ПОСТАНОВА
ІМЕНЕМ УКРАЇНИ

07 серпня 2024 р.	Справа № 440/15760/23	
Другий апеляційний адміністративний суд у складі колегії:
Головуючого судді: Макаренко Я.М.,
Суддів: Любчич Л.В. ,  Жигилія С.П. ,
за участю секретаря судового засідання Кругляк М.С.

розглянувши у відкритому судовому засіданні у приміщенні Другого апеляційного адміністративного суду адміністративну справу за апеляційною скаргою Головного управління ДПС у Полтавській області на рішення Полтавського окружного адміністративного суду від 13.02.2024, головуючий суддя І інстанції: О.О. Кукоба, м. Полтава, по справі № 440/15760/23
за позовом           Товариства з обмеженою відповідальністю"Українське зерно"      
до          Головного управління ДПС у Полтавській області                     
про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень,
ВСТАНОВИВ:
Товариство з обмеженою відповідальністю "Українське зерно" (надалі - ТОВ "Українське зерно", позивач) звернулось до суду з позовом до Головного управління ДПС у Полтавській області (надалі - відповідач), у якому просило суд:
- визнати протиправним та скасувати податкове повідомлення-рішення від 11.08.2023 №00071840701 про збільшення суми грошового зобов`язання зі сплати податку на прибуток приватних підприємств у розмірі 10556485,00 грн;
- визнати протиправним та скасувати податкове повідомлення-рішення від 11.08.2023 №00071850701 про збільшення суми грошового зобов`язання зі сплати податку на додану вартість у розмірі 10330516,25 грн.
В обґрунтування позовних вимог позивач посилається на неправомірність спірних податкових повідомлень-рішень, оскільки при формуванні витрат операційної діяльності та податкового кредиту ним у повній мірі дотримані вимоги Податкового кодексу України (надалі - ПК України), здійснення господарських операцій між ТОВ "Українське зерно" та ТОВ "Агросвіт України", ТОВ "Зєвс-Альянс" підтверджено належним чином оформленими первинними документами бухгалтерського обліку. Натомість висновки акта перевірки ґрунтуються на припущеннях податкових ревізорів-інспекторів, а не на підставі аналізу фінансово-господарської діяльності платника податку і первинних документів, що у повному обсязі надавалися під час проведення перевірки.
Рішенням Харківського окружного адміністративного суду від 13.02.2024 адміністративний позов задоволено.
Визнано протиправними та скасовано податкові повідомлення-рішення Головного управління ДПС у Полтавській області від 11.08.2023 №№ 00071840701 та 00071850701.
Стягнуто за рахунок бюджетних асигнувань Головного управління ДПС у Полтавській області на користь Товариства з обмеженою відповідальністю "Українське зерно" судові витрати зі сплати судового збору у розмірі 26840,00 грн (двадцять шість тисяч вісімсот сорок гривень).
Не погодившись з рішенням суду першої інстанції відповідач подав апеляційну скаргу, в якій посилаючись на порушення судом першої інстанції норм матеріального та процесуального права, неповне з`ясування фактичних обставин справи, просив скасувати оскаржуване судове рішення та ухвалити постанову, якою відмовити у задоволенні позовних вимог в повному обсязі.
Позивачем подано відзив на апеляційну скаргу, в якому він просить суд апеляційної інстанції залишити апеляційну скаргу без задоволення, а рішення суду першої інстанції без змін.
Колегія суддів заслухавши суддю-доповідача, пояснення представників сторін, перевіривши в межах доводів апеляційної скарги рішення суду першої інстанції вважає, що апеляційна скарга не підлягає задоволенню, з наступних підстав.
Судом першої інстанції встановлено та підтверджено в суді апеляційної інстанції, що ТОВ "Українське зерно", ідентифікаційний код 30044094, зареєстроване як юридична особа та перебуває на обліку в органах державної податкової служби як платник податків.
Головним управлінням ДПС у Полтавській області у період з 14.12.2021 по 13.01.2022 проведено документальну планову виїзну перевірку ТОВ "Українське зерно", результати якої оформлені актом від 03.02.2022 №848/16-31-07-01-10/30044094 (т. 1, а.с. 25-71).
За висновками акта перевірки відповідач встановив порушення ТОВ "Українське зерно" вимог:
пункту 44.1 статті 44, статті 46, абзацу "а" підпункту 14.1.13, підпунктів 14.1.36, 14.1.191, 14.1.231 пункту 14.1 статті 14, підпункту 134.1.1 пункту 134.1 статті 134 ПК України, пункту 7 МСБО 1 "Подання фінансової звітності", пунктів 10, 12 МСБО 8 "Облікові політики, зміни в облікових оцінках та помилки", статті 1, пункту 2 статті 3, абзацу восьмого статті 4, статті 9 Закону України "Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні", пунктів 1.2, 2.1, 2.2, 2.13, 3.1, 3.5, 3.7 Положення про документальне забезпечення записів у бухгалтерському обліку, затвердженого наказом Міністерства фінансів України від 24.05.1995 за №88, зареєстрованого в Міністерстві юстиції України 05.06.1995 за №168/704, в результаті чого занижено податок на прибуток загалом у розмірі 10556485,00 грн, у т.ч.: за І квартал 2021 року - 594652,00 грн, ІІ квартал 2021 року - 7270995,00 грн, ІІІ квартал 2021 року - 2690838,00 грн;
підпунктів 14.1.36, 14.1.181, 14.1.231 пункту 14.1 статті 14, пункту 44.1 статті 44, пунктів 198.1, 198.2, 198.6 статті 198, пункту 200.1 статті 200, пункту 201.1 статті 201 ПК України статті 9 Закону України "Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні", пунктів 1.2, 2.1, 2.2 Положення про документальне забезпечення записів у бухгалтерському обліку, Порядку заповнення і подання податкової звітності з податку на додану вартість, затвердженого наказом Міністерства фінансів України від 28.01.2016 №21, зареєстрованого в Міністерстві юстиції України 29.01.2016 за №159/28289, наслідком чого визначено заниження ПДВ загалом у розмірі 8264413,00 грн, у т.ч.: за червень 2021 року - 6151909,00 грн, липень 2021 року - 1370473,00 грн, серпень 2021 року - 108947,00 грн, вересень 2021 року - 633084,00 грн.
Заперечення ТОВ "Українське зерно" до акта перевірки (від 15.02.2022 вих.№83), з урахуванням приписів підпункту 69.9 пункту 69 підрозділу 10 розділу ХХ "Перехідні положення" ПК України, відхилені листом Головного управління ДПС у Полтавській області від 04.08.2023 №26334/6/16-31-07-01-08 (т. 1, а.с. 72-79, 80-83).
На підставі акта перевірки Головним управлінням ДПС у Полтавській області 11.08.2023 сформовано податкові повідомлення рішення:
№00071840701 про збільшення суми грошового зобов`язання зі сплати податку на прибуток приватних підприємств у розмірі 10556485,00 грн (т. 1, а.с. 84-86);
№00071850701 про збільшення суми грошового зобов`язання зі сплати податку на додану вартість у розмірі 10330516,25 грн (з них: 8264413,00 грн - основний платіж, 2066103,25 грн - штрафна (фінансова) санкція) (т. 1, а.с. 87-89).
Скарга платника податків на вказані податкові повідомлення-рішення залишена без задоволення рішенням ДПС України від 09.10.2023 №30027/6/99-00-06-01-01-06 (т. 1, а.с. 90-106, 107-113).
Не погодившись з правомірністю зазначених податкових повідомлень-рішень, позивач звернувся до суду з цим позовом.
Задовольняючи позовні вимоги суд першої інстанції дійшов висновку про правомірність формування позивачем даних податкового обліку за результатом господарських операцій з контрагентами ТОВ "Агросвіт України" та ТОВ "Зєвс-Альянс" з огляду на те, що факт вчинення спірних операцій підтверджується належними первинними документами складеними за результатом дійсних, реально виконаних правочинів з придбання сільськогосподарської продукції. Оцінюючи облікові документи, надані позивачем щодо цих операцій, суд визнав їх достовірними та достатніми доказами, що підтверджують як спірні операції, так і задекларовані позивачем показники податкового обліку.
