П`ЯТИЙ АПЕЛЯЦІЙНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД
————————————————————————
П О С Т А Н О В А
І М Е Н Е М  У К Р А Ї Н И

27 серпня 2024 р.	м. Одеса	Справа № 400/2488/24	

 	Головуючий в 1 інстанції: Біоносенко В.В.                            Дата і місце ухвалення: 08.07.2024р., м. Миколаїв                                                                                                    	
Колегія суддів П`ятого апеляційного адміністративного суду 
у складі:
головуючого  –   Ступакової І.Г.
суддів            –     Бітова А.І.
–          Лук`янчук О.В.
         при секретарі  –   Гудзікевич Я.А.

розглянувши у відкритому судовому засіданні в місті Одесі адміністративну справу за апеляційною скаргою Головного управління ДПС у Миколаївській області на рішення Миколаївського окружного адміністративного суду від 08 липня 2024 року по справі за адміністративним позовом товариства з обмеженою відповідальністю «Восток» до Головного управління ДПС у Миколаївській області, Головного управління Державної казначейської служби України у Миколаївській області про стягнення бюджетної заборгованості з відшкодування податку на додану вартість та пені, нарахованої на суму такої заборгованості,- 

В С Т А Н О В И Л А :

В березні 2024 року товариство з обмеженою відповідальністю «Восток» звернулося до Миколаївського окружного адміністративного суду з адміністративним позовом до Головного управління ДПС у Миколаївській області, Головного управління Державної казначейської служби України у Миколаївській області, в якому просило суд:
-          стягнути з Державного бюджету України на користь ТОВ «Восток» заборгованість бюджету з відшкодування податку на додану вартість за серпень 2022 року в сумі 807400 грн. шляхом перерахування грошових коштів на розрахунковий рахунок № НОМЕР_1 в АТ «ПУМБ»;
-          стягнути з Державного бюджету України на користь ТОВ «Восток» 30564,26 грн. пені, нарахованої на суму бюджетної заборгованості з відшкодування податку на додану вартість за серпень 2022 року за період з 30 грудня 2023 року по 15 березня 2024 року включно, шляхом перерахування грошових коштів на розрахунковий рахунок № НОМЕР_1 в АТ «ПУМБ».
В обґрунтування позовних вимог позивач зазначав, що в податковій декларації з ПДВ за серпень 2022 року товариством заявлено до бюджетного відшкодування на рахунок платника у банку ПДВ в розмірі 807  400,00 грн. За результатами позапланової перевірки щодо дотримання податкового законодавства при декларуванні за серпень 2022 року від`ємного значення з ПДВ контролюючим органом прийнято податкове повідомлення-рішення від 29.12.2022р. №0078190702 про відмову ТОВ «Восток» у бюджетному відшкодуванні ПДВ на рахунок у банку за серпень 2022 року в розмірі 807  400,00 грн. Зазначене податкове повідомлення-рішення скасовано судовим рішенням по справі №400/4066/23, яке набрало законної сили 21.12.2023р. Однак, незважаючи на підтвердження в судовому порядку права товариства на бюджетне відшкодування, Головне управління ДПС у Миколаївській області не здійснило дій щодо внесення до Реєстру заяв про повернення суми бюджетного відшкодування  податку на додану вартість, який розміщений на сайті Мінфіну, інформації про узгодженість суми бюджетного відшкодування ТОВ «Восток» в розмірі 807  400,00 грн., внаслідок чого відповідна сума не доступна органу, що здійснює казначейське обслуговування бюджетних коштів, для перерахування такої суми на рахунок платника у банку. За наведених обставин, враховуючи висновки Великої Палати Верховного Суду, наведені у постанові від 12.02.2019р. по справі №826/7380/15, права позивача підлягають захисту шляхом стягнення з Державного бюджету України на користь ТОВ «Восток» заборгованості бюджету з відшкодування ПДВ за серпень 2022 року в сумі 807400 грн. шляхом перерахування грошових коштів на розрахунковий рахунок, а також пені, нарахованої на суму бюджетної заборгованості з відшкодування ПДВ.
Рішенням Миколаївського окружного адміністративного суду від 08 липня 2024 року позов задоволено.
Стягнуто  з Державного бюджету України на користь ТОВ «Восток» заборгованість з бюджетного відшкодування ПДВ за серпень 2022 року в сумі 807400 грн., шляхом перерахування грошових коштів на розрахунковий рахунок № НОМЕР_1 в АТ «ПУМБ».
