларації), виходячи з податку на прибуток, зазначеного такими платниками у рядку 19 Декларації.
Якщо виправлення проводиться в уточнюючій Декларації, то додаток ВП до Декларації не заповнюється, а вірні показники доходів, фінансового результату до оподаткування, різниць, які виникають відповідно до ПК України, об`єкта оподаткування податком па прибуток зазначаються в такій уточнюючій Декларації.
На підставі порівняння податкового зобов`язання уточнюючої Декларації та Декларації, що уточнюється, визначається сума збільшення (зменшення) податкового зобов`язання, пеня та сума штрафу, які відображаються у частині "Виправлення помилок" Декларації (рядки 26 - 27, 29 - 30, 31, 33 - 34).
У разі подання платником податку уточнюючої Декларації до такої Декларації мають бути подані усі додатки, передбачені для заповнення відповідних рядків Декларації, незалежно від того, чи виправлялися показники цих рядків та додатків декларації із зазначенням інформації про подані додатки у таблиці "Наявність додатків" Декларації. При цьому, фінансова звітність за звітні періоди, що уточнюються подається до уточнюючої Декларації лише у разі виправлення показників такої фінансової звітності.
У Декларації за звітний податковий період, наступний за періодом, за який було здійснено виправлення, відображаються показники з урахуванням проведених виправлень.
Наказом Міністерства фінансів України від 20.10.2015 № 897 затверджено форму "Податкової декларації з податку на прибуток підприємств"". Так, рядок 26 декларації передбачає збільшення/зменшення податкового зобов`язання звітного (податкового) періоду, що уточнюється. Крім цього, даним наказом передбачено заповнення додатку ВП у разі виправлення помилок.
Так, виправлення помилок за допомогою уточнюючої Декларації здійснюється наступним шляхом :
-в основній частині уточнюючої Декларації в рядках 01 – 25 (рядки 01 – 28*) наводяться правильні дані за період, що виправляється 
- результати виправлення помилок відображаються в: рядках 26 – 30 (29 – 33*) – для помилок, допущених при розрахунку податку на прибуток та авансового внеску при виплаті дивідендів;  рядках 31– 34 (34 – 37*) – для помилок, допущених при розрахунку податку на репатріацію, який утримується при виплаті доходів (прибутків) нерезиденту
При цьому, у рядках:   26, 27 і 31 (29, 30 і 34*) – відображайте заниження (або завищення) податкових зобов`язань зі знаком «+» (або «–»);   28, 32 (31, 35*) – не заповнюють під час складання уточнюючої Декларації;   29, 33 (32, 36*) – вказуйте сума пені, розрахована за кожний день прострочення сплати заниженого податкового зобов`язання, включаючи день його погашення (пп. 129.1.3, абзац другий п. 129.4 ПК);  30, 34 (33, 37*) – сума штрафу в розмірі 3 % суми недоплати.
Тобто , уточнюючу декларацію за період який виправляється, заповнюють так, ніби помилки не було. Фактично це правильно заповнена декларація за той період, який виправляєте, лиш з відміткою в полі «Уточнююча». Результат виправлення помилки наводять у рядках 26–34 уточнюючої декларації.
Згідно з вимогами п. 7 НП(С)БО 16 «Витрати, визнаються витратами певного періоду одночасно з визнанням доходу, для отримання якого вони здійснені. Витрати, які неможливо прямо пов`язати з доходом певного періоду, відображаються у складі витрат того звітного періоду, в якому вони були здійснені». 
Відповідно до п. 18 НП(С)БО 1 «Загальні вимоги до фінансової звітності»: «Фінансова звітність підприємства формується з дотриманням таких принципів: - нарахування та відповідності доходів і витрат, за яким для визначення фінансового результату звітного періоду слід зіставити доходи звітного періоду з витратами, які були здійснені для отримання цих доходів. При цьому доходи і витрати відображаються в обліку і звітності у момент їх виникнення, незалежно від часу надходження і сплати грошей».