Також суд першої інстанції відхилив доводи контролюючого органу про допущені позивачем порушення вимог податкового законодавства щодо безпідставності формування даних податкового обліку за господарськими операціями, які не підтверджені належними первинними документами та проведені (оформлені) з контрагентами, які мають ознаки фіктивності та у яких відсутні необхідні умови та ресурси для проведення відповідної господарської діяльності, й дійшов висновку про достовірність задекларованих позивачем даних, а відповідно і про правомірність формування податкового кредиту з податку на додану вартість та витрат за господарськими операціями проведеними з контрагентами-постачальниками, оскільки такі операції фактично відбулись та є реальними.
Колегія суддів погоджується за таким висновком суду першої інстанції, виходячи з наступного.
Предметом оскарження у справі є податкові повідомлення-рішення від 11.08.2023 №00071840701 та від 11.08.2023 №00071850701, відповідно до яких позивачу донараховані грошові зобов`язання зі сплати податку на прибуток та податку на додану вартість
Такий висновок податковий орган мотивував твердженням про безпідставність віднесення позивачем до податкового кредиту сум ПДВ, сплаченого у ціні придбаної у ТОВ "Агросвіт України" та ТОВ "Зєвс-Альянс" сільськогосподарської продукції, а також невключення до складу інших операційних доходів вартості безоплатно одержаних оборотних активів з джерела невідомого походження внаслідок непідтвердження фактів поставки сільськогосподарської продукції саме зазначеними контрагентами.
Відповідно до пп.14.1.36 п.14.1 ст.14 Податкового кодексу України, господарська діяльність - діяльність особи, що пов`язана з виробництвом (виготовленням) та/або реалізацією товарів, виконанням робіт, наданням послуг, спрямована на отримання доходу і проводиться такою особою самостійно та/або через свої відокремлені підрозділи, а також через будь-яку іншу особу, що діє на користь першої особи, зокрема за договорами комісії, доручення та агентськими договорами.
Відповідно до п.44.1  ст.44 Податкового кодексу України  для цілей оподаткування платники податків зобов`язані вести облік доходів, витрат та інших показників, пов`язаних з визначенням об`єктів оподаткування та/або податкових зобов`язань, на підставі первинних документів, регістрів бухгалтерського обліку, фінансової звітності, інших документів, пов`язаних з обчисленням і сплатою податків і зборів, ведення яких передбачено законодавством.
Підпунктом 134.1.1 пункту 134.1 статті 134 Податкового кодексу України передбачено, що об`єктом оподаткування є прибуток із джерелом походження з України та за її межами, який визначається шляхом коригування (збільшення або зменшення) фінансового результату до оподаткування (прибутку або збитку), визначеного у фінансовій звітності підприємства відповідно до національних положень (стандартів) бухгалтерського обліку або міжнародних стандартів фінансової звітності, на різниці, які виникають відповідно до положень цього Кодексу.
Відповідно до підпункту 138.1.1 пункту 138.1 статті 138 Податкового кодексу України витрати операційної діяльності включають собівартість реалізованих товарів, виконаних робіт, наданих послуг та інші витрати беруться для визначення об`єкта оподаткування з урахуванням пунктів 138.2, 138.11 цієї статті, пунктів 140.2 - 140.5 статті 140, статей 142 і 143 та інших статей цього Кодексу, які прямо визначають особливості формування витрат платника податку.
Пунктом 138.2 статті 138 Податкового кодексу України передбачено, що витрати, які враховуються для визначення об`єкта оподаткування, визнаються на підставі первинних документів, що підтверджують здійснення платником податку витрат, обов`язковість ведення і зберігання яких передбачено правилами ведення бухгалтерського обліку, та інших документів, встановлених розділом II цього Кодексу.
Положеннями пункту 198.1 статті 198 Податкового кодексу України установлено, що право на віднесення сум податку до податкового кредиту виникає, зокрема, у разі здійснення операцій з придбання або виготовлення товарів (у тому числі в разі їх ввезення на митну територію України) та послуг.
Відповідно до пункту 198.2 статті 198 Податкового кодексу України датою виникнення права платника податку на віднесення сум податку до податкового кредиту вважається дата тієї події, що відбулася раніше: дата списання коштів з банківського рахунку платника податку на оплату товарів/послуг; дата отримання платником податку товарів/послуг, що підтверджено податковою накладною (абзаци перший-третій цього пункту).
Пункт 198.3 статті 198 Податкового кодексу України встановлює, що податковий кредит звітного періоду визначається виходячи з договірної (контрактної) вартості товарів/послуг та складається із сум податків, нарахованих (сплачених) платником податку за ставкою, встановленою пунктом 193.1 статті 193 цього Кодексу, протягом такого звітного періоду у зв`язку з: придбанням або виготовленням товарів та наданням послуг; придбанням (будівництвом, спорудженням) основних фондів (основних засобів, у тому числі інших необоротних матеріальних активів та незавершених капітальних інвестицій у необоротні капітальні активи); ввезенням товарів та/або необоротних активів на митну територію України.
Нарахування податкового кредиту здійснюється незалежно від того, чи такі товари/послуги та основні фонди почали використовуватися в оподатковуваних операціях у межах провадження господарської діяльності платника податку протягом звітного податкового періоду, а також від того, чи здійснював платник податку оподатковувані операції протягом такого звітного податкового періоду.
Згідно з пунктом 198.6 статті 198 Податкового кодексу України не відносяться до податкового кредиту суми податку, сплаченого (нарахованого) у зв`язку з придбанням товарів/послуг, не підтверджені податковими накладними (або підтверджені податковими накладними, оформленими з порушенням вимог чи не підтвердженими митними деклараціями (іншими подібними документами згідно з пунктом 201.11 статті 201 цього Кодексу). У редакції Закону України «Про внесення змін до Податкового кодексу України та деяких інших законодавчих актів України щодо вдосконалення окремих норм Податкового кодексу України» № 3609-V змінено формулювання цього пункту і вказано, що не відноситься до податкового кредиту сума податку, зокрема, підтверджена податковою накладною, яка була оформлена з порушенням вимог статті 201 Податкового кодексу України.
Не відносяться до податкового кредиту суми податку, сплаченого (нарахованого) у зв`язку з придбанням товарів/послуг, не підтверджені зареєстрованими в Єдиному реєстрі податкових накладних податковими накладними/розрахунками коригування до таких податкових накладних чи не підтверджені митними деклараціями, іншими документами, передбаченими пунктом 201.11 статті 201 цього Кодексу (пункт 198.6 статті 198 ПК України).
Як визначено пунктом 201.10 статті 201 ПК України при здійсненні операцій з постачання товарів/послуг платник податку - продавець товарів/послуг зобов`язаний в установлені терміни скласти податкову накладну, зареєструвати її в Єдиному реєстрі податкових накладних та надати покупцю за його вимогою.
Податкова накладна, складена та зареєстрована в Єдиному реєстрі податкових накладних платником податку, який здійснює операції з постачання товарів/послуг, є для покупця таких товарів/послуг підставою для нарахування сум податку, що відносяться до податкового кредиту.
Податкова накладна та/або розрахунок коригування до неї, складені та зареєстровані після 1 липня 2017 року в Єдиному реєстрі податкових накладних платником податку, який здійснює операції з постачання товарів/послуг, є для покупця таких товарів/послуг достатньою підставою для нарахування сум податку, що відносяться до податкового кредиту, та не потребує будь-якого іншого додаткового підтвердження.
Правові засади регулювання, організації, ведення бухгалтерського обліку та складання фінансової звітності в Україні визначає Закон України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні» від 16 липня 1999 року № 996-XIV (далі - Закон № 996-XIV).