Стягнуто  з Державного бюджету України на користь ТОВ «Восток» 30564,26 грн. пені, нарахованої на суму бюджетної заборгованості  з відшкодування ПДВ за серпень 2022 року за період з 30.12.2023р. по 15.03.2024р. включно, шляхом перерахування грошових коштів на розрахунковий рахунок № НОМЕР_1 в АТ «ПУМБ».
Стягнуто за рахунок бюджетних асигнувань Головного управління ДПС у Миколаївській області на користь ТОВ «Восток» судові витрати в розмірі 20055,74  грн.
Не погоджуючись з вказаним рішенням Головне управління ДПС у Миколаївській області подало апеляційну скаргу, в якій, посилаючись на не правильне застосування судом першої інстанції норм матеріального права та порушення норм процесуального права, просить скасувати рішення від 08.07.2024р. з ухваленням у справі нового судового рішення – про відмову в задоволенні позову ТОВ «Восток».
В своїй скарзі апелянт зазначає, що при вирішенні спору судом першої інстанції не надано належної правової оцінки посиланням відповідача на те, що за змістом абз.3 п.200.15 ст.200 ПК України зобов`язання з бюджетного відшкодування податку в частині неузгодженої суми виникає з дня закінчення процедури адміністративного або судового оскарження. В ПК України немає прямої вказівки на набрання судовим рішенням законної сили після перегляду відповідного рішення судом апеляційної інстанції, тому контролюючий орган не позбавлений права здійснити касаційне оскарження у строки, встановлені КАС України, з метою закінчення процедури судового оскарження. 
Також, апелянт посилається на відсутність підстав для стягнення пені, нарахованої на суму бюджетної заборгованості з відшкодування ПДВ починаючи з 24.02.2022р., у відповідності до Закону України «Про внесення змін до Податкового кодексу України та інших законодавчих актів України щодо дії норм на період дії воєнного стану» від 15.03.2022р. №2120-ІХ. Заборгованість з бюджетного відшкодування ПДВ зумовлена виникненням форс-мажорних обставин (обставин непереборної сили) у зв`язку з введенням воєнного стану. 
ТОВ «Восток» подало письмовий відзив на апеляційну скаргу, в якому просить скаргу Головного управління ДПС у Миколаївській області залишити без задоволення, а оскаржуване рішення суду першої інстанції – без змін. Позивач зазначає, що в апеляційній скарзі відповідач наводить норми ПК України, які регламентують стягнення з платника податків податкового боргу, в той час як предметом спору у даній справі є стягнення заборгованості з бюджету на користь платника податків з відшкодування ПДВ відповідно до п.200.23 ст.200 ПК України. Податковий орган наразі так і не вчинив дій, покладених на нього ПК України, щодо відображення в Реєстрі заяв про повернення суми бюджетного відшкодування  інформації про узгодженість бюджетного відшкодування ПДВ за серпень 2022 року та його суми 807  400,00 грн. ТОВ «Восток» вважає необґрунтованими посилання апелянта на Закон №2120-ІХ, оскільки між обставинами непереборної сили (введення воєнного стану) та неможливістю належного виконання зобов`язання має бути причинно-наслідковий зв`язок. Самі по собі форс-мажорні обставини не мають преюдиційного характеру. 
Розглянувши матеріали справи, заслухавши суддю-доповідача та представника позивача, перевіривши законність і обґрунтованість судового рішення в межах позовних вимог і доводів апеляційної скарги, колегія суддів доходить наступних висновків.
Як вбачається з матеріалів справи та правильно встановлено судом першої інстанції,  20.09.2022р. ТОВ «Восток» до контролюючого органу подало податкову декларацію з податку на додану вартість за серпень 2022 року №9187773514, в якій заявило до бюджетного відшкодування на рахунок платника у банку ПДВ в розмірі 807400 гривень.
У період з 04.11.2022р. по 14.11.2022р., на підставі наказу ГУ ДПС у Волинській області від 20.10.2022р. №1838-п, відповідно до пп.78.1.8 п.78 ст.78 Податкового кодексу України, Головним управлінням ДПС у Волинській області проведено позапланову невиїзну документальну перевірку ТОВ «Восток» щодо дотримання податкового законодавства при декларуванні за серпень 2022 року від`ємного значення з податку на додану вартість, яке виникло за період з квітня 2022 року по серпень 2022 року, у тому числі заявленого до відшкодування з бюджету.
За наслідками перевірки 29.12.2022р. Головне управління ДПС у Волинській області прийняло податкове повідомлення-рішення №0078190702, яким платнику податків відмовлено у бюджетному відшкодуванні податку на додану вартість на рахунок у банку за серпень 2022 року у розмірі 807  400,00 грн.
