ШОСТИЙ АПЕЛЯЦІЙНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД	
Справа № 580/10847/23                                                            Суддя (судді) першої інстанції: Алла РУДЕНКО

ПОСТАНОВА
ІМЕНЕМ УКРАЇНИ

07 серпня 2024 року                                                                      м. Київ
Шостий апеляційний адміністративний суд у складі:
головуючого - судді                                                                      Ключковича В.Ю.,
суддів                                                                                          Вівдиченко Т.Р.,
                                                                                                    Грибан І.О.,
за участю 
секретаря судового засідання                                                            Кузьмука Б.І.,
представника позивача                                                            Чакалова Р.К.,
представниці відповідача                                                            Бондар К.А.,
розглянувши у відкритому судовому засіданні в режимі відеоконференції апеляційну скаргу Головного управління ДПС у Черкаській області на рішення Черкаського окружного адміністративного суду від 11 січня 2024 року у справі за адміністративним позовом Фізичної особи-підприємця ОСОБА_1 до Головного управління ДПС у Черкаській області про визнання протиправним та скасування податкового повідомлення-рішення, -

В С Т А Н О В И В :

Фізична особа-підприємець ОСОБА_1 через свого представника звернувся до Черкаського окружного адміністративного суду з позовом до Головного управління ДПС у Черкаській області, в якому просив суд визнати протиправним та скасувати податкове повідомлення-рішення № 0073930407 від 09.08.2023 про нарахування фінансових санкцій у вигляді штрафу у сумі 759 112,27 гривень.
Рішенням Черкаського окружного адміністративного суду від 11.01.2024 позов задоволено частково:
визнано протиправним та скасовано податкове повідомлення-рішення Головного управління ДПС у Черкаській області від 09.08.2023 № 0073932407 про нарахування фізичній особі-підприємцю ОСОБА_1 ( АДРЕСА_1 , РНОКПП НОМЕР_1 ) фінансових санкцій у вигляді штрафу у сумі 646234 (шістсот сорок шість двісті тридцять чотири) гривні 19 копійок;
в решті позовних вимог відмовленно.
Не погоджуючись із зазначеним рішенням суду, відповідач подав апеляційну скаргу та вказує, що оскільки суд першої інстанції порушив норми матеріального та процесуального права, рішення Черкаського окружного адміністративного суду від 11.01.2024 у справі № 580/10847/23 слід скасувати та прийняти нове рішення, яким відмовити в задоволенні позовних вимог.
Відповідач вказує, що спростовуючи твердження податкового органу, позивач послався на те, що податкові накладні з порушенням терміну реєстрації яких становить 1 день, направлені на реєстрацію із застосуванням програмного забезпечення « М.Е.Dос », 15.08.2022 (тобто в останній день граничного терміну) та наводить для прикладу податкову накладну № 2707004 від 27.07.2022, яка зареєстрована 16.08.2022 о 12:45:59 про що свідчить квитанції № 1.
Проте, внаслідок опрацювання інформації - даних системи Архів Електронної Звітності (Архів ЕД/Журнал прийому) та згідно даних ЄРПН - контролюючим органом встановлено, що податкова накладна № 2707004 від 27.07.2022 зареєстрована 16.08.2022 о 12:45:59 про що свідчить квитанція № 1. Аналогічна ситуація по інших податкових накладних, які зареєстровані 16.08.2022.
Відповідач вказує, що інформація програмного комплексу « М.Е.Dос » не є належним доказом, з наступних підстав: інформація щодо формування та підписання електронного звіту фіксується в протоколі подій відповідного документа КП «М.Е.Dос». Дата та час відправлення, що фіксується КП «М.Е.Dос», залежить від системних налаштувань дати і часу на комп`ютері, з якого проводиться відправлення документу, та зазначається у вкладці "Очікується доставка", таким чином протокол від КП «М.Е.Dос», не є достатнім доказом виконання позивачем обов`язку з направлення на реєстрацію спірних податкових накладних, оскільки при відповідному налаштуванні персонального комп`ютера його штучне створення можливе.
Отже, на переконання відповідача, перевіркою достовірно та в повному обсязі враховано обставини, які існували на момент проведення перевірки, факти-порушень є доведеними, а податкове повідомлення-рішення, винесене у чіткій відповідності до вимог Податкового кодексу України.
Ухвалою Шостого апеляційного адміністративного суду від 14.05.2024 відкрито апеляційне провадження за апеляційною скаргою Головного управління ДПС у Черкаській області на рішення Черкаського окружного адміністративного суду від 11 січня 2024 р. у справі за адміністративним позовом фізичної особи-підприємця ОСОБА_1 до Головного управління ДПС у Черкаській області про визнання протиправним та скасування податкового повідомлення-рішення. Витребувано із Черкаського окружного адміністративного суду матеріали адміністративної справи № 580/10847/23. Продовжено строк судового розгляду на розумний термін, необхідний для отримання матеріалів справи № 580/10847/23 із суду, в якому вони зберігаються.
Ухвалою Шостого апеляційного адміністративного суду від 28.05.2024 призначено справу за адміністративним позовом Фізичної особи-підприємця ОСОБА_1 до Головного управління ДПС у Черкаській області про визнання протиправним та скасування податкового повідомлення-рішення до апеляційного розгляду в порядку письмового провадження з 26.06.2024.
24.06.2024 до Шостого апеляційного адміністративного суду від позивача надійшов відзив на апеляційну скаргу, в якому він просить відмовити в задоволенні такої, а оскаржуване рішення суду першої інстанції - залишити без змін.
На переконання позивача, відповідач помилково вважає, що застосування штрафних санкцій в період карантину є законним.