Згідно наказу Міністерства фінансів України від 28.03.2013 № 433 «Про затвердження Методичних рекомендацій щодо заповнення форм фінансової звітності» пунктом 3.20. у статті «Інші витрати» відображаються собівартість реалізації фінансових інвестицій; втрати від неопераційних курсових різниць; втрати від уцінки фінансових інвестицій та необоротних активів; витрати підприємств (крім тих, основною діяльністю яких є торгівля цінними паперами) від зміни балансової вартості фінансових інструментів, які оцінюються за справедливою вартістю; інші витрати, які виникають у процесі господарської діяльності (крім фінансових витрат), але не пов`язані з операційною діяльністю підприємства. 
НП(С)БО 6 «Виправлення помилок і зміни у фінансових звітах» (п. 4, 5) регламентує порядок виправлення помилок, допущених при складанні фінансової звітності в попередніх роках. Виправлення здійснюється шляхом коригування сальдо нерозподіленого прибутку на початок звітного року, якщо такі помилки впливають на величину нерозподіленого прибутку (непокритого збитку). Також потрібно повторно відобразити порівняльну інформацію у фінансовій звітності. 
На дату виявлення помилки складають бухгалтерську довідку, у якій треба відобразити факт допущення помилки і порядок її виправлення: навести виправне проведення – кореспонденцію рахунка 44 «Нерозподілені прибутки (непокриті збитки)» з рахунками бухобліку 1–6 класів (Інструкція, затверджена наказом Мінфіну від 30.11.1999 № 291).
Результат виправлення помилки відображається у формах фінзвітності: - Баланс форми № 1, № 1-м, № 1-мс за поточний звітний період — графа 3 рядка 1420 «Нерозподілений прибуток (непокритий збиток)» заповнюється з урахуванням виправлення помилки; - Звіт про фінансові результати № 2, № 2-м, № 2-мс за поточний період – у відповідному рядку графи 4 наводиться правильна інформація за минулий період; - Звіт про рух коштів (форма № 3, № 3-н) за поточний період – у графі «За аналогічний період попереднього року» відображають правильні дані з урахуванням виправлення помилки; - Звіт про власний капітал форми № 4 за звітний рік – заповнюється рядок 4010 «Виправлення помилок»; - Примітки до річної фінзвітності за звітний рік – тут розкривається зміст і сума помилки; вказуються статті фін.звітності минулих періодів, які були перераховані з метою повторного подання порівняльної інформації; потрібно відобразити факт повторного оприлюднення виправлених фінансових звітів або вказати на недоцільність їх повторного оприлюднення (п. 20 НП(С)БО 6).
Виправлення цієї помилки (у рамках строку давності для нарахування податкових зобов`язань з п. 102.1 ПК України) вплинуло на об`єкт обкладення податком на прибуток. Тому, потрібно подати уточнену декларацію з податку на прибуток та уточнену фінансову звітність (як додаток до декларації) за відповідні періоди (п. 50.1 ПК України; ЗІР, категорія 102.20.02).
Так, позивачем на вимогу суду апеляційної інстанції надано уточнюючу податкову декларацію з податку на прибуток підприємства за звітний (податковий) період 2018 року та додатки до неї. Які подавалися до податкового органу.
Дослідивши уточнюючу податкову декларацію з податку на прибуток підприємства за звітний (податковий) період 2018 року, колегія суддів встановила , що результат виправлення помилки у рядках 26–34 уточнюючої декларації позивачем не відображений, тобто відсутні дані в рядку 26 уточнюючої декларації з податку на прибуток підприємства за звітний (податковий) період 2018 року.
Також, позивач у клопотанні про долучення документів на вимогу суду вказує , що після виявлення апелянтом самостійно в 2020 році помилки допущеної в зазначеній вище податковій декларації, а також враховуючи її вплив на фінансовий результат, помилку було виправлено шляхом коригування сальдо нерозподіленого прибутку або непокритого збитку, про що відповідно 21.02.2020 р. було подано уточнюючу податкову декларацію з податку на прибуток підприємства за звітний (податковий) період 2018 року.  Порівнюючи звітну та уточнюючу податкові декларації з податку на прибуток підприємства за звітний (податковий) період 2018 року підприємством було внесено зміни до розділу «ПОКАЗНИКИ», а тому різниця фінансового результату до оподаткування в редакціях податкових декларацій від 25.02.2019 р. та 21.02.2020 р. складає – 240 855 634 грн. (253 623 689 грн. - 12 768 055 грн. = 240 855 634 грн.), однак дана сума не є фактором заниження показника рядка 02 Декларації «Фінансовий результат до оподаткування (прибуток)» за 2018 р., як зазначає відповідач, а є залишком витрат не врахованих підприємством на кінець 2018 р., де сума доходів від курсової різниці за 4 квартал 2018р. (12 325 931 грн.) вже врахована.
