ВОСЬМИЙ АПЕЛЯЦІЙНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД

ПОСТАНОВА
ІМЕНЕМ УКРАЇНИ

27 вересня 2024 року	Львів	Справа № 140/14567/23 пров. № А/857/4633/24	

Восьмий апеляційний адміністративний суд в складі колегії суддів:

головуючого судді:                                                  Запотічного І.І.,
суддів:                                                                        Хобор Р.Б., Шавеля Р.М., 

розглянувши у порядку письмового провадження в м.Львові апеляційні скарги Головного управління ДПС у місті Києві та Державної податкової служби України на рішення Волинського окружного адміністративного суду від 15 січня 2024 року (суддя- Денисюк Р.С., ухвалене в м. Луцьку) у справі № 140/14567/23 за позовом Товариства з обмеженою відповідальністю “Усімторг” до Головного управління ДПС у місті Києві, Державної податкової служби України про визнання протиправними та скасування рішень, зобов`язання вчинити дії,-

                                                            ВСТАНОВИВ:

14 червня 2023 року Товариство з обмеженою відповідальністю “Усімторг” (далі – позивач) звернулося до суду з позовом до Головного управління ДПС у місті Києві (далі – відповідач-1), Державної податкової служби України (далі – відповідач - 2) про визнання протиправними та скасування рішень комісії Головного управління ДПС у м. Києві з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в ЄРПН від 13.12.2022 № 7840926/43751428, № 7840927/43751428, № 7840925/43751428 та зобов`язання Державну податкову службу України зареєструвати в Єдиному реєстрі податкових накладних податкові накладні від 30.09.2022 №29, №30, від 27.09.2022 № 27..
Рішенням Волинського окружного адміністративного суду від 15 січня 2024 року позов задоволено.
Не погоджуючись з вказаним рішенням суду, його оскаржили Головне управління ДПС у місті Києві та Державна податкова служба України, подавши апеляційні скарги до Восьмого апеляційного адміністративного суду, та з наведених в них підстав, покликаючись на порушення норм матеріального та процесуального права, неповне з`ясування обставин, що мають значення для справи, просять скасувати оскаржуване рішення та прийняте нове про відмову у задоволені позовних вимог.
Відзив на апеляційні скарги рішення суду першої інстанції поданий не був.
Оскільки апеляційні скарги подані на рішення суду першої інстанції, яке ухвалено в порядку спрощеного позовного провадження без повідомлення сторін, колегія суддів, керуючись п. 3 ч. 1 ст. 311 КАС України, вирішила розглядати справу в порядку письмового провадження за наявними у справі матеріалами.
Заслухавши суддю-доповідача, обговоривши доводи апеляційних  скарг, дослідивши матеріали справи, суд приходить до висновку, що апеляційні  скарги не підлягають до  задоволення з наступних підстав.
Як вірно встановлено судом першої інстанції та вбачається з матеріалів справи, що ТзОВ «Усімторг» зареєстроване в Єдиному державному реєстрі юридичних осіб, фізичних осіб-підприємців та громадських формувань та здійснює наступні види діяльності за кодами КВЕД, зокрема: 49.41 вантажний автомобільний транспорт (основний); 49.42 надання послуг перевезення речей (переїзду); 52.29 інша допоміжна діяльність у сфері транспорту; 49.42 надання послуг перевезення речей (переїзду) та інші додаткові види діяльності.
ТОВ "Усімторг" (перевізник) 18.08.2022 було укладено договір №18/08/2022-01 про надання транспортно-експедиційних послуг з ТОВ "Клевер Сторс" (замовник), згідно умов якого ТОВ "Усімторг" зобов`язувалося надати ТОВ "Клевер Сторс" послуги з міжнародних і внутрішніх перевезень вантажів автомобільним транспортом, та організувати виконання транспортно-експедиційних послуг пов`язаних з перевезенням вантажів ТОВ "Клевер Сторс" в міжнародних і внутрішніх сполученнях (п.1.1. договору).
Вартість транспортних послуг визначається за домовленістю сторін по кожному конкретному випадку. Вартість транспортних послуг перевізника по перевезенню вантажу оплачується замовником у безготівковому порядку шляхом перерахування грошових коштів на рахунок перевізника (п. 4.1., 4.2).
Як вірно встановлено судом першої інстанції, на виконання даного договору було здійснено перевезення вантажу, що підтверджується товарно-транспортними накладними за період з 16.09.2022 по 30.08.2022.
Прийняття наданих послуг підтверджується актами надання послуг №27 від 27.09.2022 на суму 41172,30 грн, в тому числі ПДВ - 6862,05 грн, № 29 від 30.09.2022 на суму 120092,64 грн, в тому числі ПДВ – 20015,44 грн, № 30 від 30.09.2022 на суму 27852,79 грн, в тому числі ПДВ – 4642,13 грн; рахунками на оплату №27 від 27.09.2022, №29 від 30.09.2022, №30 від 30.09.2022, (а.с. 152-157).
Оплата послуг з перевезення вантажу була проведена ТОВ "Клевер Сторс", що підтверджується випискою за рахунками за 18.10.2022, за 20.10.2022, за 01.11.2022 та за 27.10.2022 на суму 191778,84 грн (а.с. 158-160).
