П О С Т А Н О В А 
ІМЕНЕМ УКРАЇНИ
Справа №  120/13105/23 
Головуючий суддя 1-ої інстанції - Дмитришена Р.М.  
Суддя-доповідач -  Гонтарук В. М.   
27 серпня 2024 року 
м. Вінниця
Сьомий апеляційний адміністративний суд у складі колегії:
головуючого судді:  Гонтарука В. М. 
суддів:  Білої Л.М.  Матохнюка Д.Б. , 
розглянувши в порядку письмового провадження апеляційну скаргу Південного міжрегіонального управління ДПС по роботі з великими платниками податків на рішення Вінницького окружного адміністративного суду від 13 березня 2024 року (ухвалене в м. Вінниця) у справі за адміністративним позовом Товариства з обмеженою відповідальністю "Агропросперіс Трейд" до Південного міжрегіонального управління ДПС по роботі з великими платниками податків про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень - рішень, 
В С Т А Н О В И В :
позивач звернувся до суду із позовом до Південного міжрегіонального управління ДПС по роботі з великими платниками податків про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень - рішень.
Рішенням Вінницького  окружного адміністративного суду від 13 березня 2024 року позов задоволено.
Не погоджуючись із вказаним судовим рішенням, відповідач подав апеляційну скаргу, в якій просить рішення суду першої інстанції скасувати, прийняти постанову про відмову в задоволенні позовних вимог, посилаючись на порушення судом першої інстанції норм матеріального та процесуального права, невідповідність висновків суду обставинам справи, що призвело до неповного з`ясування обставин справи і, як наслідок, невірного вирішення справи та прийняття необґрунтованого рішення.
09 липня 2024 року до суду від позивача надійшов відзив на апеляційну скаргу, в якому зазначено про безпідставність її доводів.
20 серпня 2024 року від представника позивача до суду надійшла заява про розгляд справи в порядку письмового провадження.
Відповідач в судове засідання не з`явився, про дату час та місце розгляду справи повідомлено завчасно та належним чином. 
Відповідно до п. 2 ч. 1 ст. 311 КАС України суд апеляційної інстанції може розглянути справу без повідомлення учасників справи (в порядку письмового провадження) за наявними у справі матеріалами, якщо справу може бути вирішено на підставі наявних у ній доказів, у разі неприбуття жодного з учасників справи у судове засідання, хоча вони були належним чином повідомлені про дату, час і місце судового засідання.
З огляду на викладене, колегія суддів визнала за можливе розглянути справу в порядку письмового провадження.
За таких умов згідно з ч. 4 ст. 229 КАС України у випадку неявки в судове засідання всіх осіб, які беруть участь у справі, під час судового розгляду повне фіксування судового засідання за допомогою звукозаписувального технічного засобу не відбувається.
Заслухавши суддю-доповідача, дослідивши матеріали справи, перевіривши апеляційну скаргу в межах її доводів та доводи відзиву, колегія суддів вважає, що апеляційну скаргу необхідно залишити без задоволення, а рішення суду першої інстанції - без змін, виходячи з наступного.
Як вірно встановлено судом першої інстанції та підтверджено під час апеляційного розгляду неоспорені факти про те, що ТОВ "Агропросперіс Трейд" згідно з відомостями, що містяться в Єдиному державному реєстрі юридичних осіб, фізичних осіб-підприємців та громадських формувань, 18.03.2009 зареєстроване як юридична особа, місцезнаходження: вул. Келецька, 105, м. Вінниця, 21030, код ЄДРПОУ 36328597, взято на облік 20.03.2009, перебуває на обліку в Центральному МУ ДПС по роботі з ВПП.
Основний напрямок діяльності: 46.21 Оптова торгівля зерном, необробленим тютюном, насінням і кормами для тварин.
На підставі п.п. 19.1.6 п. 19.1 ст. 19, пп. 20.1.4 п. 20.1 ст. 20, пп. 75.1.2 п.75.1 ст.75, пп. 78.1.8 п. 78.1 ст. 78, ст. 79, пп. 69.2 п. 69 під. 10 р. ХХ «Перехідні положення» Податкового кодексу України, Південним міжрегіональним управлінням ДПС по роботі з великими платниками податків проведено документальну позапланову невиїзну перевірку ТОВ "АГРОПРОСПЕРІС ТРЕЙД" щодо дотримання податкового законодавства при декларуванні за березень 2023 року у податковій декларації з податку на додану вартість від 20.04.2023 року № 9085761267 від`ємного значення податку на додану вартість, у тому числі заявленого до відшкодування з бюджету.
