ПОСТАНОВА
ІМЕНЕМ УКРАЇНИ

31 липня 2024 року 
м. Київ

справа № 440/1478/19
касаційні провадження № К/9901/281/20, К/990/35616/19 
Верховний Суд у складі колегії суддів Касаційного адміністративного суду: 
судді-доповідача Бившевої Л.І.,
суддів: Хохуляка В.В.,  Юрченко В.П., 

розглянув у порядку спрощеного провадження без повідомлення сторін касаційну скаргу Державного підприємства «Полтавське лісове господарство» на рішення Полтавського окружного адміністративного суду від 19.08.2019 (суддя - Слободянюк Н.І.) та постанову Другого апеляційного адміністративного суду від 25.11.2019 (колегія суддів у складі: головуючий суддя - Бенедик А.П., судді - Гуцал М.І., Донець Л.О.) та касаційну скаргу Головного управління ДПС у Полтавській області на постанову Другого апеляційного адміністративного суду від 25.11.2019 у справі за позовом Державного підприємства «Полтавське лісове господарство» до Головного управління ДПС у Полтавській області про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень,
УСТАНОВИВ:
Державне підприємство «Полтавське лісове господарство» (далі - Підприємство, позивач, платник) звернулося до суду з позовом до Головного управління ДПС у Полтавській області (далі - Управління, відповідач, контролюючий орган), в якому просило визнати протиправними та скасувати податкові повідомлення-рішення від 13.02.2019 №0001721403, №0001711403.
Обґрунтовуючи вимоги, позивач зазначив, що суми витрат були сформовані ним по реальним правочинам, що пов`язані із його господарською діяльністю, зокрема, з Фізичною особою-підприємцем ОСОБА_1 та ТОВ «ВТТ-Інвест». Також позивач послався на необґрунтованість та безпідставність висновків акта перевірки щодо заниження доходів внаслідок реалізації деревопродукції фізичній особі-підприємцю ОСОБА_2 за заниженими відпускними цінами.
Полтавській окружний адміністративний суд рішенням від 19.08.2019 у задоволенні позову відмовив.
Відмовляючи у задоволенні позову, суд першої інстанції дійшов висновку про обґрунтованість встановлених за наслідком проведеної перевірки порушень позивачем вимог чинного законодавства та, як наслідок, правомірність визначення позивачу суми грошових зобов`язань на підставі оскаржуваних податкових повідомлень-рішень. Також суд дійшов висновку про правомірність нарахування позивачу штрафних (фінансових) санкцій з податку на прибуток підприємств і організацій, що перебувають у державній власності та за платежем «частина чистого прибутку (доходу) господарських організацій (державних унітарних підприємств)».
Другий апеляційний адміністративний суд постановою від 25.11.2019 скасував рішення суду першої інстанції в частині відмови у задоволенні позовних вимог щодо визнання протиправним та скасування податкового повідомлення-рішення від 13.02.2019 №0001711403 (форма "Р") в частині застосування штрафних (фінансових) санкцій (штрафів) у розмірі 95417,00 грн та прийняв в цій частині нове рішення, яким позовні вимоги задовольнив: визнав протиправним та скасував податкове повідомлення-рішення від 13.02.2019 №0001711403 (форма "Р") в частині застосування штрафних (фінансових) санкцій (штрафів) за платежем «частина чистого прибутку (доходу) господарських організацій (державних унітарних підприємств)» у розмірі 95417,00 грн. В іншій частині рішення суду першої інстанції залишив без змін.
Рішення суду апеляційної інстанції мотивоване тим, що господарські операції позивача з фізичною особою-підприємцем ОСОБА_1 та ТОВ «ВТТ-Інвест» не підтверджені належним чином оформленими первинними документами, а  висновки, зазначені в акті перевірки, відповідають дійсним обставинам справи, а відтак оскаржувані податкові повідомлення-рішення в частині взаємовідносин із зазначеними контрагентами є правомірними та не підлягають скасуванню.  Також, суд апеляційної інстанції дійшов висновку про законність та обґрунтованість визначення податковим органом суми грошового зобов`язання за платежем «частина чистого прибутку (доходу) господарських організацій (державних унітарних підприємств)». 
Разом з тим, суд апеляційної інстанції не погодився з висновками суду першої інстанції щодо правомірності застосування до позивача штрафних санкцій за платежем «частина чистого прибутку (доходу) господарських організацій (державних унітарних підприємств)» у розмірі 95417,00 грн з підстав того, що передбачений Податковим кодексом України (далі - ПК України у редакції, чинній на час виникнення спірних правовідносин) механізм здійснення податковими органами повноважень з визначення сум податкових та грошових зобов`язань платників податків та стягнення у зв`язку із цим сум штрафних (фінансових) санкцій стосується виключно до правовідносин зі сплати податків та зборів, передбачених статтями 9 та 10 вказаного кодексу, до яких сплата до відповідного бюджету частини чистого прибутку (доходу) господарських організацій (державних унітарних підприємств) не відноситься.