Згідно із частинами першою та другою статті 9 Закону № 996-XIV підставою для бухгалтерського обліку господарських операцій є первинні документи. Для контролю та впорядкування оброблення даних на підставі первинних документів можуть складатися зведені облікові документи. Первинні та зведені облікові документи можуть бути складені у паперовій або в електронній формі та повинні мати такі обов`язкові реквізити, перелік яких наведений у цій нормі.
Застосування наведених норм у системному зв`язку дає підстави зробити висновок, що господарські операції для визначення податкового кредиту та витрат мають бути фактично здійсненими та підтвердженими належним чином оформленими первинними документами, які відображають реальність таких операцій. Сума ПДВ для включення до податкового кредиту, крім того, повинна бути підтверджена податковою накладною, виписаною постачальником на операцію з постачання товару (послуг) і зареєстрованою в Єдиному реєстрі податкових накладних.
Встановлюючи правило щодо обов`язкового підтвердження сум витрат та податкового кредиту, врахованих платником податків при визначенні податкових зобов`язань з податку на прибуток та з ПДВ відповідно, законодавець, безумовно, передбачає, що ці документи є достовірними, тобто операції, які вони підтверджують, дійсно мали місце.
Якщо господарська операція фактично не відбулася, то первинні документи, складені для оформлення такої операції, не відповідають дійсності і не можуть бути підставою податкового обліку. Це відповідає і вимозі статті 75 КАС щодо достовірності доказів.
Превалювання сутності над формою (операції обліковуються відповідно до їх сутності, а не лише виходячи з юридичної форми) як принцип бухгалтерського обліку, що закріплений в статті 4 Закону № 996-XIV, так само характеризує і податковий облік.
У справах, предмет спору в яких стосується правомірності відображення платником податків у бухгалтерському та податковому обліках фінансових показників господарських операцій, які, за висновком контролюючого органу, є фіктивними, сталою є практика правозастосування Верховним Судом, яка, якщо її узагальнити, полягає в тому, що правові наслідки у вигляді права платника податків на формування в податковому обліку податкового кредиту та витрат наступають лише у разі реального (фактичного) вчинення господарських операцій з придбання товарів (робіт, послуг) з метою їх використання в своїй господарській діяльності, що пов`язано з рухом активів, зміною зобов`язань чи власного капіталу платника. Господарські операції мають відповідати     економічному змісту, відображеному в укладених платником податків договорах, та підтверджуватись належним чином оформленими первинними документами.
Про необґрунтованість податкової вигоди можуть свідчити підтверджені доказами доводи контролюючого органу, зокрема про наявність таких обставин, як: неможливість реального здійснення операцій з урахуванням часу, місця знаходження майна або обсягу матеріальних ресурсів, економічно необхідних для виробництва товарів, виконання робіт або послуг, нездійснення особою, яка значиться виробником товару, підприємницької діяльності; відсутність необхідних умов для досягнення результатів відповідної підприємницької, господарської діяльності у зв`язку з відсутності управлінського або технічного персоналу, основних фондів, виробничих активів, складських приміщень, транспортних засобів; облік для цілей оподаткування тільки тих господарських операцій, які безпосередньо пов`язані з виникненням податкової вигоди, якщо для цього виду діяльності також потрібне здійснення й облік інших господарських операцій; здійснення операцій з товаром, що не вироблявся або не міг бути вироблений в обсязі, зазначеному платником податків у документах обліку; відсутність документів обліку.
Таким чином, на підтвердження фактичного здійснення господарських операцій, платник повинен мати відповідні первинні документи, які мають бути належно оформленими, містити всі необхідні реквізити, бути підписані уповноваженими особами та які в сукупності із встановленими обставинами справи, зокрема, і щодо можливостей здійснення господарюючими суб`єктами відповідних операцій з урахуванням часу, місця знаходження майна, обсягу матеріальних та трудових ресурсів, економічно необхідних для здійснення господарських операцій, мають свідчити про беззаперечний факт реального вчинення господарських операцій, що і є підставою для формування платником податків даних податкового обліку.
Велика Палата Верховного Суду у постанові від 07 липня 2022 року у справі № 160/3364/19, виснувала, зокрема, що платник податків не може бути обмежений у використанні первинного документа для цілей податкового обліку в тому разі, якщо безпосередньо він не вносив до такого документа неправдиві (недостовірні) відомості. Всі негативні наслідки, пов`язані з недостовірністю даних, зазначених у первинному документі, мають покладатися виключно на ту особу, яка їх внесла. Якщо іншою особою були внесені до документа відомості щодо учасника господарської операції, який має дефекти правового статусу, то добросовісний платник податків, який скористався відповідним документом для підтвердження даних свого податкового обліку, не може зазнавати жодних негативних наслідків у тому разі, якщо інші обставини, зазначені в первинному документі, зокрема рух відповідних активів, мали місце. При цьому має враховуватися реальна можливість платника податків пересвідчитися у тому, чи були достовірними відомості, що внесені до первинного документа його контрагентом.
Такий висновок Велика Палата зробила, застосувавши норму частини восьмої статті 9 Закону № 996-XIV, згідно з якою відповідальність за несвоєчасне складання первинних документів і регістрів бухгалтерського обліку та недостовірність відображених у них даних несуть особи, які склали та підписали ці документи. Цю норму Велика Палата тлумачила як таку, в якій відображено принцип індивідуальної відповідальності платника податків за внесення недостовірних відомостей до первинних документів.
Відповідно до обставин справи колегією суддів встановлено, що основним видом діяльності ТОВ "Українське зерно" є виробництво готових кормів для тварин, що утримуються на фермах (код КВЕД 10.91).
В межах провадження власної господарської діяльності позивачем у періоді, що підлягав перевірці, укладено ряд типових договорів поставки сільськогосподарської продукції (соя, кукурудза, пшениця, ячмінь) з постачальниками ТОВ "Агросвіт України" та ТОВ "Зєвс-Альянс".
Так, між ТОВ "Українське зерно"  (покупець) та ТОВ "Агросвіт України" (постачальник) укладено наступні типові договори поставки: №2138 ДС від 31.03.2021 (поставка сої), №2198 ДС від 16.04.2021 (поставка сої), №2204 ДС від 23.04.2021 (поставка сої), №2210 ДС від 13.05.2021 (поставка кукурудзи), №2213 ДС від 17.05.2021 (поставка кукурудзи), №2234 ДС від 01.06.2021 (поставка кукурудзи), №2252 ДС від 09.06.2021 (поставка сої), №2260 ДС від 06.07.2021 (поставка сої), №2264 ДС від 13.07.2021 (поставка сої), №2268 ДП від 21.07.2021 (поставка пшениці), №2269 ДЯ від 13.06.2021 (поставка ячменю), №2271 ДП від 31.08.2021 (поставка пшениці), №2275 ДП від 03.09.2021 (поставка пшениці), №2276 ДС від 06.09.2021 (поставка сої) (т. 1, а.с. 114-115, 125-126, 132-133, 150-151, 191-192, 237-238; т. 2, а.с. 16-17, 26-27, 54-55, 65-66, 79-80, 87-88, 107-108, 112-113).
За умовами вказаних договорів, постачальник зобов`язується поставити та передати у власність покупцеві товар, а покупець зобов`язується прийняти та оплатити цей товар.
Оплата за товар здійснюється покупцем в розмірі 80% вартості кожної окремої партії товару протягом 5 банківських днів з моменту передачі товару покупцю у повному обсязі даної партії товару. Решта оплата товару покупцем в розмірі 20% здійснюється протягом 3 банківських днів з моменту реєстрації податкових накладних.
Поставка товару здійснюється партіями в узгоджені сторонами терміни на умовах СРТ (Інкотермс 2020) – (назва місця призначення. Продавець оплачує перевезення товару до названого пункту призначення).
Постачальник надає покупцеві наступні документи на товар: рахунок-фактура, накладні, ТТН.
