ПОСТАНОВА
ІМЕНЕМ УКРАЇНИ

09 липня 2024 року 
м. Київ

справа №808/370/17
касаційне провадження № К/9901/65765/18  
Верховний Суд у складі колегії суддів Касаційного адміністративного суду: 
судді-доповідача Бившевої Л.І.,
суддів: Ханової  Р.Ф.,  Хохуляка В.В., 
 
розглянув у судовому засіданні з повідомленням сторін у режимі відеоконференції касаційну скаргу Товариства з обмеженою відповідальністю «Запорізький завод гумово-технічних виробів» на постанову Дніпропетровського апеляційного адміністративного суду від 22.05.2018 (головуючий суддя - Сафронова С.В., судді - Мельник В.В., Чепурнов Д.В.) у справі за позовом Товариства з обмеженою відповідальністю «Запорізький завод гумово-технічних виробів» до Головного управління ДПС у Запорізькій області про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень, 
секретар судового засідання - Сірак І.М.,
представник відповідача - Шавло Р.О.,

УСТАНОВИВ:
Товариство з обмеженою відповідальністю "Запорізький завод гумово-технічних виробів"  (далі - Товариство, позивач, платник) звернулося до суду з адміністративним позовом до Головного управління ДФС у Запорізькій області (далі - Управління, відповідач, контролюючий орган), в якому просило визнати протиправними та скасувати податкові повідомлення-рішення від 20.12.2016 №0002711401, №0002721401, №0002731401, від 21.12.2016 №0001601304, №0001611304, від 19.12.2016 №0001201401.
Обґрунтовуючи вимоги, позивач послався на безпідставність висновків контролюючого органу про нереальність господарських операцій з ТОВ «Бостар», ТОВ «Іліфіос Груп», ТОВ «Полісбуд», ТОВ «Фортуна Лайф», ТОВ «Юрком Голд», ТОВ «Грейд Компані», ТОВ Алфей Ш», ТОВ «Двін С», ТОВ «Транза», ТОВ «Квантум Інвест», ТОВ «Нікс Консалтинг», оскільки зазначені господарські операції фактично відбулись, що підтверджується належними первинними документами, наданими позивачем під час проведення контролюючим органом перевірки, а висновки контролюючого органу щодо виявлених порушень ґрунтуються лише на припущеннях. Позивач зазначив, що в акті перевірки не встановлено жодних порушень законодавства при визначенні бази оподаткування, розміру податку на доходи фізичних осіб та військового збору, відтак, вважає, що оскаржувані податкові-повідомлення рішення є протиправними і підлягають скасуванню. 
Запорізький окружний адміністративний суд ухвалою від 22.11.2017 за заявою представника позивача про часткову відмову від позовних вимог, відповідно до пункту 2 частини першої статті 157 Кодексу адміністративного судочинства України (далі - КАС України, у редакції, чинній на час вчинення окремої процесуальної дії, розгляду і вирішення справи) закрив провадження у цій справі в частині позовних вимог про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень від 20.12.2016 №0002731401, від 19.12.2016 №0001201401. 
Запорізький окружний адміністративний суд постановою від 22.11.2017 позов задовольнив повністю: визнав протиправними та скасував податкові повідомлення-рішення Управління від 20.12.2016 №0002711401, №0002721401, від 21.12.2016 №0001601304, №0001611304.
Задовольняючи позовні вимоги, суд першої інстанції виходив з того, що платником правомірно сформовані витрати та податковий кредит з податку на додану вартість за господарськими операціями із зазначеними вище контрагентами, оскільки такі операції підтверджені належними первинними документами, відбулися реальні зміни майнового стану платника податків, господарські операції спричинили зміни в структурі активів і зобов`язань платника податків та сприяли отриманню доходу. Також, суд виходив з того, що податковим органом не була надано доказів наявності фатів заниження та неперерахування податку на доходи фізичних осіб та, відповідно, військового збору.
