ВОСЬМИЙ АПЕЛЯЦІЙНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД

ПОСТАНОВА
ІМЕНЕМ УКРАЇНИ

27 червня 2024 року	Львів	Справа № 140/402/24 пров. № А/857/10641/24	

Восьмий апеляційний адміністративний суд в складі:
головуючого судді:                                                 Гудима Л.Я.,
суддів:                                                                      Качмара В.Я., Кузьмича С.М.,
розглянувши в порядку письмового провадження в м. Львові апеляційну скаргу Головного управління ДПС у Волинській області на рішення Волинського окружного адміністративного суду від 02 квітня 2024 року, головуючий суддя – Смокович В.І., ухвалене у м. Луцьк, у справі за адміністративним позовом Товариства з обмеженою відповідальністю «СЕРВІС КАНЦЕЛЯРІЯ» до Головного управління ДПС у Волинській області про визнання протиправним та скасування податкового повідомлення-рішення,-
                                                В С Т А Н О В И В :
В січні 2024 року позивач – ТзОВ «СЕРВІС КАНЦЕЛЯРІЯ» звернулося в суд з позовом до ГУ ДПС у Волинській області, в якому просило визнати протиправним та скасувати податкове повідомлення-рішення форми «Н» від 05 жовтня 2023 року №00123050408.
Позовні вимоги обґрунтовано тим, що причиною невчасної реєстрації податкових накладних стали об`єктивні обставини, які унеможливлювали її проведення, та спричинені саме протиправними діями контролюючого органу, а саме починаючи з 09 вересня 2022 року по 10 травня 2023 року було заблоковано можливість товариства реєструвати податкові накладні/розрахунки коригування, яка була відновлена лише з 11 травня 2023 року на підставі судового рішення. Звертало увагу суду, що відразу після відновлення можливості проводити реєстрацію податкових накладних/розрахунків коригування, позивачем здійснено реєстрацію податкових накладних, які були предметом перевірки та вказані у акті перевірки.
Рішенням Волинського окружного адміністративного суду від 02 квітня 2024 року адміністративний позов задоволено; визнано протиправним та скасовано податкове повідомлення-рішення Головного управління ДПС у Волинській області від 05 жовтня 2023 року форми «Н» №00123050408.
Не погоджуючись з вищезазначеним рішенням суду першої інстанції, ГУ ДПС у Волинській області оскаржило його в апеляційному порядку, яке, покликаючись на неповне з`ясування судом обставин, що мають значення для справи, які суд першої інстанції вважає встановленими, не надано належної правової оцінки наявним доказам, порушення судом норм матеріального та процесуального права, що призвело до неправильного вирішення справи, просить суд апеляційної інстанції скасувати рішення суду першої інстанції та прийняти нове судове рішення, яким в задоволенні адміністративного позову відмовити.
Свою апеляційну скаргу обґрунтовує тим, що  наявність рішення про відповідність ТОВ «СЕРВІС КАНЦЕЛЯРІЯ» критеріям ризиковості платника податку є лише підставою для зупинення реєстрації в ЄРПН податкових накладних, складених таким платником, однак не свідчить про неможливість здійснення реєстрації податкових накладних як такої. Позивач не надав квитанцій, які б підтверджували своєчасну реєстрацію спірних податкових накладних.
На підставі пункту 1 частини 1 статті 311 КАС України розгляд справи проводиться в порядку письмового провадження.
Заслухавши суддю-доповідача, перевіривши матеріали справи та доводи апеляційної скарги у їх сукупності, колегія суддів дійшла переконання, що подана апеляційна скарга підлягає задоволенню, виходячи з наступних підстав.
Як встановлено судом першої інстанції та підтверджується матеріалами справи, ТзОВ «СЕРВІС КАНЦЕЛЯРІЯ» зареєстроване як юридична особа 06 вересня 2021 року. Основний вид діяльності оптова торгівля іншими товарами господарського призначення (код за КВЕД 46.49).
ГУ ДПС у Волинській області на підставі підпункту 20.1.4 пункту 20.1 статті 20 розділу І, пункту 75.1 статті 75 розділу ІІ ПК України, проведено камеральну перевірку податкової декларації (розрахунку, звіту) дотримання порядку реєстрації податкових накладних/розрахунків коригування до таких податкових накладних в ЄРПН за період червень, серпень-грудень 2022, січень-травень 2023 за висновками якої складено акт перевірки.