Відповідно до умов вищевказаних договорів факт відвантаження товарів ТОВ "Агросвіт України" на адресу позивача підтверджено залученими до матеріалів справи копіями видаткових накладних, а їх отримання покупцем - копіями товарно-транспортних накладних (т. 1, а.с. 116-124, 127-131, 134-149, 152-190, 193-236, 239-250; т. 2, а.с. 1-15, 18-25, 28-53, 56-64, 67-78, 81-86, 89-106, 109-111, 114-119). 
Також з матеріалів справи встановлено, що між ТОВ "Українське зерно" (покупець) та  ТОВ "Зєвс-Альянс" (постачальник) укладено наступні типові договори поставки: №028ВДк від 04.02.2021 (поставка кукурудзи), №55ВДп від 19.03.2021 (поставка пшениці), №60ВДп від 26.03.2021 (поставка пшениці),   №65ВДс від 02.04.2021 (поставка сої), №95ВДс від 27.04.2021 (поставка сої), №157ВДп від 03.06.2021 (поставка пшениці), №158ВДя від 03.06.2021 (поставка ячменю), №164ВДс від 14.06.2021 (поставка сої), №176ВДп від 26.07.2021 (поставка пшениці) ( т. 2 а.с. 178-179, 189-190, 201-202, 211-212, 231-232, 248-249; т. 3, а.с. 14-15, 20-21, 25-26).
За умовами вказаних договорів, постачальник зобов`язується поставити та передати у власність покупцеві товар, а покупець зобов`язується прийняти та оплатити цей товар.
Оплата за товар здійснюється покупцем в розмірі 80% вартості кожної окремої партії товару протягом 5 банківських днів з моменту передачі товару покупцю у повному обсязі даної партії товару. Решта оплата товару покупцем в розмірі 20% здійснюється протягом 3 банківських днів з моменту реєстрації податкових накладних.
Поставка товару здійснюється партіями в узгоджені сторонами терміни на умовах СРТ (Інкотермс 2020) – (назва місця призначення. Продавець оплачує перевезення товару до названого пункту призначення), окрім договору №028ВДк від 04.02.2021 (поставка кукурудзи), де поставку визначено на умовах DAP (Інкотермс 2020) (поставка в пункті призначення, продавець приймає на себе усі ризики, пов`язані з постачанням товару).
Постачальник надає покупцеві наступні документи на товар: рахунок-фактура, накладні, ТТН.
Відповідно до умов вищевказаних договорів факт відвантаження товарів ТОВ "Зєвс-Альянс"  на адресу позивача підтверджено залученими до матеріалів справи копіями видаткових накладних, а їх отримання покупцем - копіями товарно-транспортних накладних (т. 2 а.с. 180-188, 191-200, 203-210, 213-230, 233-247, 250; т. 3, а.с. 1-13, 16-19, 22-24, 27-34).
За результатами вищеописаних господарських операцій постачальники склали та зареєстрували у Єдиному реєстрі податкових накладних відповідні податкові накладні (т. 2, а.с. 120; т. 3, а.с. 35), що дає право позивачу на включення сум податку на додану вартість до податкового кредиту.
Розрахунки за поставлену сільськогосподарську продукцію проведені у повному обсязі, у безготівковій формі, що підтверджено залученими до матеріалів справи копіями платіжних доручень (т. 2, а.с. 121-177; т. 3, а.с. 36-65).
 Оприбуткування та подальший рух сільськогосподарської продукції відображено у бухгалтерському обліку позивача.
Придбана сільськогосподарська продукція використана позивачем для виробництва комбікормів, концентратів, білково-вітамінних добавок, дерті, соєвого екструдату, напівфабрикатів, з метою чого ТОВ "Українське зерно" укладені договори підряду на виконання робіт по виготовленню продукції з ТОВ "Агро Ком", ТДВ "Диканський комбікормовий завод" та ТОВ "Лохвицький комбікормовий завод" (т. 3, а.с. 66-70, 71-75, 76-80, 217-250; т. 4, а.с. 1-24).
На підставі викладеного, матеріалами справи підтверджено, що між позивачем та ТОВ "Агросвіт України", ТОВ "Зєвс-Альянс" укладено договори поставки сільськогосподарської продукції, виконання яких оформлені відповідними первинними документами, придбаний товар використаний в господарській діяльності позивача.
Водночас відповідач не навів переконливих доводів, що ґрунтуються на об`єктивній інформації та спростовують факти господарської діяльності, засвідчені наданими позивачем документами, а також не надав жодних доказів на підтвердження того, що відомості, які містяться у цих документах, неповні, недостовірні та (або) суперечливі.
Посилання контролюючого органу в апеляційній скарзі на відсутність реального здійснення господарських операцій та неможливість придбання позивачем сільськогосподарської продукції саме у ТОВ "Агросвіт України" та ТОВ "Зєвс-Альянс", з огляду на фіктивну діяльність вказаних підприємств, як-то: відсутність основних засобів, трудових ресурсів, неподання фінансової та податкової звітності, відсутність необхідних умов для досягнення результатів відповідної підприємницької діяльності, колегія суддів вважає необґрунтованими, виходячи з наступного.
Так, висновки про відсутність реальності господарських операцій контролюючим органом зроблено виключно на підставі відомостей АІС "Податковий Блок" та Єдиного реєстру податкових накладних в розрізі контрагентів позивача.
Проте, колегія суддів не може погодитися з такими твердженням відповідача, оскільки платник податків несе самостійну відповідальність за порушення правил ведення податкового обліку. Зазначена відповідальність стосується кожного окремого платника податку і не може автоматично поширюватися на третіх осіб, у тому числі на його контрагентів. Якщо контрагент позивача в подальшому не дотримувався у своїй діяльності законодавчих норм, це тягне відповідальність та негативні наслідки саме щодо них.
Зазначені обставини не є підставою для позбавлення платника податку права на формування витрат та податкового кредиту у випадку, коли останній виконав усі передбачені законом умови та має необхідні документальні на підтвердження розміру понесених витрат та свого податкового кредиту.
Вказані висновки узгоджуються з правовими висновками, викладеними в постанові Верховного Суді від 18.01.2024 у справі №640/16813/19.
Крім того, жодних належних та допустимих доказів щодо відсутності у контрагента позивача матеріальних ресурсів відповідачем суду не надано, а незначна кількість найманих працівників, на що посилається відповідач, не може свідчити про відсутність адміністративно-господарських можливостей на виконання господарських зобов`язань та відсутність фактичних дій, спрямованих на виконання взятих на себе зобов`язань, що унеможливлює здійснення господарської діяльності, оскільки наведені обставини не позбавляють суб`єкта господарювання можливості здійснювати посередницьку діяльність, залучати виробничі та трудові ресурси інших суб`єктів господарювання для виконання зобов`язань по укладених ним договорах.
Велика Палата Верховного Суду у постанові від 07 липня 2022 року у справі №  160/3364/19 зазначила, що посилання контролюючого органу на аналіз зібраної та опрацьованої узагальненої податкової інформації не є допустимим доказом у розумінні процесуального закону.
Збирання податкової інформації є етапом контрольно-перевірочної роботи та не передбачає здійснення контролюючим органом оцінки дотримання платником вимог податкового законодавства та аналізу змісту та характеру правовідносин, що стали підставою для формування даних податкового обліку платника, оскільки питання правильності відображення платником в обліку проведених господарських операцій досліджуються контролюючим органом при проведенні податкової перевірки платника з дослідженням фінансово-господарських документів, пов`язаних з нарахуванням і сплатою податку. Записи у інформаційних базах контролюючого органу до первинних або інших документів, які зафіксовані в бухгалтерському та податковому обліку платника податків, не відносяться, відповідно, сама по собі така інформація не є належним доказом по справі.
Таким чином, колегія суддів зауважує, що інформація про контрагентів позивача з автоматизованих інформаційних систем органів ДПС може бути підставою для висновків щодо реальності господарських операцій лише в сукупності з іншими доказами, що підтверджують неможливість конкретного контрагента приймати участь у здійсненні конкретної господарської операції, що в даному випадку відсутнє.
