ШОСТИЙ АПЕЛЯЦІЙНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД	
Справа № 320/43706/23                                                                  Суддя (судді) першої інстанції: Жукова Є.О.

ПОСТАНОВА
ІМЕНЕМ УКРАЇНИ

  14 серпня 2024 року                                                                                            м. Київ
          
Колегія суддів Шостого апеляційного адміністративного суду у складі: 
головуючого судді                                        Кучми А.Ю., 
суддів                                                            Аліменка В.О., Безименної Н.В.
розглянувши у відкритому судовому засіданні в залі суду апеляційну скаргу Головного управління ДПС у м. Києві на рішення Київського окружного адміністративного суду від 29 лютого 2024 року (м. Київ, дата складання повного тексту не зазначається) у справі за адміністративним позовом Товариства з обмеженою відповідальністю «Маркет Трейдінг ЛТД» до Головного управління ДПС у м. Києві про визнання протиправним та скасування податкового повідомлення-рішення,-
В С Т А Н О В И Л А :
Товариство з обмеженою відповідальністю «Маркет Трейдінг ЛТД» звернулося з позовом до суду, в якому просить визнати протиправним та скасувати податкове повідомлення-рішення від 16.03.2023 №0202160707.
Позовні вимоги обґрунтовано тим, що висновки контролюючого органу щодо встановленого порушення податкового законодавства не відповідають дійсності, а податкове повідомлення-рішення прийнято з порушенням вимог законодавства, з огляду на що є протиправним та підлягає скасуванню.
У відзиві на позовну заяву відповідач просить у задоволенні позову відмовити, зазначено, що позивач, який здійснює свою діяльність в сфері роздрібної торгівлі тютюновими виробами та алкогольними напоями не забезпечив належне ведення та реалізацію товарів, які не обліковані у встановленому порядку, а також відсутність у платника податків на момент перевірки контролюючим органом первинних документів за місцем реалізації та зберігання товарів.
Рішенням Київського окружного адміністративного суду від 29 лютого 2024 року адміністративний позов задоволено.
Не погоджуючись з судовим рішенням, відповідач подав апеляційну скаргу, в якій просить скасувати рішення суду першої інстанції та постановити нове рішення, яким відмовити у задоволенні позову у повному обсязі.
Апеляційну скаргу обґрунтовано тим, що рішення суду першої інстанції прийнято з порушенням норм матеріального та процесуального права та неповного з`ясування обставин у справі. Апелянт зазначає, що позивач, який здійснює свою діяльність в сфері роздрібної торгівлі тютюновими виробами та алкогольними напоями не забезпечив належне ведення та реалізацію товарів, які не обліковані у встановленому порядку, а також відсутність у платника податків на момент перевірки контролюючим органом первинних документів за місцем реалізації та зберігання товарів, тому оскаржуване податкове повідомлення-рішення є правомірним.
Позивачем подано відзив на апеляційну скаргу в якому зазначено про безпідставність доводів апеляційної скарги, відсутність підстав для її задоволення та відсутність підстав для скасування рішення суду першої інстанції.
Розглянувши доводи апеляційної скарги, перевіривши матеріали справи, правильність застосування судом першої інстанції норм законодавства, колегія суддів вважає, що апеляційна скарга підлягає задоволенню, а рішення суду - скасуванню.
Згідно з ст. 317 КАС України, за наслідками розгляду апеляційної скарги на рішення суду першої інстанції суд апеляційної інстанції скасовує його та ухвалює нове рішення, якщо визнає, що судом першої інстанції порушено норми матеріального або процесуального права, що призвело до неправильного вирішення справи.
Як вбачається з матеріалів справи та встановлено судом першої інстанції, ТОВ «Маркет Трейдінг ЛТД» зареєстроване як юридична особа 03.04.2020 відповідно до виписки з Єдиного державного реєстру юридичних осіб, фізичних осіб-підприємців та громадських формувань.
Основним видом діяльності позивача згідно із КВЕД є: 47.11 роздрібна торгівля в неспеціалізованих магазинах переважно продуктами харчування, напоями та тютюновими виробами.