Дніпропетровський апеляційний адміністративний суд постановою від    22.05.2018 скасував рішення суду першої інстанції та ухвалив нове про відмову у задоволенні позову з підстав непідтвердження реальності господарських взаємовідносин між позивачем та його контрагентами, з огляду на наявну у податкового органу інформацію щодо відсутності у таких контрагентів виробничих та трудових ресурсів, відсутності їх за адресою реєстрації та наявності кримінальних проваджень за фактами фіктивного підприємництва посадових осіб зазначених контрагентів позивача. Також, суд апеляційної інстанції виходив з того, що наявні у матеріалах справи докази дають підстави для висновку про несвоєчасне перерахування позивачем до бюджету податку на доходи фізичних осіб та, відповідно, військового збору.
Позивач, не погодившись з рішенням суду апеляційної інстанції, звернувся до суду з касаційною скаргою, в якій просить скасувати судове рішення апеляційної інстанції та залишити в силі рішення суду першої інстанції.
В обґрунтування своїх вимог позивач посилається на порушення судом апеляційної інстанції норм матеріального і процесуального права, зокрема, статей 316, 317 Кодексу адміністративного судочинства України (далі - КАС України, у редакції, чинній на час вчинення окремої процесуальної дії, розгляду і вирішення справи), безпідставне скасування законного рішення суду першої інстанції, неправильність, неповноту дослідження обставин справи, наявних у матеріалах справи доказів, зокрема, первинних документів.
У доводах касаційної скарги позивач цитує норми матеріального і процесуального права, стверджує про підтвердження здійснення ним господарських операцій з його контрагентами належними первинними документами, подальше використання придбаного товару у власній господарській діяльності, руху активів. Скаржник доводить, що ним правомірно сформовані витрати та податковий кредит з податку на додану вартість за господарськими операціями з наведеними  вище контрагентами. Позивач посилається на необґрунтованість висновків суду апеляційної інстанції про непідтвердження господарських операцій з підстав наявності кримінальних проваджень відносно контрагентів позивача, оскільки, на його думку, він не повинен нести відповідальність за неправомірні дії його контрагентів, якщо він діяв правомірно і з належною обачністю, а господарські операції фактично відбулись. Вважає, що суд апеляційної інстанції, скасовуючи законне рішення суду першої інстанції, не зазначив обґрунтованих підстав його скасування.        
Верховний Суд у складі Касаційного адміністративного суду ухвалою від 14.11.2018 відкрив провадження за касаційною скаргою позивача та витребував матеріали справи із суду першої інстанції.
Відповідач у відзиві на касаційну скаргу, посилаючись на законність і обґрунтованість рішення суду апеляційної інстанції, просить залишити його без змін, а касаційну скаргу позивача залишити без задоволення.    
Верховний Суд у складі Касаційного адміністративного суду ухвалою від 01.07.2024  призначив справу до касаційного розгляду у судовому засіданні з повідомленням сторін на 09.07.2024, а ухвалою від 04.07.2024 - задовольнив клопотання відповідача про участь у судовому засіданні в режимі відеоконференції.
Також, відповідач подав до суду касаційної інстанції з клопотання про закриття провадження у цій справі, посилаючись на постанови Великої Палати Верховного Суду від 20.05.2020 у справі №1340/3510/18, від 05.07.2019 у справі №826/17147/18, від 15.12.2020 у справі №904/1693/19, від 15.01.2020 у справі №607/6254/15-ц, від 18.02.2020 у справі №918/335/17, від 15.05.2019 у справі №289/2217/17, від 12.06.2019 у справі №289/233/18, від 19.06.2019 у справі №289/718/18, від 19.06.2019 у справі №289/718/18, від 19.06.2019 у справі №289/2210/17, постанови Верховного Суду від 30.01.2020 у справі №921/557/15-г/10, від 06.02.2020 у справі №910/1116/18, від 12.01.2021 у справі №334/5073/19, з підстав того, що дана справа не підлягає розгляду за правилами адміністративного судочинства, оскільки в провадженні Господарського суду Запорізької області перебуває справа №908/1500/21 про банкрутство позивача та постановою цього суду позивача визнано банкрутом та відкрито ліквідаційну процедуру, а спори за позовами боржника до контролюючого органу про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень підвідомчі господарському суду у справі про банкрутство такого боржника.  