Також, 18.08.2022 ТОВ "Усімторг" (виконавець) було укладено договір № 18/08-2022-10рТЗ з ФОП ОСОБА_1 на суборенду транспортного засобу, згідно з яким ФОП ОСОБА_1 передала ТОВ "Усімторг", в тимчасове платне володіння та користування транспортний засіб: вантажний автомобіль марки ТА-ТА, модель LPT613/58, номерний знак НОМЕР_1 за актом приймання-передачі.
18.08.2022 ТОВ "Усімторг" було укладено договір 18/08-2022-1 з ФОП ОСОБА_2 на суборенду транспортного засобу, згідно якого ФОП ОСОБА_2 передав ТОВ "Усімторг", в тимчасове платне володіння та користування транспортний засіб: вантажний автомобіль марки RENAULT, модель MIDLUM, номер шасі (кузова, рами) НОМЕР_2 , номерний знак НОМЕР_3 за актом приймання-передачі.
18.08.2022 року ТОВ "Усімторг" було укладено договір 18/08-2022-20рТЗ з ФОП ОСОБА_1 на суборенду транспортного засобу, згідно якого ФОП ОСОБА_1 передав ТОВ "Усімторг", в тимчасове платне володіння та користування транспортний засіб: вантажний автомобіль марки MERCEDES-BENZ, модель 814L, номерний знак НОМЕР_4 , за актом приймання-передачі.
Суд першої інстанції вірно встановлено, що виконання умов вказаних договорів підтверджується складеними сторонами актами надання послуг №27 від 30.09.2022 на суму 10000,00 грн. (ФОП ОСОБА_1 ), №28 від 30.09.2022 на суму 20000,00 грн. (ФОП ОСОБА_1 ), №29 від 30.09.2022 на суму 20000,00 грн. (ФОП ОСОБА_1 ), №39 від 30.09.2022 на суму 40000,00 грн. (ФОП ОСОБА_2 ), №41 від 30.09.2022 на суму 40000,00 грн. (ФОП ОСОБА_2 ), 41 від 30.09.2022 на суму 40000 грн. (ФОП ОСОБА_2 ).
Також, оплата послуг з оренди транспортних засобів була проведена ТОВ "Усімторг" згідно платіжних доручень від 10.10.2022  № 25 на суму 66000,00 грн, від 12.10.2022 № 29 на суму 35000,00 грн, від 14.10.2022 № 32 на суму 30000,00 грн, від 05.10.2022 № 18 на суму 150000,00 грн.
Для здійснення господарської діяльності на роботу до ТОВ "Усімторг" було прийнято ряд працівників, та ТОВ "Усімторг" придбавалися паливно-мастильні матеріали, зокрема, у ТОВ "Вест Кард", згідно договору №040406-18/08/2021-ПГ818 від 18.08.2022. Отримання паливно-мастильних матеріалів підтверджується видатковою накладною №151078 від 31.10.2022. Оплата була проведена у повному обсязі, що підтверджується платіжними дорученнями №1 від 18.08.2022 на суму 200000,00 грн та №3 від 31.08.2022 року на суму 100000,00 грн.
Як вбачається з договорів поставки №678 від 13.09.2022 та №2043 від 15.09.2022 ТОВ "Усімторг", укладених з ФОП ОСОБА_3 , та ТОВ "TIP Маркет" придбавалися запасні частини до транспортних засобів, що підтверджується видатковими накладними № 8923, № 8920 від 20.09.2022, № 59066 від 22.09.2022, № 59232 від 23.09.2022 та платіжними дорученнями № 11, 10 від 21.09.2022, № 12, № 16 від 23.09.2022.
Також, ТОВ "Усімторг" відповідно до договору оренди майна №01-09/1 від 01.09.2020 орендувало у ТОВ "Рантранс" частину паливної ємності в об`ємі 20000 л та частину земельної ділянки для стоянки автомобілів, розташованої за адресою: м. Горохів, вул. Берестецька, 3. Виконання умов договору підтверджується актом приймання-передачі майна в оренду від 01.09.2020, актом наданих послуг №66 від 30.09.2022.
Оплата була проведена у повному обсязі, що підтверджується платіжним дорученням №92 від 22.11.2022.
На роботу до ТОВ "Усімторг" було прийнято ряд працівників, що підтверджується повідомленням про прийняття працівника на роботу, штатним розписом ТзОВ «Усімторг», наказом про внесення змін до штатного розпису від 01.12.2022 № 4 ш/р.  
За операціями з перевезення вантажів та наданням транспортно-експедиційних послуг ТзОВ «Усімторг» було сформовано податкові накладні № 27 від 27.09.2022 на суму 41172,30 грн, в тому числі  ПДВ 6862,05 грн, №29 від 30.09.2022 на суму 120092,64 грн, в тому числі ПДВ 20015,44 грн, №30 від 30.09.2022 на суму 27852,79 грн, в тому числі ПДВ 4642,13 грн та засобами електронного зв`язку подано для реєстрації в Єдиному реєстрі податкових накладних.
Згідно квитанцій №1, реєстрація зазначених податкових накладних була зупинена на підставі пункту 201.16 статті 201 ПK України, у зв`язку із тим, що коди УКТЗЕД/ДКПП товару/послуг 49.41 відсутні в таблиці даних платника податку на додану вартість, як товари/послуги, що на постійній основі постачаються (виготовляються), та їх обсяг постачання дорівнює або перевищує величину залишку обсягу придбання такого товару/ послуги та обсягу його постачання, що відповідає пункту 1 Критеріїв ризиковості здійснення операцій. Запропоновано надати пояснення та/або копії документів щодо підтвердження інформації, зазначеної в ПН/РК для розгляду питання прийняття рішення про реєстрацію/відмову податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних.