На підставі п.п.80.2.2 ст.80 п.69.27 підрозділу 10 «Інші перехідні положення» Податкового кодексу України, Закону України «Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг», Закону України «Про ціноутворення» наказом Головного управління ДПС у м. Києві від 28.02.2023 №838-п призначено проведення фактичної перевірки тривалістю 10 днів з 01.03.2023, зокрема ТОВ «Маркет Трейдінг ЛТД» (код ЄДРПОУ 43585359) за адресою: м. Київ, Дарницький район, пр-т. Петра Григоренка, 32 Д.
01 березня 2023 року ГУ ДПС у м. Києві виписано направлення №№3170/26-15-07-07-01, 3171/26-15-07-07-01 на проведення з 01.03.2023 фактичної перевірки ТОВ «Маркет Трейдінг ЛТД» (код ЄДРПОУ 43585359) за адресою: м. Київ, Дарницький район, пр-т. Петра Григоренка, 32 Д.
Головним управлінням ДПС у м. Києві 01.03.2023 проведено фактичну перевірку суб`єкта господарської діяльності ТОВ «Маркет Трейдінг ЛТД» (код ЄДРПОУ 43585359) за адресою: м. Київ, Дарницький район, пр-т. Петра Григоренка, 32 Д.
За результатами перевірки складено акт (довідка) фактичної перевірки від 01 березня 2023 року №16233/26/15/07/42585359.
В акті перевірки зазначено, що ТОВ «Маркет Трейдінг ЛТД», яке здійснює свою діяльність в сфері роздрібної торгівлі тютюновими виробами та алкогольними напоями, не забезпечив належне ведення та реалізацію товарів, які не обліковані у встановленому порядку, а також відсутність у платника податків на момент перевірки контролюючим органом первинних документів за місцем реалізації та зберігання товарів.
Примірник вказаного акту отримано продавцем ТОВ «Маркет Трейдінг ЛТД», за місцем проведення перевірки під підпис 01 березня 2023 року.
На підставі акту перевірки, 16.03.2023 ГУ ДПС у м. Києві винесене податкове повідомлення-рішення форми «С» №0202160707, згідно з яким до ТОВ «Маркет Трейдінг ЛТД» застосовані штрафні санкції на загальну суму 1694 грн, а саме: за порушення пункту 12 статті 3 Закону України «Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг».
Позивачем подано скаргу до ДПС України на податкове повідомлення-рішення ГУ ДПС у м. Києві від 16.03.2023 №0202160707.
Рішенням ДПС України про результати розгляду скарги від 01.06.2023 вих.№13798/6/99-00-06-03-02-06 податкове повідомлення-рішення ГУ ДПС у м. Києві від 16.03.2023 №0202160707 залишено без змін, а скаргу без задоволення.
Рішення ДПС України про результати розгляду скарги від 01.06.2023 вих.№13798/6/99-00-06-03-02-06 отримано позивачем 06.06.2023 рекомендованим поштовим відправленням зі штрихкодовим ідентифікатором №0405352735930, про що свідчить копія конверту.
Не погодившись із прийнятими відповідачем податковими повідомленням-рішенням позивач звернувся з вказаним позовом до суду.
Задовольняючи позовні вимоги, суд першої інстанції виходив з того, що суд не погоджується з доводами відповідача про встановлені порушення позивачем вимог пункту 12 статті 3 Закону України «Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг», оскільки відповідачем не доведено суду факту продажу необлікованого товару.
Колегія суддів не погоджується з таким висновком суду першої інстанції з огляду на наступне.
Відносини, що виникають у сфері справляння податків і зборів, зокрема визначає вичерпний перелік податків та зборів, що справляються в Україні, та порядок їх адміністрування, платників податків та зборів, їх права та обов`язки, компетенцію контролюючих органів, повноваження і обов`язки їх посадових осіб під час адміністрування податків, а також відповідальність за порушення податкового законодавства регулюються Податковим кодексом України (далі - ПК України, в редакції, чинній на момент проведення перевірки).
Згідно з п.п.20.1.4 п. 20.1 статті 20 ПК України контролюючі органи мають право проводити відповідно до законодавства перевірки і звірки платників податків (крім Національного банку України), у тому числі після проведення процедур митного контролю та/або митного оформлення.