Питання правових наслідків зміни судової практики щодо визначення юрисдикції певних категорій юридичних спорів вже неодноразово вирішувалося Верховним Судом як на рівні касаційних судів, так і на рівні Великої Палати Верховного Суду.
Статтею 3 КАС України визначено, що порядок здійснення адміністративного судочинства встановлюється Конституцією України, цим Кодексом та міжнародними договорами, згода на обов`язковість яких надана Верховною Радою України. Якщо міжнародним договором, згода на обов`язковість якого надана Верховною Радою України, передбачено інші правила, ніж встановлені цим Кодексом, застосовуються правила міжнародного договору.
Положення абзацу другого частини першої статті 354 КАС України необхідно застосовувати із врахуванням положень міжнародних договорів, згода на обов`язковість яких надана Верховною Радою України.
Згідно зі статтею 17 Закону України від 23.02.2006 №3477-IV «Про виконання рішень та застосування практики Європейського суду з прав людини» суди застосовують при розгляді справ Конвенцію про захист прав людини і основоположних свобод (далі - Конвенція) та практику Суду як джерело права.
При визначенні місця рішень Європейського суду з прав людини в системі джерел вбачається доцільним підтримати загальновизнаний підхід стосовно того, що за своєю правовою природою рішення Європейського суду з прав людини є актами тлумачення Конвенції, а отже, як і прямі норми Конвенції та протоколів до неї, мають переважне застосування, порівняно із нормами національного законодавства, відповідно до положень частини другої статті 3 КАС України.
У практиці Європейського суду з прав людини проблема спорів щодо підсудності (юрисдикції) розглядається через декілька правових категорій, які мають враховуватися судом у кожному конкретному випадку, а саме «принцип правової впевненості», «легітимні сподівання» та «правовий пуризм».
Питання правової визначеності й передбачуваності є невід`ємною складовою верховенства права. У державі, яка керується принципом верховенства права, громадяни виправдано очікують, що вони можуть покладатися на попередні судові рішення в подібних справах, і таким чином можуть передбачати юридичні наслідки своїх дій чи бездіяльності.
Європейський суд з прав людини неодноразово відзначав, що відступи від принципу правової визначеності виправдані лише у випадках необхідності та при обставинах істотного і непереборного характеру (рішення у справі «Проценко проти Росії», заява №13151/04, пункт 26); відступ від принципу правової визначеності допустимий не в інтересах правового пуризму, а з метою виправлення «помилки, що має фундаментальне значення для судової системи» (рішення у справі «Сутяжник проти Росії», зава № 8269/02, пункт 38).
Крім того, Європейський суд з прав людини неодноразово встановлював порушення Україною Конвенції через наявність юрисдикційних конфліктів між національними судами (див. mutatis mutandis рішення від 09.12.2010 у справі «Буланов та Купчик проти України» (Bulanov and Kupchik v. Ukraine, заяви № 7714/06 та № 23654/08), в якому Європейський суд з прав людини установив порушення пункту 1 статті 6 Конвенції щодо відсутності у заявників доступу до суду касаційної інстанції з огляду на те, що відмова Вищого адміністративного суду України розглянути касаційні скарги заявників не тільки позбавила заявників доступу до суду, але й зневілювала авторитет судової влади.
Право на справедливий суд, гарантоване статтею 6 Конвенції, є правом людини, якому кореспондує відповідний обов`язок держави. Складовою цього обов`язку є забезпечення незалежного, безстороннього суду, який створений та діє відповідно до закону. Саме держава повинна створити судову систему, яка здатна забезпечити право на справедливий суд.