За умови невстановлення компетентним органом наявності замкнутої схеми руху коштів, яка б могла свідчити про узгодженість дій позивача та його контрагентів для одержання позивачем незаконної податкової вигоди, останній не може зазнавати негативних наслідків внаслідок діянь інших осіб, що перебувають поза межами його впливу.
Крім того, відповідачем не надано доказів, які б свідчили про наявність такого, що набрав законної сили вироку суду відносно позивача та/або контрагента.
Вказані висновки узгоджуються з позицією Верховного Суду, викладеної у постанові від 13.03.2024 у справі № 420/13976/21.
Колегією суддів встановлено, що на момент укладення угод та вчинення господарських операцій контрагенти позивача були зареєстровані як юридичні особи та як платники податку на додану вартість, до обраних видів діяльності ТОВ "Агросвіт України" та ТОВ "Зєвс-Альянс" відноситься оптова торгівля зерном, необробленим тютюном, насінням і кормами для тварин (код КВЕД 46.21) (т. 3, а.с. 193-197), доказів протилежного відповідачем не надано, відтак перепон з приводу укладення, а також виконання будь-яких господарських договорів з ними, а надалі формування даних податкового обліку по взаємовідносинам з даними контрагентами за такими договорами у позивача не було.
З цих підстав колегія суддів не приймає у якості належного доказу у справі узагальнену податкову інформацію щодо ТОВ "Зєвс-Альянс" за січень-червень 2021 року (т. 4, а.с. 27-33), оскільки така інформація безпосередньо не стосується господарських операцій позивача з цим контрагентом.
Також колегія суддів не визнає достатніми твердження податкового органу про відсутність у власності чи користуванні ТОВ "Агросвіт України" земельних ділянок з метою вирощування сільськогосподарської продукції.
Надана податковим органом інформація з Державного реєстру речових прав на нерухоме майно щодо реєстрації за ТОВ "Агросвіт України" права суборенди земельних ділянок, розташованих у Черняхівському районі Житомирської області (т. 4, а.с. 36-60) не стосується предмета доказування у цій справі, оскільки право суборенди зареєстроване у липні 2021 року, тоді як правовідносини позивача з цим контрагентом мали місце у квітні - липні та вересні 2021 року.
Надані  відповідачем до матеріалів справи листи ГУНП в Полтавській області від 29.01.2024 та Головного сервісного центру МВС від 26.01.2024 (т. 4, а.с. 205, 206) не містять відомостей, що стосуються предмета доказування у цій справі, а лише повідомляють податковий орган про відсутність у зазначених органів компетенції щодо фіксації фактів пересування транспортних засобів автомобільними дорогами.
Листи Магдалинівської селищної ради Новомосковського району Дніпропетровської області від 19.01.2024 та Виконавчого комітету Новомосковської міської ради від 26.01.2024, якими повідомлено про відсутність договорів оренди земельних ділянок, розташованих у с. Олександрівка Новомосковського району Дніпропетровської області та м. Новомосковськ Дніпропетровської області, укладених з ТОВ "Зєвс-Альянс", не є беззаперечним доказом безтоварності господарських операцій (т. 4, а.с. 207, 208).
При цьому колегія суддів враховує, що юридичною адресою ТОВ "Зєвс-Альянс" є: Дніпропетровська область, м. Новомосковськ, вул. Бєлої З., буд. 156, кв. 8, кім. 5 (т. 3, а.с. 196); ця ж адреса зазначена у поясненнях ТОВ "Зєвс-Альянс", наданих до суду у ході розгляду справи (т. 4, а.с. 79), а також у договорах поставки.
На підставі викладеного колегія суддів також вважає необґрунтованими доводи контролюючого органу, викладені в акті перевірки щодо умисних, нерозумних, та недобросовісних діянь позивача щодо нез`ясування засобів виробництва сільськогосподарської продукції своїх постачальників на загальнодоступному сайті Державного земельного кадастру.
Також колегія суддів вважає необґрунтованими доводи апеляційної скарги про те, що надані позивачем первинні документи складені з порушенням Закону України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні», зокрема видаткові накладні не містять печаток зі сторони покупця товару, а товарно-транспортні накладні не містять конкретної адреси пунктів навантаження товару (із зазначенням вулиці та будинку) та інформації про здійснення навантажувально-розвантажувальних робіт.
Згідно з пп. 2.1 та пп. 2.4 статті 2 «Положення про документальне забезпечення записів у бухгалтерському обліку», затв. наказом Міністерства фінансів України від 24.05.95 № 88, зареєстрованого в Міністерстві юстиції України 05.06.95 за № 168/704 (далі за текстом - Положення № 88), первинні документи - це документи, створені у письмовій або електронній формі, що фіксують та підтверджують господарські операції, включаючи розпорядження та дозволи адміністрації (власника) на їх проведення. 
Первинні документи повинні мати такі обов`язкові реквізити: найменування підприємства, установи, від імені яких складений документ, назва документа (форми), дата і місце складання, зміст та обсяг господарської операції, одиниця виміру господарської операції (у натуральному та/або вартісному виразі), посади і прізвища осіб, відповідальних за здійснення господарської операції і правильність її оформлення, особистий чи електронний підпис або інші дані, що дають змогу ідентифікувати особу, яка брала участь у здійсненні господарської операції.
За п.2.5 Положення № 88, документ має бути підписаний особисто, а підпис може бути скріплений печаткою. Електронний підпис накладається відповідно до законодавства про електронні документи та електронний документообіг.
На підставі викладеного, колегія суддів зазначає, що наявність печатки на первинному документі не відноситься до обов`язкових реквізитів такого документа.
Крім того, з набранням чинності Закону України «Про внесення змін до деяких законодавчих актів України щодо використання печаток юридичними особами та фізичними особами – підприємцями» від 23.03.2017 № 1982-VIII, а саме з 19.07.2017, стаття 58-1 Господарського кодексу України викладена в наступній редакції:
«1. Суб`єкт господарювання має право використовувати у своїй діяльності печатки. Використання суб`єктом господарювання печатки не є обов`язковим.
2. Відбиток печатки не може бути обов`язковим реквізитом будь-якого документа, що подається суб`єктом господарювання до органу державної влади або органу місцевого самоврядування. Копія документа, що подається суб`єктом господарювання до органу державної влади або органу місцевого самоврядування, вважається засвідченою у встановленому порядку, якщо на такій копії проставлено підпис уповноваженої особи такого суб`єкта господарювання або особистий підпис фізичної особи - підприємця. Орган державної влади або орган місцевого самоврядування не вправі вимагати нотаріального засвідчення вірності копії документа у разі, якщо така вимога не встановлена законом.
3. Наявність або відсутність відбитка печатки суб`єкта господарювання на документі не створює юридичних наслідків.»
Отже, надані позивачем видаткові накладні відповідають вимогам частини другої статті 9 Закону України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні» стосовно їх змісту та мають всі обов`язкові реквізити.
З приводу товарно-транспортних накладних колегія суддів зазначає, що недоліки первинних документів, складених за результатами проведених господарських операцій, у тому числі товарно-транспортних накладних, не тягнуть за собою втрату ними статусу належних первинних документів. Такі документи є належними і в тому разі, якщо вони заповнені з окремими недоліками, проте містять достатні дані про зміст господарських операцій та їх учасників, а також підтверджують фактичне здійснення таких операцій.
Більше того, товарно-транспортна накладна призначена для обліку руху товарно-матеріальних цінностей та розрахунків за їх перевезення автомобільним транспортом. З урахуванням наведеного слід зазначити, що, оскільки транспортною документацією підтверджується операція з надання послуг з перевезення вантажів, а не факт придбання товару, то за наявності документів, що підтверджують фактичне отримання товару і його використання у власній господарській діяльності, неподання такого документа, як товарно-транспортна накладна, не може свідчити про відсутність реальних господарських операцій та бути єдиною підставою для позбавлення платника податку права на отримання податкового кредиту з податку на додану вартість.