На виконання вимог зазначених в квитанціях, позивачем на адресу контролюючого органу надсилалося повідомлення про подання пояснень та копій первинних документів щодо податкових накладних/розрахунків коригування, реєстрацію яких зупинено від 20.11.2022 № 8 з кількістю додатків 36, від 07.12.2022 № 9 з кількістю додатків 28. У поясненні до повідомлень позивачем вказано, що ТзОВ «Усімторг» займається наданням транспортних послуг з перевезення вантажу по території України за КВЕД 49.41. 10.02.2022 заключило договір про надання експедиційних послуг по перевезенню вантажів з ТзОВ «Волинь Агро». Для надання послуг ТОВ «Рантранс» заключили договори оренди з фізичними особами, що є працівниками ТзОВ «Усімторг». Повний опис господарської операції прикріплено в поясненні з первинними документами.
За результатами розгляду вищевказаних пояснень та документів, комісією ГУ ДПС у м. Києві з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних прийнято рішення від 13.12.2022 № 7840925/43751428, № 7840927/43751428 та № 7840926/43751428, якими відмовлено в реєстрації податкових накладних № 27 від 27.09.2022, №29 від 30.09.2022 та №30 від 30.09.2022. Згідно з якими підставою для відмови у реєстрації ПН/РК в ЄДРПН є: ненадання платником податку копій документів, а саме: первинних документів щодо постачання/придбання товарів/послуг, зберігання, транспортування, розвантаження продукції, складських документів (інвентаризаційні описи), у тому числі рахунків-фактури/інвойсів, актів приймання-передачі товарів (робіт, послуг) з урахуванням наявності певних типових форм та галузі специфіки, накладних.
Зазначені рішення комісії ГУ ДПС у м. Києві з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних позивач не оскаржував в адміністративному порядку до ДПС України.
Позивач не погоджуючись з таким рішенням, звернувся до суду з вказаним позовом.
Перевіряючи законність та обґрунтованість оскаржуваного рішення суду першої інстанції, суд апеляційної інстанції виходить з наступного.
Підпунктом 14.1.60 пункту 14 статті 14 ПК України передбачено, що Єдиний реєстр податкових накладних - реєстр відомостей щодо податкових накладних та розрахунків коригування, який ведеться центральним органом виконавчої влади, що забезпечує формування та реалізує державну податкову і митну політику, в електронному вигляді згідно з наданими платниками податку на додану вартість електронними документами.
Пунктом 201.10 статті 201 ПК України визначено, що при здійсненні операцій з постачання товарів/послуг платник податку - продавець товарів/послуг зобов`язаний в установлені терміни скласти податкову накладну, зареєструвати її в Єдиному реєстрі податкових накладних та надати покупцю за його вимогою.
Податкова накладна, складена та зареєстрована в Єдиному реєстрі податкових накладних платником податку, який здійснює операції з постачання товарів/послуг, є для покупця таких товарів/послуг підставою для нарахування сум податку, що відносяться до податкового кредиту.
Підтвердженням продавцю про прийняття його податкової накладної та/або розрахунку коригування до Єдиного реєстру податкових накладних є квитанція в електронному вигляді у текстовому форматі, яка надсилається протягом операційного дня.
Якщо надіслані податкові накладні/розрахунки коригування сформовано з порушенням вимог, передбачених пунктом 201.1 цієї статті та/або пунктом 192.1 статті 192 цього Кодексу, а також у разі зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування відповідно до пункту 201.16 цієї статті, протягом операційного дня продавцю/покупцю надсилається квитанція в електронному вигляді у текстовому форматі про неприйняття їх в електронному вигляді або зупинення їх реєстрації із зазначенням причин.
Помилки в реквізитах, визначених пунктом 201.1 цієї статті (крім коду товару згідно з УКТ ЗЕД), які не заважають ідентифікувати здійснену операцію, її зміст (товар/послугу, що постачаються), період, сторони та суму податкових зобов`язань, не можуть бути причиною неприйняття податкових накладних у електронному вигляді.
Квитанція про зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування надсилається одночасно продавцю та покупцю платнику податку.
Згідно пункту 201.16 статті 201 ПК України реєстрація податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних може бути зупинена в порядку та на підставах, визначених Кабінетом Міністрів України.
Порядок зупинення реєстрації податкової накладної / розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних регулюється постановою Кабінету Міністрів України від 11.12.2019 № 1165 (далі – Порядок № 1165, в редакції чинній на момент виникнення спірних правовідносин).
Згідно пунктів 4, 5 Порядку № 1165 у разі коли за результатами перевірки податкової накладної / розрахунку коригування визначено, що податкова накладна / розрахунок коригування відповідають одній з ознак безумовної реєстрації, визначених у пункті 3 цього Порядку, реєстрація таких податкової накладної / розрахунку коригування не зупиняється в Реєстрі.
Платник податку, яким складено та/або подано для реєстрації в Реєстрі податкову накладну / розрахунок коригування, що не відповідають жодній з ознак безумовної реєстрації, перевіряється щодо відповідності критеріям ризиковості платника податку (додаток 1), показникам, за якими визначається позитивна податкова історія платника податку (додаток 2).
Податкова накладна/розрахунок коригування, що не відповідають жодній з ознак безумовної реєстрації, перевіряються щодо відповідності відображених у них операцій критеріям ризиковості здійснення операцій (додаток 3).