Також, відповідач помилково вважає, що на податкові накладні/розрахунки коригування дата, яких припадає на червень 2022, липень 2022, жовтень 2022 не поширюється положення підпункту 90 підрозділу 2 розділу XX "Перехідні положення" Податкового Кодексу України у відповідності до Закону України «Про внесення змін до розділу XX "Перехідні положення" Податкового кодексу України щодо відновлення обмеження перебування грального бізнесу на спрощеній системі оподаткування» від 12.01.2023 № 2876-ІХ, який набрав чинності 08.02.2023.
Так, Законом України «Про внесення змін до розділу XX "Перехідні положення" Податкового кодексу України щодо відновлення обмеження перебування грального бізнесу на спрощеній системі оподаткування» від 12.01.2023 № 2876-ІХ, який набрав чинності 08.02.2023, збільшено тривалість граничного строку реєстрації податкової накладної, залежно від дня її складення та зменшено відсоткові розміри ставок штрафу за порушення платниками податку на додану вартість граничного строку, передбаченого пунктом 89 підрозділу 2 розділу XX «Перехідні положення» Податкового кодексу України для реєстрації податкової накладної та/або розрахунку коригування до такої податкової накладної в Єдиному реєстрі податкових накладних.
Отже, Законом України «Про внесення змін до розділу XX "Перехідні положення" Податкового кодексу України щодо відновлення обмеження перебування грального бізнесу на спрощеній системі оподаткування» від 12.01.2023 № 2876-ІХ, який набрав чинності 08.02.2023, збільшено тривалість граничного строку реєстрації податкової накладної, залежно від дня її складення та зменшено відсоткові розміри ставок штрафу за порушення платниками податку на додану вартість граничного строку, передбаченого пунктом 89 підрозділу 2розділу XX "Перехідні положення" Податкового кодексу України для реєстрації податкової накладної та/або розрахунку коригування до такої податкової накладної в Єдиному реєстрі податкових накладних.
Позивач вказує, що на момент реєстрації податкових накладних позивачем норми пункту 201.10 статті 201 Податкового кодексу України визначали як граничні терміни реєстрації в ЄРПН податкової накладної та граничні розміри штрафу.
В той же час, на момент винесення спірного податкового повідомлення-рішення 09.08.2023 вже набули чинності зміни внесені Законом України «Про внесення змін до розділу XX "Перехідні положення" Податкового кодексу України щодо відновлення обмеження перебування грального бізнесу на спрощеній системі оподаткування» від 12.01.2023 № 2876- ІХ до Податкового Кодексу України, в частині доповнення підрозділу 2 розділу XX "Перехідні положення" Податкового Кодексу України пунктами 89 та 90, які зокрема пом`якшили відповідальність платника на період дії воєнного стану та порушення граничних термінів реєстрації податкових накладних.
Таким чином, на думку позивача, на день прийняття рішення щодо застосування штрафних (фінансових) санкцій за порушення граничних термінів реєстрації податкових накладних, з урахуванням триваючого воєнного стану на території України, підлягали застосуванню штрафні санкції у розмірах визначених пунктом 90 підрозділу 2 розділу XX "Перехідні положення" Податкового Кодексу України.
На думку позивача, твердження відповідача стосовно 146 податкових накладних, які були подані на його думку з порушенням одноденного строку та твердження, що інформація з програмного забезпечення М.Е.Dос не є належним доказом - є безпідставним та спростовуються наступним.
Позивач наголошує, що контролюючий орган протягом операційного дня зобов`язаний надіслати платнику податку одну з квитанцій: або про прийняття податкової накладної, або про її неприйняття із зазначенням відповідних причин, або зупинення реєстрації податкової накладної та/або розрахунку коригування.
Крім того, строки, визначені для реєстрації податкових накладних, встановлені у календарних днях, при цьому право платника податку для реєстрації податкових накладних пов`язане виключно з операційним днем, який відповідно до Порядку ведення Єдиного реєстру податкових накладних № 1246 триває з 8-ї до 20-ї години. Якщо 15 число або останній день місяця припадають на вихідний, святковий або неробочий день, такий день вважається операційним днем.
Таким чином, у процедурі внесення інформації (відомостей щодо податкових накладних та розрахунків коригування) до ЄРПН є дві окремі стадії: 1) надання платником податку на додану вартість податкової накладної (розрахунку коригування); 2) прийняття/неприйняття податкової накладної (розрахунку коригування) та внесення відомостей щодо неї (нього) безпосередньо до ЄРПН. Перша із цих стадій залежить від платника податку на додану вартість і є результатом його дій, тоді як друга - це результат виконання роботи програмного забезпечення, що контролюється ДПС, та/або безпосередніх дій працівників ДПС, на яку (які) платник податку не має впливу.
При цьому, встановлена нормою пункту 120-1.1 статті 120-1 Податкового Кодексу України відповідальність платника податку на додану вартість за порушення граничного строку, передбаченого статтею 201 цього Кодексу для реєстрації податкової накладної та /або розрахунку коригування до такої податкової накладної в ЄРПН, у виді накладення штрафу може застосовуватися в разі, якщо платник податку не надав (не надіслав) податкову накладну (розрахунок коригування) ДПС у строк, встановлений цією статтею.
На переконання позивача, відповідач не спростував тих обставин, що позивачем 146 податкових накладних було направлено на реєстрацію у строки передбачені ст. 201 Податкового Кодексу України тобто 15.08.2022, а квитанцію про їх реєстрацію було отримано на наступний день 16.08.2022.
Позивач, надіславши вказані податкові накладні, відповідно, своєчасно виконав свої зобов`язання, передбачені податковим законодавством з реєстрації вищевказаних податкових накладних, скільки долученими до матеріалів справи доказами підтверджується, що податкові накладні були подані в останній день граничного строку, однак не були зареєстровані ДПС України того ж дня, а зареєстровані наступного.