Підприємство, не погодившись із рішеннями судів першої та апеляційної інстанції в частині відмови у задоволенні позову, звернулося до суду із касаційною скаргою, в якій просить скасувати рішення судів першої та апеляційної інстанцій у визначених частинах та ухвалити нове рішення про задоволення позову.
В обґрунтування своїх вимог позивач посилається на порушення судами попередніх інстанцій норм матеріального і процесуального права, неправильність, неповне з`ясування обставин справи, що мають значення для вирішення спору. Наполягає на реальності здійснення господарських операцій між ним і зазначеними вище контрагентами, з огляду на те, що зазначені господарські операції підтверджуються належним чином оформленими первинними документами. Вважає необґрунтованим висновок суду апеляційної інстанції про нереальність господарських операцій між позивачем і фізичною особою-підприємцем ОСОБА_1 та ТОВ «ВТТ-Інвест», оскільки підставою для таких висновків контролюючий орган у акті перевірки вказав наявність кримінального провадження, зареєстрованого у Єдиному реєстрі досудових розслідувань за № 12015170190000802 від 03.11.2015 за ознаками кримінальних правопорушень, передбачених частиною третьою статті 191, статтею 246 та частиною першою статті 366 Кримінального кодексу України, тоді як за результатами слідчих та інших процесуальних дій 17.07.2017 було прийняте рішення про закриття вказаного кримінального провадження на підставі пункту 2 частини першої статті 284 Кримінального процесуального кодексу України у зв`язку з відсутністю ознак складу кримінального правопорушення. Таким чином, на думку Товариства, оскільки нереальність господарських операцій між позивачем та фізичною особою-підприємцем ОСОБА_1 і ТОВ «ВТТ-Інвест», є недоведеною, то контролюючим органом безпідставно виключено зі складу витрат Товариства  сплачені за такими господарськими операціями кошти. Також, скаржник вказує про виправлення ним помилки у податковій звітності по господарських операціях з ФОП ОСОБА_2 .
Відповідач також звернувся до суду із касаційною скаргою на рішення суду апеляційної інстанції в частині задоволених позовних вимог, в якій посилаючись на порушення судом апеляційної інстанції норм матеріального та процесуального права, просив скасувати рішення суду апеляційної інстанції у цій частині та залишити в силі рішення суду першої інстанції. 
В обгрунтування вимог касаційної скарги, Управління посилається на правомірність застосування до позивача штрафних санкцій за платежем «частина чистого прибутку (доходу) господарських організацій (державних унітарних підприємств)» у розмірі 95417,00 грн, з огляду на його заниження Товариством на суму 381670,90 грн.
Верховний Суд у складі Касаційного адміністративного суду ухвалами від 23.12.2019 та 04.02.2020 відкрив провадження за касаційними скаргами позивача та відповідача, витребував матеріали справи із суду першої інстанції.
Верховний Суд у складі Касаційного адміністративного суду ухвалою від 30.07.2024 призначив справу до касаційного розгляду у спрощеному провадженні без повідомлення сторін на 31.07.2024.
Верховний Суд у складі Касаційного адміністративного суду перевірив наведені у касаційних скаргах доводи позивача та відповідача і дійшов висновку, що касаційна скарга Товариства підлягає частковому задоволенню, а касаційна скарга Управління задоволенню не підлягає, з огляду на наступне.
Судами попередніх інстанцій установлено, що контролюючим органом була проведена документальна позапланова виїзна перевірка Підприємства з питань дотримання вимог податкового, валютного законодавства, законодавства про єдиний внесок на загальнообов`язкове державне соціальне страхування за період з 01.01.2011 по 29.12.2018, за результатами якої складений акт від 09.01.2019 №28/16-31-14-03-14/31758362 (далі - акт перевірки), за висновками якого встановлено порушення Товариством вимог:
підпункту 134.1.1 пункту 134.1 статті 134, пункту 135.1 статті 135 ПК України, пункту 1 статті 3, частин 1, 5 статті 9 Закону України "Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні", частини 3 статті 6, частини 1 статті 120, пункту 2 частини 1 статті 216, частини 3 статті 640, частини 2 статті 799 Цивільного кодексу України, пункту 6 Положення (стандарту) бухгалтерського обліку 16 «Витрати», затвердженого наказом Міністерства фінансів України від 31.12.1999 №318, Порядку відрахування до державного бюджету частини чистого прибутку (доходу) державними унітарними підприємствами та їх об`єднаннями, затвердженого постановою Кабінету Міністрів України від 23.02.2011 №138, в результаті чого занижено податок на прибуток на загальну суму 126922,00 грн і частину чистого прибутку, що відраховується до державного бюджету, на загальну суму 419414,00 грн та завищено суму від`ємного значення об`єкту оподаткування з податку на прибуток за 1 квартал 2017 року на 25892,60 грн і суму чистого прибутку, з якого відраховується до державного бюджету частина чистого прибутку, за 1 квартал 2017 року на 159609,80 грн.