Відповідно до пунктів 6 та 7 Порядку №1165 у разі коли за результатами автоматизованого моніторингу платник податку, яким складено податкову накладну / розрахунок коригування, відповідає хоча б одному критерію ризиковості платника податку, реєстрація таких податкової накладної / розрахунку коригування зупиняється.
У разі коли за результатами автоматизованого моніторингу податкової накладної / розрахунку коригування встановлено, що відображена в них операція відповідає хоча б одному критерію ризиковості здійснення операції, крім податкової накладної / розрахунку коригування, складених платником податку, який відповідає хоча б одному показнику, за яким визначається позитивна податкова історія, реєстрація таких податкової накладної / розрахунку коригування зупиняється.
Підставами для зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування є відповідність: 1) платника податку - критеріям ризиковості платника податку; 2) податкової накладної/розрахунку коригування - критеріям ризиковості здійснення операції.
Слід зазначити, що положення пунктів 6 та 7 Порядку №1165 є чіткими і не припускають неоднозначне (множинне) трактування обов`язків контролюючих органів.
Згідно з пунктом 10 Порядку №1165 у разі зупинення реєстрації податкової накладної / розрахунку коригування в Реєстрі контролюючий орган протягом операційного дня надсилає (в електронній формі у текстовому форматі) в автоматичному режимі платнику податку квитанцію про зупинення реєстрації податкової накладної / розрахунку коригування, яка є підтвердженням зупинення такої реєстрації.
Відповідно до пункту 11 Порядку №1165 у квитанції про зупинення реєстрації податкової накладної / розрахунку коригування зазначаються: 1) номер та дата складення податкової накладної / розрахунку коригування; 2) критерій (критерії) ризиковості платника податку та/або ризиковості здійснення операцій, на підставі якого (яких) зупинено реєстрацію податкової накладної / розрахунку коригування в Реєстрі, з розрахованим показником за кожним критерієм, якому відповідає платник податку; 3) пропозиція щодо надання платником податку пояснень та копій документів, необхідних для розгляду питання прийняття контролюючим органом рішення про реєстрацію податкової накладної / розрахунку коригування в Реєстрі або відмову в такій реєстрації.
Контролюючим органом було сформовано та надіслано позивачу квитанції від 13.10.2022 про зупинення реєстрації податкових накладних, з підстав відсутності кодів УКТЗЕД/ДКПП товару/послуг 49.41 в таблиці даних платника податку на додану вартість, як товари/послуги, що на постійній основі постачаються (виготовляються), та їх обсяг постачання дорівнює або перевищує величину залишку обсягу придбання такого товару/ послуги та обсягу його постачання, що відповідає пункту 1 Критеріїв ризиковості здійснення операцій. Разом з цим, запропоновано надати пояснення та/або копії документів щодо підтвердження інформації, зазначеної в ПН/РК для розгляду питання прийняття рішення про реєстрацію/відмову податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних.
Критерії ризиковості здійснення операцій оформлені у вигляді Додатку №3 до Порядку №1165.
Згідно пункту 1 Критеріїв ризиковості здійснення операцій, відсутність товару/послуги, зазначеного/зазначеної в податковій накладній, поданій для реєстрації в Єдиному реєстрі податкових накладних (далі - Реєстр), у таблиці даних платника податку на додану вартість (далі - платник податку) як товару/послуги, що на постійній основі постачається, та обсяг постачання товару/послуги, зазначений у податковій накладній/розрахунку коригування до податкової накладної на збільшення суми податкових зобов`язань, яку/який подано для реєстрації в Реєстрі, дорівнює або перевищує величину залишку, що визначається як різниця між обсягом придбання на митній території України такого/такої товару/послуги (крім обсягу придбання товарів/послуг за операціями, які звільнені від оподаткування та підлягають оподаткуванню за нульовою ставкою) та/або ввезення на митну територію України такого товару, зазначеного з 1 січня 2017 р. в отриманих податкових накладних/розрахунках коригування, зареєстрованих у Реєстрі, і митних деклараціях, збільшеного у 1,5 раза, та обсягом постачання відповідного товару/послуги, зазначеного/зазначеної в податкових накладних/розрахунках коригування, зареєстрованих з 1 січня 2017 р. у Реєстрі, і переважання в такому залишку (більше 50 відсотків) груп товарів (продукції), визначених ДПС та затверджених відповідним наказом, оприлюдненим на офіційному веб-сайті ДПС.
Як вірно зазначено судом першої інстанції в отриманих позивачем квитанціях контролюючий орган вказав на те, що для реєстрації спірних податкових накладних коди УКТЗЕД/ДКПП товару/послуг 49.41 відсутні в таблиці даних платника ПДВ, як товари/послуги, що на постійній основі постачаються (виготовляються), та їх обсяг постачання дорівнює або перевищує величину залишку обсягу придбання такого товару/послуги та обсягу його постачання.
Аналіз пункту 1 Критеріїв ризиковості здійснення операцій свідчить про те, що для того, аби встановити наявність у господарської операції такої ознаки мають існувати визначені цим пунктом передумови, а також для підтвердження відповідності господарської операції вказаному критерію слід навести обґрунтований розрахунок за цим критерієм, якому відповідає платник податку, чого вимагає пункт 11 Порядку №1165.