Позивач вважає, що при розгляді справ про застосування штрафних санкцій за порушення граничних строків реєстрації податкових накладних принциповим є не дата фактичного надходження податкових накладних до Єдиного реєстру податкових накладних, а дата їх відправлення виходячи з технічного способу реєстрації податкових накладних, а тому долучені позивачем скріншоти з програми М.ЕDос є належним засобом доказування.
При цьому, доказів несправності засобів телекомунікаційного зв`язку платника податків чи інших доказів на підтвердження наявності вини позивача у порушенні граничного строку направлення на реєстрацію податкових накладних відповідачем не подано.
Отже, позивач переконаний, що у зв`язку з недотриманням контролюючим органом обов`язку із надіслання платнику податку квитанції про прийняття розрахунків коригування або про їх неприйняття із зазначенням відповідних причин, або зупинення реєстрації розрахунків коригування, із врахуванням правових наслідків, передбачених пунктом 201.10 статті 201 Податкового кодексу України, відповідно до приписів якого, якщо протягом операційного дня не надіслано квитанції про прийняття або неприйняття, або зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування, така податкова накладна вважається зареєстрованою в Єдиному реєстрі податкових накладних.
Натомість, позивач у повному обсязі виконав свій обов`язок щодо реєстрації 146 податкових накладних у строк, встановлений п. 201.10 ст. 201 Податкового кодексу України.
Позивач вказує, що у спірному випадку, вина у порушенні граничного строку реєстрації податкових накладних відсутня, що виключає протиправність діянь платника податку, та, як наслідок, притягнення його до відповідальності, оскільки штраф, передбачений п. 120-1.1 ст. 120-1 Податкового кодексу України, за своєю правовою природою є фінансовою відповідальністю платника податків за несвоєчасну реєстрацію податкової накладної, а відтак може бути застосований виключно за умови наявності його вини.
В ой же час, під час складання Акту не було досліджено, а під час прийняття оскаржуваного рішення, відповідачем не було враховано, що п. 120-1.1 ст. 120-1 Податкового Кодексу України вказує на випадки коли штрафні санкції не застосовуються саме за цим підпунктом.
В додатку до оскаржуваного рішення вказані реквізити податкових накладних як були несвоєчасно зареєстровані, однак відповідачем не доведено, що посеред наведеного переліку відсутні податкові накладні, за несвоєчасну реєстрацію яких передбачена відповідальність в сумі не більше ніж 1 020 гривень.
Таким чином, на думку позивача, рішення суду першої інстанції є цілком законним, а доводи апеляційної скарги не спростовують викладені обставини в позові та в рішенні суду першої інстанції. Тому апеляційна скарга не підлягає до задоволення, а рішення суду першої інстанції повинно бути залишено без змін.
Ухвалою Шостого апеляційного адміністративного суду від 25.06.2024 призначено справу за адміністративним позовом Фізичної особи-підприємця ОСОБА_1 до Головного управління ДПС у Черкаській області про визнання протиправним та скасування податкового повідомлення-рішення до апеляційного розгляду у відкритому судовому засіданні на 07.08.2024.
В судове засідання, призначене на 07.08.2024 з`явились представник позивача та представниця відповідача. Представниця відповідача підтримала вимоги апеляційної скарги, представник позивача заперечив проти апеляційної скарги. Представники сторін надали пояснення по суті справи, правом подання додаткових пояснень не скористались, виступили в судових дебатах.
Керуючись частинами 1 та 2 ст. 308 Кодексу адміністративного судочинства України (далі - КАС України) суд апеляційної інстанції переглядає справу за наявними у ній і додатково поданими доказами та перевіряє законність і обґрунтованість рішення суду першої інстанції в межах доводів та вимог апеляційної скарги.
Суд апеляційної інстанції не обмежений доводами та вимогами апеляційної скарги, якщо під час розгляду справи буде встановлено порушення норм процесуального права, які є обов`язковою підставою для скасування рішення, або неправильне застосування норм матеріального права.
Переглядаючи справу за наявними у ній доказами, перевіряючи законність і обґрунтованість рішення суду першої інстанції в межах доводів та вимог апеляційної скарги, колегія суддів зазначає про таке.
Матеріалами справи підтверджено, що фізична особа-підприємець ОСОБА_1 (РНОКПП НОМЕР_1 ) є платником податку на додану вартість.
Головним управлінням ДПС у Черкаській області на підставі пп. 20.1.4 п. 20.1 ст. 20, п. 75.1 ст. 75, п. 76.2 ст. 76 Податкового кодексу України проведено камеральну перевірку позивача з питань дотримання порядку реєстрації податкових накладних та розрахунків коригування до таких накладних з податку на додану вартість в Єдиному реєстрі податкових накладних.
Перевіркою встановлено, що позивачем порушено вимоги п. 201.10 ст. 201 Податкового кодексу України щодо граничного строку, передбаченого для реєстрації податкових накладних в Єдиному реєстрі податкових накладних, а саме: невчасно зареєстровані 659 податкових накладних, дата складання яких припадає на червень, липень та жовтень 2022 року.
За результатами камеральної перевірки Головним управлінням ДПС у Черкаській області складено акт № 7321/23-00-24-07-21/264881130 від 18.07.2023 та прийнято податкове повідомлення-рішення форми «Н» № 0073932407 від 21.08.2023, яким на підставі абз. 2 п. 1201.1 ст. 1201 Податкового кодексу України до позивача застосовані штрафні санкції у розмірі 759 112,27 грн.
Із вказаних 659 податкових накладних 196 податкових накладних, складених 27, 28, 29, 30 та 31 липня 2022 із строком реєстрації до 15.08.2022 зареєстровані в ЄРПН 16.08.2022 (№462 - №657 акта перевірки).