Зазначене податкове повідомлення-рішення ТОВ «Восток» оскаржило в судовому порядку.
Рішенням Миколаївського окружного адміністративного суду від 27.06.2023р. по справі №400/4066/23 задоволено позов ТОВ «Восток». Визнано протиправним та скасовано податкове повідомлення-рішення Головного управління ДПС у Волинській області від 29.12.2022р. №0078190702.
Постановою П`ятого апеляційного адміністративного суду від 21.12.2023р. рішення Миколаївського окружного адміністративного суду від 27.06.2023р. в частині скасування податкового повідомлення-рішення №0078190702 залишено в силі.
29.12.2023р. ТОВ «Восток» звернулося до Головного управління ДПС у Миколаївській області щодо вжиття заходів щодо виконання судового рішення по справі №400/4066/23, передбачених чинним законодавством України, а саме: відшкодування на користь товариства бюджетної заборгованості з ПДВ.
Листом від 25.01.2024р. №994/6/14-29-07-04-02 Головне управління ДПС у Миколаївській області повідомило ТОВ «Восток» про подання касаційної скарги на постанову П`ятого апеляційного адміністративного суду від 21.12.2023р. по справі №400/4066/23.
30.01.2024р. представником ТОВ «Восток» направлений на адресу Головного управління ДПС у Миколаївській області адвокатський запит щодо виплати узгодженої суми бюджетного відшкодування за серпень 2022 року.
Листом від 05.02.2024р. Головне управління ДПС у Миколаївській області повідомило позивача, що на теперішній час ще продовжується процедура узгодження, оскільки контролюючим органом вирішується питання щодо касаційного оскарження.
Ухвалами Верховного Суду від 08.02.2024р. та від 27.05.2024р. відмовлено у відкритті касаційного провадження за касаційною скаргою Головного управління ДПС у Волинській області на рішення Миколаївського окружного адміністративного суду від 27.06.2023р. та постанову П`ятого апеляційного адміністративного суду від 21.12.2023р. по справі №400/4066/23.
Сторонами у справі не заперечується, що Головне управління ДПС у Миколаївській області не здійснило передбачених чинним законодавством дій щодо бюджетного відшкодування ТОВ «Восток»  на рахунок платника у банку ПДВ в розмірі 807400 грн., у зв`язку з чим товариство звернулося з даним позовом до суду про стягнення заборгованості бюджету з відшкодування ПДВ та пені, нарахованої на суму такої заборгованості.
Суд першої інстанції, задовольняючи позов товариства, визнав обґрунтованими доводи позивача, що у відповідності до вимог п.200.15 ст.200 ПК України, з наступного дня після набрання законної сили судовим рішенням по справі, тобто з 22.12.2023р., Головне управління ДПС у Миколаївській області мало відобразити в Реєстрі заяв про повернення суми бюджетного відшкодування суму 807400 грн. за серпень 2022 року. На підставі п.200.23 ст.200 ПК України, сума податку, не відшкодована ТОВ «Восток» протягом визначеного цією статтею строку, вважаються заборгованістю бюджету з відшкодування податку на додану вартість, яка підлягає стягненню на користь товариства. Також, суд зазначив, що на суму такої заборгованості нараховується пеня на рівні 120 відсотків облікової ставки Національного банку України, встановленої на момент виникнення пені, протягом строку її дії, включаючи день погашення, у даному випадку: з 30.12.2023р. по 15.03.2024р. включно в сумі 30564,26 грн.
Колегія суддів погоджується з такими висновками суду першої інстанції виходячи з наступного.
Відповідно до п.п.14.1.18, п.п.14.1.162 п.14.1 ст.14 ПК України бюджетне відшкодування - це відшкодування від`ємного значення податку на додану вартість на підставі підтвердження правомірності сум бюджетного відшкодування податку на додану вартість за результатами перевірки платника; пеня - це сума коштів у вигляді відсотків, нарахована на суми грошових зобов`язань у встановлених цим Кодексом випадках та не сплачена у встановлені законодавством строки.
Порядок визначення суми ПДВ, що підлягає сплаті (перерахуванню) до Державного бюджету України або відшкодуванню з Державного бюджету України (бюджетному відшкодуванню), та строки проведення розрахунків встановлені статтею 200 ПК України. 
За правилами п.200.7 ст.200 ПК України платник податку, який має право на отримання бюджетного відшкодування та прийняв рішення про повернення суми бюджетного відшкодування, подає відповідному контролюючому органу податкову декларацію та заяву про повернення суми бюджетного відшкодування, яка відображається у податковій декларації.