Також варто врахувати, що для цілей податкового обліку беруться до уваги, насамперед, економічні наслідки, створені господарськими операціями, а не особливості оформлення відповідних операцій. Податковий орган не застосував підхід «превалювання суті над формою» як принцип бухгалтерського обліку, та, як наслідок, не спростував наявності встановлених судом першої інстанцій обставин та не з`ясував правову природу спірних правовідносин.
Вказані висновки узгоджуються з правовими висновками, викладеними в постанові Верховного Суді від 27.03.2024 у справі №380/12821/22.
Дослідивши наявні в матеріалах справи товарно-транспортні накладні, колегією суддів встановлено, що деякі з них заповнені з окремими недоліками, проте містять достатні дані про зміст господарських операцій та їх учасників, а тому підтверджують фактичне здійснення таких операцій.
Крім того, за умовами договорів поставки вантажовідправником по всіх спірних господарських операціях є контрагенти позивача ТОВ "Агросвіт України" та ТОВ "Зєвс-Альянс", а тому позивач не може нести відповідальність за недоліки заповнення товарно-транспортних накладних.
Колегія суддів також відхиляє доводи апеляційної скарги, що надані позивачем платіжні доручення не можуть підтверджувати реальність здійснення спірних господарських операцій, оскільки складені з порушенням Інструкції про безготівкові розрахунки в Україні в національній валюті користувачів платіжних послуг, зокрема, платіжні доручення не містять підпису відповідальної особи та відбитку штампу банку, з огляду на наступне.  
З матеріалів справи вбачається, що ТОВ "Українське зерно" до перевірки надавало платіжні доручення за розрахунками з ТОВ "Агросвіт України" та ТОВ "Зєвс-Альянс".
Колегією суддів з`ясовано, що платіжні доручення були сформовані та фактично перетворені у візуальну форму представлення на паперовому носії за допомогою системи дистанційного обслуговування «Клієнт-Банк».
Так, відповідно до Інструкції про безготівкові розрахунки в Україні в національній валюті користувачів платіжних послуг, затвердженої постановою правління Національного банку України від 29.07.2022 №163 (далі - Інструкція №163), безготівкові розрахунки - перерахування коштів із рахунків платників на рахунки отримувачів, а також перерахування надавачами платіжних послуг коштів, унесених платниками готівкою, на рахунки отримувачів. Ініціатор має право оформити платіжну інструкцію в електронній або паперовій формі. 
Відповідно до п. 46 розділу 1 Інструкції №163 платник для ініціювання платіжних операцій має право використовувати один або кілька засобів дистанційної комунікації з надавачем платіжних послуг платника. Порядок застосування засобів дистанційної комунікації, передавання платіжної інструкції, права, обов`язки та відповідальність сторін, порядок вирішення спорів у разі їх виникнення визначаються умовами договору між надавачем платіжних послуг платника та платником.
Надавач платіжних послуг платника щодня архівує платіжні інструкції, які сформовані (відправлені) платником в електронній формі, та зберігає їх протягом строку, установленого законодавством України.
Відповідно до п.п. 7) п. 6 розділу 1 Інструції користувач - фізична особа або юридична особа, яка отримує чи має намір отримати платіжну послугу як платник або отримувач (або обидва одночсно), а в разі надання послуг банком - клієнт банку;  
Згідно з п. 37 розділу 2 Інструкції платіжна інструкція, оформлена платником в електронній або паперовій формі, повинна містити такі обов`язкові реквізити: 1) дату складання і номер; 2) унікальний ідентифікатор платника або найменування/прізвище, власне ім`я, по батькові (за наявності), код платника та номер його рахунку; 3) найменування надавача платіжних послуг платника; 4) суму цифрами та словами; 5) призначення платежу; 6) підпис(и) платника; 7) унікальний ідентифікатор отримувача або найменування/прізвище, власне ім`я, по батькові (за наявності), код отримувача та номер його рахунку; 8) найменування надавача платіжних послуг отримувача.
Надавач платіжних послуг платника та платник у разі ініціювання платником платіжної операції із застосуванням засобів дистанційної комунікації мають право у відповідному договорі встановити перелік реквізитів платіжної інструкції, які надавач платіжних послуг платника за наявності технічної можливості заповнює автоматично на підставі інформації, отриманої в процесі ідентифікації платника.
За приписами частини першої статті 7 Закону України «Про електронні документи та електронний документообіг» оригіналом електронного документа вважається електронний примірник документа з обов`язковими реквізитами, у тому числі з електронним підписом автора або підписом, прирівняним до власноручного підпису відповідно до Закону України «Про електронні довірчі послуги».
Згідно з частиною першою статті 8 Закону України «Про електронні документи та електронний документообіг» юридична сила електронного документа не може бути заперечена виключно через те, що він має електронну форму.
Допустимість електронного документа як доказу не може заперечуватися виключно на підставі того, що він має електронну форму.
Отже, чинним законодавством визначено, що електронний документ при наявності всіх необхідних реквізитів підтверджує здійснення операцій на підставі такого документу. Підтвердження відповідності електронної форми платіжного доручення оригіналу, який розміщений в системі «Клієнт-Банк», не потребує його скріплення печаткою та підписом банку.
Вказані висновки узгоджуються з правовими висновками, викладеними в постанові Верховного Суді від 17.05.2023 у справі № 380/8882/20.
Як встановлено з матеріалів справи, позивачем до позовної заяви надані належним чином завірені роздруківки платіжних документів із системи «Клієнт-банк», які містять обов`язкові реквізити, зокрема, вказані: дата та номер таких платіжних доручень; найменування, код платника та номер його рахунку; найменування, код отримувача та номер його рахунку; суми цифрами; призначення платежу; дату одержання банком.
Також позивачем надано до суду належним чином завірені банківські виписки та платіжні доручення, які містять передбачені Інструкцією №163 реквізити (т. 4 а.с. 154-200).
Крім того, судовим розглядом встановлено, що позивачем на підтвердження реальності здійснення операцій з контрагентами відповідачу надавалися видаткові та податкові накладні, платіжні доручення, що підтверджують факт повної оплати поставки товару та надання послуг, оборотно-сальдові відомості по рахунках, договори поставки, товарно-транспортні накладні.
При цьому, під час проведення перевірки відповідач не вимагав підтвердити факт оплати за поставлений товар та не заперечував надходження коштів від позивача до контрагентів на підставі платіжних доручень і списання їх з рахунку позивача на рахунки контрагентів.
Також колегія суддів відхиляє доводи апеляційної скарги щодо наявності ухвал Октябрського районного суду м. Полтави від 21.12.2022 у справі 554/10624/21 та Київського районного суду м. Полтави від 06.03.2023 у справі 552/985/23, відповідно до яких здійснюється досудове розслідування по кримінальних провадженнях № 42021170000000101 та № 72023170000000005, з огляду на наступне.
Велика Палата Верховного Суду в постанові від 07.07.2022 у справі № 160/3364/19 звернула увагу на те, що визначальним для вирішення спорів про наявність податкових наслідків за результатами вчинення господарських операцій є дослідження сукупності обставин та первинних документів, які можуть як підтверджувати, так і спростовувати реальність господарських операцій. Саме по собі лише наявність вироку щодо контрагента платника податків, факт порушення кримінального провадження відносно контрагента та отримання під час таких свідчень особи щодо не прийняття участі у створенні і діяльності підприємства; лише податкова інформація щодо контрагентів по ланцюгу постачання; лише незначні помилки в оформленні первинних документів (окремо) не є самостійними та достатніми підставами для висновку про нереальність господарських операцій. Водночас, у сукупності з іншими обставинами справи наявність або відсутність таких документів чи обставин можуть свідчити на спростування або підтвердження позиції контролюючого органу.
Зі змісту вищевказаних ухвал колегією суддів встановлено, що правові, господарські та комерційні відносини між  юридичними особами, а саме: ТОВ "Агросвіт України", ТОВ "Зєвс-Альянс" та позивачем не досліджувались.
Крім того, як вбачається з Єдиного державного реєстру судових рішень жодних вироків стосовно службових осіб ТОВ "Агросвіт України" та ТОВ "Зєвс-Альянс" не ухвалювалося.