Щодо решти 463 податкових накладних, то позивачем порушений граничний строк їх реєстрації в ЄРПН і спір в цій частині відсутній. Проте позивач вважає, що штрафні санкції не можуть бути застосовані, оскільки порушення граничного строку їх реєстраціє в ЄРПН відбулось до закінчення строку дії карантину, тобто до 30.06.2023.
Згідно Розрахунку штрафних санкцій до податкового повідомлення-рішення від 09.08.2023 № 0073932407 відповідачем застосовані штрафні санкції, передбачені п. 1201.1 ст. 1201 Податкового кодексу України у розмірі 10 відсотків суми податку на додану вартість, зазначеного у 463 податкових накладних (з № 1 по № 461 та № 658, 659 акта перевірки) у разі порушення строку реєстрації до 15 календарних днів
Під час адміністративного оскарження податкового повідомлення-рішення форми «Н» № 0073932407 від 21.08.2023, рішенням Державної податкової служби України від 31.10.2023 № 32583/6/99-00-06-03-01-06 у задоволенні скарги позивача про скасування спірного податкового повідомлення-рішення відмовлено.
Вважаючи свої права порушеними, а податкове повідомлення-рішення форми «Н» № 0073932407 від 21.08.2023 - протиправним, позивач через свого представника звернувся до суду з даним позовом.
Суд першої інстанції, задовольняючи позовні вимоги в частині, виходив з того, що оскільки станом на кінець операційного дня позивач не отримав інформації про прийняття або неприйняття, або зупинення реєстрації накладних, вони вважаються зареєстрованими. Відтак, відсутні підстави для застосування відповідачем штрафних санкцій, передбачених п. 1201.1 ст. 1201 Податкового кодексу України, за несвоєчасну реєстрацію податкових накладних, зазначених у акті перевірки з № 462 по № 659.
Також, згідно Розрахунку штрафних санкцій до податкового повідомлення-рішення від 09.08.2023 № 0073932407 відповідачем застосовані штрафні санкції, передбачені п. 1201.1 ст. 1201 Податкового кодексу України у розмірі 10 відсотків суми податку на додану вартість, зазначеного у 463 податкових накладних (з № 1 по № 461 та № 658, 659 акта перевірки) у разі порушення строку реєстрації до 15 календарних днів. Натомість, суд першої інстанції прийшов до висновку, що застосуванню підлягають штрафні санкції у розмірі 2 відсотків від суми податку на додану вартість, зазначеного у податкових накладних з № 1 по № 461 та № 658, № 659 акта перевірки.
За встановлених вище обставин суд першої інстанції дійшов висновку про можливість виокремити суми протиправно застосованих до позивача штрафних санкцій відповідно до Розрахунку штрафу як Додатку до податкового повідомлення-рішення від 22.08.2023 № 0078910403.
Переглядаючи справу за наявними у ній доказами, перевіряючи законність і обґрунтованість рішення суду першої інстанції в межах доводів та вимог апеляційної скарги, колегія суддів зазначає про таке.
Відповідно до ч. 2 ст. 19 Конституції України органи державної влади та органи місцевого самоврядування, їх посадові особи зобов`язані діяти лише на підставі, в межах повноважень та у спосіб, що передбачені Конституцією та законами України.
За визначенням, що міститься у пп. 14.1.60 п. 14.1 ст. 14 Податкового Кодексу України (далі - ПК України) Єдиний реєстр податкових накладних - це реєстр відомостей щодо податкових накладних та розрахунків коригування, який ведеться центральним органом виконаної влади, що реалізує державну податкову політику, в електронному вигляді згідно з наданими платниками податку на додану вартість електронними документами.
На виконання пп. 16.1.3 п. 16.1 ст. 16 ПК України платник податків зобов`язаний, зокрема, подавати до контролюючих органів у порядку, встановленому податковим та митним законодавством, декларації, звітність та інші документи, пов`язані з обчисленням і сплатою податків та зборів.
Пункти 201.1, 201.10 ст. 201 ПК України встановлюють, що на дату виникнення податкових зобов`язань платник податку зобов`язаний скласти податкову накладну в електронній формі з дотриманням умови щодо реєстрації у порядку, визначеному законодавством, електронного підпису уповноваженої платником особи та зареєструвати її в Єдиному реєстрі податкових накладних у встановлений цим Кодексом термін.
При здійсненні операцій з постачання товарів/послуг платник податку - продавець товарів/послуг зобов`язаний в установлені терміни скласти податкову накладну, зареєструвати її в Єдиному реєстрі податкових накладних та надати покупцю за його вимогою.
Податкова накладна, складена та зареєстрована в Єдиному реєстрі податкових накладних платником податку, який здійснює операції з постачання товарів/послуг, є для покупця таких товарів/послуг підставою для нарахування сум податку, що відносяться до податкового кредиту.
Підтвердженням продавцю про прийняття його податкової накладної та/або розрахунку коригування до Єдиного реєстру податкових накладних є квитанція в електронному вигляді у текстовому форматі, яка надсилається протягом операційного дня.
Датою та часом надання податкової накладної та/або розрахунку коригування в електронному вигляді до центрального органу виконавчої влади, що реалізує державну податкову і митну політику, є дата та час, зафіксовані у квитанції.
Якщо протягом операційного дня не надіслано квитанції про прийняття або неприйняття, або зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування, така податкова накладна вважається зареєстрованою в Єдиному реєстрі податкових накладних.