За результатами перевірки був складний Акт від 16.06.2023 № 313/34-00-07-06-36328597 (а.с. 96-159 т.1). Зокрема, в Акті встановлені наступні порушення:
1. п. 198.1, п. 198.2, п. 198.3, п. 200.1, п. 200.4 ст. 200, п. 201.1, п. 201.10 ст. 201 Податкового кодексу України, оскільки товариством завищено суму ПДВ, яка підлягає бюджетному відшкодуванню по рядку 20.2.1 "Сума від`ємного значення, що не перевищує суму, обчислену відповідно до пункту 200-1.3 статті 200-1 розділу V Кодексу на момент подання податкової декларації (рядок 19 - рядок 19.1), яка: підлягає бюджетному відшкодуванню (рядок 20.2.1 + рядок 20.2.2) (рядок 3 Д3): на рахунок платника у банку", на 2020282,00 грн;
2. пп. "а", "б" п. 185.1 ст. 185, п.187.1 ст. 187, п.188.1 ст. 188, п.189.1 ст. 189, п.198.5 ст. 198 п.200.4 ст.200 Податкового кодексу України, оскільки ним завищено від`ємне значення з ПДВ, що зараховується до складу податкового кредиту наступного звітного періоду по рядку 21 "Сума від?ємного значення, що зараховується до складу податкового кредиту наступного звітного (податкового) періоду (рядок 19.1 + рядок 20.3 уточнюючого розрахунку) (переноситься до рядка 16.1 декларації наступного звітного (податкового) періоду)", на суму 2 446 960,00грн;
3. п. 201.10 ст. 201 Податкового Кодексу України, оскільки ТОВ "АГРОПРОСПЕРІС ТРЕЙД" не складено податкову накладну, відповідно до пункту 198.5 статті 198 цього Кодексу у разі здійснення операцій, визначених підпунктами "а" - "г" пункту 198.5 статті 198 цього Кодексу та не зареєстровано її у Єдиному реєстрі податкових накладних із зазначенням умовного ІПН « 600000000000» обсягом постачання (без податку на додану вартість) 5 004 547,75 грн, крім того ПДВ 1000909,55 грн.
На підставі Акту перевірки контролюючим органом винесені податкові повідомлення- рішення:
- від 10.07.2023 № 24834000706, згідно з яким зменшено суму бюджетного відшкодування у розмірі 2 020 282,00 та застосовано штрафну санкцію у розмірі 1 010 141,00 грн (Том 2 а.с. 30-31);
- від 10.07.2023 № 24934000706, згідно з якими зменшено суму від`ємного значення, що зараховується до складу податкового кредиту наступного звітного періоду у розмірі 2 446 960,00 грн.
- від 10.07.2023 № 25034000706, згідно з якими застосовано штраф у розмірі 3400,00 грн, за не реєстрацію податкових накладних.
Вважаючи податкові повідомлення рішення протиправними, позивач звернувся до суду для їх скасування.
Надаючи оцінку спірним правовідносинам, що виникли між сторонами, колегія суддів зазначає наступне.
Відносини, що виникають у сфері справляння податків і зборів, зокрема, визначає вичерпний перелік податків та зборів, що справляються в Україні, та порядок їх адміністрування, платників податків та зборів, їх права та обов`язки, компетенцію контролюючих органів, повноваження і обов`язки їх посадових осіб під час здійснення податкового контролю, а також відповідальність за порушення податкового законодавства регулює Податковий кодекс України (далі – ПК України; в редакції, чинній на час виникнення спірних правовідносин).
Відповідно до підпункту 20.1.4 пункту 20.1 статті 20 ПК України контролюючі органи мають право проводити відповідно до законодавства перевірки і звірки платників податків (крім Національного банку України), у тому числі після проведення процедур митного контролю та/або митного оформлення.
Статтею 83 ПК України встановлено, що для посадових осіб контролюючих органів під час проведення перевірок підставами для висновків є: 83.1.1. документи, визначені цим Кодексом; 83.1.2. податкова інформація; 83.1.3. експертні висновки; 83.1.4. судові рішення; 83.1.5. виключено; 83.1.6. інші матеріали, отримані в порядку та у спосіб, передбачені цим Кодексом або іншими законами, контроль за дотриманням яких покладений на контролюючі органи.
Згідно з п. 5 Наказу ДПС України №727 від 20.08.2015 "Порядок оформлення результатів документальних перевірок дотримання законодавства України з питань державної митної справи, податкового, валютного та іншого законодавства платниками податків - юридичними особами та їх відокремленими підрозділами", факти виявлених порушень законодавства з питань державної митної справи, податкового, валютного та іншого законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи, викладаються в акті документальної перевірки чітко, об`єктивно та повною мірою з посиланням на первинні документи, регістри податкового та бухгалтерського обліку, фінансової та іншої звітності, інші документи, пов`язані з обчисленням і сплатою податків, зборів, платежів, ведення/складання яких передбачено законодавством, або отримані від інших суб`єктів господарювання, органів державної влади, у тому числі іноземних держав, правоохоронних органів, а також податкову інформацію, що підтверджують наявність зазначених фактів.
Обов`язково наводиться в акті документальної перевірки інформація щодо фактів та обставин, які підтверджують та доводять наявність вини платника податків (з детальним їх описом; дослідженням, яке доводить, що платник податків мав можливість для дотримання правил та норм, встановлених Податковим кодексом, проте не вжив достатніх заходів для їх дотримання; документами та інформацією, яка підтверджує наявність вини платника податків), а також інформація щодо пом`якшуючих обставин або обставин, що звільняють від фінансової відповідальності платника податків.
В Акті перевірки зазначено, що враховуючи той факт, що господарська операція між ТОВ "АГРОПРОСПЕРІС ТРЕЙД" та ТОВ «Мега Менеджмент Проект» не відбулася, відсутнє придбання або виготовлення ідентифікованого товару (соняшник, кукурудза, соя) по тільки документально оформленим ланцюгам постачання, первинні документи, надані до перевірки не відповідають фактичному руху активів та не можуть враховуватись в даних податкового обліку при декларуванні взаємовідносин ТОВ «Мега Менеджмент Проект».