За результатами перевірки ТзОВ «СЕРВІС КАНЦЕЛЯРІЯ» встановлено порушення граничних термінів реєстрації податкових накладних/розрахунків коригування до податкових накладних, визначених пунктом 201.10 статті 201 ПК України та пунктом 89 підрозділу 2 розділу ХХ «Перехід положення» ПК України в редакції Закону України від 12 січня 2023 року № 2876-ІХ про внесення змін до розділу ХХ «Прикінцеві положення» ПК України, щодо відновлення обмеження перебування грального бізнесу на спрощеній системі оподаткування» з врахуванням абзацу третього підпункту 69.1 пункту 69 підрозділу 10 розділу ХХ Перехідних положень Кодексу зі змінами внесеними до Закону України від 12 січня 2023 року № 2876-ІХ.
На підстав висновку акту перевірки, відповідачем винесене податкове повідомлення-рішення форми «Н» №00123050408 від 05 жовтня 2023 року на суму 60 454,51 грн.
Не погоджуючись з прийнятими контролюючим органом рішеннями, ТзОВ «СЕРВІС КАНЦЕЛЯРІЯ» подано до ДПС України скаргу №63 від 19 жовтня 2023 року на вказане податкове повідомлення-рішення.
Рішенням від 14 грудня 23 року №36929/6/99-00-06-03-01-06 ДПС України залишено без змін податкове повідомлення-рішення ГУ ДПС у Волинській області №00123050408 від 05 жовтня 2023 року, а скаргу – без задоволення.
ТзОВ «СЕРВІС КАНЦЕЛЯРІЯ», не погоджуючись із прийнятими рішеннями контролюючого органу, звернулась із даним позовом до суду.
Задовольняючи адміністративний позов, суд першої інстанції виходив з того, що наявність запису в базах даних ДПС України про позивача, як «ризикове підприємство», порушило права та охоронювані законом інтереси, оскільки не дозволяло виконувати покладений на останнього обов`язок щодо реєстрації податкових накладних.
Такі висновки суду першої інстанції не відповідають фактичним обставинам справи та є помилковими, виходячи з наступного.
Згідно з п. 201.1 ст. 201 ПК України платник податку зобов`язаний скласти податкову накладну в електронній формі з дотриманням умови щодо реєстрації у порядку, визначеному законодавством, електронного підпису уповноваженої платником особи та зареєструвати її в Єдиному реєстрі податкових накладних у встановлений цим Кодексом термін. Абзацами 1, 4 пункту 201.10 статті 201 ПК України передбачено, що при здійсненні операцій з постачання товарів/послуг платник податку - продавець товарів/послуг зобов`язаний в установлені терміни скласти податкову накладну, зареєструвати її в Єдиному реєстрі податкових накладних та надати покупцю за його вимогою. Податкові накладні, які не надаються покупцю, а також податкові накладні, складені за операціями з постачання товарів/послуг, які звільнені від оподаткування, підлягають реєстрації в Єдиному реєстрі податкових накладних.
Відповідно до п. 3 Порядку ведення Єдиного реєстру податкових накладних, затвердженого постановою Кабінету Міністрів України від 29 грудня 2010 року №1246, реєстрації підлягають податкові накладні та/або розрахунки коригування (у тому числі ті, що не видаються отримувачу (покупцю) товарів (послуг) та залишаються у їх постачальника (продавця); складені під час отримання послуг від нерезидента, місцем постачання яких визначено митну територію України; складені в межах виконання угод про розподіл продукції; складені за операціями з постачання товарів (послуг), які звільнені від оподаткування) незалежно від суми податку на додану вартість, зазначеної в одній податковій накладній та/або розрахунку коригування.
Реєстрація податкових накладних/розрахунків коригування до податкових накладних у ЄРПН здійснюється платником ПДВ не пізніше календарного дня, передбаченого п. 201.10 ст. 201 ПКУ в залежності від періоду складання податкової накладної/розрахунку коригування до податкової накладної, а саме :
- для податкових накладних/розрахунків коригування до податкових накладних, складених з 1 по 15 календарний день (включно) календарного місяця, - до останнього дня (включно) календарного місяця, в якому вони складені;
- для податкових накладних/розрахунків коригування до податкових накладних, складених з 16 по останній календарний день (включно) календарного місяця, - до 15 календарного дня (включно) календарного місяця, наступного за місяцем, в якому вони складені.