Реєстрація податкових накладних та/або розрахунків коригування до податкових накладних у Єдиному реєстрі податкових накладних повинна здійснюватися з урахуванням граничних строків:
для податкових накладних / розрахунків коригування до податкових накладних, складених з 1 по 15 календарний день (включно) календарного місяця, - до останнього дня (включно) календарного місяця, в якому вони складені;
для податкових накладних / розрахунків коригування до податкових накладних, складених з 16 по останній календарний день (включно) календарного місяця, - до 15 календарного дня (включно) календарного місяця, наступного за місяцем, в якому вони складені;
для зведених податкових накладних та/або розрахунків коригування до таких зведених податкових накладних, складених за операціями, визначеними пунктом 198.5 статті 198 та пунктом 199.1 статті 199 цього Кодексу, - протягом 20 календарних днів, що настають за останнім календарним днем місяця, в якому вони складені;
для розрахунків коригування, складених постачальником товарів/послуг до податкової накладної, що складена на отримувача - платника податку, в яких передбачається зменшення суми компенсації вартості товарів/послуг їх постачальнику, - протягом 15 календарних днів з дня отримання такого розрахунку коригування до податкової накладної отримувачем (покупцем).
Якщо протягом операційного дня не надіслано квитанції про прийняття або неприйняття, або зупинення реєстрації податкової накладної / розрахунку коригування, така податкова накладна вважається зареєстрованою в Єдиному реєстрі податкових накладних.
У разі порушення таких строків застосовуються штрафні санкції згідно з цим Кодексом.
За приписами п. 1201.1 ст. 1201 ПК України порушення платниками податку на додану вартість граничних термінів реєстрації податкових накладних, що підлягають наданню покупцям - платникам податку на додану вартість, та розрахунків коригування до таких податкових накладних в Єдиному реєстрі податкових накладних, встановлених статтею 201 цього Кодексу, тягнуть за собою накладення на платників податку на додану вартість, на яких відповідно до вимог статей 192 та 201 цього Кодексу покладено обов`язок щодо такої реєстрації, штрафу в розмірі: 10 відсотків від суми податку на додану вартість, зазначеної в таких податкових накладних/розрахунках коригування, - у разі порушення терміну реєстрації до 15 календарних днів; 20 відсотків від суми податку на додану вартість, зазначеної в таких податкових накладних/розрахунках коригування, - у разі порушення терміну реєстрації від 16 до 30 календарних днів; 30 відсотків від суми податку на додану вартість, зазначеної в таких податкових накладних/розрахунках коригування, - у разі порушення терміну реєстрації від 31 до 60 календарних днів; 40 відсотків від суми податку на додану вартість, зазначеної в таких податкових накладних/розрахунках коригування, - у разі порушення терміну реєстрації на 61 і більше календарних днів.
Постановою Кабінету Міністрів України від 29.12.2010 № 1246 затверджено Порядок ведення Єдиного реєстру податкових накладних (далі - Порядок № 1246), який визначає механізм внесення відомостей, що містяться у податковій накладній та/або розрахунку коригування кількісних і вартісних показників до неї, до ЄРПН.
Пункт 3 Порядку № 1246 встановлює, що операційний день триває в робочі дні з 8 години 00 хвилин до 20 години 00 хвилин. Технічне обслуговування та регламентні роботи, що потребують зупинки Реєстру, не проводяться протягом операційного дня, крім аварійних випадків. Якщо граничні строки реєстрації податкових накладних та/або розрахунків коригування припадають на вихідний, святковий або неробочий день, такий день вважається операційним днем.
За приписами п. 5 Порядку № 1246 податкова накладна та/або розрахунок коригування приймаються до Реєстру у разі дотримання вимог, установлених пунктом 192.1 статті 192, пунктами 200-1.3, 200-1.9 статті 200-1 та пунктами 201.1, 201.10 і 201.16 статті 201 Кодексу, а також з урахуванням Законів України «Про електронні довірчі послуги», «Про електронні документи та електронний документообіг» та Порядку обміну електронними документами з контролюючими органами, затвердженого в установленому порядку. Реєстрації підлягають податкові накладні та/або розрахунки коригування (у тому числі ті, що не надаються отримувачу (покупцю) товарів/послуг, складені за операціями з постачання товарів/послуг, які звільнені від оподаткування, складені за операціями з постачання послуг нерезидентом) незалежно від суми податку на додану вартість в одній податковій накладній/розрахунку коригування.
Відповідно до пунктів 11-15 Порядку № 1246 після накладення електронного цифрового підпису платник податку здійснює шифрування податкової накладної та/або розрахунку коригування в електронній формі та надсилає їх ДПС за допомогою засобів інформаційних, телекомунікаційних, інформаційно-телекомунікаційних систем з урахуванням вимог Законів України «Про електронний цифровий підпис», «Про електронні документи та електронний документообіг» та Порядку обміну електронними документами з контролюючими органами, затвердженого в установленому порядку. Примірник податкової накладної та/або розрахунку коригування в електронній формі зберігається у платника податку.
Після надходження податкової накладної та/або розрахунку коригування до ДПС в автоматизованому режимі здійснюється їх розшифрування та проводяться перевірки податкової накладної.
За результатами перевірок, визначених п. 12 цього Порядку, формується квитанція про прийняття або неприйняття, або зупинення реєстрації податкової накладної та/або розрахунку коригування (далі - квитанція).
Квитанція в електронній формі надсилається платнику податку протягом операційного дня та є підтвердженням прийняття або неприйняття, або зупинення реєстрації податкової накладної та/або розрахунку коригування. Примірник квитанції в електронній формі зберігається в ДПС.
У квитанції зазначаються дата та час її формування, реквізити податкової накладної та/або розрахунку коригування та результат перевірки. Якщо у податковій накладній та/або розрахунку коригування за результатами проведення перевірок, визначених пунктом 12 цього Порядку (крім абзацу десятого), виявлено порушення, платнику податку надсилається квитанція про неприйняття податкової накладної та/або розрахунку коригування із зазначенням причини такого неприйняття.