Відтак, ТОВ "АГРОПРОСПЕРІС ТРЕЙД" в декларації з податку на додану вартість за березень 2023 року порушено вимоги п.198.1, п.198.2, п.198.3, п.198.6 ст.198, п.200.1, п. 200.4 ст. 200, п.201.1, п.201.10 ст.201 Податкового кодексу України від 02 грудня 2010 року №2755-VI (із змінами та доповненнями), що призвело до завищення суми податкового кредиту (р. 17) на суму ПДВ 3 466 333 грн. та до завищення суми від`ємного значення, що підлягає бюджетному відшкодуванню на рахунок платника у банку (р.20.2.1) на 2 020 282 грн.
До такого висновку контролюючий орган дійшов з огляду на те, що аналізом Єдиного реєстру податкових накладних (01.06.2022-31.03.2023) встановлено, що ТОВ «Мега Менеджмент Проект» реалізовано на адресу контрагентів-покупців, зернові культури врожаю 2022 року 9 452,29 тон.
Відповідно до інформації щодо врожайності сільськогосподарських культур, наведеної у відкритих джерелах: середня врожайність на території Київській області у 2022 році становила: кукурудза - 6,0 т/га, соя - 1,94 т/га, соняшник - 2,15 т/га.
Таким чином, відповідач в Акті вказує, що спостерігається недостатня кількість зареєстрованих земельних ділянок для здійснення господарської діяльності.
Згідно з поданою податковою декларацією єдиного податку четвертої групи у ТОВ «Мега Менеджмент Проект» наявна земля - рілля - 1899,8 га.
Натомість, відповідач вважає, що розрахункова з урахуванням врожайності зернових за 2022 рік по Київській області, необхідна площа землі має складати близько 3 876,99 га.
Відтак, відсутність необхідної кількості земельних ділянок у 2022 році свідчить про відсутність у розпорядженні ТОВ «Мега Менеджмент Проект» у березні 2023 року товару «Соняшник», «Кукурудза», «Соя», та надання правової вигоди третім особам стосовно документального оформлення господарських операцій, які не відбувались фактично, з метою лише документального оформлення постачання товару на адресу ТОВ "АГРОПРОСПЕРІС ТРЕЙД".
Враховуючи викладене вище, задекларовані ТОВ "АГРОПРОСПЕРІС ТРЕЙД" господарські операції із придбання товару «Соняшник», «Кукурудза», «Соя» у ТОВ «Мега Менеджмент Проект» не відбулися у дійсності. Рух активу від ТОВ «Мега Менеджмент Проект» до ТОВ "АГРОПРОСПЕРІС ТРЕЙД" в дійсності не відбувся.
Таким чином, надані ТОВ "АРОПРОСПЕРІС ТРЕЙД" первинні документи не підтверджені реальним рухом активів між ТОВ "АГРОПРОСПЕРІС ТРЕЙД" та ТОВ ««Мега Менеджмент Проект».
Зважаючи на той факт, що первинні документи: податкові накладні, видаткові накладні, товарно-транспортні накладні, прибуткові накладні не відповідають фактичному руху (його відсутності в дійсності) активів, останні не можуть враховуватися в даних податкового обліку.
В контексті спірних правовідносин суд зазначає, що відповідно до п. 198.1 ст. 198 ПК, право на віднесення сум податку до податкового кредиту, зокрема, виникає у разі здійснення операцій з придбання або виготовлення товарів (у тому числі в разі їх ввезення на митну територію України) та послуг.
Датою виникнення права платника податку на віднесення сум податку до податкового кредиту вважається дата тієї події, що відбулася раніше (п. 198.2 ст. 198 ПКУ):
дата списання коштів з банківського рахунка платника податку на оплату товарів/послуг;
дата отримання платником податку товарів/послуг, що підтверджено податковою накладною.
Згідно з п.198.3 ст.198 ПК, податковий кредит звітного періоду визначається виходячи з договірної (контрактної) вартості товарів/послуг та складається з сум податків, нарахованих (сплачених) платником податку за ставкою, встановленою п.193.1 ст.193 Кодексу, протягом такого звітного періоду у зв`язку з:
придбанням або виготовленням товарів (у тому числі при їх імпорті) та послуг з метою їх подальшого використання в оподатковуваних операціях у межах господарської діяльності платника податку;
придбанням (будівництвом, спорудженням) основних фондів (основних засобів, у тому числі інших необоротних матеріальних активів та незавершених капітальних інвестицій у необоротні капітальні активи), у тому числі при їх імпорті, з метою подальшого використання в оподатковуваних операціях у межах господарської діяльності платника податку.
Право на нарахування податкового кредиту виникає незалежно від того, чи такі товари/послуги та основні фонди почали використовуватися в оподатковуваних операціях у межах господарської діяльності платника податку протягом звітного податкового періоду, а також від того, чи здійснював платник податку оподатковувані операції протягом такого звітного податкового періоду.