Також судовим розглядом встановлено, що перед офіційним оформлення фінансово-господарських правовідносин ТОВ "Агросвіт України" та ТОВ "Зєвс-Альянс", позивач ознайомився із статутними/реєстраційними документами контрагентів, перевірив їх реєстрацію в Єдиному державному реєстрі юридичних осіб, фізичних осіб-підприємців та громадських формувань, а також відомостями щодо уповноважених осіб тощо. Позивачем з`ясовано, вказані контрагенти мають господарську правосуб`єктність, тобто здатні виступати учасниками правовідносин; перебувають на податковому обліку як платники ПДВ; мають право виписувати податкові накладні. Із ТОВ "Агросвіт України" та ТОВ "Зєвс-Альянс" позивач наразі також має фінансово-господарські відносини.
Таким чином, встановлені обставини справи свідчать, що факт реального виконання господарських взаємовідносин, за результатами яких у позивача виникло право на податковий кредит та витрати, підтверджено належним чином оформленими первинними документами.
Матеріали справи не містять жодних доказів, які свідчили б про безтоварність операцій позивача та його контрагентів. Не наведено відповідачем й обставин та не надано доказів невідповідності господарських операцій цілям та завданням статутної діяльності позивача, їх збитковості або інших обставин, які б окремо або в сукупності свідчили, що вчинення таких операцій не було обумовлено розумними економічними причинами (цілями ділового характеру).
З огляду на наявність у позивача всіх підтверджуючих документів, що надають право для віднесення спірних сум до складу податкового кредиту та витрат, колегія суддів вважає доведеним факт придбання позивачем товарів саме у вищезазначених контрагентів.
Враховуючи вищевикладене, колегія суддів погоджується з висновком суду першої інстанції про незаконність податкових повідомлень-рішень Головного управління ДПС у Полтавській області від 11.08.2023 №№ 00071840701 та 00071850701.
Щодо доводів позивача стосовно неправомірності проведення перевірки колегія суддів зазначає наступне.
За приписами підпункту 20.1.4. пункту 20.1 статті 20 Податкового кодексу України органи державної податкової служби мають право проводити відповідно до законодавства перевірки і звірки платників податків (крім Національного банку України), у тому числі після проведення процедур митного контролю та/або митного оформлення.
Відповідно до пп. 75.1.2 п. 75.1 ст. 75 Податкового кодексу України, документальною перевіркою вважається перевірка, предметом якої є своєчасність, достовірність, повнота нарахування та сплати усіх передбачених цим Кодексом податків та зборів, а також дотримання валютного та іншого законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи, дотримання роботодавцем законодавства щодо укладення трудового договору, оформлення трудових відносин з працівниками (найманими особами) та яка проводиться на підставі податкових декларацій (розрахунків), фінансової, статистичної та іншої звітності, регістрів податкового та бухгалтерського обліку, ведення яких передбачено законом, первинних документів, які використовуються в бухгалтерському та податковому обліку і пов`язані з нарахуванням і сплатою податків та зборів, виконанням вимог іншого законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи, а також отриманих в установленому законодавством порядку контролюючим органом документів та податкової інформації, у тому числі за результатами перевірок інших платників податків.
Документальна планова перевірка проводиться відповідно до плану-графіка перевірок.
Документальною виїзною перевіркою вважається перевірка, яка проводиться за місцезнаходженням платника податків чи місцем розташування об`єкта права власності, стосовно якого проводиться така перевірка.
Крім того, згідно п. 77.1 ст. 77 Податкового кодексу України, документальна планова перевірка повинна бути передбачена у плані-графіку проведення планових документальних перевірок. План-графік документальних планових перевірок на поточний рік оприлюднюється на офіційному веб-сайті центрального органу виконавчої влади, що реалізує державну податкову політику, до 25 грудня року, що передує року, в якому будуть проводитися такі документальні планові перевірки (п. 77.1).
Пунктом 77.4 ст. 77 Податкового кодексу України встановлено, що про проведення документальної планової перевірки керівником (його заступником або уповноваженою особою) контролюючого органу приймається рішення, яке оформлюється наказом.
Право на проведення документальної планової перевірки платника податків надається лише у випадку, коли йому (його представнику) не пізніше ніж за 10 календарних днів до дня проведення зазначеної перевірки надіслано (вручено) у порядку, визначеному статтею 42 цього Кодексу, копію наказу про проведення документальної планової перевірки та письмове повідомлення із зазначенням дати початку проведення такої перевірки.
Допуск посадових осіб контролюючих органів до проведення документальної планової виїзної перевірки здійснюється згідно із статтею 81 цього Кодексу. Документальна планова невиїзна перевірка здійснюється у порядку, передбаченому статтею 79 цього Кодексу(п. 77.6 ст. 77 цього Кодексу).
Згідно пунктів 77.7 – 77.9 ст. 77 Податкового кодексу України, строки проведення документальної планової перевірки встановлені статтею 82цього Кодексу. Перелік матеріалів, які можуть бути підставою для висновків під час проведення документальної планової перевірки, та порядок надання платниками податків документів для такої перевірки встановлено статтями 83, 85цього Кодексу.Порядок оформлення результатів документальної планової перевірки встановлено статтею 86 цього Кодексу(п. 77.9).
При цьому, пунктом 52-2 підрозділу 10 розділу XX «Перехідні положення» установлено мораторій на проведення документальних та фактичних перевірок на період з 18 березня 2020 року по останній календарний день місяця (включно), в якому завершується дія карантину, встановленого Кабінетом Міністрів України на всій території України з метою запобігання поширенню на території України коронавірусної хвороби (COVID-19), крім: документальних позапланових перевірок, що проводяться на звернення платника податків; документальних позапланових перевірок з підстав, визначених підпунктами 78.1.7 та 78.1.8 пункту 78.1 статті 78 цього Кодексу; фактичних перевірок в частині порушення вимог законодавства в частині: обліку, ліцензування, виробництва, зберігання, транспортування та обігу пального, спирту етилового, алкогольних напоїв та тютюнових виробів; цільового використання пального та спирту етилового платниками податків; обладнання акцизних складів витратомірами-лічильниками та/або рівномірами-лічильниками; здійснення функцій, визначених законодавством у сфері виробництва і обігу спирту етилового, алкогольних напоїв та тютюнових виробів, пального, з підстав, визначених підпунктами 80.2.2, 80.2.3 та 80.2.5 пункту 80.2 статті 80 цього Кодексу.
Інформація про перенесення документальних планових перевірок, які відповідно до плану-графіку проведення планових документальних перевірок мали розпочатися у період з 18 березня 2020 року по останній календарний день місяця (включно), в якому завершується дія карантину, встановленого Кабінетом Міністрів України на всій території України з метою запобігання поширенню на території України коронавірусної хвороби (COVID-19), та на день набрання чинності Законом України «Про внесення змін до Податкового кодексу України та інших законів України щодо підтримки платників податків на період здійснення заходів, спрямованих на запобігання виникненню і поширенню коронавірусної хвороби (COVID-19)» не були розпочаті, включається до оновленого плану-графіку, який оприлюднюється на офіційному веб-сайті центрального органу виконавчої влади, що реалізує державну податкову політику, протягом 10 календарних днів з дня завершення дії карантину, встановленого Кабінетом Міністрів України на всій території України з метою запобігання поширенню на території України коронавірусної хвороби (COVID-19).
Документальні та фактичні перевірки, що були розпочаті до 18 березня 2020 року та не були завершеними, тимчасово зупиняються на період по останній календарний день місяця (включно), в якому завершується дія карантину, встановленого Кабінетом Міністрів України на всій території України з метою запобігання поширенню на території України коронавірусної хвороби (COVID-19). Таке зупинення перериває термін проведення перевірки та не потребує прийняття будь-яких додаткових рішень контролюючим органом.
На період з 18 березня 2020 року по останній календарний день місяця (включно), в якому завершується дія карантину, встановленого Кабінетом Міністрів України на всій території України з метою запобігання поширенню на території України коронавірусної хвороби (COVID-19), зупиняється перебіг строків давності, передбачених статтею 102 цього Кодексу.