Проте, відсутність у квитанції про зупинення реєстрації податкової накладної зазначення конкретного критерію ризиковості здійснення операцій, про які йдеться у пункті 1 додатку 3 до Порядку №1165, із розрахованим показником за відповідним критерієм, якому відповідає платник податку, свідчить про необґрунтованість віднесення господарської операції до відповідного критерію, що визначений пунктом 1 Критеріїв ризиковості господарських операцій.
Контролюючим органом не наведено обґрунтування того, що обсяг постачання товару/послуги, зазначений у податковій накладній/розрахунку коригування до податкової накладної на збільшення суми податкових зобов`язань, яку/який подано для реєстрації в Реєстрі, дорівнює або перевищує величину залишку, що визначається як різниця між обсягом придбання на митній території України такого/такої товару/послуги (крім обсягу придбання товарів/послуг за операціями, які звільнені від оподаткування та підлягають оподаткуванню за нульовою ставкою) та/або ввезення на митну територію України такого товару, зазначеного з 1 січня 2017 р. в отриманих податкових накладних/розрахунках коригування, зареєстрованих у Реєстрі, і митних деклараціях, збільшеного у 1,5 раза, та обсягом постачання відповідного товару/послуги, зазначеного/зазначеної в податкових накладних/розрахунках коригування, зареєстрованих з 1 січня 2017 р. у Реєстрі, і переважання в такому залишку (більше 50 відсотків) груп товарів (продукції), визначених ДПС та затверджених відповідним наказом, оприлюдненим на офіційному веб-сайті ДПС, що свідчить про необґрунтованість такої квитанції.
Квитанції про зупинення реєстрації податкових накладних не відповідають вимогам, що встановлені до них пунктом 11 Порядку №1165 в частині необхідності зазначення критерію (їв) ризиковості здійснення операцій, на підставі якого (их) зупинено реєстрацію податкової накладної в Реєстрі, із розрахованим показником за кожним критерієм, якому відповідає платник податку.
У квитанціях не зазначено, які саме документи слід надати платнику податків та чого мають стосуватися пояснення такого платника податків для того, аби реєстрація податкових накладних стала можливою, що також свідчить про невідповідність сформованих квитанцій вимогам до таких, що визначені пунктом 11 Порядку №1165.
Згідно пункту 5 Порядку прийняття рішень про реєстрацію/ відмову в реєстрації податкових накладних/розрахунків коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, затвердженого наказом Міністерства фінансів України від 12.12.2019 №520 (далі - Порядок №520, в редакції, чинній на момент виникнення спірних правовідносин), перелік документів, необхідних для розгляду питання прийняття комісією регіонального рівня рішення про реєстрацію / відмову в реєстрації податкової накладної / розрахунку коригування в Реєстрі, реєстрацію яких зупинено в Реєстрі, може включати:
договори, зокрема зовнішньоекономічні контракти, з додатками до них;
договори, довіреності, акти керівного органу платника податку, якими оформлено повноваження осіб, які одержують продукцію в інтересах платника податку для здійснення операції;
первинні документи щодо постачання/придбання товарів/послуг, зберігання і транспортування, навантаження, розвантаження продукції, складські документи (інвентаризаційні описи), у тому числі рахунки-фактури/інвойси, акти приймання-передачі товарів (робіт, послуг) з урахуванням наявності певних типових форм і галузевої специфіки, накладні;
розрахункові документи та/або банківські виписки з особових рахунків;
документи щодо підтвердження відповідності продукції (декларації про відповідність, паспорти якості, сертифікати відповідності), наявність яких передбачено договором та/або законодавством.
Пунктом 5 Порядку №520 передбачено перелік документів, необхідних для розгляду питання прийняття комісією регіонального рівня рішення про реєстрацію / відмову в реєстрації податкової накладної / розрахунку коригування в Реєстрі, який не є вичерпним та не передбачає необхідності надання платником податку усіх документів згідно такого переліку.
Наданню підлягають лише ті документи, які безпосередньо стосуються предмета розгляду господарської операції, згідно якої оформлено ПН чи РК.
Згідно пункту 9 Порядку №520, письмові пояснення та копії документів, подані платником податку до контролюючого органу відповідно до пункту 4 цього Порядку, розглядає комісія регіонального рівня.
Відповідно до пункту 11 Порядку №520 комісія регіонального рівня приймає рішення про відмову в реєстрації податкової накладної/ розрахунку коригування в Реєстрі в разі:
ненадання платником податку письмових пояснень стосовно підтвердження інформації, зазначеної у податковій накладній / розрахунку коригування, реєстрацію яких зупинено в Реєстрі;
та/або ненадання платником податку копій документів відповідно до пункту 5 цього Порядку;
та/або надання платником податку копій документів, складених/оформлених із порушенням законодавства.
Таким чином, рішення Комісії державної податкової служби повинно містити чітку підставу для відмови в реєстрації податкової накладної. 
Відповідно до пунктів 9, 10 та 11 Порядку №520 письмові пояснення та копії документів, подані платником податку до контролюючого органу відповідно до пункту 4 цього Порядку, розглядаються комісіями контролюючих органів.
Комісія регіонального рівня приймає рішення про: реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі; відмову у реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі.
Підставами для прийняття комісією регіонального рівня рішення про відмову в реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування є: ненадання платником податку письмових пояснень стосовно підтвердження інформації, зазначеної у податковій накладній/розрахунку коригування, реєстрацію яких зупинено в Реєстрі; та/або ненадання платником податку копій документів відповідно до пункту 5 цього Порядку; та/або надання платником податку копій документів, складених/оформлених із порушенням законодавства.