Вищенаведені положення свідчать про те, що недотримання державою вимоги частини першої статті 6 Конвенції щодо права на справедливий розгляд справи «судом, встановленим законом», не може тлумачитися як таке, що вимагає скасування судового рішення і закриття провадження у справі, якщо порушено імперативні вимоги закону щодо юрисдикції суду.
Таким чином, якщо держава запроваджує спеціалізовану судову систему, то недоліки цієї системи, зумовлені нечіткістю правового регулювання та несталою судовою практикою, не повинні мати негативних наслідків для особи.
Відтак, скасування судового рішення з мотивів порушення юрисдикції всупереч волі особи, яка була учасником провадження, не забезпечує право людини на справедливий суд.  
Згодом такий підхід підтримано Великою Палатою Верховного Суду в постанові від 21.09.2021 у справі № 905/2030/19 (905/1159/20).
Крім того, Суд звертає увагу, що оспорювані податкові повідомлення-рішення були прийняті 20.12.2016 і 21.12.2016, тоді як провадження у справі про банкрутство Товариства було відкрите ухвалою Господарського суду Запорізької області 29.06.2021, натомість платник звернувся з позовом до суду першої інстанції у січні 2017 року, тобто до порушення провадження у справі про банкрутство позивача та до набрання чинності Кодексом України з процедур банкрутства, що свідчить про відсутність підстав для застосування до розглядуваних правовідносин правового висновків, викладених Великою Палатою Верховного Суду в зазначених вище постановах.
Таким чином, підстав для закриття провадження у справі в зв`язку з її непідсудністю адміністративним судам та скасування судових рішень, прийнятих відповідно до існуючих на час їх ухвалення юрисдикційних правил та їх тлумачення, з мотивів порушення підсудності, суд касаційної інстанції не вбачає і дійшов до висновку про необхідність розгляду касаційної скарги по суті.
Верховний Суд у складі Касаційного адміністративного суду перевірив наведені у касаційній скарзі доводи скаржника і дійшов висновку, що касаційна скарга не підлягає задоволенню, з огляду на наступне.
Судами попередніх інстанцій було установлено, що контролюючим органом проведено документальну виїзну планову перевірку Товариства з питань дотримання вимог податкового, валютного та іншого законодавства за період з 01.01.2013 по 30.06.2016, з питань своєчасності, достовірності, повноти нарахування та сплати єдиного внеску за період з 01.01.2011 по 30.06.2016, за результатами якої складено акт від 02.12.2016 №114/08-01-14-01/37087857 (далі - акт перевірки), яким встановлено порушення позивачем вимог:
пунктів 44.1, 44.2 статті 44, підпункту 134.1.1 пункту 134.1 статті 134 Податкового кодексу України (далі - ПК України, у редакції, чинній на час виникнення спірних правовідносин), в наслідок чого занижено податок на прибуток за період з 01.01.2015 по 30.06.2016 на загальну суму 3872531,00 грн, в тому числі: за 2015 рік на суму 2288220,00 грн, за І квартал 2016 року на суму 1121490,00 грн, за І півріччя 2016 року на суму 1584311,00 грн; 
підпункту 49.18.1 пункту 49.18, пунктів 49.1, 49.3, 49.5 статті 49, абзаців «а», «б» пункту 185.1 статті 185, пункту 187.1 статті 187, пункту 188.1 статті 188, пунктів 198.3, 198.6 статті 198, пунктів 201.4, 201.10 статті 201, пункту 203.1 статті 203 ПК України, в результаті чого занижено суму податку на додану вартість на загальну суму 1363011,00 грн;
підпункту 168.1.2 пункту 168.1 статті 168 ПК України, а саме: несвоєчасно перераховано до бюджету податок з доходів фізичних осіб під час виплати оподатковуваного доходу у вигляді заробітної плати, винагород за цивільно-правовими договорами за виконання робіт (надання послуг) у сумі 44 909,47 грн, у тому числі: за 2014 рік на суму 48,02 грн, за 2015 рік на суму 15448,60 грн, за 2016 рік на суму 29412,84 грн; несвоєчасне перерахування до бюджету військового збору з доходів фізичних осіб під час виплати оподатковуваного доходу у вигляді заробітної плати винагород за цивільно-правовими договорами за виконання робіт (надання послуг) у сумі 4413,09 грн, у тому числі: за 2014 рік на суму 4,98 грн, за 2015 рік на суму 1988,57 грн, за 2016 рік на суму 2419,54 грн.