При цьому , позивачем до вказаного клопотання в якості додатків не надано звітної податкової декларації з податку на прибуток підприємства за звітний (податковий) період 2018 року та додатків до неї.
Також , не надано податкових декларацій від 25.02.2019 р. та 21.02.2020 р на які посилається позивач.
Відповідно до вимог ч.1 , ч. 4, ч. 5 ст. 77 КАС України кожна сторона повинна довести ті обставини, на яких ґрунтуються її вимоги та заперечення, крім випадків, встановлених статтею 78 цього Кодексу.
Докази суду надають учасники справи. Суд може пропонувати сторонам надати докази та збирати докази з власної ініціативи, крім випадків, визначених цим Кодексом.
Суд не може витребовувати докази у позивача в адміністративних справах про протиправність рішень, дій чи бездіяльності суб`єкта владних повноважень, окрім доказів на підтвердження обставин, за яких, на думку позивача, відбулося порушення його прав, свобод чи інтересів.
Однак , таких документів до суду позивачем не надано. 
З урахуванням вимог статті 77 КАС України, позивач знехтував своїм процесуальним обов`язком доведення обставин, на яких ґрунтуються його вимоги у випадку заперечення проти встановленого факту порушення, при цьому відповідачем обов`язок щодо доказування правомірності свого рішення виконано
Враховуючи те, що саме на підставі порівняння податкового зобов`язання уточнюючої Декларації та Декларації, що уточнюється, визначається сума збільшення (зменшення) податкового зобов`язаня, які відображаються у частині "Виправлення помилок" Декларації (рядки 26 - 27, 29 - 30, 31, 33 - 34), однак позивачем в уточненій податковій декларації з податку на прибуток підприємства за звітний (податковий) період 2018 року відсутні дані в рядку 26 декларації щодо результату виправлення помилки, ненадання позивачем на вимогу суду звітної податкової декларації з податку на прибуток підприємства за звітний (податковий) період 2018 року та додатків до неї,  колегія суддів погоджується з висновком суду першої інстанції щодо правомірності висновку податкового органу про заниження позивачем податку на прибуток за період з 01.10.2018 по 30.09.2021 з урахуванням перерахунку курсових різниць, в сумі 45564468 грн., в т.ч. за 1 квартал 2019 – 963772 грн., 2 квартал 2019 – 4739410 грн., 3 квартал 2019 – 7835362 грн., 4 квартал 2019 – 22183860 грн., 2 квартал 2021 – 9811441 грн., 3 квартал 2021 – 30622 грн.
За таких обставин податкове повідомлення-рішення від 26.01.2022 № 60018280701 є обґрунтованим та не підлягає скасуванню.
Доводи апеляційної скарги позивача не спростовують висновків суду першої інстанції про відсутність підстав для задоволення позову.
Відповідно до статті 17 Закону України «Про виконання рішень та застосування практики Європейського суду з прав людини» суди застосовують як джерело права при розгляді справ положення Конвенції про захист прав людини і основоположних свобод та протоколів до неї, а також практику Європейського суду з прав людини та Європейської комісії з прав людини.