Відповідно до п.п.200.7.1, п.п.200.7.2 п.200.7 ст.200 ПК України формування Реєстру заяв про повернення суми бюджетного відшкодування здійснюється на підставі баз даних центрального органу виконавчої влади, що реалізує податкову політику, та центрального органу виконавчої влади, що реалізує державну політику у сфері казначейського обслуговування бюджетних коштів.
Заяви про повернення сум бюджетного відшкодування автоматично вносяться до Реєстру заяв про повернення суми бюджетного відшкодування протягом операційного дня їх отримання у хронологічному порядку їх надходження.
Повернення узгоджених сум бюджетного відшкодування здійснюється у хронологічному порядку відповідно до черговості внесення до Реєстру заяв про повернення суми бюджетного відшкодування.
Згідно п.200.10, п.200.11 ст.200 ПК України у строк, передбачений абзацом першим пункту 76.3 статті 76 цього Кодексу, контролюючий орган проводить камеральну перевірку даних податкової декларації або уточнюючих розрахунків (в разі їх подання).
Контролюючий орган має право протягом 40 календарних днів, що настають за граничним строком подання податкової декларації, а в разі якщо така податкова декларація надана після закінчення граничного строку - за днем її фактичного подання, провести документальну перевірку платника податку згідно з п.п.78.1.8 п.78.1 ст.78 цього Кодексу.
Пунктом 200.12 статті 200 Кодексу передбачено, що зазначена у заяві сума бюджетного відшкодування вважається узгодженою в Реєстрі заяв про повернення суми бюджетного відшкодування з однієї із таких дат:
а) з дня, наступного за днем закінчення граничного строку проведення перевірки, в разі, якщо контролюючим органом внесені до Реєстру заяв про повернення суми бюджетного відшкодування відомості про відсутність порушень під час такої перевірки;
б) з дня, наступного за днем закінчення граничного строку проведення камеральної перевірки, в разі, якщо контролюючим органом не внесені до Реєстру заяв про повернення суми бюджетного відшкодування відомості про дату початку та закінчення проведення перевірки даних, зазначених у податковій декларації або уточнюючому розрахунку, з обов`язковою відміткою щодо виду перевірки (камеральна, документальна);
в) з дня, наступного за днем закінчення граничного строку, передбаченого цим Кодексом для складення акта перевірки, в разі, якщо контролюючим органом не внесені до Реєстру заяв про повернення суми бюджетного відшкодування відомості про дату складення акта перевірки;
г) з дня, наступного за днем закінчення граничного строку, передбаченого цим Кодексом для надсилання (вручення) податкового повідомлення-рішення, в разі, якщо контролюючим органом не внесені до Реєстру заяв про повернення суми бюджетного відшкодування відомості про дату та номер податкового повідомлення-рішення;
ґ) з дня визнання протиправним та/або скасування податкового повідомлення-рішення.
Узгоджена сума бюджетного відшкодування стає доступною органу, що здійснює казначейське обслуговування бюджетних коштів, для виконання на наступний операційний день за днем її відображення в Реєстрі заяв про повернення суми бюджетного відшкодування та перераховується органом, що здійснює казначейське обслуговування бюджетних коштів, у строки, передбачені пунктом 200.13 цієї статті, на рахунок платника податку в обслуговуючому банку/небанківському надавачу платіжних послуг та/або на бюджетні рахунки для перерахування у рахунок сплати грошових зобов`язань або погашення податкового боргу такого платника податку з інших платежів, що сплачуються до Державного бюджету України.
Згідно п.200.13 ст.200 ПК України на підставі даних Реєстру заяв про повернення суми бюджетного відшкодування орган, що здійснює казначейське обслуговування бюджетних коштів, після дня набуття статусу узгодженої суми бюджетного відшкодування перераховує таку суму з бюджетного рахунка на рахунок платника податку в обслуговуючому банку/небанківському надавачу платіжних послуг та/або на бюджетні рахунки для перерахування у рахунок сплати грошових зобов`язань або погашення податкового боргу такого платника податку з інших платежів, що сплачуються до державного бюджету, протягом п`яти операційних днів.
Відповідно до 200.14 ст.200 ПК України якщо за результатами камеральної або документальної перевірки, контролюючий орган виявляє невідповідність суми бюджетного відшкодування сумі, заявленій у податковій декларації, то такий орган:
б) у разі перевищення заявленої платником податку суми бюджетного відшкодування над сумою, визначеною контролюючим органом за результатами перевірок, надсилає платнику податку податкове повідомлення-рішення, в якому зазначаються сума такого перевищення та підстави для її вирахування;
в) у разі з`ясування за результатами проведення перевірок факту, за яким платник податку не має права на отримання бюджетного відшкодування, надсилає платнику податку податкове повідомлення-рішення, в якому зазначаються підстави відмови в наданні бюджетного відшкодування.