На підставі акту перевірки контролюючим органом прийняті податкові повідомлення-рішення, зокрема:
від 20.12.2016 №0002711401, яким позивачу збільшено грошове зобов`язання з податку на додану вартість на загальну суму 2044517,00 грн, в тому числі, за основним платежем в сумі 1363011,00 грн, за штрафними (фінансовими) санкціями у розмірі 681506,00 грн; 
від 20.12.2016 №0002721401, яким позивачу збільшено суму грошового зобов`язання з податку на прибуток приватних підприємств на загальну суму 4840664,00 грн, в тому числі, за основним платежем в сумі 3872531,00 грн, за штрафними (фінансовими) санкціями у розмірі 968133,00 грн;
від 21.12.2016 №0001601304, яким позивачу визначено суму грошового зобов`язання з податку на доходи фізичних осіб, пені на загальну суму 33167,24 грн, в тому числі, за основним платежем в сумі 32880,60 грн, пені у розмірі 286,64 грн;
від 21.12.2016 №0001611304, яким позивачу визначено суму грошового зобов`язання з військового збору у розмірі 3223,23 грн, у тому числі, за штрафними санкціями у сумі 3160,65 грн, пені у розмірі 62,58 грн.
Фактичною підставою для висновків контролюючого органу про зазначені вище порушення слугували доводи контролюючого органу про непідтвердження господарських операцій між позивачем та ТОВ «Бостар», ТОВ «Іліфіос Груп», ТОВ «Полісбуд», ТОВ «Фортуна Лайф», ТОВ «Юрком Голд», ТОВ «Грейд Компані», ТОВ Алфей Ш», ТОВ «Двін С», ТОВ «Транза», ТОВ «Квантум Інвест», ТОВ «Нікс Консалтинг», оскільки, на думку контролюючого органу, незважаючи на документальне оформлення господарських операцій між позивачем та вказаними контрагентами, такі операції не були реальними, з огляду на відсутність у цих контрагентів виробничих та трудових ресурсів для здійснення господарської діяльності, відсутності контрагентів позивача за адресою реєстрації, наявності кримінальних проваджень стосовно посадових осіб контрагентів позивача за фактом провадження фіктивної діяльності, неможливості встановлення дійсної адреси реєстрації та місцезнаходження контрагентів позивача, з огляду на реєстрацію за такими адресами інших юридичних та фізичних осіб, які не укладали договорів оренди з контрагентами позивача, неможливістю встановлення руху ідентифікованого товару по ланцюгу постачання, неможливістю встановлення походження товару, який у подальшому був реалізований позивачу.
Відносини, що виникають у сфері справляння податків і зборів, регулює Податковий кодекс України (у редакції, чинній на час виникнення спірних правовідносин) (далі - ПК України), який, зокрема, визначає вичерпний перелік податків та зборів, що справляються в Україні, та порядок їх адміністрування, платників податків та зборів, їх права та обов`язки, компетенцію контролюючих органів, повноваження і обов`язки їх посадових осіб під час здійснення податкового контролю, а також відповідальність за порушення податкового законодавства.