Судом першої інстанції вірно встановлено, що підставою для відмови в реєстрації спірних податкових накладних стало ненадання платником податку копій документів, а саме: первинних документів щодо постачання/придбання товарів/послуг, зберігання, транспортування, розвантаження продукції, складських документів (інвентаризаційні описи), у тому числі рахунків-фактури/інвойсів, актів приймання-передачі товарів (робіт, послуг) з урахуванням наявності певних типових форм та галузі специфіки, накладних. 
Однак, таке формулювання не відповідає дійсним обставинам справи, оскільки як слідує з матеріалів справи на підтвердження реальності здійснення господарської операції, позивачем подані пояснення з всіма підтверджуючими первинними документами, а саме: договори, товарно-транспортні накладні, акти надання послуг, виписки за рахунками, платіжні доручення.
Комісія ГУ ДПС у м. Києві, незважаючи на надіслані позивачем повідомлення та пояснення з доданими до них первинними документами, прийняла оскаржувані рішення про відмову в реєстрації податкових накладних від 13.12.2022 № 7840925/43751428, № 7840927/43751428 та № 7840926/43751428, без зазначення мотивів неврахування поданих позивачем документів. Які саме документи було враховано, а які ні, в рішеннях комісії не зазначено.
Відсутність певного документа чи ненадання його контролюючому  не може бути підставою для відмови в реєстрації податкової накладної, за умови, що інші документи підтверджують проведення господарської операції.
Колегія суддів зазначає, що форма рішення про реєстрацію / відмову в реєстрації податкових накладних/розрахунків коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних (додаток до Порядку №520) визначає обов`язок комісії регіонального рівня у графі «відмова у реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, у зв`язку з ненаданням документів» підкреслити серед переліку документів ті документи, які не надані платником податків.
Разом з тим, в порушення вимог щодо форми рішення, встановленої додатком до Порядку №520, оскаржувані рішення Комісії ГУ ДПС у м. Києві від 13.12.2022 № 7840925/43751428, № 7840927/43751428 та № 7840926/43751428 про відмову в реєстрації податкових накладних не містять підкреслень за найменуваннями документів щодо підтвердження відповідності продукції, яких не надав платник. Відповідні позначки “х” про ненадання документів стосуються лише однієї групи документів: первинних документів щодо постачання/придбання товарів/послуг, зберігання, транспортування, розвантаження продукції, складських документів (інвентаризаційні описи), у тому числі рахунків-фактури/інвойсів, актів приймання-передачі товарів (робіт, послуг) з урахуванням наявності певних типових форм та галузі специфіки, накладних.
Відтак, наведене дає підстави для неоднозначного розуміння прийнятих суб`єктом владних повноважень рішення та позбавляє можливості встановити, неподання яких саме документів не дало можливості прийняти рішення про реєстрацію податкових накладних в ЄРПН. Тобто, відповідач-1 формально зазначив причини для відмови у реєстрації спірних податкових накладних в ЄРПН з посиланням на увесь перелік документів, який визначений формою рішення, який, на думку контролюючого органу, не наданий платником податків, що є недопустимим.
Тому, невиконання податковим органом законодавчо встановлених вимог щодо змісту, форми, обґрунтованості та вмотивованості акта індивідуальної дії призводить до його протиправності.
Зазначений висновок контролюючого органу спростовується наявними у справі письмовими доказами, наданими позивачем в підтвердження здійснення господарських операцій з ТзОВ «Клевер Сторс» під час виконання яких позивачем і були складені податкові накладні від 27.09.2022 № 27, від 30.09.2022 № 29 та № 30.
Як вірно встановлено судом першої інстанції, ТзОВ «Усімторг» подано до контролюючого органу письмові пояснення та копії первинних документів необхідних для здійснення реєстрації зазначених податкових накладних. Зокрема, було подано договір про надання транспортно-експедиційних послуг з ТОВ "Клевер Сторс", товарно-транспортні накладні, акти надання послуг, виписку за рахунками за 20.10.2022, за 01.11.2022, за 18.10.2022, за 27.10.2022 про оплату послуг ТОВ "Клевер Сторс", договори про оренду та суборенду транспортних засобів, укладених з ФОП ОСОБА_1 , ФОП ОСОБА_2 , акти надання послуг, рахунки на оплату, платіжні доручення, відомості про оплату оренди та суборенди транспортних засобів у ФОП ОСОБА_1 , ФОП ОСОБА_2 ..
Поданими документами повністю підтверджуються господарські операції з надання транспортно-експедиційних послуг ТзОВ «Клевер Сторс».
Крім цього, на підтвердження факту наявності трудових ресурсів для здійснення основного виду діяльності (вантажний автомобільний транспорт) позивач надав пакет документів, що підтверджує фактичне здійснення господарської діяльності, а саме: договір №040406-18/08/2021- ПГ818 від 18.08.2022 поставки партіями з використанням паливних карток, укладений з ТОВ "Вест Кард", видаткову накладну №151078 від 31.10.2022 на отримання паливно-мастильних матеріалів, платіжні доручення про оплату; договори поставки №678 від 13.09.2022 та №2043 від 15.09.2022, укладені позивачем з ФОП ОСОБА_3 та ТОВ "TIP Маркет" на придбання запасних частин до транспортних засобів, видаткові накладні та платіжні доручення; договір №01-09/1 оренди майна від 01.09.2020, відповідно до якого ТОВ "Усімторг” орендувало у ТОВ "Рантранс" частину паливної ємності, в об`ємі 20000 л та земельної ділянки для стоянки автомобілів, що знаходиться за адресою: м. Горохів, вул. Берестецька, 3; акт приймання-передачі майна в оренду від 01.09.2022, платіжне доручення про оплату №92 від 22.11.2022, витяг з ЄДРПОУ.