Так, відповідно до статті 62 ПК України одним із способів здійснення податкового контролю є перевірки та звірки відповідно до вимог цього Кодексу, а також перевірки щодо дотримання законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи у порядку, встановленому законами України, що регулюють відповідну сферу правовідносин.
Згідно з п.75.1 статті 75 ПК України контролюючі органи мають право проводити камеральні, документальні (планові або позапланові; виїзні або невиїзні) та фактичні перевірки.
Згідно із п.п.75.1.3 п.75.1 статті 75 ПК України фактичною вважається перевірка, що здійснюється за місцем фактичного провадження платником податків діяльності, розташування господарських або інших об`єктів права власності такого платника. Така перевірка здійснюється контролюючим органом щодо дотримання норм законодавства з питань регулювання обігу готівки, порядку здійснення платниками податків розрахункових операцій, ведення касових операцій, наявності ліцензій, свідоцтв, у тому числі про виробництво та обіг підакцизних товарів, дотримання роботодавцем законодавства щодо укладення трудового договору, оформлення трудових відносин з працівниками (найманими особами).
Згідно із п.80.1 статті 80 ПК України фактична перевірка здійснюється без попередження платника податків (особи).
Абзацами 1-4 підп. 81.1 статті 81 ПК України встановлено, що посадові особи контролюючого органу мають право приступити до проведення документальної виїзної перевірки, фактичної перевірки за наявності підстав для їх проведення, визначених цим Кодексом, та за умови пред`явлення або надіслання у випадках, визначених цим Кодексом, таких документів: направлення на проведення такої перевірки, в якому зазначаються дата видачі, найменування контролюючого органу, реквізити наказу про проведення відповідної перевірки, найменування та реквізити суб`єкта (прізвище, ім`я, по батькові фізичної особи - платника податку, який перевіряється) або об`єкта, перевірка якого проводиться, мета, вид (документальна планова/позапланова або фактична), підстави, дата початку та тривалість перевірки, посада та прізвище посадової (службової) особи, яка проводитиме перевірку.
Направлення на перевірку у такому випадку є дійсним за наявності підпису керівника (його заступника або уповноваженої особи) контролюючого органу, що скріплений печаткою контролюючого органу; копії наказу про проведення перевірки, в якому зазначаються дата видачі, найменування контролюючого органу, найменування та реквізити суб`єкта (прізвище, ім`я, по батькові фізичної особи - платника податку, який перевіряється) та у разі проведення перевірки в іншому місці - адреса об`єкта, перевірка якого проводиться, мета, вид (документальна планова/позапланова або фактична перевірка), підстави для проведення перевірки, визначені цим Кодексом, дата початку і тривалість перевірки, період діяльності, який буде перевірятися. Наказ про проведення перевірки є дійсним за наявності підпису керівника (його заступника або уповноваженої особи) контролюючого органу та скріплення печаткою контролюючого органу; службового посвідчення осіб, які зазначені в направленні на проведення перевірки.
Згідно вимог п.80.2 статті 80 ПК України фактична перевірка може проводитися на підставі рішення керівника (його заступника або уповноваженої особи) контролюючого органу, оформленого наказом, копія якого вручається платнику податків або його уповноваженому представнику, або особам, які фактично проводять розрахункові операції під розписку до початку проведення такої перевірки, та за наявності хоча б однієї з таких підстав:
-          у разі наявності та/або отримання в установленому законодавством порядку інформації від державних органів або органів місцевого самоврядування, яка свідчить про можливі порушення платником податків законодавства, контроль за яким покладено на контролюючі органи, зокрема, щодо здійснення платниками податків розрахункових операцій, у тому числі із забезпеченням можливості проведення розрахунків за товари (послуги) з використанням електронних платіжних засобів, ведення касових операцій, наявності патентів, ліцензій та інших документів, контроль за наявністю яких покладено на контролюючі органи, виробництва та обігу підакцизних товарів(п.п.80.2.2);
-          письмового звернення покупця (споживача), оформленого відповідно до закону, про порушення платником податків установленого порядку проведення розрахункових операцій, у тому числі незабезпечення можливості проведення розрахунків за товари (послуги) з використанням електронних платіжних засобів, касових операцій, патентування або ліцензування(п.п.80.2.3);
-          неподання суб`єктом господарювання в установлений законом строк обов`язкової звітності про використання реєстраторів розрахункових операцій та/або програмних реєстраторів розрахункових операцій, розрахункових книжок та книг обліку розрахункових операцій, подання їх із нульовими показниками(п.п.80.2.4).
