ПОСТАНОВА
ІМЕНЕМ УКРАЇНИ

17 вересня 2024 року 
м. Київ

справа № 520/543/22
касаційне провадження № К/990/30116/23 

Верховний Суд у складі колегії суддів Касаційного адміністративного суду:
судді-доповідача - Гончарової І.А., 
суддів - Олендера І.Я., Ханової Р.Ф,
розглянувши в порядку письмового провадження касаційну скаргу Головного управління ДПС у Харківській області
на рішення Харківського окружного адміністративного суду від 07 липня 2022 року (головуючий суддя - Спірідонов М.О.)
та постанову Другого апеляційного адміністративного суду від 30 серпня 2023 року (колегія суддів у складі: головуючий суддя - Макаренко Я.М.; судді - Мінаєва О.М., Кононенко З.О.)
у справі № 520/543/22
за позовом Товариства з обмеженою відповідальністю «СХІДНИЙ ПРАЙД»
до Головного управління ДПС у Харківській області  
про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень,

В С Т А Н О В И В:

У січні 2022 року Товариство з обмеженою відповідальністю «СХІДНИЙ ПРАЙД» (далі -                   ТОВ «СХІДНИЙ ПРАЙД»; позивач; платник) звернулося до суду з адміністративним позовом до Головного управління ДПС у Харківській області (далі - ГУ ДПС у Харківській області; відповідач; контролюючий орган), в якому, з урахуванням заяви про збільшення позовних вимог, просило визнати протиправними та скасувати податкові повідомлення-рішення від 15 грудня 2021 року № 00298920707, від 15 грудня 2021 року № 00298890707, від 21 січня 2022 року № 00021151806, від 23 лютого 2022 року № 00055240707, від 23 лютого 2022 року № 00055280707, від 23 лютого 2022 року № 00055310707.

Харківський окружний адміністративний суд рішенням від 07 липня 2022 року адміністративний позов задовольнив у повному обсязі.

Другий апеляційний адміністративний суд постановою від 30 серпня 2023 року рішення суду першої інстанції залишив без змін. 

ГУ ДПС у Харківській області звернулося до суду касаційної інстанції з касаційною скаргою, в якій просить скасувати рішення Харківського окружного адміністративного суду від 07 липня 2022 року, постанову Другого апеляційного адміністративного суду від 30 серпня 2023 року та прийняти нове рішення, яким у задоволенні позовних вимог відмовити в повному обсязі. 

В обґрунтування своїх вимог відповідач посилається на порушення судами норм матеріального та процесуального права. При цьому наголошує на фіктивному характері оспорюваних господарських операцій.

Верховний Суд ухвалою від 27 вересня 2023 року відкрив касаційне провадження за касаційною скаргою ГУ ДПС у Харківській області.

Відзиву на касаційну скаргу від позивача не надійшло, що в силу частини четвертої статті 338 Кодексу адміністративного судочинства України не перешкоджає перегляду рішень судів попередніх інстанцій.

Переглядаючи оскаржувані судові рішення в межах доводів та вимог касаційної скарги, перевіряючи дотримання судами першої та апеляційної інстанцій норм процесуального права при встановленні фактичних обставин у справі та правильність застосування ними норм матеріального права, Верховний Суд дійшов висновку, що касаційна скарга підлягає частковому задоволенню з огляду на таке.

Судами з`ясовано, що відповідачем проведено документальну позапланову виїзну перевірку    ТОВ «СХІДНИЙ ПРАЙД» щодо дотримання податкового законодавства при декларуванні за серпень 2021 року від`ємного значення з податку на додану вартість, у тому числі заявленого до відшкодування з бюджету, за результатами якої складено акт від 18 листопада 2021 року                  № 20788/20-40-07-07-09/43371138.

На підставі зазначеного акта перевірки ГУ ДПС у Харківській області 15 грудня 2021 року прийнято податкові повідомлення-рішення: № 00298920707, згідно з яким зменшено суму бюджетного відшкодування з податку на додану вартість, задекларовану на рахунок платника в банку, за серпень 2021 року в розмірі 7956232,00 грн та застосовано штрафні (фінансові) санкції в сумі 3978116,00 грн; № 00298890707, згідно з яким зменшено розмір від`ємного значення суми податку на додану вартість, що зараховується до складу податкового кредиту наступного звітного (податкового) періоду, за серпень 2021 року на 40249238,00 грн.