Відповідно до абзаців першого та другого пункту 44.1 статті 44 ПК України для цілей оподаткування платники податків зобов`язані вести облік доходів, витрат та інших показників, пов`язаних з визначенням об`єктів оподаткування та/або податкових зобов`язань, на підставі первинних документів, регістрів бухгалтерського обліку, фінансової звітності, інших документів, пов`язаних з обчисленням і сплатою податків і зборів, ведення яких передбачено законодавством.
Платникам податків забороняється формування показників податкової звітності, митних декларацій на підставі даних, не підтверджених документами, що визначені абзацом першим цього пункту.
Згідно з пунктом 138.1 статті 138 ПК України (у редакції, чинній до 31.12.2014) витрати, що враховуються при обчисленні об`єкта оподаткування, складаються із: витрат операційної діяльності, які визначаються згідно з пунктами 138.4, 138.6-138.9, підпунктами 138.10.2 - 138.10.4 пункту 138.10, пунктом 138.11 цієї статті: інших витрат, визначених згідно з пунктом 138.5, підпунктами 138.10.5, 138.10.6 пункту 138.10, пунктами 138.11, 138.12 цієї статті, пунктом 140.1 статті 140 і статтею 141 цього Кодексу; крім витрат, визначених у пунктах 138.3 цієї статті та у статті 139 цього Кодексу.
Витрати, які враховуються для визначення об`єкта оподаткування, визнаються на підставі первинних документів, що підтверджують здійснення платником податку витрат, обов`язковість ведення і зберігання яких передбачено правилами ведення бухгалтерського обліку, та інших документів, встановлених розділом II цього Кодексу (пункт 138.2 статті 138 ПК України (у редакції, чинній до 31.12.2014)).
Витрати, що формують собівартість реалізованих товарів, виконаних робіт, наданих послуг, крім нерозподільних постійних загальновиробничих витрат, які включаються до складу собівартості реалізованої продукції в періоді їх виникнення, визнаються витратами того звітного періоду, в якому визнано доходи від реалізації таких товарів, виконаних робіт, наданих послуг (пункт 138.4 статті 138 ПК України (у редакції, чинній до 31.12.2014)).
Не включаються до складу витрат витрати, не підтверджені відповідними розрахунковими, платіжними та іншими первинними документами, обов`язковість ведення і зберігання яких передбачена правилами ведення бухгалтерського обліку та нарахування податку (підпункт 139.1.9 пункту 139.1 статті 139 ПК України (у редакції, чинній до 31.12.2014)).
Згідно з положеннями підпункту 134.1.1 пункту 134.1 статті 134 Податкового кодексу України (у редакції, чинній з 01.01.2015 станом на час виникнення спірних правовідносин) об`єктом оподаткування є прибуток із джерелом походження з України та за її межами, який визначається шляхом коригування (збільшення або зменшення) фінансового результату до оподаткування (прибутку або збитку), визначеного у фінансовій звітності підприємства відповідно до національних положень (стандартів) бухгалтерського обліку або міжнародних стандартів фінансової звітності, на різниці, які виникають відповідно до положень цього Кодексу. Якщо відповідно до цього розділу передбачено здійснення коригування шляхом збільшення фінансового результату до оподаткування, то в цьому разі відбувається: зменшення від`ємного значення фінансового результату до оподаткування (збитку); збільшення позитивного значення фінансового результату до оподаткування (прибутку). Якщо відповідно до цього розділу передбачено здійснення коригування шляхом зменшення фінансового результату до оподаткування, то в цьому разі відбувається: збільшення від`ємного значення фінансового результату до оподаткування (збитку); зменшення позитивного значення фінансового результату до оподаткування (прибутку).
Пунктом 135.1 статті 135 Податкового кодексу України (у редакції, чинній з 01.01.2015 станом на час виникнення спірних правовідносин) встановлено, що базою оподаткування є грошове вираження об`єкту оподаткування, визначеного згідно із статтею 134 цього Кодексу з урахуванням положень цього Кодексу.