Таким чином, у посадових осіб контролюючого органу виникає право на проведення документальної планової/позапланової виїзної перевірки, фактичної перевірки за сукупності двох умов: наявності визначених законом підстав для її проведення (правова підстава) та надіслання/пред`явлення оформлених відповідно до вимог ПК України направлення і наказу на проведення перевірки, а також службового посвідчення осіб, які зазначені в направленні на проведення перевірки (формальна підстава).
З матеріалів справи вбачається, що працівниками ГУ ДПС у м. Києві на підставі п.п.80.2.2, п.п.80.2.3, п.п.80.2.4 п.80.2, п.80.6 статті 80, п.69.27 підрозділу 10 «Інші перехідні положення» Податкового кодексу України від 02 грудня 2010 року № 2755-VI (із змінами), відповідно до наказу ГУ ДПС у м. Києві від 28.02.2023 №838-п «Про проведення фактичних перевірок» було проведено фактичну перевірку кіоску, де здійснює діяльність ТОВ «Маркет Трейдінг ЛТД».
Крім того, в наказі, окрім нормативної підстави, також зазначено підставу для проведення перевірки - доповідна записка управління контролю за розрахунковими операціями від 28.02.2023 №362/26-15-07-07-00-12.
Відповідно до приписів статті 15 Закону України «Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг» контроль за додержанням суб`єктами господарювання порядку проведення розрахунків за товари (послуги), операцій з видачі готівкових коштів держателям електронних платіжних засобів, інших емітованих платіжних інструментів та інших вимог цього Закону здійснюють контролюючі органи шляхом проведення фактичних та документальних перевірок відповідно до Податкового кодексу України.
Таким чином, здійснення функцій, визначених законодавством у сфері здійснення платниками податків розрахункових операцій, ведення касових операцій, наявності патентів, ліцензій та інших документів, контроль за наявністю яких покладено на контролюючі органи, виробництва та обігу підакцизних товарів є самостійною обставиною, з якою законодавець пов`язує право контролюючого органу проводити фактичні перевірки суб`єктів господарювання за умови дотримання процедурних питань (прийняття наказу, вручення наказу, направлень, пред`явлення службових посвідчень) та не вимагає наявності та/або отримання в установленому законодавством порядку інформації про порушення вимог законодавства.
В даному випадку достатньо факту покладення на контролюючий орган здійснення контролю за дотриманням норм законодавства у відповідній сфері правовідносин (здійснення платниками податків розрахункових операцій, ведення касових операцій, наявності патентів, ліцензій та інших документів, контроль за наявністю яких покладено на контролюючі органи, виробництва та обігу підакцизних товарів).
Поряд з цим необхідно зазначити, що призначаючи фактичну перевірку щодо здійснення функцій, визначених законодавством у сфері здійснення платниками податків розрахункових операцій, ведення касових операцій, наявності патентів, ліцензій та інших документів, контроль за наявністю яких покладено на контролюючі органи, виробництва та обігу підакцизних товарів фахівці контролюючого органу вправі здійснювати перевірку виключно з вказаних питань.
Аналогічна позиція викладена Верховним Судом в постанові від 22 травня 2018 року по справі №810/1394/16, в постанові від 05 листопада 2018 року у справі №803/988/17.
Суд першої інстанції дійшов вірного висновку, що ГУ ДПС у м. Києві мало право на проведення фактичної перевірки позивача на підставі здійснення контролюючим органом функцій, визначених законодавством, у сфері здійснення платниками податків розрахункових операцій, ведення касових операцій, наявності патентів, ліцензій та інших документів, контроль за наявністю яких покладено на контролюючі органи, виробництва та обігу підакцизних товарів.
Здійснення функцій, визначених законодавством, зокрема, у сфері виробництва і обігу спирту, алкогольних напоїв та тютюнових виробів, пального є самостійною обставиною, з якою законодавець пов`язує право контролюючого органу проводити фактичні перевірки суб`єктів господарювання за умови дотримання процедурних питань (прийняття наказу, вручення наказу, направлень, пред`явлення службових посвідчень) та не вимагає наявності та/або отримання в установленому законодавством порядку інформації про порушення вимог законодавства.