Фактичною підставою для висновків про зазначені вище порушення слугували висновки контролюючого органу про реалізацію позивачем фізичній особі-підприємцю ОСОБА_2 лісопродукції за ціною 1196,40 грн за 1 куб.м, що є нижчою за ціну (1228,00 грн/куб.м), яка встановлена договором купівлі-продажу необробленої деревини від 07.04.2017 №02-121Б, біржовим контрактом  від 07.04.2017 №НД-07/04-3 та протоколом біржових торгів від 07.04.2017 №3, а також відсутність реального характеру укладених між позивачем та контрагентами, Фізичною особою-підприємцем ОСОБА_1 та ТОВ "ВТТ-Інвест" господарських операцій щодо надання послуг трактора та послуг по накладенню мінералізованих смуг, з огляду на наявність кримінального провадження, зареєстрованого у Єдиному реєстрі досудових розслідувань за № 12015170190000802 від 03.11.2015 за ознаками кримінальних правопорушень, передбачених частиною третьою статті 191, статтею 246 та частиною першою статті 366 Кримінального кодексу України.
Також, у акті перевірки вказано про заниження Товариством частини чистого прибутку (доходу) господарських організацій (державних унітарних підприємств та їх об`єднань) за період з 4 кварталу 2015 року по 3 квартал 2017 року на загальну суму 419414,00 грн., та завищення частини чистого прибутку (доходу) господарських організацій (державних унітарних підприємств та їх об`єднань) за 1 квартал 2017 року на загальну суму 159609,80 грн.
На підставі висновків акта перевірки контролюючим органом прийняті податкові повідомлення-рішення від 13.02.2019:
№0001721403, яким позивачу збільшено суму грошового зобов`язання за платежем "податок на прибуток підприємств і організацій, що перебувають у державній власності" за основним платежем на суму 111708,50 грн, за штрафними фінансовими санкціями у розмірі 27927,10 грн;
№0001711403, яким позивачу збільшено суму грошового зобов`язання за платежем "частина чистого прибутку (доходу) господарських організацій (державних унітарних підприємств та їх об`єднань)" за основним платежем в сумі 381670,90 грн, за штрафними (фінансовими) санкціями у розмірі 95417,00 грн.
Надаючи оцінку правомірності прийняття відповідачем оскаржуваних податкових повідомлень-рішень, Верховний Суд виходить із такого.
Стосовно правомірності визначення позивачу суми грошового зобов`язання за платежем частина чистого прибутку (доходу) господарських організацій (державних унітарних підприємств) та застосування штрафних санкцій на підставі оскаржуваного податкового повідомлення-рішення від 13.02.2019 №0001711403 (форма "Р"), колегія суддів дійшла висновку про наступне.
Відповідно до частини 1 статті 11 Закону України "Про управління об`єктами державної власності" від 21.09.2006 №185-V (із змінами та доповненнями) державні унітарні підприємства (крім державного підприємства обслуговування повітряного руху України "Украерорух" відповідно до Закону України "Про приєднання України до Багатосторонньої угоди про сплату маршрутних зборів", а також державних підприємств "Міжнародний дитячий центр "Артек" і "Український дитячий центр "Молода гвардія") та їх об`єднання зобов`язані спрямувати частину чистого прибутку (доходу) до Державного бюджету України у порядку, визначеному Кабінетом Міністрів України.
Так, постановою Кабінету Міністрів України від 16.02.2011 №106 "Деякі питання ведення обліку податків і зборів (обов`язкових платежів) та інших доходів бюджету" визначено, що контроль за справлянням надходжень до бюджету по коду бюджетної класифікації 21010100 "Частина чистого прибутку (доходу) державних унітарних підприємств та їх об`єднань, що вилучається до бюджету, та дивіденди (доход), нараховані на акції (частки, паї) господарських товариств, у статутних капіталах яких є державна власність" покладено на ДФС.
Згідно з пунктом 2 Порядку відрахування до державного бюджету частини чистого прибутку (доходу) державними унітарними підприємствами та їх об`єднаннями, затвердженого постановою Кабінету Міністрів України від 23.02.2011 №138 (далі - Порядок), частина чистого прибутку (доходу) сплачується державними унітарними підприємствами та їх об`єднаннями до державного бюджету наростаючим підсумком щоквартальної фінансово-господарської діяльності за відповідний період у строк, встановлений для сплати податку на прибуток підприємств.