Таким чином, подані позивачем документи для реєстрації податкових накладних від 27.09.2022 № 27, від 30.09.2022 № 29 та № 30 підтверджують фактичне здійснення господарської діяльності та господарські операції позивача з ТзОВ “Клевер Сторс» і ці документи є достатніми для прийняття рішення про реєстрацію в ЄРПН вказаних податкових накладних.
Отже первинними документами, які належним чином оформлені, підтверджується реальність господарських операцій з надання транспортно-експедиційних послуг на виконання умов договору.
Таким чином, подані ТзОВ «Усімторг» для реєстрації податкових накладних документи відповідно до вимог частини другої статті 9 Закону України “Про бухгалтерський облік та фінансову звітність” вказують на виконання обов`язків сторонами за договором; первинні документи відповідають встановленим вимогам щодо форми та змісту та у суду відсутні підстави ставити під сумнів достовірність відображених у цих документах даних про господарські операції.
Однак Комісія, не зважаючи на надіслані позивачем пояснення та додані до них документи, прийняла оскаржувані рішення про відмову в реєстрації податкових накладних, без зазначення, як було вказано вище, мотивів неврахування поданих позивачем документів.
Відтак, податковий орган, формально зазначив причини для відмови у реєстрації спірних податкових накладних в ЄРПН.
Згідно пункту 187.1 статті 187 ПК України (в редакції, чинній на момент виникнення спірних правовідносин) датою виникнення податкових зобов`язань з постачання товарів/послуг вважається дата, яка припадає на податковий період, протягом якого відбувається будь-яка з подій, що сталася раніше:
а) дата зарахування коштів від покупця/замовника на банківський рахунок платника податку як оплата товарів/послуг, що підлягають постачанню, а в разі постачання товарів/послуг за готівку - дата оприбуткування коштів у касі платника податку, а в разі відсутності такої - дата інкасації готівки у банківській установі, що обслуговує платника податку;
б) дата відвантаження товарів, а в разі експорту товарів - дата оформлення митної декларації, що засвідчує факт перетинання митного кордону України, оформлена відповідно до вимог митного законодавства, а для послуг - дата оформлення документа, що засвідчує факт постачання послуг платником податку.
Пунктом 198.2. статті 198 ПК України, передбачено, що датою віднесення сум податку до податкового кредиту вважається дата тієї події, що відбулася раніше:
дата списання коштів з банківського рахунка платника податку на оплату товарів/послуг;
дата отримання платником податку товарів/послуг.
Оскільки для виникнення податкового зобов`язання з ПДВ достатньо настання однієї з подій, то обов`язок продавця виписати і зареєструвати в ЄРПН податкову накладну на відповідну суму ПДВ, кореспондує з правом контролюючого органу вимагати у платника ПДВ ту документацію, яка підтверджує настання саме такої події, а не обох подій одночасно. Якщо мова йде про зарахування коштів від покупця/замовника на банківський рахунок платника податку в якості оплати товарів/послуг, що підлягають постачанню, то документами, достатніми для підтвердження такої операції будуть розрахункові документи та/або банківські виписки з особових рахунків, а також відповідні договори, що підтверджують наявність правових підстав для зарахування відповідної суми коштів. Тому, саме такі документи можуть вважатися необхідною передумовою для прийняття рішення про реєстрацію податкової накладної в ЄРПН.
Податкові накладні від 27.09.2022 № 27, від 30.09.2022 № 29 та № 30 виписані по першій події – датою оформлення документа, що засвідчує факт постачання (надання) послуг платником податку, а саме датою складання актів надання послуг від 27.09.2022 № 27, від 30.09.2022 № 29, від 30.09.2022 № 30.
Зважаючи на наявність передбачених законодавством документів, які свідчать про проведення господарської операції між позивачем та його контрагентом, а також враховуючи те, що відповідні документи були надані контролюючому органу разом з письмовими поясненнями від 20.11.2022 та від 07.12.2022 (а.с. 20-225), суд першої інстанції прийшов до вірного висновку, що в контролюючого органу не було достатніх підстав для відмови у проведенні реєстрації податкових накладних від 27.09.2022 № 27, від 30.09.2022 № 29 та № 30 в ЄРПН.
Саме лише зазначення про відсутність певних документів не є достатньою підставою для відмови в реєстрації податкової накладної / розрахунку коригування, оскільки контролюючим органом повинно бути зазначено об`єктивні обставини, які перешкоджають реєстрації податкової накладної/ розрахунку коригування в урахуванням відсутності таких документів, при цьому, обов`язково повинна бути надана оцінка тим документам, що фактично подано платником податку. Сама собою наявність або відсутність окремих документів, а так само помилки у їх оформленні не є самостійною та достатньою підставою для висновків про відсутність господарської операції, якщо з інших даних вбачається, що фактичний рух активів або зміни у власному капіталі чи зобов`язаннях платника податків у зв`язку з його господарською діяльністю мали місце.