Також контролюючим органом здійснено камеральну перевірку платника з питань достовірності нарахування сум бюджетного відшкодування податку на додану вартість на поточний рахунок за жовтень 2021 року, наслідки якої оформлено актом від 20 грудня 2021 року № 24233/20-40-18-06-08/43371138.

На підставі цього акта перевірки відповідачем прийнято податкове повідомлення-рішення від          21 січня 2022 року № 00021151806, згідно з яким зменшено суму бюджетного відшкодування з податку на додану вартість, задекларовану на рахунок платника в банку, за жовтень 2021 року в розмірі 22320337,00 грн та застосовано штрафні (фінансові) санкції в сумі 11160168,50 грн.

Крім того, ГУ ДПС у Харківській області проведено документальну позапланову виїзну перевірку ТОВ «СХІДНИЙ ПРАЙД» щодо дотримання податкового законодавства при декларуванні за листопад 2021 року від`ємного значення з податку на додану вартість, у тому числі заявленого до відшкодування з бюджету, за результатами якої складено акт від 08 лютого 2022 року                  № 2673/20-40-07-07-03/43371138.

На підставі зазначеного акта перевірки відповідачем 23 лютого 2022 року прийнято податкові повідомлення-рішення: № 00055240707, згідно з яким зменшено суму бюджетного відшкодування з податку на додану вартість, задекларовану на рахунок платника в банку, за листопад 2021 року в розмірі 5514079,00 грн та застосовано штрафні (фінансові) санкції в сумі 2754039,50 грн; № 00055280707, згідно з яким відмовлено в праві на отримання бюджетного відшкодування в розмірі 9195563,00 грн за листопад 2021 року; № 00055310707, згідно з яким зменшено розмір від`ємного значення суми податку на додану вартість, що зараховується до складу податкового кредиту наступного звітного (податкового) періоду, за листопад 2021 року на 596200,00 грн.

Перевірками встановлено порушення позивачем вимог пункту 44.1 статті 44, пункту 85.2            статті 85, підпункту «а» пункту 198.1, пунктів 198.2, 198.3, 198.6 статті 198, пунктів 200.1, 200.4, 200.15 статті 200, пунктів 201.1, 201.10, 201.11 статті 201 Податкового кодексу України (в редакції, чинній на час виникнення спірних правовідносин; далі - ПК України) у зв`язку з неправомірним формуванням податкового кредиту з податку на додану вартість за наслідками придбання сільськогосподарської продукції (зернових культур) у Товариства з обмеженою відповідальністю «СІЛЬСЬКОГОСПОДАРСЬКА КОМПАНІЯ «АРНІКА», Товариства з обмеженою відповідальністю «ІНТЕР-СІТІ КОМПАНІ», Товариства з обмеженою відповідальністю «ТАБАККО РАЙСІНГ», Товариства з обмеженою відповідальністю «КОМПАНІЯ АСТЕРІЯ АГРО», Товариства з обмеженою відповідальністю «ЗЕЛЕНІВКА» з огляду на фіктивний характер проведених поставок, що мотивовано непідтвердженням джерела походження товарів по ланцюгам постачання, а також відсутністю в контрагентів платника в достатній кількості основних, виробничих та транспортних засобів, складських приміщень, земельних ділянок, необхідних для здійснення оспорюваних господарських операцій.

Задовольняючи адміністративний позов, суди попередніх інстанцій виходили з того, що оспорювані господарські операції підтверджено відповідними первинними документами, а контролюючим органом, у свою чергу, не наведено переконливих доводів, що ґрунтуються на об`єктивній інформації та спростовують факти господарської діяльності, засвідчені вказаними документами, а також не надано достатніх доказів на підтвердження того, що відомості, які містяться в цих документах, неповні, недостовірні та (або) суперечливі.

На переконання Верховного Суду, наведені висновки судових інстанцій є передчасними з огляду на таке. 