Пунктом 200.15 статті 200 ПК України встановлено, що після закінчення процедури адміністративного оскарження або набрання законної сили рішенням суду контролюючий орган на наступний робочий день після отримання відповідного рішення зобов`язаний внести до Реєстру заяв про повернення суми бюджетного відшкодування дані щодо узгодженої суми бюджетного відшкодування платника.
У разі неузгодження контролюючим органом суми податку, заявленої до відшкодування, або її частини зобов`язання з бюджетного відшкодування податку в частині неузгодженої суми виникає з дня закінчення процедури адміністративного або судового оскарження, за результатами якої прийнято рішення на користь платника податків.
Відповідно до п.200.23 ст.200 ПК України суми податку, не відшкодовані платникам протягом визначеного цією статтею строку, вважаються заборгованістю бюджету з відшкодування податку на додану вартість. На суму такої заборгованості нараховується пеня на рівні 120 відсотків облікової ставки Національного банку України, встановленої на момент виникнення пені, протягом строку її дії, включаючи день погашення.
Нарахування пені згідно з абзацом першим цього пункту не здійснюється у разі, якщо така заборгованість зумовлена:
виникненням форс-мажорних обставин (обставин непереборної сили) у зв`язку із введенням воєнного, надзвичайного стану;
зупиненням/відмовою у наданні бюджетного відшкодування за рішенням про застосування спеціальних економічних та інших обмежувальних заходів (санкцій), прийнятим у порядку, встановленому Законом України «Про санкції».
Зі змісту наведених норм можна дійти висновку, що держава в особі відповідних державних органів, виконуючи певний комплекс дій, зобов`язана повернути платнику податку суму бюджетного відшкодування ПДВ протягом законодавчо встановленого строку після дня набуття відповідною сумою статусу узгодженої. Якщо ж протягом згаданого строку необхідних дій для відшкодування податку здійснено не було, невідшкодовані суми перетворюються на бюджетну заборгованість, на яку в силу положень пункту 200.23 статті 200 ПК України нараховується пеня.
Іншими словами пеня за пунктом 200.23 статті 200 ПК України починає нараховуватися за фактом виникнення заборгованості бюджету з відшкодування ПДВ. Заборгованість з відшкодування ПДВ, у свою чергу, виникає у зв`язку з несвоєчасним виконанням державними органами комплексу дій, необхідних для повернення платнику узгодженої суми бюджетного відшкодування.
Висновки колегії суддів узгоджуються з правовою позицією Верховного Суду, висловленою у постанові від 20.03.2024р. по справі №260/1130/18, від 28.07.2023р. по справі №280/1854/21.
Велика Палата Верховного Суду у постанові від 19.01.2023р. по справі №140/1770/19 зазначила, що тривалий час правова система держави виходила з тієї правової позиції, що єдиним можливим способом захисту прав платника в такому випадку є зобов`язання держави в особі уповноважених нею органів виконати покладені на них законом і підзаконними актами обов`язки, що зазвичай не приводило до припинення протиправної бездіяльності контролюючих органів та можливості ефективного захисту прав заявників з огляду на існуючі недоліки у нормативному регулюванні, системну бездіяльність державних органів та хронічний брак бюджетних коштів. Разом з тим підтверджене судом за наслідками розгляду й вирішення адміністративного спору право платника податків на отримання заборгованості з бюджетного відшкодування ПДВ повинне бути реальним і повинне забезпечуватись практичною можливістю його реалізації, в тому числі примусово. Саме тому Велика Палата Верховного Суду в постанові від 12 лютого 2019 року у справі №826/7380/15, констатуючи недієвість існуючих механізмів бюджетного відшкодування, вказала на те, що такі способи захисту порушеного права, як зобов`язання контролюючого органу надати висновок про підтвердження заявленої платником податку суми бюджетного відшкодування або внести заяву товариства до реєстру заяв про повернення суми бюджетного відшкодування, не призведуть до ефективного відновлення права платника податку, та, як наслідок, визнала єдино можливим та належним способом захисту прав платника податків у таких спорах стягнення бюджетної заборгованості з ПДВ.