Згідно з п. 198.6 ст.198 ПКУ, не відносяться до податкового кредиту суми податку, сплаченого (нарахованого) у зв`язку з придбанням товарів/послуг, не підтверджені зареєстрованими в Єдиному реєстрі податковими накладними/ розрахунками коригування до таких податкових накладних чи не підтверджені митними деклараціями (тимчасовими, додатковими та іншими видами митних декларацій, за якими сплачуються суми податку до бюджету при ввезенні товарів на митну територію України), іншими документами, передбаченими пунктом 201.11 статті 201 кодексу.
Відповідно до п. 201.1 ст. 201 ПКУ, платник податку зобов`язаний на дату виникнення податкових зобов`язань скласти податкову накладну в електронній формі з дотриманням умови щодо реєстрації у порядку, визначеному законодавством та зареєструвати її в Єдиному реєстрі податкових накладних у встановлений Кодексом термін.
Податкова накладна, складена та зареєстрована в Єдиному реєстрі податкових накладних платником податку, яких здійснює постачання товарів/послуг, для покупця є підставою для нарахування сум податку, що відноситься до податкового кредиту.
Правовий аналіз наведених норм законодавства дає підстави зробити висновок, що суб`єкт господарювання може розраховувати на податковий кредит, якщо в нього є зареєстровані в Єдиному реєстрі податкових накладних податкові накладні та вони виписані особами, які у встановленому порядку зареєстровані як платники податку.
Згідно з частинами першою, другою статті 9 Закону України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні» підставою для бухгалтерського обліку господарських операцій є первинні документи. Для контролю та впорядкування оброблення даних на підставі первинних документів можуть складатися зведені облікові документи.
Первинні та зведені облікові документи можуть бути складені у паперовій або в електронній формі та повинні мати такі обов`язкові реквізити: назву документа (форми); дату складання; назву підприємства, від імені якого складено документ; зміст та обсяг господарської операції, одиницю виміру господарської операції; посади осіб, відповідальних за здійснення господарської операції і правильність її оформлення; особистий підпис або інші дані, що дають змогу ідентифікувати особу, яка брала участь у здійсненні господарської операції.
Під господарською операцією слід розуміти дію або подію, яка викликає зміни в структурі активів та зобов`язань, власному капіталі підприємства, а первинним документом є документ, який містить відомості про господарську операцію (ст. 1 Закону України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні»).
З матеріалів справи встановлено, між ТОВ «АГРОПРОСПЕРІС ТРЕЙД» та ТОВ «МЕГА МЕНЕДЖМЕНТ ПРОЕКТ» укладений Договір поставки №СН-АР-04028-F8L2 від 20 грудня 2023.
За змістом п. 1.1. Договору поставки, ТОВ «МЕГА МЕНЕДЖМЕНТ ПРОЕКТ» як постачальник зобов`язується поставити, а ТОВ «АГРОПРОСПЕРІС ТРЕЙД» прийняти та оплатити сільськогосподарську продукцію, а саме соняшник некласний, врожаю 2022.
Відповідно до п. 2. 3 Договору поставки товар поставляється на умовах поставки FCA франко перевізник: назва місця поставки ТОВ ОЛАМ БІЛОЦЕРКІВСЬКИЙ ЕЛЕВАТОР (Київська обл., м. Біла Церква, вул. Привокзальна, 8) згідно із правилами «Інкотермс-2020».
Факт постачання соняшнику підтверджується видатковими накладними.
Оплата за відвантажений товар була проведена платіжними інструкціями. Перевезення продукції підтверджується товарно-транспортними накладними (ТТН), реєстр ТТН долучений до матеріалів справи.
За даними операціями зареєстровані податкові накладні в Єдиному реєстрі податкових накладних, перелік яких наведений в Акті, що не заперечується відповідачем.
Даючи оцінку доводам апелянта, що задекларовані ТОВ "АГРОПРОСПЕРІС ТРЕЙД" господарські операції із придбання товару «Соняшник» у ТОВ «Мега Менеджмент Проект» не відбулися у дійсності в аспекті того, що у останнього відсутня необхідна кількість земельних ділянок у 2022, колегія суддів вказує слідуюче.
За змістом п. 1.6. Договору укладеного між ТОВ «АГРОПРОСПЕРІС ТРЕЙД» та ТОВ «МЕГА МЕНЕДЖМЕНТ ПРОЕКТ» сторонами погоджено, постачальник, що є товаровиробником сільськогосподарської (с/г) продукції гарантує, що Товар, який є предметом цього Договору, є власно вирощеним Постачальником, на земельних ділянках, які перебувають у його власності або в користуванні (оренді, суборенді), права Постачальника на які зареєстровано у відповідності до норм Земельного кодексу України та Податкового кодексу України, нікому перед цим не відчужувався, і Покупець є першою особою, яка придбала цей Товар.
За змістом п. 1.6. Договору якщо Постачальник не є виробником Товару, то він гарантує, що Товар був безпосередньо придбаний у сільськогосподарського підприємства - виробника (у розумінні п. 14.1.235. ст. 14 Податкового кодексу України), та підтверджує це наданням документів, визначених п. 5.17 цього Договору. При цьому Постачальник гарантує, що Товар, який є предметом цього Договору, є власно вирощеним виробником, на земельних ділянках, які перебувають у його власності або в користуванні (оренді, суборенді), права на які зареєстровано за виробником у відповідності до норм Земельного кодексу України та Податкового кодексу України.
До переліку документів визначених у п. 5.17 Договору, у тому числі віднесено статистичну та податкову звітність з Єдиного податку.