Аналогічна правові позиція викладена у постанові Верховного Суду від 22 квітня 2021 року у справі №805/3809/16-а.
Наказ на проведення фактичної перевірки №838-п містить дату його видачі 28.02.2023, найменування контролюючого органу - ГУ ДПС м. Києві, найменування та реквізити суб`єкта, який перевіряється - ТОВ «Маркет Трейдінг ЛТД», адресу господарського об`єкту - м. Київ, Дарницький район, пр-т. Петра Григоренка, 32 Д, вид перевірки - фактична, підстави для проведення перевірки, визначені ПК України - підпункт п.п.80.2.2, ст.80, п.69.27 підрозділу 10 «Інші перехідні положення», тривалість перевірки - 10 діб, період діяльності, який буде перевірятися - згідно ст. 102 ПК України.
Наказ №838-п від 28.02.2023 підписаний заступником начальником ГУ ДПС у м. Києві та скріплений печаткою контролюючого органу.
Колегія суддів погоджується з висновком суду першої інстанції, що наказ про проведення фактичної перевірки відповідає вимогам, встановленим ПК України, був прийнятий без порушення визначеної чинним законодавством процедури призначення фактичної перевірки та за наявності передбаченої ПК України підстави для її проведення, тому наказ на проведення фактичних перевірок відповідає нормам податкового законодавства.
Щодо порушення позивачем пункту 12 статті 3 Закону України від 06.07.1995 року № 265/95ВР «Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг» (із змінами та доповненнями) колегія суддів зазначає наступне.
Відповідно до пункту 44.1 статті 44 ПК України для цілей оподаткування платники податків зобов`язані вести облік доходів, витрат та інших показників, пов`язаних з визначенням об`єктів оподаткування та/або податкових зобов`язань, на підставі первинних документів, регістрів бухгалтерського обліку, фінансової звітності, інших документів, пов`язаних з обчисленням та сплатою податків і зборів, ведення яких передбачено законодавством.
Відповідно до п. 1, 11, 12 ст. 3 Закону України «Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг» (в редакції чинній на момент виникнення спірних правовідносин) суб`єкти господарювання, які здійснюють розрахункові операції в готівковій та/або безготівковій формі (із застосуванням електронних платіжних засобів, платіжних чеків, жетонів тощо) при продажу товарів (наданні послуг) у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг, зобов`язані:
-          проводити розрахункові операції на повну суму покупки (надання послуги) через зареєстровані, опломбовані у встановленому порядку та переведені у фіскальний режим роботи реєстратори розрахункових операцій або через зареєстровані фіскальним сервером контролюючого органу програмні реєстратори розрахункових операцій зі створенням у паперовій та/або електронній формі відповідних розрахункових документів, що підтверджують виконання розрахункових операцій, або у випадках, передбачених цим Законом, із застосуванням зареєстрованих у встановленому порядку розрахункових книжок;
-          проводити розрахункові операції через реєстратори розрахункових операцій та/або через програмні реєстратори розрахункових операцій для підакцизних товарів з використанням режиму програмування із зазначенням коду товарної підкатегорії згідно з УКТ ЗЕД, найменування товарів, цін товарів та обліку їх кількості, а також із зазначенням цифрового значення штрихового коду марки акцизного податку (серія та номер) при роздрібній торгівлі алкогольними напоями;
-          вести в порядку, встановленому законодавством, облік товарних запасів, здійснювати продаж лише тих товарів, що відображені в такому обліку. Порядок та форма обліку товарних запасів для фізичних осіб - підприємців, у тому числі платників єдиного податку, встановлюються центральним органом виконавчої влади, що забезпечує формування та реалізує державну фінансову політику. При цьому суб`єкт господарювання зобов`язаний надати контролюючим органам на початок проведення перевірки документи (у паперовій або електронній формі), що підтверджують облік та походження товарних запасів (зокрема, але не виключно, документи щодо інвентаризації товарних запасів, документи про отримання товарів від інших суб`єктів господарювання та/або документи на внутрішнє переміщення товарів), які на момент перевірки знаходяться у місці продажу (господарському об`єкті).