Як вже зазначалося колегією суддів, рішенням Миколаївського окружного адміністративного суду від 27.06.2023р. по справі №400/4066/23, яке набрало законної сили 21.12.2023р., визнано протиправним та скасовано податкове повідомлення-рішення, прийняте податковим органом за результатом проведення позапланової документальної перевірки ТОВ «Восток» з питання законності декларування від`ємного значення  з ПДВ. 
Отже, датою узгодження суми бюджетного відшкодування за серпень 2022 року в розмірі 807400 грн. є 21 грудня 2023 року.
Сторонами у справі не заперечується, що Головним управлінням ДПС у Миколаївській області не внесено до Реєстру заяв про повернення суми бюджетного відшкодування необхідних даних щодо узгодженої суми бюджетного відшкодування, заявленого ТОВ «Восток» згідно з податковою декларацією з податку на додану вартість за звітний (податковий) період серпень 2022 року у розмірі 807  400,00 грн.
Оскільки відповідачем допущено протиправну бездіяльність, позивач відшкодування податку на додану вартість не отримав, хоча, з врахуванням вищевикладених обставин та їх правового регулювання, мав на це право та дані про узгодження суми бюджетного відшкодування не внесені до Реєстру з вини податкового органу, колегія суддів вважає обґрунтованим висновок суду першої інстанції про стягнення  з Державного бюджету України на користь ТОВ «Восток» заборгованості з бюджетного відшкодування ПДВ за серпень 2022 року в сумі 807400 грн., шляхом перерахування грошових коштів на розрахунковий рахунок позивача.
З метою запровадження дієвого механізму контролю за повним та своєчасним виконанням державними органами комплексу дій, спрямованих на повернення платнику сум бюджетного відшкодування, законодавцем було закріплено на рівні закону (пунктом 200.23 статті 200 ПК України) забезпечувальний засіб - нарахування пені за кожен день прострочення зобов`язання протягом усього строку існування заборгованості бюджету. Одночасно цей інструмент є істотною мірою майнової відповідальності держави в разі невиконання означеного комплексу дій та запобіжником від можливих зловживань.
На зазначену обставину звернула увагу Велика Палата Верховного Суду у постанові від 19.01.2023р. по справі №140/1770/19.
Враховуючи те, що позивачу не було відшкодовано відповідні суми бюджетного відшкодування у встановлені законом строки, тому ТОВ «Восток» набуло права на нарахування пені у порядку, встановленому п.200.23 ст.200 Податкового кодексу України.
При цьому, не внесення органом ДПС після узгодження суми, що підлягає відшкодуванню з бюджету, та невідшкодування у зв`язку з цим заборгованості бюджету з ПДВ, не позбавляє платника податку права пред`явити вимоги про стягнення зазначеної пені.
В апеляційній скарзі Головне управління ДПС у Миколаївській області не ставить під сумнів правильність проведеного судом першої інстанції розрахунку розміру пені, яка підлягає стягненню на користь позивача. 
Апелянт посилається на відсутність підстав для стягнення пені, нарахованої на суму бюджетної заборгованості з відшкодування ПДВ починаючи з 24.02.2022р., у відповідності до Закону України «Про внесення змін до Податкового кодексу України та інших законодавчих актів України щодо дії норм на період дії воєнного стану» від 15.03.2022р. №2120-ІХ. 
Так, Законом №2120-ІХ пункт 200.23 статті 200 ПК України доповнено абзацом другим такого змісту:
«Положення другого речення абзацу першого цього пункту не застосовується у разі, якщо така заборгованість зумовлена виникненням форс-мажорних обставин (обставин непереборної сили) у зв`язку із введенням воєнного, надзвичайного стану».
Відтак, форс-мажорні обставини виключають можливість нарахування пені по заборгованості бюджету з відшкодування податку на додану вартість. При цьому, між обставинами непереборної сили (введенням воєнного стану) та неможливістю належного виконання зобов`язання має бути причинно-наслідковий зв`язок, тобто неможливість повернення бюджетного відшкодування з ПДВ у встановлений ПК України строк, має бути викликана саме обставиною непереборної сили.
При вирішенні даного спору колегія суддів враховує, що виникнення бюджетної заборгованості було зумовлено невиконанням податковим органом вчасно вимог законодавства, зокрема, зволіканням контролюючого органу щодо відображення даних про узгодження сум бюджетного відшкодування товариству у відповідному Реєстрі заяв про повернення суми бюджетного відшкодування податку на додану вартість, а не настанням форс-мажорних обставин (обставин непереборної сили) у зв`язку із введенням в 2022 році в Україні воєнного стану.