Відповідно до постанови Кабінету Міністрів України від 09.12.2020 № 1236 «Про встановлення карантину та запровадження обмежувальних протиепідемічних заходів з метою запобігання поширенню на території України гострої респіраторної хвороби COVID-19, спричиненої коронавірусом SARS-CoV-2» на території України діяв карантин, який було відмінено 30 червня 2023 року Постановою Кабінету Міністрів України від 27.06.2023 № 651.
Законом України «Про внесення змін до Податкового кодексу України та інших законів України щодо додаткової підтримки платників податків на період здійснення заходів, спрямованих на запобігання виникненню і поширенню коронавірусної хвороби (COVID-19)» № 591-IX від 13.05.2020 підрозділ 10 розділу ХХ Перехідних положень ПК України доповнено пунктом п. 521, яким передбачено, що за порушення податкового законодавства, вчинені протягом періоду з 1 березня 2020 року по останній календарний день місяця (включно), в якому завершується дія карантину, встановленого Кабінетом Міністрів України на всій території України з метою запобігання поширенню на території України коронавірусної хвороби (COVID-19), штрафні санкції не застосовуються, крім санкцій, зокрема, за порушення вимог законодавства в частині нарахування, декларування та сплати податку на додану вартість, акцизного податку, рентної плати.
У подальшому Законом України «Про внесення змін до Податкового кодексу України та інших законів України щодо особливостей податкового адміністрування податків, зборів та єдиного внеску під час дії воєнного, надзвичайного стану» № 2260-IX від 12.05.2022, який набув чинності 27.05.2022, до пункту 69 підрозділу 10 розділу ХХ Перехідних положень ПК України були внесені зміни, якими передбачено, що тимчасово, на період до припинення або скасування воєнного стану на території України, справляння податків і зборів здійснюється з урахуванням особливостей, визначених у п. 69 підрозділу 10 розділу XX ПК України.
Відповідно до абзаців 2, 3 п.п. 69.1 п.69 підрозділу 10 розділу ХХ Перехідних положень ПК України було передбачено, що у разі відсутності можливості у платника податків щодо своєї філії, представництва, відокремленого чи іншого структурного підрозділу своєчасно виконати свій обов`язок щодо дотримання термінів сплати податків та зборів, подання звітності, у тому числі звітності, передбаченої пунктом 46.2 статті 46 цього Кодексу, реєстрації у відповідних реєстрах податкових або акцизних накладних, розрахунків коригування, подання електронних документів, що містять дані про фактичні залишки пального та обсяг обігу пального або спирту етилового тощо, такий платник податків звільняється від відповідальності, визначеної цим Кодексом, у межах діяльності, що проводиться через такі філії, представництва, відокремлені чи інші структурні підрозділи, на період до припинення або скасування воєнного стану на території України.
Платники податків, які мають можливість своєчасно виконувати податкові зобов`язання щодо дотримання термінів сплати податків та зборів, подання звітності, у тому числі звітності, передбаченої пунктом 46.2 статті 46 цього Кодексу, реєстрації у відповідних реєстрах податкових накладних, розрахунків коригування, звільняються від відповідальності за несвоєчасне виконання таких обов`язків, граничний термін виконання яких припадає на період з 24.02.2022 року до дня набрання чинності Законом України «Про внесення змін до податкового кодексу України та інших законів України щодо особливостей податкового адміністрування податків, зборів та єдиного внеску під час дії воєнного, надзвичайного стану» за умови реєстрації такими платниками податкових накладних та розрахунків коригування у ЄРПН до 15.07.2022, подання податкової звітності до 20.07.2022 та сплати податків і зборів до 31.07.2022. 
За приписами пп. 69.2 п. 69 підрозділу 10 розділу XX ПК України, з урахуванням змін, внесених Законом України від 12.05.2022 № 2260-ІХ який набрав чинності 27.05.2022, визначено, що у разі виявлення порушень законодавства за результатами проведення перевірок до платників податків застосовується відповідальність згідно з цим Кодексом, законами, контроль за виконанням яких покладено на контролюючі органи, з урахуванням обставин, передбачених підпунктом 112.8.9 пункту 112.8 статті 112 цього Кодексу, що звільняють від фінансової відповідальності. При цьому вимоги законодавства щодо мораторію (зупинення) застосування штрафних (фінансових) санкцій (штрафів) на період дії воєнного, надзвичайного стану та/або на період дії карантину, встановленого Кабінетом Міністрів України на всій території України з метою запобігання поширенню коронавірусної хвороби (COVID-19), не застосовуються.
Також Законом України від 12.01.2023 № 2876-IX «Про внесення змін до розділу XX «Перехідні положення» Податкового кодексу України щодо відновлення обмеження перебування грального бізнесу на спрощеній системі оподаткування» підрозділ 2 розділу XX «Перехідні положення» ПК України доповнено пунктами 89 та 90.
Так, згідно пункту 89 підрозділу 2 розділу XX Перехідних положень ПК України тимчасово, протягом дії воєнного стану в Україні, введеного Указом Президента України "Про введення воєнного стану в Україні" від 24.02.2022 № 64/2022, затвердженим Законом України "Про затвердження Указу Президента України "Про введення воєнного стану в Україні" від 24.02.2022 № 2102-IX, та шести місяців після місяця, в якому воєнний стан буде припинено або скасовано, реєстрація податкових накладних та/або розрахунків коригування до податкових накладних у Єдиному реєстрі податкових накладних здійснюється з урахуванням таких граничних строків:
для податкових накладних/розрахунків коригування до податкових накладних, складених з 1 по 15 календарний день (включно) календарного місяця, - до 5 календарного дня (включно) календарного місяця, наступного за місяцем, в якому вони складені;
для податкових накладних/розрахунків коригування до податкових накладних, складених з 16 по останній календарний день (включно) календарного місяця, - до 18 календарного дня (включно) календарного місяця, наступного за місяцем, в якому вони складені;
для розрахунків коригування, складених постачальником товарів/послуг до податкової накладної, що складена на отримувача - платника податку, в яких передбачається зменшення суми компенсації вартості товарів/послуг їх постачальнику, - протягом 18 календарних днів з дня отримання такого розрахунку коригування до податкової накладної отримувачем (покупцем).