Таким чином, згідно з пунктом 12 статті 3 Закону України «Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг» суб`єкти господарювання, які здійснюють розрахункові операції в готівковій та/або в безготівковій формі (із застосуванням платіжних карток, платіжних чеків, жетонів тощо) при продажу товарів (наданні послуг) у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг, а також операції з приймання готівки для подальшого її переказу зобов`язані вести в порядку, встановленому законодавством, облік товарних запасів на складах та/або за місцем їх реалізації, здійснювати продаж лише тих товарів (послуг), що відображені в такому обліку.
Відповідно до ст.20 Закону України «Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг» до суб`єктів господарювання, що здійснюють реалізацію товарів, які не обліковані у встановленому порядку, та/або не надали під час проведення перевірки документи, які підтверджують облік товарів, що знаходяться у місці продажу (господарському об`єкті), за рішенням контролюючих органів застосовується фінансова санкція у розмірі вартості таких товарів, які не обліковані у встановленому порядку, за цінами реалізації, але не менше десяти неоподатковуваних мінімумів доходів громадян. Такі вимоги не поширюються на фізичних осіб - підприємців, які є платниками єдиного податку та не зареєстровані платниками податку на додану вартість (крім тих, які здійснюють діяльність з реалізації технічно складних побутових товарів, що підлягають гарантійному ремонту, а також лікарських засобів та виробів медичного призначення, ювелірних та побутових виробів з дорогоцінних металів, дорогоцінного каміння, дорогоцінного каміння органогенного утворення та напівдорогоцінного каміння).
Правові засади регулювання, організації, ведення бухгалтерського обліку та складання фінансової звітності в Україні визначає Закон України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні» (далі - Закон № 996).
Статтею 1 Закону № 996 встановлено, що бухгалтерський облік - процес виявлення, вимірювання, реєстрації, накопичення, узагальнення, зберігання та передачі інформації про діяльність підприємства зовнішнім та внутрішнім користувачам для прийняття рішень; господарська операція - дія або подія, яка викликає зміни в структурі активів та зобов`язань, власному капіталі підприємства; зобов`язання - заборгованість підприємства, що виникла внаслідок минулих подій і погашення якої в майбутньому, як очікується, приведе до зменшення ресурсів підприємства, що втілюють у собі економічні вигоди; первинний документ - документ, який містить відомості про господарську операцію.
За визначенням ч. 2 ст. 3 Закону № 996 бухгалтерський облік є обов`язковим видом обліку, який ведеться підприємством. Фінансова, податкова, статистична та інші види звітності, що використовують грошовий вимірник, ґрунтуються на даних бухгалтерського обліку.
Відповідно до приписів статті 8 Закону № 996-XIV бухгалтерський облік на підприємстві ведеться безперервно з дня реєстрації підприємства до його ліквідації. Питання організації бухгалтерського обліку на підприємстві належать до компетенції його власника (власників) або уповноваженого органу (посадової особи) відповідно до законодавства та установчих документів. Підприємство самостійно: визначає за погодженням з власником (власниками) або уповноваженим ним органом (посадовою особою) відповідно до установчих документів облікову політику підприємства, обирає форму бухгалтерського обліку як певну систему регістрів обліку, порядку і способу реєстрації та узагальнення інформації в них з додержанням єдиних засад, встановлених цим Законом, та з урахуванням особливостей своєї діяльності і технології обробки облікових даних.
За правилами статті 9 Закону № 996-XIV підставою для бухгалтерського обліку господарських операцій є первинні документи, які фіксують факти здійснення господарських операцій. Первинні документи повинні бути складені під час здійснення господарської операції, а якщо це неможливо - безпосередньо після її закінчення. Для контролю та впорядкування оброблення даних на підставі первинних документів можуть складатися зведені облікові документи.
Інформація, що міститься у прийнятих до обліку первинних документах, систематизується на рахунках бухгалтерського обліку в регістрах синтетичного та аналітичного обліку шляхом подвійного запису їх на взаємопов`язаних рахунках бухгалтерського обліку. Дані аналітичних рахунків повинні бути тотожні відповідним рахункам синтетичного обліку на перше число кожного місяця. Господарські операції повинні бути відображені в облікових регістрах у тому звітному періоді, в якому вони були здійснені.