Пунктом 3 Порядку встановлено, що частина чистого прибутку (доходу), що підлягає сплаті до державного бюджету, визначається державними унітарними підприємствами та їх об`єднаннями відповідно до форми розрахунку, встановленої Державною податковою службою, та зазначається у декларації з податку на прибуток підприємства.
Розрахунок частини чистого прибутку (доходу) разом з фінансовою звітністю, складеною відповідно до положень (стандартів) бухгалтерського обліку, подається державними унітарними підприємствами та їх об`єднаннями до органів державної податкової служби у строк, передбачений для подання декларації з податку на прибуток підприємств.
Форму Розрахунку частини чистого прибутку (доходу), що підлягає сплаті до державного бюджету державними унітарними підприємствами та їх об`єднаннями, затверджено наказом Державної податкової адміністрації України від 16.05.2011 №285, зареєстрованим в Міністерстві юстиції України 31.05.2011 №643/19381.
Наведене свідчить, що державні унітарні підприємства та їх об`єднання визначають частину чистого прибутку (доходу), що підлягає сплаті до державного бюджету, згідно із затвердженою формою розрахунку та подають її до органу ДФС, на який покладено контроль за справляння цього платежу, протягом 40 календарних днів, що настають за останнім календарним днем звітного (податкового) періоду.
У переліку податків і зборів, визначеному статтями 9 і 10 ПК України, відсутній такий платіж як частина чистого прибутку (доходу) державних унітарних підприємств та їх об`єднань, що вилучається до державного бюджету, і тому частина чистого прибутку (доходу) державних унітарних підприємств та їх об`єднань, що вилучається до державного бюджету, не є податковим платежем.
Водночас контроль за відрахуванням до державного бюджету частини чистого прибутку (доходу) державними унітарними підприємствами та їх об`єднаннями покладено на ДФС.
Зважаючи на покладений на Державну фіскальну службу України обов`язок забезпечити відповідно до законодавства здійснення постійного контролю за правильністю та своєчасністю надходження до державного та місцевих бюджетів податків, зборів, платежів та інших доходів, Верховний Суд у постанові від 24.04.2019 у справі №2а-8123/12/1370 вказав про наявність повноважень у податкового органу визначати суму частини чистого прибутку (доходу) як зобов`язання, належне до сплати державними унітарними підприємствами до Державного бюджету України.
Таким чином, доводи позивача про відсутність у відповідача повноважень щодо збільшення       зобов`язання за платежем частина чистого прибутку (доходу) господарських організацій (державних, унітарних підприємств та їх об`єднань), що підлягають сплаті до бюджету, є безпідставними.
Наведене узгоджується з висновками Верховного Суду, викладеними у постанові від 19.03.2019 у справі №813/1814/17.
На підставі викладеного, колегія суддів вважає правильними висновки судів про законність і обґрунтованість визначення податковим органом суми грошового зобов`язання за платежем частина чистого прибутку (доходу) господарських організацій (державних унітарних підприємств), а тому оскаржуване податкове повідомлення-рішення від 13.02.2019 №0001711403 (форма "Р") в частині збільшення суми грошового зобов`язання в сумі 381670,90 грн є правомірним та скасуванню не підлягає.
Щодо правомірності застосування до позивача штрафних санкцій за платежем частина чистого прибутку (доходу) господарських організацій (державних унітарних підприємств) у розмірі 95417,00 грн на підставі податкового повідомлення-рішення від 13.02.2019 №0001711403, колегія суддів зазначає про таке.
Відповідно до пункту 123.1 статті 123 ПК України, на підставі якого податковим органом було нараховано суму грошового зобов`язання зі сплати штрафних (фінансових) санкцій, у разі якщо контролюючий орган самостійно визначає суму податкового зобов`язання, зменшення суми бюджетного відшкодування та/або від`ємного значення суми податку на додану вартість платника податків на підставах, визначених підпунктами 54.3.1, 54.3.2, 54.3.4, 54.3.5, 54.3.6 пункту 54.3   статті   54   цього   Кодексу, тягне за собою накладення на платника податків штрафу в розмірі 25 відсотків суми визначеного податкового зобов`язання, завищеної суми бюджетного відшкодування.
Виходячи з системного аналізу вказаних норм, передбачений ПК України механізм здійснення податковими органами повноважень з визначення сум податкових та грошових зобов`язань платників податків та стягнення у зв`язку із цим сум штрафних (фінансових) санкцій стосується виключно правовідносин зі сплати податків та зборів, передбачених статтями 9 та 10   вказаного кодексу, до яких сплата до відповідного бюджету частини чистого прибутку (доходу) господарських організацій (державних унітарних підприємств) не відноситься.