На підтвердження того, що ТОВ «МЕГА МЕНЕДЖМЕНТ ПРОЕКТ» є виробником реалізованої продукції, останнім було надано:
- Звіт про збирання врожаю сільськогосподарських культур станом на 01 грудня 2022р. за формою 37-СГ;
- Звіт про посівні площі сільськогосподарських культур під урожай 2022 за формою 4- СГ.
Відповідно до звіту за формою №37-сг, ТОВ «МЕГА МЕНЕДЖМЕНТ ПРОЕКТ» з 901,41 га площі зібрано 33 676,92 ц. Тобто, з одного гектара згідно статистичної звітності за формою 37-сг, останнім було зібрано у 2022 3,74 т соняшнику з 1 га або 3 371,28 т з усієї площі.
Також, в Акті перевірки підтверджується, що ТОВ «МЕГА МЕНЕДЖМЕНТ ПРОЕКТ» є сільськогосподарським товаровиробником та здійснює свою діяльність згідно КВЕД 01.11 «Вирощування зернових культур (крім рису), бобових культур і насіння олійних культур», що відображено в Акті перевірки (а. с. 141 т. 1). Товариство володіє двома земельними ділянками на яких знаходиться майновий комплекс на підставі договорів купівлі-продажу, володіє комплексом очистки та сушки зерна, нежитлове приміщення. Відповідно до витягу з реєстру речових прав на нерухоме майно ТОВ «Мега Менеджмент Проект» володіє будівлями підлогового зерносховища №4, №5, нежитловим приміщенням загальною площею 5 086,00 кв.м., та земельні ділянки площею 1,5749 га, 1,0065 га.
В ТОВ «Мега Менеджмент Проект» працює 38 осіб (звітність 4ДФ) та обробляють земельні ділянки власною сільськогосподарською технікою господарства. Врожай зернових зберігається в власних приміщеннях (є склад і ангар відповідно інформації з відомостей про об`єкти оподаткування). Придбавало у контрагентів добрива, паливо, запасні частини, отримувало послуги оренди с/г техніки, послуги по зберіганню врожаю, послуги по ремонту техніки.
Отже, наведена ДПС інформація, свідчить, що ТОВ «МЕГА МЕНЕДЖМЕНТ ПРОЕКТ» має виробничі потужності, для вирощування сільськогосподарської продукції.
Спростовуючи доводи відповідача щодо середньостатистичної врожайності зернових за 2022 рік по Київській області, представник позивача вказує, що такі показники мають обраховуватися не за відкритими джерелами, а за офіційними статистичними даними. Але навіть за їх наявності, можуть бути помилки, оскільки врожайність залежить від якості посівного матеріалу, технології вирощування, кліматичності та якості і стану земельних ділянок.
Колегія суддів погоджується з такими доводами, оскільки саме органи державної статистики на постійній основі, у тому числі від сільськогосподарських товаровиробників отримують звіти у вигляді:
- форми державного статистичного спостереження (форма №37) «Звіт про збирання врожаю сільськогосподарських культур» затверджений наказом Державної служби статистики України від 14.01.2020р. №46;
- форми державного статистичного спостереження (форма №4-сг) «Звіт про посівні площі сільськогосподарських культур під урожай наприклад 2021р. затверджений наказом Державної служби статистики України від 06.07.2018 р. №133.
Відповідно до ст. 16 Закону України «Про офіційну статистику» збирання, збереження, оброблення, аналіз, захист та поширення офіційної державної статистичної інформації щодо масових явищ і процесів, які відбуваються в економічній, соціальній, демографічній, екологічній, культурній та інших сферах життя суспільства в Україні та її регіонах покладено на органи державної статистики.
Також висновок податкового органу про завищення урожайності ТОВ «МЕГА МЕНЕДЖМЕНТ ПРОЕКТ» спростовується листом від 25.10.2023 №07-45/1578-23 Головного управління статистики у Київській області, наданий на запит ТОВ "АГРОПРОСПЕРІС ТРЕЙД".
За змістом даного листа, урожайність соняшнику в підприємствах у Київській області у 2022р. з одного гектара становить від 1,7 ц або 170 кг з га (мінімальний збір) до 50 ц з га, або 5 т з га.
Верховний Суд у постанові від 16 квітня 2019 у справі №804/6909/17 підтвердив позицію, що аналіз реальності господарської діяльності повинен здійснюватися на підставі даних податкового, бухгалтерського обліку платника податків та відповідності їх дійсному економічному змісту. При цьому в первинних документах, які є підставою для бухгалтерського обліку, фіксуються дані лише про фактично здійснені господарські операції.
За наведених вище обставин, суд вказує на помилковість висновків Акту перевірки щодо господарських операцій позивача з його контрагентом ТОВ «МЕГА МЕНЕДЖМЕНТ ПРОЕКТ», оскільки взаємовідносини по спірним операціям підтверджуються належними первинними документами, обов`язковість ведення яких передбачена Податковим кодексом України та Законом України "Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні".
Щодо взаємовідносин з ПРАТ «Чернівецький олійно-жировий комбінат» та ТОВ «ДІ ЕНД АЙ ЕВОЛЮШН», то проведеною перевіркою встановлено надання послуг першими давальницької переробки соняшника на адресу ТОВ «АГРОПРОСПЕРІС ТРЕЙД».