Згідно п. 90 підрозділу 2 розділу XX Перехідних положень ПК України тимчасово, протягом дії воєнного стану в Україні, введеного Указом Президента України "Про введення воєнного стану в Україні" від 24 лютого 2022 року № 64/2022, затвердженим Законом України "Про затвердження Указу Президента України "Про введення воєнного стану в Україні" від 24 лютого 2022 року № 2102-IX, та шести місяців після місяця, в якому воєнний стан буде припинено або скасовано, штраф за порушення платниками податку на додану вартість граничного строку, передбаченого пунктом 89 цього підрозділу для реєстрації податкової накладної та/або розрахунку коригування до такої податкової накладної в Єдиному реєстрі податкових накладних, встановлюється у розмірі:
2 відсотки суми податку на додану вартість, зазначеної в таких податкових накладних/розрахунках коригування, - у разі порушення строку реєстрації до 15 календарних днів;
5 відсотків суми податку на додану вартість, зазначеної в таких податкових накладних/розрахунках коригування, - у разі порушення строку реєстрації від 16 до 30 календарних днів;
10 відсотків суми податку на додану вартість, зазначеної в таких податкових накладних/розрахунках коригування, - у разі порушення строку реєстрації від 31 до 60 календарних днів;
15 відсотків суми податку на додану вартість, зазначеної в таких податкових накладних/розрахунках коригування, - у разі порушення строку реєстрації від 61 до 365 календарних днів;
25 відсотків суми податку на додану вартість, зазначеної в таких податкових накладних/розрахунках коригування, - у разі порушення строку реєстрації на 366 і більше календарних днів.
Пунктом 11 підрозділу 10 розділу ХХ ПК України передбачено, що штрафні (фінансові) санкції (штрафи) за наслідками перевірок, які здійснюються контролюючими органами, застосовуються у розмірах, передбачених законом, чинним на день прийняття рішень щодо застосування таких штрафних (фінансових) санкцій (з урахуванням норм пункту 7 цього підрозділу).
Як вірно вказує суд першої інстанції, податкові накладні, складені після 27.05.2022, підлягають реєстрації в ЄРПН у строки, передбачені пунктом 89 підрозділу 2 розділу XX Перехідних положень ПК України.
Як встановлено вище, актом камеральної перевірки № 7321/23-00-24-07-21/264881130 від 18.07.2023 встановлено порушення позивачем вимог п. 201.10 ст. 201 ПК України щодо граничного строку, передбаченого для реєстрації податкових накладних в ЄРПН, а саме: невчасно зареєстровані 659 податкових накладних, дата складання яких припадає на червень, липень та жовтень 2022 року.
Як не заперечується сторонами у справі, із 659 податкових накладних 196 податкових накладних, складених 27, 28, 29, 30 та 31 липня 2022 із строком реєстрації до 15.08.2022 зареєстровані в ЄРПН 16.08.2022 (№ 462 - № 657 акта перевірки).
З наданих до позовної заяви скриншотів програмного забезпечення «M.E.Doc» вбачається, що позивач 15.08.2022 об 11.02 год та о 17.08 год. за допомогою програмного забезпечення «M.E.Doc» направив в електронному форматі до Державної податкової служби (ДПС) для реєстрації в ЄРПН 196 податкових накладних (№ 462 - № 657 акта перевірки), тобто в межах операційного дня.
Як вірно посилається суд першої інстанції, наявні в матеріалах справи роздруковані скриншоти файлів є належними та допустимими доказами, про що зазначав Верховний Суд у висновках, викладених в постановах від 28.04.2020 у справі № 810/198/16, від 20.10.2020 у справі № 620/817/19, від 24.11.2021 у справі № 200/12604/19-а.
Тобто, як вірно вказує позивач, 196 спірних податкових накладних були подані на реєстрацію 15.08.2022, однак квитанції про їх прийняття надійшли лише 16.08.2022.
Як вказано вище, п. 201.10 ст. 201 ПК України встановлено, що якщо протягом операційного дня не надіслано квитанції про прийняття або неприйняття, або зупинення реєстрації податкової накладної / розрахунку коригування, така податкова накладна вважається зареєстрованою в Єдиному реєстрі податкових накладних.
Отже, колегія суддів вважає вірним висновок суду першої інстанції, що якщо до 18 години операційного дня, в який платником податків було направлено податкові накладні для їх реєстрації, йому не було надіслано квитанцію, відповідні податкові накладні вважаються зареєстрованими у цей день.
Аналогічну правову позицію викладено Верховним Судом у постановах від 22.11.2018 у справі № 813/815/18, від 23.01.2018 у справі № 806/832/17, від 10.06.2019 у справі № 802/1825/16-а.
Відтак, оскільки станом на кінець операційного дня позивач не отримав інформації про прийняття або неприйняття, або зупинення реєстрації накладних, то суд першої інстанції прийшов до вірного висновку, що такі вважаються зареєстрованими, що виключає висновок про наявність у діях позивача, як платника податку, порушень діючого законодавства України щодо порушення реєстрації податкових накладних. Відтак, відсутні підстави для застосування відповідачем штрафних санкцій, передбачених п. 1201.1 ст. 1201 ПК України, за несвоєчасну реєстрацію податкових накладних, зазначених у акті перевірки з № 462 по № 659.