З огляду на зазначене, колегія суддів погоджується з висновками суду апеляційної інстанції про відсутність у податкового органу правових підстав для притягнення позивача до відповідальності у вигляді застосування до нього фінансових санкцій у розмірі 95417,00 грн, а тому суд апеляційної інстанції дійшов правильного висновку, що оскаржуване податкове повідомлення-рішення від 13.02.2019 №0001711403 (форма "Р") у цій частині є протиправним та підлягає скасуванню.
Щодо висновків контролюючого органу про неповноту декларування позивачем доходів за 9 місяців 2017 року на загальну суму 334,64 грн внаслідок реалізації деревопродукції фізичній особі-підприємцю ОСОБА_2 за заниженими відпускними цінами, колегія суддів зазначає наступне.
Як установлено судами попередніх інстанцій, відповідно до товарно-транспортної накладної від 21.07.2017 №801141  Підприємством відпущено Фізичній особі-підприємцю ОСОБА_2 пиловник хвойних порід 2 сорту в кількості 10,59 куб.м. по ціні 1196,40 грн на загальну суму 12669,88 грн з податком на додану вартість, однак за договором купівлі-продажу необробленої деревини № 02-121Б від 07.04.2017, біржового контракту № НД-07/04-3 від 07.04.2017, вартість пиловника хвойних порід 2 сорту становить 1228,00 грн.
Під час розгляду справи позивач вказував, що помилка була виправлена шляхом донарахування зобов`язань на суму 334,64 грн, які фізична особа-підприємець ОСОБА_2 сплатив на рахунок позивача і дана сума була включена позивачем до складу доходу від операційної діяльності за ІІ квартал 2018 року.
Спору щодо необхідності включення до доходів за 9 місяців 2017 року доходів на загальну суму 334,64 грн між сторонами не існує. Втім, позивач вважає, що виправлення ним помилки у податковій декларації з податку на прибуток за ІІ квартал 2018 року не дає підстав контролюючому органу донараховувати суму податкового зобов`язання за 9 місяців 2017 року та застосовувати штрафну санкцію.
Відповідно до статті 50 ПК України, у разі якщо у майбутніх податкових періодах (з урахуванням строків давності, визначених   статтею 102 цього Кодексу) платник податків самостійно (у тому числі за результатами електронної перевірки) виявляє помилки, що містяться у раніше поданій ним податковій декларації (крім обмежень, визначених цією статтею), він зобов`язаний надіслати уточнюючий розрахунок до такої податкової декларації за формою чинного на час подання уточнюючого розрахунку.
Платник податків має право не подавати такий розрахунок, якщо відповідні уточнені показники зазначаються ним у складі податкової декларації за будь-який наступний податковий період, протягом якого такі помилки були самостійно (у тому числі за результатами електронної перевірки) виявлені.
Платник податків, який самостійно (у тому числі за результатами електронної перевірки) виявляє факт заниження податкового зобов`язання минулих податкових періодів, зобов`язаний, за винятком випадків, установлених пунктом 50.2 цієї статті: а) або надіслати уточнюючий розрахунок і сплатити суму недоплати та штраф у розмірі трьох відсотків від такої суми до подання такого уточнюючого розрахунку. Цей штраф не застосовується у разі подання уточнюючого розрахунку до податкової декларації з податку на прибуток підприємств за попередній податковий (звітний) рік з метою здійснення самостійного коригування відповідно до   статті 39 цього Кодексу   у строк не пізніше 1 травня року, наступного за звітним; б) або відобразити суму недоплати у складі декларації з цього податку, що подається за податковий період, наступний за періодом, у якому виявлено факт заниження податкового зобов`язання, збільшену на суму штрафу у розмірі п`яти відсотків від такої суми, з відповідним збільшенням загальної суми грошового зобов`язання з цього податку.
Судами попередніх інстанцій встановлено, що виправлення помилки на суму 334,64 грн було здійснено позивачем шляхом включення суми недоплати до складу доходу від операційної діяльності в податковій декларації з податку на прибуток підприємств за І півріччя 2018 року. При цьому, сума недоплати не збільшувалася на суму штрафу з відповідним збільшенням загальної суми грошового зобов`язання з цього податку, тобто виправлення помилки здійснено позивачем з порушенням вимог статті 50 ПК України.
Помилки у поточній декларації відображають у додатку ВП, у якому вказують правильні дані декларації, що виправляється. Додаток ВП заповнюють окремо до кожної декларації, показники якої коригують. 
Долучена позивачем до матеріалів справи податкова декларація з податку на прибуток підприємств за І півріччя 2018 року без додатку ВП не підтверджує факт виправлення помилки, допущеної у податковій декларації з податку на прибуток підприємств за 9 місяців 2017 року.
Таким чином, оскільки, як встановлено судами, виправлення помилки здійснено позивачем не у спосіб, що передбачений законодавством, колегія суддів погоджується з висновками судів про правомірність висновків контролюючого органу про неповноту декларування позивачем доходів за 9 місяців 2017 року за вказаним епізодом.