Так, ПРАТ "Чернівецький олійно-жировий комбінат" надано послуги з переробки соняшника (в тому числі високоолеїнового) в кількості 20,278 тон відповідно до Договору на переробку №184/ПР від 16.09.2022 року.
Відповідно до Додаткової угоди №2 від 02.10.2022 до договору № 184/ПР від 16.09.2022 року на переробку соняшнику на давальницьких умовах п. 6. 8 Договору викладено в наступній редакції: продукція (олія, шрот, фуз олійний), отримана в результаті переробки Сировини, не належить Виконавцю. Відходи від очистки (переробки) Сировини та лушпиння залишаються у Виконавця і утилізуються або використовуються ним самостійно. Вартість утилізації відходів включена у вартість (ціну) послуг по переробці Сировини.
Згідно з Актами здачі-приймання робіт (надання послуг), складені на виконання п. 6.13 Договору, Замовником ТОВ «АГРОПРОСПЕРІС ТРЕЙД» отримано від Виконавця ПРАТ "Чернівецький олійно-жировий комбінат" роботи (послуги) по договору №184/ПР від 16.09.2022 року, а саме, олія соняшникова нерафінована невиморожена, шрот соняшниковий (універсальний тостований гранульований), фуз олійний.
Таким чином, відходи виробництва (лушпиння) складають 3,71 тони з усього обсягу переробленого ПРАТ "Чернівецький олійно-жировий комбінат" у березні 2023 року.
ТОВ "ДТ ЕНД АЙ ЕВОЛЮШН" надано послуги з переробки насіння соняшнику (в тому числі високоолеїнового) в кількості 18630,742 тон відповідно до Договору на переробку №18722 від 25.07.2022 року, додаткових угод до Договору переробки 18722 від 25.07.2022 року та №1 від 27.07.2022 року.
Відповідно договору №18722 на переробку соняшнику на давальницьких умовах від 25.07.2022 року, з урахуванням Додаткової угоди №5 від 20.01.2023 встановлено, що відсоткове відношення Олії та Шроту від залікової ваги поставленої Сировини згідно лабораторних показників лабораторії Виконавця (з урахуванням положень п. 3.3, 3.4 Договору) може змінюватись, у разі, якщо олійність насіння по партії менша ніж 50% на АСР, в процесі переробки, у наступному співвідношенні: вихід шроту = 100% - 19% - Вихід Олії до залікової ваги насіння, де 19% - це відходи та інший убуток маси Сировини (втрати вологи ) при технологічній обробці.
Згідно із Актами здачі-приймання робіт (надання послуг), складених на виконання п. 6.12 Договору, Замовником ТОВ «АГРОПРОСПЕРІС ТРЕЙД» отримано від Виконавця ТОВ "ДІ ЕНД АЙ ЕВОЛЮШН" роботи (послуги) по договору, а саме, олія соняшникова нерафінована невиморожена (пресова), олія соняшникова нерафінована невиморожена (екстраційна), шрот соняшниковий (тостований гранульований), фуз олійний.
Таким чином, відходи виробництва (лушпиння) складають 3414,23 тони з усього обсягу переробленого ТОВ "ДІ ЕНД АЙ ЕВОЛЮШН" у березні 2023 року.
Враховуючи вищевикладене, після кожної партії переробки певна кількість відходів з урахуванням норм сорності та відходів, затверджених в вищевказаних Договорах, лушпиння в загальній кількості 3 417,94 тон, використано не у господарській діяльності ТОВ «АГРОПРОСПЕРІС ТРЕЙД», при умові, що податковий кредит ним сформовано з урахуванням ваги відходів, які після переробки було використано не у господарській діяльності.
ПРАТ "Чернівецький олійно-жировий комбінат" в березні 2023 року здійснює придбання лушпиння соняшникового (гранульованого) за ціною без ПДВ 2667 грн. за 1 тону у ТОВ "ДІ ЕНД АЙ ЕВОЛЮШН", а ТОВ "ДІ ЕНД АЙ ЕВОЛЮШН" в березні 2023 року здійснює придбання лушпиння соняшникового за ціною без ПДВ 1464,20 грн. за 1 тону у ДПП«САНТРЕЙД».
Отже, вартість без ПДВ лушпиння, яке після переробки було використано не у господарській діяльності, складає 5 004547,75 грн. (3414,23*1464,20+3,71*1464,20), крім того ПДВ 20% - 1 000 909,55 грн.
На переконання апелянта, підписання актів здачі-приймання робіт (надання послуг) між ТОВ «АГРОПРОСПЕРІС ТРЕЙД» та підприємствами - переробниками ПРАТ "Чернівецький олійно-жировий комбінат", ТОВ "ДІ ЕНД АЙ ЕВОЛЮШН" є свідченням того, що право власності на відходи (лушпиння) перейшло до останніх.
Таким чином, ТОВ «АГРОПРОСПЕРІС ТРЕЙД» здійснено операцію з постачання товарів (передача права на розпоряджання) в розумінні пп.14.1.191 п.14.1 ст.14 Податкового кодексу України, що відповідно до п. п. «а», «б» п.185.1 ст.185 Податкового кодексу України, є об`єктом оподаткування ПДВ.