Статтею 120-1 ПК України визначена відповідальність платників податків за порушення строків реєстрації податкової накладної та/або розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних та допущення помилок при зазначенні обов`язкових реквізитів податкової накладної.
Згідно з пунктом 120-1.1 статті 120 ПК України порушення платниками податку на додану вартість граничного строку, передбаченого статтею 201 цього Кодексу, для реєстрації податкової накладної та/або розрахунку коригування до такої податкової накладної в Єдиному реєстрі податкових накладних (крім податкової накладної/розрахунку коригування, складеної на операції з постачання товарів/послуг, що звільняються від оподаткування податком на додану вартість; податкової накладної/розрахунку коригування, складеної на операції, що оподатковуються за нульовою ставкою; податкової накладної, складеної відповідно до пункту 198.5 статті 198 цього Кодексу у разі здійснення операцій, визначених підпунктами «а» - «г» цього пункту, та розрахунку коригування, складеного до такої податкової накладної; податкової накладної, складеної відповідно до статті 199 цього Кодексу, та розрахунку коригування, складеного до такої податкової накладної; податкової накладної, складеної відповідно до абзацу одинадцятого пункту 201.4 статті 201 цього Кодексу, та розрахунку коригування, складеного до такої податкової накладної) тягне за собою накладення на платника податку на додану вартість, на якого відповідно до вимог статей 192 і 201 цього Кодексу покладено обов`язок щодо такої реєстрації, штрафу в розмірі: 10 відсотків суми податку на додану вартість, зазначеної в таких податкових накладних/розрахунках коригування, - у разі порушення строку реєстрації до 15 календарних днів; 20 відсотків суми податку на додану вартість, зазначеної в таких податкових накладних/розрахунках коригування, - у разі порушення строку реєстрації від 16 до 30 календарних днів; 30 відсотків суми податку на додану вартість, зазначеної в таких податкових накладних/розрахунках коригування, - у разі порушення строку реєстрації від 31 до 60 календарних днів; 40 відсотків суми податку на додану вартість, зазначеної в таких податкових накладних/розрахунках коригування, - у разі порушення строку реєстрації від 61 до 365 календарних днів; 50 відсотків суми податку на додану вартість, зазначеної в таких податкових накладних/розрахунках коригування, - у разі порушення строку реєстрації на 366 і більше календарних днів.
Абзацом 3 підпункту 69.1 пункту 69 підрозділу 10 розділу XX ПК України визначено, що платники податків, які мають можливість своєчасно виконувати податкові обов`язки щодо дотримання термінів сплати податків та зборів, подання звітності, у тому числі звітності, передбаченої пунктом 46.2 статті 46 цього Кодексу, реєстрації у відповідних реєстрах податкових накладних, розрахунків коригування, звільняються від відповідальності за несвоєчасне виконання таких обов`язків, граничний термін виконання яких припадає на період починаючи з 24 лютого 2022 року до дня набрання чинності Законом України "Про внесення змін до Податкового кодексу України та інших законів України щодо особливостей податкового адміністрування податків, зборів та єдиного внеску під час дії воєнного, надзвичайного стану" за умови реєстрації такими платниками податкових накладних та розрахунків коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних до 15 липня 2022 року.
Законом України "Про внесення змін до Податкового кодексу України та інших законів України щодо особливостей податкового адміністрування податків, зборів та єдиного внеску під час дії воєнного, надзвичайного стану" від 12 травня 2022 №2260-ІХ (набрав чинності27.05.2022) внесені зміни до п.п. 69.2 пункту 69 підрозділу 10 розділу XX "Перехідні положення" ПК України, та поновлена відповідальність платників податків у разі виявлення порушень законодавства за результатами проведення перевірок згідно з Кодексом, законами, контроль за виконанням яких покладено на контролюючі органи, з урахуванням обставин, передбачених підпунктом 112.8.9 пункту 112.8 статті 112 Кодексу, що звільняють від фінансової відповідальності.