За правилами пункту 198.3 статті 198 ПК України податковий кредит звітного періоду визначається виходячи з договірної (контрактної) вартості товарів/послуг та складається із сум податків, нарахованих (сплачених) платником податку за ставкою, встановленою пунктом 193.1 статті 193 цього Кодексу, протягом такого звітного періоду у зв`язку з придбанням або виготовленням товарів та наданням послуг.

Відповідно до пункту 198.6 статті 198 ПК України не відносяться до податкового кредиту суми податку, сплаченого (нарахованого) у зв`язку з придбанням товарів/послуг, не підтверджені зареєстрованими в Єдиному реєстрі податкових накладних податковими накладними/розрахунками коригування до таких податкових накладних чи не підтверджені митними деклараціями (тимчасовими, додатковими та іншими видами митних декларацій, за якими сплачуються суми податку до бюджету при ввезенні товарів на митну територію України), іншими документами, передбаченими пунктом 201.11 статті 201 цього Кодексу.

Згідно зі статтею 1 Закону України від 16 липня 1999 року № 996-XIV «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні» (в редакції, чинній на час виникнення спірних правовідносин; далі - Закон № 996-XIV) первинним документом є документ, який містить відомості про господарську операцію.

Відповідно до частини першої статті 9 Закону № 996-XIV підставою для бухгалтерського обліку господарських операцій є первинні документи. 

Аналіз наведених норм свідчить на користь висновку про те, що господарські операції для визначення податкового кредиту, який у подальшому приймає участь у формуванні сум бюджетного відшкодування, мають бути фактично здійсненими та підтвердженими належним чином оформленими первинними бухгалтерськими документами, які відображають реальність таких операцій, і спричиняти реальні зміни майнового стану платника податку.

При цьому наявність формально оформлених (складених) первинних документів та/або сплати грошових коштів не може слугувати підставою для формування даних податкового обліку за відсутності факту придбання відповідного активу.

Вимоги частини четвертої статті 9 Кодексу адміністративного судочинства України зобов`язують суд до активної ролі в судовому процесі, в тому числі до офіційного з`ясування всіх обставин справи і у відповідних випадках до витребування тих доказів, яких, на думку суду, не вистачає для належного встановлення обставин у справі, що розглядається.

Реальність, зокрема, потребує з`ясування того факту, чи справді відповідну продукцію отримано від указаних у первинних документах контрагентів. Для цього варто встановити, за яких обставин і в який спосіб налагоджено господарські зв`язки між позивачем та його задекларованими постачальниками, хто персонально брав у цьому участь, допитати відповідних осіб як свідків.

Не проаналізовано судами й дані про існування активів, щодо яких виник спір, зокрема, чи вирощувалися, ким і коли. Не перевірено фактичний альтернативний рух активів у порівнянні із задекларованим.

Не досліджено судовими інстанціями і технічну можливість контрагентів платника виконати спірні поставки з урахуванням їхніх фактичних господарських ресурсів, понесення ними витрат, пов`язаних з реальним здійсненням господарської діяльності (на оренду приміщення, оплату комунальних платежів та електроенергії, виплату заробітної плати тощо). 

Відповідно до пункту 1 частини другої статті 353 Кодексу адміністративного судочинства України підставою для скасування судових рішень судів першої та (або) апеляційної інстанцій і направлення справи на новий судовий розгляд є порушення норм процесуального права, на які посилається скаржник у касаційній скарзі, яке унеможливило встановлення фактичних обставин, що мають значення для правильного вирішення справи, якщо суд не дослідив зібрані у справі докази, за умови висновку про обґрунтованість заявлених у касаційній скарзі підстав касаційного оскарження, передбачених пунктами 1, 2, 3 частини другої статті 328 цього Кодексу.

Таким чином, постановлені у справі судові рішення підлягають скасуванню в частині задоволення позовних вимог про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень від 15 грудня 2021 року № 00298920707, від 15 грудня 2021 року                           № 00298890707, від 21 січня 2022 року № 00021151806, від 23 лютого 2022 року № 00055240707, від 23 лютого 2022 року № 00055310707, а справа в цій частині - направленню на новий розгляд до суду першої інстанції. 