Форс-мажорні обставини не мають преюдиційного (заздалегідь встановленого) характеру, і при їх виникненні сторона, яка посилається на них як на підставу неможливості виконання зобов`язання, повинна довести наявність таких обставин не тільки самих по собі, але й те, що ці обставини були форс-мажорними саме для цього конкретного випадку виконання зобов`язання по поверненню бюджетного відшкодування ПДВ.
Відповідачем не було доведено належними та допустимими доказами того, що заборгованість бюджету з відшкодування ПДВ товариству зумовлена саме виникненням форс-мажорних обставин (обставин непереборної сили) у зв`язку із введенням воєнного стану.
Також, колегія суддів враховує, що законодавець на час введення воєнного стану не зупинив дію відповідної норми про стягнення пені у разі несвоєчасного повернення бюджетного відшкодування з ПДВ, а вказав на незастосування таких наслідків у випадку, якщо така заборгованість зумовлена виникненням форс-мажорних обставин (обставин непереборної сили) у зв`язку із введенням воєнного, надзвичайного стану, що свідчить на користь висновку про необхідність підтвердження причинно-наслідкового зв`язку.
На підставі викладеного у сукупності колегія суддів доходить висновку, що при вирішенні спору судом першої інстанції правильно встановлено обставини справи та постановлено судове рішення з додержанням норм матеріального і процесуального права.
Доводи апеляційної скарги Головного управління ДПС у Миколаївській області висновків суду першої інстанції не спростовують, а тому підстав для задоволення скарги відповідача та скасування рішення від 08.07.2024р. колегія суддів не вбачає. 
Відповідно до ст.316 КАС України за наслідками розгляду апеляційної скарги на рішення суду першої інстанції суд апеляційної інстанції залишає апеляційну скаргу без задоволення, а рішення суду першої інстанції - без змін.
У відзиві на апеляційну скаргу ТОВ «Восток» просить суд апеляційної інстанції стягнути з Головного управління ДПС у Миколаївській області на його користь 5000,00 грн. витрат на правничу допомогу, понесених на стадії апеляційного розгляду справи.
Вирішуючи питання щодо розподілу судових витрат на стадії апеляційного розгляду справи колегія суддів виходить з наступного.
Відповідно до ч.1 ст.139 КАС України при задоволенні позову сторони, яка не є суб`єктом владних повноважень, всі судові витрати, які підлягають відшкодуванню або оплаті відповідно до положень цього Кодексу, стягуються за рахунок бюджетних асигнувань суб`єкта владних повноважень, що виступав відповідачем у справі, або якщо відповідачем у справі виступала його посадова чи службова особа.
Частиною першою статті 143 КАС України передбачено, що суд вирішує питання щодо судових витрат у рішенні, постанові або ухвалі.
Статтею 134 КАС України передбачено, що витрати, пов`язані з правничою допомогою адвоката, несуть сторони, крім випадків надання правничої допомоги за рахунок держави.
За результатами розгляду справи витрати на правничу допомогу адвоката підлягають розподілу між сторонами разом з іншими судовими витратами, за винятком витрат суб`єкта владних повноважень на правничу допомогу адвоката.
Розмір витрат на оплату послуг адвоката має бути співмірним із: 1) складністю справи та виконаних адвокатом робіт (наданих послуг); 2) часом, витраченим адвокатом на виконання відповідних робіт (надання послуг); 3) обсягом наданих адвокатом послуг та виконаних робіт; 4) ціною позову та (або) значенням справи для сторони, в тому числі впливом вирішення справи на репутацію сторони або публічним інтересом до справи.
Обов`язок доведення неспівмірності витрат покладається на сторону, яка заявляє клопотання про зменшення витрат на оплату правничої допомоги адвоката, які підлягають розподілу між сторонами.
Частиною 9 статті 139 КАС України передбачено, що при вирішенні питання про розподіл судових витрат суд враховує: 1) чи пов`язані ці витрати з розглядом справи; 2) чи є розмір таких витрат обґрунтованим та пропорційним до предмета спору, значення справи для сторін, у тому числі чи міг результат її вирішення вплинути на репутацію сторони або чи викликала справа публічний інтерес; 3) поведінку сторони під час розгляду справи, що призвела до затягування розгляду справи, зокрема, подання стороною явно необґрунтованих заяв і клопотань, безпідставне твердження або заперечення стороною певних обставин, які мають значення для справи, тощо; 4) дії сторони щодо досудового вирішення спору (у випадках, коли відповідно до закону досудове вирішення спору є обов`язковим) та щодо врегулювання спору мирним шляхом під час розгляду справи, стадію розгляду справи, на якій такі дії вчинялись.