Відносини, що виникають у сфері справляння податків і зборів, регулює Податкового кодексу України (у редакції, чинній на час виникнення спірних правовідносин) (далі - ПК України), який, зокрема, визначає вичерпний перелік податків та зборів, що справляються в Україні, та порядок їх адміністрування, платників податків та зборів, їх права та обов`язки, компетенцію контролюючих органів, повноваження і обов`язки їх посадових осіб під час здійснення податкового контролю, а також відповідальність за порушення податкового законодавства.
Вимоги до підтвердження даних, визначених у податковій звітності, встановлені у статті 44 Податкового кодексу України.
Згідно з абзацами першим, другим пункту 44.1 статті 44 ПК України для цілей оподаткування платники податків зобов`язані вести облік доходів, витрат та інших показників, пов`язаних з визначенням об`єктів оподаткування та/або податкових зобов`язань, на підставі первинних документів, регістрів бухгалтерського обліку, фінансової звітності, інших документів, пов`язаних з обчисленням і сплатою податків і зборів, ведення яких передбачено законодавством. Платникам податків забороняється формування показників податкової звітності, митних декларацій на підставі даних, не підтверджених документами, що визначені абзацом першим цього пункту.
Відповідно до положень підпункту 134.1.1 пункту 134.1 статті 134 ПК України об`єктом оподаткування є прибуток із джерелом походження з України та за її межами, який визначається шляхом коригування (збільшення або зменшення) фінансового результату до оподаткування (прибутку або збитку), визначеного у фінансовій звітності підприємства відповідно до національних положень (стандартів) бухгалтерського обліку або міжнародних стандартів фінансової звітності, на різниці, які виникають відповідно до положень цього розділу. Якщо відповідно до цього розділу передбачено здійснення коригування шляхом збільшення фінансового результату до оподаткування, то в цьому разі відбувається: зменшення від`ємного значення фінансового результату до оподаткування (збитку); збільшення позитивного значення фінансового результату до оподаткування (прибутку). Якщо відповідно до цього розділу передбачено здійснення коригування шляхом зменшення фінансового результату до оподаткування, то в цьому разі відбувається: збільшення від`ємного значення фінансового результату до оподаткування (збитку); зменшення позитивного значення фінансового результату до оподаткування (прибутку). Для цілей цього підпункту до річного доходу від будь-якої діяльності, визначеного за правилами бухгалтерського обліку, включається дохід (виручка) від реалізації продукції (товарів, робіт, послуг), інші операційні доходи, фінансові доходи та інші доходи.

Таким чином, платник податку на прибуток підприємстві з метою визначення об`єкта оподаткування - прибутку визначає фінансовий результат до оподаткування (прибутку або збитку) шляхом коригування (збільшення або зменшення), використовуючи дані бухгалтерського обліку та фінансової звітності щодо доходів, витрат та фінансового результату до оподаткування. При цьому показники обліку доходів, витрат доходів, витрат та інших показників, пов`язаних з визначенням об`єктів оподаткування та/або податкових зобов`язань, регістрів бухгалтерського обліку, фінансової звітності, інших документів, пов`язаних з обчисленням та сплатою податків і зборів, ведення яких передбачено законодавством. Дані бухгалтерського обліку та фінансової звітності щодо доходів, витрат доходів та фінансового результату у фінансовій звітності підприємства визначаються відповідно до Положень (стандартів) бухгалтерського обліку або Міжнародних стандартів фінансової звітності.

Частиною другою статті 6 Закону України "Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні" (у редакції, чинній на час виникнення спірних правовідносин) встановлено, що регулювання питань методології бухгалтерського  обліку  та фінансової  звітності  здійснюється центральним органом виконавчої влади,  що  забезпечує  формування  державної фінансової політики, який затверджує національні положення (стандарти) бухгалтерського обліку,  інші нормативно-правові акти щодо ведення бухгалтерського обліку та складання фінансової звітності.

Згідно з пунктом 5 Положення (стандарту) бухгалтерського обліку 15 "Дохід", затвердженого наказом Міністерства фінансів України від 29.11.1999 № 290 (у редакції, чинній на час виникнення спірних правовідносин), дохід  визнається  під час збільшення активу або зменшення зобов`язання, що зумовлює зростання власного капіталу (за винятком зростання капіталу за рахунок внесків учасників підприємства),  за умови, що оцінка доходу може бути достовірно визначена. Критерії визнання   доходу,   наведені   в   цьому  Положенні (стандарті),  застосовуються окремо до кожної операції.  Проте  ці критерії   потрібно  застосовувати  до  окремих  елементів  однієї операції або до двох чи більше операцій разом, якщо це випливає із суті такої господарської операції (операцій).