Нормами цього підпункту скасовується дія мораторію на застосування штрафних (фінансових) санкцій (штрафів) на період дії воєнного, надзвичайного стану та/або на період дії карантину, встановленого Кабінетом Міністрів України на всій території України з метою запобігання поширенню коронавірусної хвороби (COVID-19).
Отже, реєстрація податкових накладних та розрахунків коригування у Єдиному реєстрі податкових накладних до 15 липня 2022 року включно, як умова звільнення від відповідальності за їх несвоєчасну реєстрацію, застосовується до тих випадків, коли граничний термін виконання таких обов`язків припадає на період з 24 лютого 2022 року по 26 травня 2022 року.
Згідно з п. 12 Порядку №1246 прийняття та перевірка податкової накладної (розрахунку коригування) здійснюється в автоматизованому режимі, після чого формується квитанція про прийняття або неприйняття, або зупинення реєстрації податкової накладної. Таким чином, податкова накладна реєструється автоматично без участі у цьому працівників ДПС. Положеннями пункту 2 Порядку обміну електронними документами з контролюючими органами, затвердженого наказом Міністерства фінансів України від 06.06.2017 року №557, операційний день визначений як частина дня, протягом якої за наявності технічної можливості здійснюється електронний документообіг. При цьому конкретні часові межі операційного дня цим Порядком не визначені. На відміну від цього, пунктом 3 Порядку ведення Єдиного реєстру податкових накладних, затвердженого постановою Кабінету Міністрів України від 29.12.2010 року №1246,встановлено, що операційний день в робочі дні триває з 8 до 20-ї години.
Також Законом України "Про внесення змін до розділу XX "Перехідні положення" Податкового кодексу України щодо відновлення обмеження перебування грального бізнесу на спрощеній системі оподаткування"внесено до розділу XX "Перехідні положення" Податкового кодексу України (Відомості Верховної Ради України, 2011 р., №№ 13-17, ст. 112) такі зміни:
1) підрозділ 2 доповнити пунктами 89 та 90 такого змісту:
89. Тимчасово, протягом дії воєнного стану в Україні, введеного Указом Президента України "Про введення воєнного стану в Україні" від 24 лютого 2022 року № 64/2022, затвердженим Законом України "Про затвердження Указу Президента України "Про введення воєнного стану в Україні" від 24 лютого 2022 року № 2102-IX, та шести місяців після місяця, в якому воєнний стан буде припинено або скасовано, реєстрація податкових накладних та/або розрахунків коригування до податкових накладних у Єдиному реєстрі податкових накладних здійснюється з урахуванням таких граничних строків:
для податкових накладних/розрахунків коригування до податкових накладних, складених з 1 по 15 календарний день (включно) календарного місяця, - до 5 календарного дня (включно) календарного місяця, наступного за місяцем, в якому вони складені;
для податкових накладних/розрахунків коригування до податкових накладних, складених з 16 по останній календарний день (включно) календарного місяця, - до 18 календарного дня (включно) календарного місяця, наступного за місяцем, в якому вони складені;
для розрахунків коригування, складених постачальником товарів/послуг до податкової накладної, що складена на отримувача - платника податку, в яких передбачається зменшення суми компенсації вартості товарів/послуг їх постачальнику, - протягом 18 календарних днів з дня отримання такого розрахунку коригування до податкової накладної отримувачем (покупцем).
90. Тимчасово, протягом дії воєнного стану в Україні, введеного Указом Президента України "Про введення воєнного стану в Україні" від 24 лютого 2022 року № 64/2022, затвердженим Законом України "Про затвердження Указу Президента України "Про введення воєнного стану в Україні" від 24 лютого 2022 року № 2102-IX, та шести місяців після місяця, в якому воєнний стан буде припинено або скасовано, штраф за порушення платниками податку на додану вартість граничного строку, передбаченого пунктом 89 цього підрозділу для реєстрації податкової накладної та/або розрахунку коригування до такої податкової накладної в Єдиному реєстрі податкових накладних, встановлюється у розмірі:
2 відсотки суми податку на додану вартість, зазначеної в таких податкових накладних/розрахунках коригування, - у разі порушення строку реєстрації до 15 календарних днів;
5 відсотків суми податку на додану вартість, зазначеної в таких податкових накладних/розрахунках коригування, - у разі порушення строку реєстрації від 16 до 30 календарних днів;
10 відсотків суми податку на додану вартість, зазначеної в таких податкових накладних/розрахунках коригування, - у разі порушення строку реєстрації від 31 до 60 календарних днів;
15 відсотків суми податку на додану вартість, зазначеної в таких податкових накладних/розрахунках коригування, - у разі порушення строку реєстрації від 61 до 365 календарних днів;
25 відсотків суми податку на додану вартість, зазначеної в таких податкових накладних/розрахунках коригування, - у разі порушення строку реєстрації на 366 і більше календарних днів";
Цей Закон набирає чинності з дня, наступного за днем його опублікування (з 08.02.2023 року).