Таким чином, подані позивачем документи для реєстрації спірних податкових накладних підтверджують факт здійснення господарських операцій та є достатніми для прийняття рішення про реєстрацію податкових накладних від 27.09.2022 № 27, від 30.09.2022 № 29 та № 30 в ЄРПН.
Разом з тим, приймаючи рішення про реєстрацію податкової накладної, контролюючий орган не повинен здійснювати повний аналіз господарської операцій позивача на предмет їх реальності. Змістовна оцінка господарської операції може бути проведена лише за результатом здійснення податкової перевірки, підстави та порядок проведення якої визначено нормами  ПК України. У свою чергу, при реєстрації податкових накладних фактично проводиться моніторинг операції чи платника податків лише за зовнішніми (формальними) критеріями. 
Здійснення моніторингу відповідності податкових накладних / розрахунків коригування критеріям оцінки ступеня ризиків є превентивним заходом, спрямованим на убезпечення від безпідставного формування податкового кредиту за операціями, що не підтверджені первинними документами або підтверджені платником податку копіями документів, які складені з порушенням законодавства. Здійснення моніторингу не повинне підміняти за своїм змістом проведення податкових перевірок як способу реалізації владних управлінських функцій податкового органу.
Аналогічна правова позиція відображена Верховним Судом у постанові від 21.05.2019 у справі № 0940/1240/18.
Відтак, всі сумніви та протиріччя контролюючого органу щодо дотримання позивачем вимог податкового законодавства України під час здійснення господарської діяльності повинні досліджуватися шляхом проведення перевірок такого платника податків, за умови наявності підстав для її проведення визначених ПК України, а не шляхом блокування реєстрації податкових накладних.
Стосовно зобов`язання ДПС України зареєструвати в Єдиному реєстрі податкових накладних податкові накладні від 27.09.2022 № 27, від 30.09.2022 № 29 та № 30, апеляційний суд зазначає наступне.
Згідно пунктів 201.1, 201.10 статті 201 ПК України реєстрацію податкової накладної в Єдиному реєстрі податкових накладних віднесено до обов`язків платника податків.
Наведені норми розраховані на відсутність спірних правовідносин, оскільки у випадку зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування механізм її подальшої реєстрації в ЄРПН є іншим.
Пунктами 19, 20 Порядку ведення Єдиного реєстру податкових накладних, затвердженого  Постановою Кабінету Міністрів України від 29.12.2010 №1246 передбачено, що податкова накладна та/або розрахунок коригування, реєстрацію яких зупинено, реєструється у день настання однієї з таких подій: прийняття в установленому порядку та набрання чинності рішенням про реєстрацію податкової накладної та/або розрахунку коригування; набрання рішенням суду законної сили про реєстрацію податкової накладної та/або розрахунку коригування (у разі надходження до ДФС відповідного рішення); неприйняття та/або відсутність реєстрації в установленому порядку рішення про реєстрацію або відмову в реєстрації податкової накладної та/або розрахунку коригування.
Внесення відомостей до Реєстру на підставі рішення суду, яке набрало законної сили, здійснюється з дотриманням вимог цього Порядку. При цьому вимоги абзацу десятого пункту 12 цього Порядку не застосовуються до податкової накладної та/або розрахунку коригування, реєстрацію яких зупинено в установленому порядку. Датою внесення відомостей до Реєстру вважається день, зазначений в рішенні суду, або день набрання законної сили таким рішенням.
Апеляційний суд звертає увагу, що надані позивачем документи підтверджували реальність здійснення господарської операції по поданих податкових накладних. Документи складені з дотриманням вимог законодавства і були достатніми для реєстрації податкових накладних в Єдиному реєстрі податкових накладних.
Обставин, які б унеможливлювали реєстрацію податкових накладних в Єдиному реєстрі податкових накладних, судом не встановлено.
За таких обставин, судова колегія апеляційного суду погоджується з висновком суду першої інстанції про зобов`язання ДПС України зареєструвати в ЄРПН податкові накладні від 27.09.2022 № 27, від 30.09.2022 № 29 та № 30.
Відповідно до частини 2 статті 77 КАС України в адміністративних справах про протиправність рішень, дій чи бездіяльності суб`єкта владних повноважень обов`язок щодо доказування правомірності свого рішення, дії чи бездіяльності покладається на відповідача.
Згідно ст.316 КАС України суд апеляційної інстанції залишає апеляційну скаргу без задоволення, а рішення або ухвалу суду - без змін, якщо визнає, що суд першої інстанції правильно встановив обставини справи та ухвалив судове рішення з додержанням норм матеріального і процесуального права.
Враховуючи викладене, доводи апеляційних скарг не спростовують висновків суду з наведених вище мотивів, а тому колегія суддів не вбачає підстав для скасування рішення суду першої інстанції.
За правилами статті 139 КАС України, судом не вирішується питання про розподіл судових витрат.

Керуючись ст.ст. 308, 311, 315, 316, 321, 328 КАС України, суд,-

                                                       ПОСТАНОВИВ:

Апеляційні скарги Головного управління ДПС у місті Києві та Державної податкової служби України залишити без задоволення, а рішення Волинського окружного адміністративного суду від 15 січня 2024 року у справі № 140/14567/23 - без змін.
Постанова набирає законної сили з дати її прийняття, оскарженню не підлягає, крім випадків, передбачених пунктом 2 частини 5 статті 328 Кодексу адміністративного судочинства України.

Головуючий суддя	 	І. І. Запотічний 	
судді	 	Р. Б. Хобор 	
 	 	Р. М. Шавель