Приписами пунктів 1.2, 2.1, 2.2, 2.15 Положення про документальне забезпечення записів в бухгалтерському обліку, затвердженого наказом Міністерства фінансів України № 88 від 24.05.1995 року (далі Положення № 88), зареєстрованим в Міністерстві юстиції України 05.06.1995 року за № 168/704 встановлено, що господарські операції відображаються у бухгалтерському обліку методом їх суцільного і безперервного документування. Записи в облікових регістрах провадяться на підставі первинних документів, створених відповідно до вимог цього Положення.
Первинні документи - це документи, створені у письмовій або електронній формі, що фіксують та підтверджують господарські операції, включаючи розпорядження та дозволи адміністрації (власника) на їх проведення.
Господарські операції - це факти підприємницької та іншої діяльності, що впливають на стан майна, капіталу, зобов`язань і фінансових результатів. Первинні документи повинні бути складені у момент проведення кожної господарської операції або, якщо це неможливо, безпосередньо після її завершення. При реалізації товарів за готівку допускається складання первинного документа не рідше одного разу на день на підставі даних касових апаратів, чеків тощо. Для контролю та впорядкування обробки інформації на основі первинних документів можуть складатися зведені документи (далі - первинні документи). Первинні документи підлягають обов`язковій перевірці (в межах компетенції) працівниками, які ведуть бухгалтерський облік, за формою і змістом, тобто перевіряється наявність у документі обов`язкових реквізитів та відповідність господарської операції чинному законодавству у сфері бухгалтерського обліку, логічна ув`язка окремих показників.
При цьому, підставою для застосування штрафних санкцій за реалізацію товарів, які не обліковані у встановленому порядку, є встановлений факт наявності товарів в місцях їх реалізації та/або зберігання, які не обліковані у встановленому порядку, тобто виявлення товарів у надлишку (перевищення кількості товару в наявності над облікованим товаром).
Документами, що є підставою для внесення записів до бухгалтерського обліку є накладні, витратні накладні, товарно-транспортні накладні, тощо.
При цьому, фінансова санкція, встановлена статтею 20 Закону №265/95-ВР, може бути застосована у тому випадку, коли особа не веде обліку товарів.
Суд першої інстанції, приймаючи рішення про задоволення позову, виходив з того, що виявлені в магазині товарно-матеріальні цінності, з приводу яких інспекторами відповідача встановлено відсутність обліку, все ж обліковувалися, на підтвердження чого матеріали справи містять копії видаткових та транспортних накладних на підтвердження купівлі алкогольних напоїв.
Разом із тим, колегія суддів вважає даний висновок суду першої інстанції помилковим, оскільки матеріали справи не містять жодних оригіналів чи копій первинних документів на підтвердження обліку (походження) виявлених алкогольних напоїв.
Зазначені докази також не подавалися позивачем до суду апеляційної інстанції разом із відзивом на апеляційну скаргу, з метою спростування доводів апелянта в цій частині.
Відповідно до змісту акту фактичної перевірки від 01 березня 2023 року №16233/26/15/07/42585359 вбачається, що у місці продажу знаходилось дві пляшки віскі «Джек Деніелс», місткістю 0,7 кожна, міцністю 38% за ціною 847,00 грн за пляшку, на загальну суму 1694,00 грн, без наявності будь-яких документів, що підтверджують олбік та походження зазначеного товару.
При цьому, особою, яка підписувала даний акт зі сторони суб`єкта господарювання, в графі «зауваження до акту перевірки» зазначено власноручно «немає» та проставлено підпис.
Таким чином, порушенням порядку ведення бухгалтерського обліку товару за місцем їх реалізації є, зокрема, відсутність у суб`єкта підприємницької діяльності первинних документів, які підтверджують рух таких товарів.
Колегія суддів звертає увагу, що висновки Верховного Суду, на які посилається суд першої інстанції, були сформовані щодо застосування положень Закону № 265/95-ВР в іншій редакції.
Так, стаття 20 Закону № 265/95-ВР у редакції до 01 серпня 2020 року передбачала, що відповідальність застосовується до суб`єктів господарювання, що здійснюють реалізацію товарів, які не обліковані у встановленому порядку.