Аналіз вищенаведених положень процесуального закону дає підстави для висновку про те, що документально підтверджені судові витрати на професійну правничу допомогу адвоката, пов`язані з розглядом справи, підлягають компенсації стороні, яка не є суб`єктом владних повноважень та на користь якої ухвалене рішення, за рахунок бюджетних асигнувань суб`єкта владних повноважень.
Водночас, склад та розміри витрат, пов`язаних з оплатою правової допомоги, входить до предмета доказування у справі.
В підтвердження понесення витрат на правничу допомогу в розмірі 5 000,00 грн. на стадії апеляційного розгляду справи ТОВ «Восток» надало суду:
-договір про надання правової (правничої) допомоги від 01.11.2021р. №43/21, укладений між позивачем та адвокатом Ткаченко О.І.;
- протокол узгодження договірної ціни від 07.08.2024р. №3/2024 до Договору про надання правової (правничої) допомоги від 01.11.2021р. №43/21;
- квитанцію до прибуткового касового ордера №7/24 від 07.08.2024р. на суму 5000,00 грн.
Згідно вказаного Протоколу Сторони узгодили договірну ціну за надання Адвокатом правничої допомоги Клієнту в П`ятому апеляційному адміністративному суді за супроводження апеляційного оскарження рішення Миколаївського окружного адміністративного суду від 08.07.2024р. по справі №400/2488/24, а саме: підготовка та подання відзиву на апеляційну скаргу ГУ ДПС у Миколаївській області, участь у судовому засіданні, призначеному на 27.08.2024р. Сторони визначили гонорар Адвоката у фіксованому розмірі 5000,00 грн., який підлягає оплаті Клієнтом у день підписання даного Протоколу. Акт наданих послуг підписується Сторонами датою ухвалення судового рішення у справі. 
Відповідно до статті 30 Закону України «Про адвокатуру та адвокатську діяльність» гонорар є формою винагороди адвоката за здійснення захисту, представництва та надання інших видів правової допомоги клієнту. Порядок обчислення гонорару (фіксований розмір, погодинна оплата), підстави для зміни розміру гонорару, порядок його сплати, умови повернення тощо визначаються в договорі про надання правової допомоги. При встановленні розміру гонорару враховуються складність справи, кваліфікація і досвід адвоката, фінансовий стан клієнта та інші істотні обставини. Гонорар має бути розумним та враховувати витрачений адвокатом час.
В розумінні ч.4 ст.134 КАС України надання детального опису робіт (наданих послуг), виконаних адвокатом, та здійснених ним витрат, необхідних для надання правничої допомоги, необхідним є для визначення розміру витрат на правничу допомогу та з метою їх розподілу.
Оскільки у даному випадку сторони договору  про надання правової (правничої) допомоги від 01.11.2021р. №43/21 в протоколі узгодження договірної ціни від 07.08.2024р. погодили фіксований розмір гонорару адвоката, який не змінюється в залежності від наданих послуг та виконаних робіт, тому колегія суддів доходить висновку про підтвердження понесених позивачем витрат на правничу допомогу на стадії апеляційного розгляду справи належними та достатніми доказами.
Підстав для висновку про те, що  заявлений до стягнення розмір витрат на правничу допомогу є завищеним колегія суддів не вбачає.
Керуючись ст.ст. 308, 310, п.1 ч.1 ст.315, ст.ст. 316, 321, 322, 325, 328, 329 КАС України, колегія суддів, -          

П О С Т А Н О В И Л А :

Апеляційну скаргу Головного управління ДПС у Миколаївській області залишити без задоволення, рішення Миколаївського окружного адміністративного суду від 08 липня 2024 року залишити без змін.
Стягнути з Головного управління ДПС у Миколаївській області (код ЄДРПОУ 44104027, вул. Лягіна, 6, м.Миколаїв, 54001) за рахунок його бюджетних асигнувань на користь товариства з обмеженою відповідальністю «Восток» (код ЄДРПОУ 19292376, вул.Європейська, 8, м.Южноукраїнськ, Вознесенський р-н, Миколаївська обл., 55001) 5000,00 (п`ять тисяч) грн. у відшкодування витрат на правничу допомогу, понесених на стадії апеляційного розгляду справи.
Постанова апеляційного суду набирає законної сили з дати її прийняття та може бути оскаржена в касаційному порядку до Верховного Суду протягом 30 днів з дня складання повного тексту судового рішення.
                                                          Повний текст судового рішення виготовлений 27 серпня 2024 року.

Головуючий:                                                                                                                     І.Г. Ступакова

Судді:                                                                                                                                А.І. Бітов

                                                                                                                                        О.В. Лук`янчук