Суд зазначає, що згідно з п.14.1.41 та 14.1.134 Податкового кодексу України давальницька сировина - сировина, матеріали, напівфабрикати, комплектуючі вироби, енергоносії, що є власністю одного суб`єкта господарювання (замовника) і передаються іншому суб`єкту господарювання (виробнику) для виробництва готової продукції, з подальшим переданням або поверненням такої продукції або її частини їх власникові або за його дорученням іншій особі. Операція з давальницькою сировиною - операція з переробки (обробки, збагачення чи використання) давальницької сировини (незалежно від кількості замовників і виконавців, а також етапів (операцій)) з метою одержання готової продукції за відповідну плату.
Статтею 1 Закону України «Про операції з давальницькою сировиною у зовнішньоекономічних відносинах» визначено, що готова продукція - продукція (товар), вироблена з використанням давальницької сировини (крім тієї частини, що використовується для проведення розрахунків за її переробку) і визначена як кінцева у контракті між замовником і виконавцем.
Згідно з ДСТУ 2960-94 «Організація промислового виробництва. Основні поняття. Терміни та визначення» готова продукція - промислова продукція, яка закінчена виробництвом, укомплектована, відповідає вимогам стандартів і технічних умов, має документ, що засвідчує її якість, та призначена для збуту за межі підприємства.
Отже метою операції з давальницької переробки є саме одержання готовою продукції, тобто певних матеріальних об`єктів, що мають економічну цінність, відповідають певним вимогам і можуть бути реалізовані за плату.
Відповідно до Закону України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність», ПсБО та МСФЗ передбачено відображення в обліку та балансі лише активів та пасивів. При цьому активами є ресурси, контрольовані підприємством у результаті минулих подій, використання яких, як очікується, приведе до отримання економічних вигод у майбутньому.
Суд зазначає, що за умовами п. 2.1 Договорів на переробку соняшнику на давальницьких умовах його предметом є виготовлення Виконавцем Продукції із сировини Замовника, а згідно з п.1.3 зазначеного Договору, продукція - олія, шрот та фуз олійний (а.с. 176-187 т.1).
Відповідно до п. 6.8 Договорів, продукція (олія, шрот, фуз олійний), отримана в результаті переробки Сировини, не належить Виконавцю. Відходи від очистки (переробки) Сировини та лушпиння залишаються у Виконавця і утилізуються або використовуються ним самостійно. Вартість утилізації відходів включена у вартість (ціну) послуг по переробці Сировини.
Отже, згідно умов договору на переробку чітко зафіксовано, що відходи, утворені в процесі переробки, утилізуються переробником самостійно і плата за таку утилізацію включена у вартість переробки.
Згідно з пп. 14.1.36. п. 14.1 ст. 14 Податкового кодексу України господарська діяльність - діяльність особи, що пов`язана з виробництвом (виготовленням) та/або реалізацією товарів, виконанням робіт, наданням послуг, спрямована на отримання доходу і проводиться такою особою самостійно та/або через свої відокремлені підрозділи, а також через будь-яку іншу особу, що діє на користь першої особи, зокрема за договорами комісії, доручення та агентськими договорами.
Постачанням товарів, в силу п.п. 14.1.191. п. 14.1 ст. 14 Податкового кодексу України, будь-яка передача права на розпоряджання товарами як власник, у тому числі продаж, обмін чи дарування такого товару, а також постачання товарів за рішенням суду.
Відповідно до пп. "а" п. 185.1 ст.185 ПК України об`єктом оподаткування ПДВ є операції платників податку з постачання товарів, місце постачання яких розташоване на митній території України, відповідно до статті 186 цього Кодексу, у тому числі операції з безоплатної передачі та з передачі права власності на об`єкти застави позичальнику (кредитору), на товари, що передаються на умовах товарного кредиту, а також з передачі об`єкта фінансового лізингу у володіння та користування лізингоодержувачу/орендарю.
З наведених норм ПК України слід дійти висновку, що об`єктом оподаткування є товар, а не відходи (у даному випадку лушпиння).
Відповідно до статті 1 Закону України "Про відходи" відходи - будь-які речовини, матеріали і предмети, що утворилися у процесі виробництва чи споживання, а також товари (продукція), що повністю або частково втратили свої споживчі властивості і не мають подальшого використання за місцем їх утворення чи виявлення і від яких їх власник позбувається, має намір або повинен позбутися шляхом утилізації чи видалення.
Згідно з Класифікатором відходів ДК 005-96 лушпиння соняшникове віднесено до відходів за кодом 1541.2.9.02.
Разом з тим, відповідно до абз. а п.п. 14.1.13 п. 14.1. ст. 14 ПК України, безоплатно надані товари, роботи, послуги: а) товари, що надаються згідно з договорами дарування, іншими договорами, за якими не передбачається грошова або інша компенсація вартості таких товарів чи їх повернення, або без укладення таких договорів.
Згідно із п.п. 14.1.244 п. 14.1. ст. 14 ПК України, товари - матеріальні та нематеріальні активи, у тому числі земельні ділянки, земельні частки (паї), а також цінні папери та деривативи, що використовуються у будь-яких операціях, крім операцій з їх випуску (емісії) та погашення.