Відповідно до пунктів 5-7 Положення (стандарту) бухгалтерського обліку 16 "Витрати", затвердженого наказом Міністерства фінансів України від 31.12.1999 № 318 (у редакції, чинній на час виникнення спірних правовідносин), витрати  відображаються в бухгалтерському обліку одночасно зі зменшенням активів або збільшенням зобов`язань. Витратами звітного   періоду  визнаються  або  зменшення активів,  або збільшення зобов`язань,  що призводить до  зменшення власного капіталу  підприємства  (за  винятком  зменшення капіталу внаслідок його вилучення або розподілу власниками),  за умови,  що ці витрати можуть бути достовірно оцінені. Витрати визнаються витратами певного періоду  одночасно  з визнанням доходу, для отримання якого вони здійснені. 
Відповідно до статті 1 Закону України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні» первинний документ - це документ, який містить відомості про господарську операцію.
Згідно із частинами першою та другою статті 9 Закону України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні» підставою для бухгалтерського обліку господарських операцій є первинні документи, які фіксують факти здійснення господарських операцій. Первинні документи повинні бути складені під час здійснення господарської операції, а якщо це неможливо - безпосередньо після її закінчення. Для контролю та впорядкування оброблення даних на підставі первинних документів можуть складатися зведені облікові документи. Первинні та зведені облікові документи можуть бути складені на паперових або машинних носіях і повинні мати такі обов`язкові реквізити: назву документа (форми); дату і місце складання; назву підприємства, від імені якого складено документ; зміст та обсяг господарської операції, одиницю виміру господарської операції; посади осіб, відповідальних за здійснення господарської операції і правильність її оформлення; особистий підпис або інші дані, що дають змогу ідентифікувати особу, яка брала участь у здійсненні господарської операції.
Підпунктом 14.1.36 пункту 14.1 статті 14 Податкового кодексу України (у редакції, чинній на час виникнення спірних правовідносин) визначено, що господарська діяльність - це діяльність особи, що пов`язана з виробництвом (виготовленням) та/або реалізацією товарів, виконанням робіт, наданням послуг, спрямована на отримання доходу і проводиться такою особою самостійно та/або через свої відокремлені підрозділи, а також через будь-яку іншу особу, що діє на користь першої особи, зокрема за договорами комісії, доручення та агентськими договорами.
За визначенням, наведеним у статті 1 Закону України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні», господарська операція - це дія або подія, яка викликає зміни в структурі активів та зобов`язань, власному капіталі підприємства.
Таким чином, визначальною ознакою господарської операції є те, що вона має спричиняти реальні зміни майнового стану платника податків.
Здійснення господарської операції і власне її результат підлягають відображенню в бухгалтерському обліку.
Аналіз наведених норм свідчить, що господарські операції для визначення витрат, що враховуються при визначенні об`єкта оподаткування, мають бути фактично здійсненими та підтвердженими належним чином оформленими первинними бухгалтерськими документами, які відображають реальність таких операцій, та спричиняти реальні зміни майнового стану платника податків.
При вирішенні спорів щодо правомірності формування платниками податків своїх даних податкового обліку, зокрема якщо предметом спору є достовірність первинних документів та підтвердження інших обставин реальності відображених у податковому обліку господарських операцій, необхідно враховувати, що відповідно до вимог частини другої статті 77 КАС України в адміністративних справах про протиправність рішень, дій чи бездіяльності суб`єкта владних повноважень обов`язок щодо доказування правомірності свого рішення, дії чи бездіяльності покладається на відповідача.
У разі надання контролюючим органом доказів, які в сукупності з іншими доказами у справі свідчать про те, що документи, на підставі яких платник податків задекларував податковий кредит та сформував витрати, що враховуються при визначені об`єкта оподаткування, містять інформацію, що не відповідає дійсності, платник податків має спростовувати ці доводи. Наведене випливає зі змісту частини першої статті 77 КАС України, згідно з якою кожна сторона повинна довести ті обставини, на яких ґрунтуються її вимоги та заперечення, крім випадків, встановлених статтею 78 цього Кодексу.
Як вбачається з матеріалів справи, на підтвердження реальності господарських операцій з фізичною особою ОСОБА_1 згідно договору від 12.05.2016 №051202, за умовами якого виконавець надає замовнику трактор ЮМЗ-8244 з водієм для накладення мінералізованих смуг вздовж лісових насаджень на території Полтавської області, позивачем були надані: акт виконаних робіт без номеру від 30.06.2016 на суму 23100,00 грн за "послуги екскаватора 2301 Евент-01", акт виконаних робіт без номеру від 08.08.2016 на загальну суму 20860,00 грн за "послуги КАМАЗ 55102 (на території Оржицького району) та послуги УРАЛ 4320 (на території Оржицького району)", акт виконаних робіт без номеру від 09.08.2016 на загальну суму 23800,00 грн за "послуги КАМАЗ 55102 (на території Чорнухинського району) та послуги УРАЛ 4320 (на території Чорнухинського району)", акт виконаних робіт без номеру та без дати на суму 18900,00 грн за "накладення мінеральних смуг (Шишацький район)", акт виконаних робіт без номеру та без дати на суму 20000,00 грн за "накладення мінеральних смуг (Оржицький район)", акт виконаних робіт без номеру та без дати на суму 17140,00 грн за "накладення мінеральних смуг (Лубенський район)", акт виконаних робіт без номеру та без дати на суму 19600,00 грн за "накладення мінеральних смуг (Чорнухинський район)".