Тобто, підставою для притягнення до відповідальності згідно із нормою у зазначеній редакції могло бути лише встановлення факту реалізації товару, який не був облікований належним чином.
Водночас, 01 серпня 2020 року набрав чинності Закон України від 20 вересня 2019 року № 128-ІХ «Про внесення змін до Закону України «Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг» та інших законів України щодо детінізації розрахунків у сфері торгівлі та послуг».
Цим Законом стаття 20 Закону № 265/95-ВР викладена у новій редакції, де відповідальність суб`єктів господарювання передбачена не тільки за реалізацію необлікованих товарів, а і за ненадання документів, які підтверджують облік товарів.
Тобто, ненадання під час проведення перевірки документів, які підтверджують облік товарів, що знаходяться у місці продажу, визначено самостійною підставою для застосування штрафної санкції.
При цьому зазначеним Законом було уведено обов`язок суб`єктів господарювання надавати контролюючим органам на початок проведення перевірки документи, що підтверджують облік та походження товарних запасів.
Таким чином, висновки Верховного Суду, на які посилається суд першої інстанції, були сформовані за іншого правового регулювання та не враховують внесені до Закону № 265/95-ВР зміни, які передбачають розширене коло обов`язків суб`єкта господарювання та збільшену кількість підстав, за яких може бути накладено відповідальність, а тому такі висновки не підлягають врахуванню у спірних правовідносинах.
Аналогічна правова позиція викладена у постанові Верховного Суду від 07 лютого 2024 року у справі № 280/6422/22.
За таких обставин колегія суддів дійшла до висновку, що податкове повідомлення-рішення від 16.03.2023 №0202160707, згідно з яким застосовані фінансові санкції на суму 1694,00 грн, відповідно до ст. 20 Закону № 265/95-ВР за порушення п. 12 ст. 3 Закону № 265/95-ВР, винесено відповідачем у межах та спосіб, передбачений нормами чинного законодавства України, а тому не підлягає скасуванню.
Відповідно до пункту 30 рішення Європейського Суду з прав людини у справі «Hirvisaari v. Finland» від 27 вересня 2001 року, рішення судів повинні достатнім чином містити мотиви, на яких вони базуються для того, щоб засвідчити, що сторони були заслухані, та для того, щоб забезпечити нагляд громадськості за здійсненням правосуддя .
Згідно пункту 29 рішення Європейського Суду з прав людини у справі «Ruiz Torija v. Spain» від 9 грудня 1994 року, статтю 6 не можна розуміти як таку, що вимагає пояснень детальної відповіді на кожний аргумент сторін. Відповідно, питання, чи дотримався суд свого обов`язку обґрунтовувати рішення може розглядатися лише в світлі обставин кожної справи
Згідно пункту 41 висновку № 11 (2008) Консультативної ради європейських суддів до уваги Комітету Міністрів Ради Європи щодо якості судових рішень обов`язок суддів наводити підстави для своїх рішень не означає необхідності відповідати на кожен аргумент захисту на підтримку кожної підстави захисту. Обсяг цього обов`язку може змінюватися залежно від характеру рішення.
З урахуванням вищевикладеного, колегія суддів приходить до висновку про скасування рішення суду першої інстанції та відмову у задоволенні позову.
Керуючись ст. ст. 242, 243, 251, 308, 310, 315, 317, 321, 322, 325, 328, 329 Кодексу адміністративного судочинства України, колегія суддів -
П О С Т А Н О В И Л А :
Апеляційну скаргу Головного управління ДПС у м. Києві - задовольнити.
Рішення Київського окружного адміністративного суду від 29 лютого 2024 року - скасувати та ухвалити нову постанову, якою у задоволенні позову Товариства з обмеженою відповідальністю «Маркет Трейдінг ЛТД» - відмовити.
Постанова набирає законної сили з моменту її прийняття та може бути оскаржена в порядку та строки, встановлені ст.ст.  328,  329 КАС України.
Повний текст постанови виготовлено 14.08.2024.
Головуючий суддя:                                                                                        А.Ю. Кучма 

                                                                                                                          В.О. Аліменко

                                                                                                              Н.В. Безименна