Верховний Суд у подібних правовідносинах у постанові від 29.03.2023 у справі №560/12630/21, зробив висновок, що лушпиння соняшнику, що виникло під час переробки сировини є відходами виробництва та не належить до товару, що може бути переданий в т.ч. на безоплатній основі у розумінні ст. 14 ПК України. Відтак, Верховний Суд вказав на відсутність підстав вважати власністю відходи (лушпиння соняшника) товариства позивача та безоплатною передачею товарів, а тому відповідачем безпідставно визначено заниження податкових зобов`язань з ПДВ по взаємовідносинах позивача з його контрагентом.
Таким чином, лушпиння соняшнику, що виникло під час переробки сировини є відходами виробництва та не належить до товару, що може бути переданий в т.ч. на безоплатній основі у розумінні ст. 14 ПК України.
Окрім того, варто зазначити, що утилізація вищезазначених відходів підтверджуються Актом утилізації, що спростовує доводи відповідача про їх передачу на безоплатній основі .
Доводи апелянта, що ці докази не були надані в ході перевірки, а відтак, вони не є належними, суд відхиляє, оскільки право надавати заперечення щодо висновків податкового органу та долучати до матеріалів справи на підтвердження таких заперечень надається платнику як на усіх стадіях податкового контролю, так і на стадіях судового процесу, на яких допускається подання учасником процесу цих доказів. В іншому випадку, обмеження судом предмету дослідження призвело би до неповноти дослідження та порушення справедливого судового розгляду.
Такого висновку дійшов Верховний Суд у постановах від 26.01.2023 у справі №380/7319/21, від 07.12.2022 у справі №200/6156/20-а, від 19.06.2019 у справі №826/7704/16 та ряду інших.          
На підставі вищевикладеного, висновки Акту, що ТОВ «АГРОПРОСПЕРІС ТРЕЙД» здійснено операцію з постачання товарів (передача права на розпоряджання), а саме лушпиння соняшникове є об`єктом оподаткування ПДВ, не знайшли свого підтвердження в ході судового розгляду та спростовуються матеріалами справи.
При цьому, відповідні операції в межах укладених договорів на переробку соняшнику на давальницьких умовах були фактично здійсненні, що підтверджено належним чином оформленими бухгалтерськими документами, зареєстрованими накладними та оплатою отриманих робіт в межах господарської діяльності, що відповідає виду діяльності позивача та економічному змісту таких господарських операцій.
З огляду на встановлені обставини справи, колегія суддів погоджується з висновком суду першої інстнації, що податкове повідомлення-рішення від 10.07.2023 № 24834000706, згідно з яким позивачу зменшено суму бюджетного відшкодування у розмірі 2 020 282 грн та застосовано штрафну санкцію у розмірі 1 010 141 грн, та податкове повідомлення-рішення від 10.07.2023 №24934000706, згідно з яким зменшено суму від`ємного значення, що зараховується до складу податкового кредиту наступного звітного періоду у розмірі 2 446 960,00 грн, є протиправними та підлягають скасуванню.
Як наслідок, підлягає скасуванню податкове повідомлення-рішення від 10.07.2023 №25034000706, згідно з якими застосовано до товариства штраф у розмірі 3400,00 грн, за не реєстрацію податкових накладних за зобов`язанням по лушпинню соняшника, яке не використано в господарській діяльності та безоплатно передано ПРАТ "Чернівецький олійно-жировий комбінат" та ТОВ "ДІ ЕНД АЙ ЕВОЛЮШН" на суму ПДВ 1000909 грн.
Оцінюючи позицію апелянта, колегія суддів вважає, що обставини, наведені в апеляційній скарзі, були ретельно перевірені та проаналізовані судом першої інстанції та їм була надана належна правова оцінка. Жодних нових аргументів, які б доводили порушення судом першої інстанції норм матеріального або процесуального права при винесенні оскаржуваного рішення, у апеляційній скарзі не зазначено.
Враховуючи вищенаведене, колегія суддів приходить до переконання, що рішення суду першої інстанції викладено достатньо повно, висновки обґрунтовані з посиланням на конкретні правові норми і неправильного застосування норм матеріального права та порушення норм процесуального права в ході апеляційного розгляду справи не виявлено, а відтак підстави для задоволення вимог апеляційних скарг відсутні.   
Таким чином, на думку колегії суддів апеляційної інстанції, суд першої інстанції дійшов обґрунтованого висновку про задоволення позовних вимог. 
Відповідно до п. 1 ч. 1 ст. 315, 316 КАС України суд апеляційної інстанції залишає апеляційну скаргу без задоволення, а судове рішення – без змін, якщо визнає, що суд першої інстанції правильно встановив обставини справи та ухвалив судове рішення з додержанням норм матеріального і процесуального права.
Керуючись ст.ст. 243, 250, 308, 310, 315, 316, 321, 322, 325, 329 КАС України, суд 
П О С Т А Н О В И В :
апеляційну скаргу Південного міжрегіонального управління ДПС по роботі з великими платниками податків залишити без задоволення, а рішення Вінницького окружного адміністративного суду від 13 березня 2024 року - без змін.
Постанова суду набирає законної сили з дати її прийняття та може бути оскаржена в касаційному порядку згідно зі ст.ст.328, 329 КАС України. 

Головуючий	 	 	Гонтарук В. М.	
 	 	 	 	
Судді	 	    	Біла Л.М.    Матохнюк Д.Б.