Під час нового розгляду справи суд на підставі встановлених ним обставин та досліджених доказів, з урахуванням принципу офіційного з`ясування всіх обставин у справі, повинен дійти висновку про обґрунтованість/безпідставність зазначеної частини позовних вимог із відповідним застосуванням необхідних матеріально-правових норм.

Щодо податкового повідомлення-рішення від 23 лютого 2022 року № 00055280707, то підставою для його прийняття послугували висновки акта перевірки від 18 лютого 2021 року № 2719/20-40-07-07-09/43371138 та прийняте на його підставі податкове повідомлення-рішення від 23 березня 2021 року № 00038420707, згідно з яким зменшено розмір від`ємного значення суми податку на додану вартість, що зараховується до складу податкового кредиту наступного звітного (податкового) періоду, у тому числі за жовтень 2020 року, на 9481877,00 грн.

Утім, судами з`ясовано, що рішенням Харківського окружного адміністративного суду від                   10 червня 2021 року у справі № 520/6607/21, залишеним без змін постановами Другого апеляційного адміністративного суду від 11 жовтня 2021 року та Верховного Суду від 27 квітня 2022 року, названий акт індивідуальної дії визнано протиправним та скасовано.

Згідно зі статтею 255 Кодексу адміністративного судочинства України рішення суду набирає законної сили після закінчення строку подання апеляційної скарги всіма учасниками справи, якщо апеляційну скаргу не було подано.

У разі подання апеляційної скарги рішення, якщо його не скасовано, набирає законної сили після повернення апеляційної скарги, відмови у відкритті чи закриття апеляційного провадження або прийняття постанови судом апеляційної інстанції за наслідками апеляційного перегляду.

За правилами частини першої статті 359 Кодексу адміністративного судочинства України постанова суду касаційної інстанції набирає законної сили з дати її прийняття.

Відповідно до частин другої, третьої статті 14 Кодексу адміністративного судочинства України судові рішення, що набрали законної сили, є обов`язковими до виконання всіма органами державної влади, органами місцевого самоврядування, їх посадовими та службовими особами, фізичними і юридичними особами та їх об`єднаннями на всій території України. Невиконання судового рішення тягне за собою відповідальність, встановлену законом.

Отже, законна сила судового рішення - це така його властивість, яка робить рішення загальнообов`язковим для виконання та поширюється на всі органи державної влади і органи місцевого самоврядування, підприємства, установи, організації, посадових чи службових осіб та громадян. Невиконання судового рішення є підставою для відповідальності, встановленої законом.

При цьому одним із основних елементів права є принцип правової впевненості, який, серед іншого, передбачає, що в будь-якому спорі рішення суду, яке набрало законної сили, не може бути поставлено під сумнів.

За загальним правилом податкове повідомлення-рішення контролюючого органу скасовується судом з моменту його прийняття. Наведене означає, що таке рішення не створює будь-яких правових наслідків.

З огляду на викладене, висновок попередніх судових інстанцій про протиправність податкового повідомлення-рішення від 23 лютого 2022 року № 00055280707 ґрунтується на вірному правозастосуванні. 

Керуючись статтями 341, 345, 349, 353, 355, 356, 359 Кодексу адміністративного судочинства України, суд -

П О С Т А Н О В И В:

Касаційну скаргу Головного управління ДПС у Харківській області задовольнити частково. 

Рішення Харківського окружного адміністративного суду від 07 липня 2022 року та постанову Другого апеляційного адміністративного суду від 30 серпня 2023 року скасувати в частині задоволення позовних вимог про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень від 15 грудня 2021 року № 00298920707, від 15 грудня 2021 року                           № 00298890707, від 21 січня 2022 року № 00021151806, від 23 лютого 2022 року № 00055240707, від 23 лютого 2022 року № 00055310707.

Справу в цій частині направити на новий розгляд до суду першої інстанції.

В іншій частині рішення Харківського окружного адміністративного суду від 07 липня 2022 року та постанову Другого апеляційного адміністративного суду від 30 серпня 2023 року залишити без змін. 

Постанова набирає законної сили з дати її прийняття та оскарженню не підлягає.

Суддя-доповідач                                                                             І. А. Гончарова

Судді                                                                                                    І. Я. Олендер

                                                                                             Р. Ф. Ханова