Суд враховує позицію Європейського суду з прав людини (в аспекті оцінки аргументів учасників справи у касаційному провадженні), сформовану, зокрема у справах «Салов проти України» (заява №65518/01; пункт 89), «Проніна проти України» (заява №63566/00; пункт 23) та «Серявін та інші проти України» (заява №4909/04; пункт 58): принцип, пов`язаний з належним здійсненням правосуддя, передбачає, що у рішеннях судів та інших органів з вирішення спорів мають бути належним чином зазначені підстави, на яких вони ґрунтуються; хоча п. 1 ст. 6 Конвенції зобов`язує суди обґрунтовувати свої рішення, його не можна тлумачити як такий, що вимагає детальної відповіді на кожен аргумент; міра, до якої суд має виконати обов`язок щодо обґрунтування рішення, може бути різною в залежності від характеру рішення (див. рішення у справі «Руїс Торіха проти Іспанії» (Ruiz Torija v. Spain) серія A. 303-A; пункт 29).
Суд, у цій справі, також враховує положення Висновку №11 (2008) Консультативної ради європейських суддів щодо якості судових рішень (п. 32-41), в якому, серед іншого, звертається увага на те, що усі судові рішення повинні бути обґрунтованими, зрозумілими, викладеними чіткою і простою мовою і це є необхідною передумовою розуміння рішення сторонами та громадськістю; у викладі підстав для прийняття рішення необхідно дати відповідь на доречні аргументи та доводи сторін, здатні вплинути на вирішення спору; виклад підстав для прийняття рішення не повинен неодмінно бути довгим, оскільки необхідно знайти належний баланс між стислістю та правильним розумінням ухваленого рішення; обов`язок суддів наводити підстави для своїх рішень не означає необхідності відповідати на кожен аргумент заявника на підтримку кожної підстави захисту; обсяг цього обов`язку суду може змінюватися залежно від характеру рішення. При цьому, зазначений Висновок, крім іншого, акцентує увагу на тому, що згідно з практикою Європейського суду з прав людини очікуваний обсяг обґрунтування залежить від різних доводів, що їх може наводити кожна зі сторін, а також від різних правових положень, звичаїв та доктринальних принципів, а крім того, ще й від різних практик підготовки та представлення рішень у різних країнах.
Враховуючи вищезазначені положення, дослідивши фактичні обставини та питання права, що лежать в основі спору у даній справі, колегія суддів дійшла висновку про відсутність необхідності надання відповіді на інші аргументи сторін, оскільки судом були досліджені усі основні питання, які є важливими для прийняття даного судового рішення.
За таких обставин, доводи апеляційної скарги не знайшли свого підтвердження та спростовуються висновками суду першої інстанції, які зроблені на підставі повного, всебічного та об`єктивного аналізу відповідних правових норм та фактичних обставин справи.
Відповідно до п. 1 ч. 1 ст. 315 КАС України за наслідками розгляду апеляційної скарги на судове рішення суду першої інстанції суд апеляційної інстанції має право: залишити апеляційну скаргу без задоволення, а судове рішення без змін.
Відповідно до ст. 316 КАС України суд апеляційної інстанції залишає апеляційну скаргу без задоволення, а рішення або ухвалу суду без змін, якщо визнає, що суд першої інстанції правильно встановив обставини справи та ухвалив судове рішення з додержанням норм матеріального і процесуального права.
На підставі викладеного, колегія суддів, погоджуючись з висновками суду першої інстанції вважає, що суд дійшов вичерпних юридичних висновків щодо встановлення фактичних обставин справи і правильно застосував до спірних правовідносин норми матеріального та процесуального права.
Доводи апеляційної скарги, з наведених вище підстав, висновків суду не спростовують.
Зважаючи на результат апеляційного розгляду справи, судові витрати розподілу не підлягають.
Керуючись ст. ст. 242, 243, 250, 308, 310, 315, 316, 321, 322, 325, 328 Кодексу адміністративного судочинства України, суд

ПОСТАНОВИВ:

Апеляційну скаргу   залишити без задоволення.
Рішення Полтавського окружного адміністративного суду від 25.04.2024 по справі № 440/18413/23  залишити без змін.
. 
Постанова набирає законної сили з дати її прийняття та може бути оскаржена у касаційному порядку протягом тридцяти днів з дня складення повного судового рішення шляхом подачі касаційної скарги безпосередньо до Верховного Суду.

Головуючий суддя 	(підпис)	З.Г. Подобайло	
Судді	(підпис)  (підпис) 	І.М. Ральченко    І.С. Чалий   	
Повний текст постанови складено  26.09.2024 року