На підтвердження реальності господарських операцій з ТОВ "ВТТ-Інвест" позивачем надано до суду акт виконаних робіт від 30.03.2016 №18 та банківські виписки.
Крім того, Товариство посилалося на те, що обов`язок позивача проводити заходи з накладення мінералізованих смуг підтверджується статутом Товариства.
Разом з цим, суди попередніх інстанцій дійшли висновку про те, що надані позивачем документи не підтверджують реальності господарських операцій з вказаними контрагентами, з огляду на наявність обставин, які свідчать про наявність у Товариства необгрунтованої податкової вигоди, з огляду на обставини, викладені у акті перевірки, щодо наявності кримінального провадження, зареєстрованого у Єдиному реєстрі досудових розслідувань за № 12015170190000802 від 03.11.2015 за ознаками кримінальних правопорушень, передбачених частиною третьою статті 191, статтею 246 та частиною першою статті 366 Кримінального кодексу України, стосовно службових осіб Товариства.
Разом з цим, матеріали справи містять довідку Слідчого управління Головного Управління Національної поліції в Полтавській області від 29.01.2019 № 802/118/24/05-2019, в якій вказано, що  за результатами слідчих та інших процесуальних дій 17.07.2017 було прийняте рішення про закриття вказаного кримінального провадження на підставі пункту 2 частини першої статті 284 Кримінального процесуального кодексу України у зв`язку з відсутністю ознак складу кримінального правопорушення.
Разом з цим, суди попередніх інстанцій вказаним обставинам не надали належної правової оцінки, дійсних обставин щодо реальності/нереальності господарських операцій між позивачем та вказаними контрагентами не встановили.
З огляду на викладене, ухвалені у даній справі судові рішення судів першої та апеляційної інстанцій в частині відмови у задоволенні позовних вимог про скасування податкового повідомлення-рішення від 13.02.2019 № 0001721403 підлягають скасуванню із направленням прави в цій частині на новий розгляду до суду першої інстанції.
Під час нового розгляду справи суду необхідно врахувати все вище викладене, всебічно і повно з`ясувати і перевірити всі фактичні обставини справи, докази, якими вони підтверджуються та прийняти обґрунтоване і законне судове рішення.
За приписами частин першої і другої статті 341 КАС України суд касаційної інстанції переглядає судові рішення в межах доводів та вимог касаційної скарги і на підставі встановлених фактичних обставин справи перевіряє правильність застосування судом першої чи апеляційної інстанції норм матеріального і процесуального права.
Суд касаційної інстанції не має права встановлювати або вважати доведеними обставини, що не були встановлені у рішенні або постанові суду чи відхилені ним, вирішувати питання про достовірність того чи іншого доказу, про перевагу одних доказів над іншими, збирати чи приймати до розгляду нові докази або додатково перевіряти докази.
Відповідно до частини другої статті 353 КАС України підставою для скасування судових рішень судів першої та (або) апеляційної інстанцій і направлення справи на новий судовий розгляд є порушення норм процесуального права, яке унеможливило встановлення фактичних обставин, що мають значення для правильного вирішення справи, зокрема, якщо суд не дослідив зібрані у справі докази.
Керуючись статтями 341, 343, 349, 353, 355, 356, 359 КАС України, Суд

ПОСТАНОВИВ:
 
Касаційну скаргу Головного управління ДПС у Полтавській області залишити без задоволення.
Касаційну скаргу Державного підприємства «Полтавське лісове господарство» задовольнити частково.
Рішення Полтавського окружного адміністративного суду від 19.08.2019 та постанову Другого апеляційного адміністративного суду від 25.11.2019 скасувати в  частині відмови у задоволенні позовних вимог про скасування податкового повідомлення-рішення від 13.02.2019 № 0001721403, а справу в цій частині направити на новий розгляду до суду першої інстанції.
В решті постанову Другого апеляційного адміністративного суду від 25.11.2019 залишити без змін.
Постанова набирає законної сили з дати її прийняття, є остаточною та оскарженню не підлягає.

Судді | Л.І. Бившева В.В. Хохуляк   В.П. Юрченко