Тобто, вимоги пункту 52-2 підрозділу 10 розділу XX «Перехідні положення» Податкового кодексу України пов`язані та прямо відсилають до актів Кабінету Міністрів України, на підставі яких завершується дія карантину з метою запобігання поширенню на території України коронавірусної хвороби (COVID-19).
Постановою Кабінету Міністрів України «Про встановлення карантину та запровадження обмежувальних протиепідемічних заходів з метою запобігання поширенню на території України гострої респіраторної хвороби COVID-19, спричиненої коронавірусом SARS-CoV-2» від 9 грудня 2020 року № 1236 установлено з 19 грудня 2020 року до 31 грудня 2021 року на території України карантин.
Отже, Кабінетом Міністрів України на момент прийняття спірного наказу не приймалось рішення про завершення дії карантину з метою запобігання поширенню на території України коронавірусноїхвороби (COVID-19), а відтак діяв мораторій на проведення документальних планових перевірок платників податків.
Відповідно до вимог пункту 4 розділу II Закону України від 17 вересня 2020 року №909-ІХ «Про внесення змін до Закону України «Про Державний бюджет України на 2020 рік»» на період дії карантину, встановленого Кабінетом Міністрів України з метою запобігання поширенню на території України гострої респіраторної хвороби COVID-19, надано право Кабінету Міністрів України скорочувати строк дії обмежень, заборон, пільг та гарантій, встановлених відповідними законами України, прийнятими з метою запобігання виникненню і поширенню на території України гострої респіраторної хвороби COVID-19, крім випадків, коли зазначене може призвести до обмеження конституційних прав чи свобод особи.
На підставі цієї норми Кабінет Міністрів України прийняв Постанову № 89 від 3 лютого 2021 року «Про скорочення строку дії обмеження в частині дії мораторію на проведення деяких видів перевірки» якою було скорочено строк дії обмежень, встановлених пунктом 52-2 підрозділ 10 розділу XX «Перехідні положення» Податкового кодексу України в частині дії мораторію на проведення деяких видів перевірок, дозволивши проведення таких видів перевірок юридичних осіб: тимчасово зупинених документальних та фактичних перевірок, що були розпочаті до 18 березня 2020 року та не були завершеними; документальних перевірок, право на проведення яких надається з дотриманням вимог пункту 77.4 статті 77 Кодексу; документальних позапланових перевірок з підстав, визначених підпунктами 78.1.1 та/або 78.1.4 пункту 78.1 статті 78 Кодексу, суб`єктів господарювання реального сектору економіки, які сформували податковий кредит за рахунок оформлення ризикових операцій з придбання товарів/послуг (із переліку ризикових платників податків, визначених у межах роботи Тимчасової слідчої комісії Верховної Ради України з питань розслідування оприлюднених у засобах масової інформації фактів можливих корупційних дій посадових осіб органів державної влади, які призвели до значних втрат дохідної частини Державного бюджету України, утвореної відповідно до Постанови Верховної Ради України від 24 квітня 2020 року № 568-ІХ); документальних позапланових перевірок платників податків, за якими отримано податкову інформацію, що свідчить про порушення платником валютного законодавства в частині дотримання граничних строків надходження товарів за імпортними операціями та/або валютної виручки за експортними операціями; документальних позапланових перевірок з підстав, визначених підпунктами 78.1.12, 78.1.14, 78.1.15, 78.1.16 пункту 78.1 статті 78 Кодексу.
Водночас, мораторій на проведення податкових перевірок на період карантину прямо закріплений пунктом 52-2 підрозділу 10 розділу XX Перехідних положень ПК України (в редакції на момент винесення спірного наказу) та вказана норма в частині обмежень на проведення планових перевірок, була чинною, її дія не зупинялась.
Відповідно до пункту 2.1 статті 2 Податкового кодексу України, зміна положень цього Кодексу може здійснюватися виключно шляхом внесення змін до цього Кодексу.
Тобто, зміна приписів Податкового кодексу України здійснюється виключно законами про внесення змін до Кодексу, відповідно зміна строків, дії мораторію може бути здійснення виключно шляхом прямого внесення змін до Податкового кодексу України.
За загальним правилом вирішення колізій, передбаченим частиною третьою статті 7 КАС України, у разі невідповідності правового акта Конституції України, закону України, міжнародному договору, згода на обов`язковість якого надана Верховною Радою України, або іншому правовому акту суд застосовує правовий акт, який має вищу юридичну силу, або положення відповідного міжнародного договору України.
Відповідно, за наявності суперечливих правил і положень щодо дії мораторію на проведення перевірок, які містяться у Податковому кодексі України, з одного боку і в постанові Кабінету Міністрів України з іншого боку – застосуванню підлягають положення і правила саме Податкового кодексу України.
Наведене правове регулювання узгоджується з висновками Верховного Суду у постановах від 28.10.2022 у справі № 600/1741/21-а, від 22.02.2022 у справі № 420/12859/21, від 27.04.2022 у справі № 140/1846/21, постанови Великої Палати Верховного Суду у постанові від 08.09.2021 у справі № 816/228/17.
З матеріалів справи встановлено, що відповідно до наказу Головного управління ДПС у Полтавській області № 2986-п від 01.02.2021 у період з 14.12.2021 по 13.01.2022 відповідачем проведено документальну планову виїзну перевірку ТОВ "Українське зерно", результати якої оформлені актом від 03.02.2022 №848/16-31-07-01-10/30044094.
На підставі висновків акту перевірки відповідачем прийняті спірні податкові повідомлення-рішення.
При цьому, колегія суддів зазначає, що податковий орган не був наділений повноваженнями здійснювати призначення та проведення документальної планової перевірки позивача на підставі ст. 77 Податкового кодексу України зважаючи на дію мораторію на проведення документальних планових перевірок згідно з пунктом 52-2 підрозділу 10 розділу XX Перехідних положень Податкового кодексу України.
Відповідно до ч. 1-4 ст. 242 КАС України рішення суду повинно ґрунтуватися на засадах верховенства права, бути законним і обґрунтованим. Законним є рішення, ухвалене судом відповідно до норм матеріального права при дотриманні норм процесуального права.
Обґрунтованим є рішення, ухвалене судом на підставі повно і всебічно з`ясованих обставин в адміністративній справі, підтверджених тими доказами, які були досліджені в судовому засіданні, з наданням оцінки всім аргументам учасників справи. Судове рішення має відповідати завданню адміністративного судочинства, визначеному цим Кодексом.
Згідно з приписами ст.316 КАС України суд апеляційної інстанції залишає апеляційну скаргу без задоволення, а рішення або ухвалу суду - без змін, якщо визнає, що суд першої інстанції правильно встановив обставини справи та ухвалив судове рішення з додержанням норм матеріального і процесуального права.
Колегія суддів, переглянувши справу, дійшла висновку, що суд першої інстанції ухвалив рішення відповідно до норм матеріального права при дотриманні норм процесуального права на підставі повно і всебічно з`ясованих обставин в адміністративній справі, підтверджених тими доказами, які були досліджені в судовому засіданні, з наданням оцінки всім аргументам учасників справи.
Керуючись ст. ст. 242, 243, 250, 308, 310, 315, 316, 321, 322, 325, 328 Кодексу адміністративного судочинства України, суд, -

ПОСТАНОВИВ:

Апеляційну скаргу Головного управління ДПС у Полтавській області залишити без задоволення.
Рішення Полтавського окружного адміністративного суду від 13.02.2024 по справі № 440/15760/23 залишити без змін.
Постанова набирає законної сили з дати її прийняття та може бути оскаржена у касаційному порядку протягом тридцяти днів з дня складення повного судового рішення шляхом подачі касаційної скарги безпосередньо до Верховного Суду.

Головуючий суддя 		Я.М. Макаренко	
Судді	   	Л.В. Любчич    С.П. Жигилій   	
Повний текст постанови складено  09.08.2024 року