Як вірно вказує суд першої інстанції, щодо 463 податкових накладних позивачем не заперечується, що ним порушений граничний строк їх реєстрації в ЄРПН. В той же час, позивач вважає, що штрафні санкції не можуть бути застосовані, оскільки порушення граничного строку їх реєстраціє в ЄРПН відбулось до закінчення строку дії карантину, тобто до 30.06.2023.
Як підтверджено Розрахунком штрафних санкцій до оскаржуваного податкового повідомлення-рішення, відповідачем застосовані штрафні санкції, передбачені п. 1201.1 ст. 1201 ПК України у розмірі 10 відсотків суми податку на додану вартість, зазначеного у 463 податкових накладних (з № 1 по № 461 та № 658, 659 акта перевірки) у разі порушення строку реєстрації до 15 календарних днів.
Як вказано вище, відповідно до п. 90 підрозділу 2 розділу XX Перехідних положень ПК України тимчасово, протягом дії воєнного стану в Україні, введеного Указом Президента України "Про введення воєнного стану в Україні" від 24 лютого 2022 року № 64/2022, затвердженим Законом України "Про затвердження Указу Президента України "Про введення воєнного стану в Україні" від 24 лютого 2022 року № 2102-IX, та шести місяців після місяця, в якому воєнний стан буде припинено або скасовано, встановлено штраф у розмірі 2 відсотки суми податку на додану вартість, зазначеної в таких податкових накладних/розрахунках коригування, у разі порушення строку реєстрації до 15 календарних днів.
Згідно пункту 11 підрозділу 10 розділу ХХ Перехідних положень ПК України штрафні (фінансові) санкції (штрафи) за наслідками перевірок, які здійснюються контролюючими органами, застосовуються у розмірах, передбачених законом, чинним на день прийняття рішень щодо застосування таких штрафних (фінансових) санкцій (з урахуванням норм пункту 7 цього підрозділу).
Отже, як вірно вказує позивач, застосуванню підлягають штрафні санкції у розмірі 2 відсотків від суми податку на додану вартість, зазначеного у податкових накладних з № 1 по № 461 та № 658, № 659 акта перевірки
Як підтверджено Розрахунком штрафних санкцій до оскаржуваного податкового повідомлення-рішення сума ПДВ, зазначена у податкових накладних з № 1 по № 461, № 658, № 659 складає 5 643 903,91 грн, сума ПДВ, зазначена у податкових накладних з № 462-657 акта перевірки, складає 1 947 213,94 грн, всього 7 591 117,85 грн.
Зважаючи на встановлене вище, є вірним висновок суду першої інстанції, що штраф у розмірі 2 відсотки від суми 5 643 903,91 грн становить 112 878,08 грн і підлягає стягненню з позивача. Відтак, інша частина штрафних санкцій, а саме 646 234,19 грн, (759 112,27 грн - 112 878,08 грн = 646 234,19 грн) застосовані безпідставно.
Відтак, колегія суддів проаналізувавши вказані норми та обставини справи, погоджується з судом першої інстанції, що оскаржуване податкове повідомлення-рішення підлягає скасуванню частково, а саме у сумі 646 234,19 грн.
Щодо посилання відповідача на ту обставину, що інформація програмного комплексу «М.Е.Doc» не є достатнім доказом, оскільки дата та час відправлення, що фіксується програмним комплексом «М.Е.Doc», залежить від системних налаштувань дати і часу на комп`ютері, з якого проводиться направлення документа, і зазначається у вкладці «Очікується доставка», колегія суддів звертає увагу, що в порушення приписів ст. 77 КАС України, відповідач не надав доказів, які б підтверджували, що позивач направив податкові накладні на реєстрацію в ЄРПН пізніше, ніж 15.08.2022, а отже не довів, що дати подання на реєстрацію податкових накладних та дати у графі «Очікується доставка», зазначені у скриншотах програмного комплексу «М.Е.Doc», є сфальсифікованими. Про що також вказував суд першої інстанції в оскаржуваному рішенні.
Відтак, колегія суддів приходить до висновку, що доводи апеляційної скарги висновків суду першої інстанції не спростовують, оскільки ґрунтуються на невірному трактуванні фактичних обставин та норм матеріального права, що регулюють спірні правовідносини.
Згідно ч. 1 ст. 315 КАС України за наслідками розгляду апеляційної скарги на судове рішення суду першої інстанції суд апеляційної інстанції має право залишити апеляційну скаргу без задоволення, а судове рішення - без змін.
У відповідності до ст. 316 КАС України суд апеляційної інстанції залишає апеляційну скаргу без задоволення, а рішення або ухвалу суду - без змін, якщо визнає, що суд першої інстанції правильно встановив обставини справи та ухвалив судове рішення з додержанням норм матеріального і процесуального права.
За таких обставин, суд апеляційної інстанції приходить до висновку, що рішення суду першої інстанції винесене з дотриманням норм матеріального та процесуального права, судом повно з`ясовано обставини справи, а доводи апеляційної скарги не спростовують правильність висновків суду першої інстанції, у зв`язку з чим підстав для скасування рішення суду першої інстанції не вбачається.
Керуючись ст.ст. 242-245, 308, 310, 315, 316, 321-322, 325, 328-329 КАС України, суд,-
П О С Т А Н О В И В:

Апеляційну скаргу Головного управління ДПС у Черкаській області залишити без задоволення.
Рішення Черкаського окружного адміністративного суду від 11 січня 2024 року залишити без змін.
Постанова набирає законної сили з дати її прийняття та може бути оскаржена протягом тридцяти днів з дня складення повного судового рішення шляхом подачі касаційної скарги безпосередньо до Верховного Суду.

Постанова в повному обсязі складена 08 серпня 2024 року.

Головуючий суддя                                                                      В.Ю. Ключкович

Судді                                                                                          Т.Р. Вівдиченко

                                                                                                    І.О. Грибан