За змістом пункту 90 розділу XX "Перехідні положення" Податкового кодексу України, він стосується питання обчислення штрафів за порушення платниками податку на додану вартість граничного строку, передбаченого пунктом 89 цього підрозділу. В свою чергу,пункт 89 не має зворотної дії у часі стосовно юридичних осіб, оскільки він безпосередньо не передбачає пом`якшення або скасування відповідальності платника,натомість регулює зміну порядку реєстрації податкових накладних з урахуванням збільшення граничних строків реєстрації.
Колегія суддів звертає увагу на те, що позивач не надав належні докази, зокрема, квитанції чи інші документи, які б підтверджували своєчасну відправку ним для реєстрації податкових накладних, щодо яких виявлене порушення, і неприйняття їх з незалежних від платника причин. 
Так, суд враховує, що Комісією з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в ЄРПН накладних прийнято рішення про відповідність платника податку на додану вартість критеріям ризиковості платника податку прийнято рішення №11224 від 07 вересня 2022 року, №12029 від 03 жовтня 2022 року та №12454 від 14 жовтня 2022 року.
При цьому, суд дійшов висновку про те, що прийняття вказаних рішень не звільняє позивача від обов`язку щодо своєчасного надсилання на реєстрацію податкових накладних та/або розрахунків коригування до податкових накладних в ЄРПН.
В матеріалах справи наявні квитанції про зупинення реєстрації податкових накладних від 18.08.2022 року №272, від 18.08.2022 року №275, від 18.08.2022 року №288, від 02.09.2022 року №46, які зареєстровані відповідачем в червні 2023 року, при цьому штрафні санкції за порушення строків їх реєстрації в ЄРПН відповідачем не було застосовано
З огляду на наведене, суд апеляційної інстанції дійшов висновку про безпідставність та необґрунтованість позовних вимог в цій частині, відтак такі задоволенню не підлягають.
Відповідно до ч. 1 ст. 77 КАС України кожна сторона повинна довести ті обставини, на яких ґрунтуються її вимоги та заперечення, крім випадків, встановлених статтею 78 цього Кодексу.
Визначений цією правовою нормою обов`язок відповідача - суб`єкта владних повноважень довести правомірність рішення, дії чи бездіяльності не виключає визначеного частиною першою цієї статті обов`язку позивача довести ті обставини, на яких ґрунтуються його вимоги.
З огляду на вищевикладене, доводи апеляційної скарги є суттєвими і складають підстави для висновку про порушення судом норм матеріального і процесуального права, висновки, викладені у рішенні суду першої інстанції не відповідають обставинам справи, через що судове рішення підлягає скасуванню з прийняттям нового, яким в задоволенні адміністративного позову слід відмовити. 
Керуючись ст.ст. 243, 308, 311, 315, 317, 321, 322, 325, 328 КАС України, суд,-
                                                   П О С Т А Н О В И В :
Апеляційну скаргу Головного управління ДПС у Волинській області задовольнити, рішення Волинського окружного адміністративного суду від 02 квітня 2024 року у справі №140/402/24 – скасувати та прийняти нову постанову, якою в задоволенні адміністративного позову відмовити.
Постанова суду апеляційної інстанції набирає законної сили з дати її прийняття та касаційному оскарженню не підлягає, крім випадків, передбачених пунктом другим частини п`ятої статті 328 КАС України, шляхом подання касаційної скарги безпосередньо до Верховного Суду протягом тридцяти днів. 

Головуючий суддя	 	Л. Я. Гудим 	
судді	 	В. Я. Качмар 	
 	 	С. М. Кузьмич