Частиною другою статті 6 Закон України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні» від 16.07.1999 №996-ХІV (у редакції, чинній на час виникнення спірних правовідносин) встановлено, що регулювання питань методології бухгалтерського обліку та фінансової звітності здійснюється центральним органом виконавчої влади, що забезпечує формування та реалізує державну політику у сфері бухгалтерського обліку, затверджує національні положення (стандарти) бухгалтерського обліку, національні положення (стандарти) бухгалтерського обліку в державному секторі, інші нормативно-правові акти щодо ведення бухгалтерського обліку та складання фінансової звітності.
Відповідно до пункту 5 Положення (стандарту) бухгалтерського обліку 15 «Дохід», затвердженого наказом Міністерства фінансів України від 29.11.1999 № 290 (у редакції, чинній на час виникнення спірних правовідносин), дохід визнається під час збільшення активу або зменшення зобов`язання, що зумовлює зростання власного капіталу (за винятком зростання капіталу за рахунок внесків учасників підприємства), за умови, що оцінка доходу може бути достовірно визначена. Критерії визнання доходу, наведені в цьому Положенні (стандарті), застосовуються окремо до кожної операції. Проте ці критерії потрібно застосовувати до окремих елементів однієї операції або до двох чи більше операцій разом, якщо це випливає із суті такої господарської операції (операцій).
За приписами пункту 8 Положення (стандарту) бухгалтерського обліку 15 «Дохід», затвердженого наказом Міністерства фінансів України від 29.11.1999 № 290 (у редакції, чинній на час виникнення спірних правовідносин), дохід (виручка) від реалізації продукції  (товарів,  інших активів) визнається в разі наявності всіх наведених нижче умов: покупцеві передані  ризики  й  вигоди,  пов`язані  з   правом власності на продукцію (товар, інший актив); підприємство не здійснює надалі  управління  та  контроль  за реалізованою продукцією (товарами, іншими активами); сума доходу (виручка) може бути достовірно визначена; є впевненість, що в   результаті   операції   відбудеться збільшення економічних вигод підприємства, а витрати, пов`язані з цією операцією, можуть бути достовірно визначені.  
Пунктами 5-7 Положення (стандарту) бухгалтерського обліку 16 «Витрати», затвердженого наказом Міністерства фінансів України від 31.12.1999 № 318 (у редакції, чинній на час виникнення спірних правовідносин), передбачено, що витрати відображаються в бухгалтерському обліку одночасно зі зменшенням активів або збільшенням зобов`язань. Витратами звітного періоду визнаються або зменшення активів, або збільшення зобов`язань, що призводить до зменшення власного капіталу підприємства (за винятком зменшення капіталу внаслідок його вилучення або розподілу власниками), за умови, що ці витрати можуть бути достовірно оцінені. Витрати визнаються витратами певного періоду одночасно з визнанням доходу, для отримання якого вони здійснені. Витрати, які неможливо прямо пов`язати з доходом певного періоду, відображаються у складі витрат того звітного періоду, в якому вони були здійснені.
Підпунктом «а» пункту 185.1 статті 185 ПК України визначено, що об`єктом оподаткування (ПДВ) є операції платників податку з постачання товарів, місце постачання яких розташоване на митній території України, відповідно до статті 186 цього Кодексу, у тому числі операції з передачі права власності на об`єкти застави позичальнику (кредитору), на товари, що передаються на умовах товарного кредиту, а також з передачі об`єкта фінансового лізингу в користування лізингоотримувачу/орендарю.
Правила формування податкового кредиту платниками податку на додану вартість визначені положеннями статті 198 ПК України.
Так, відповідно до пункту 198.3 статті 198 ПК України податковий кредит звітного періоду визначається виходячи з договірної (контрактної) вартості товарів/послуг та складається з сум податків, нарахованих (сплачених) платником податку за ставкою, встановленою пунктом 193.1 статті 193 цього Кодексу, протягом такого звітного періоду у зв`язку з: придбанням або виготовленням товарів (у тому числі при їх імпорті) та послуг.
Нарахування податкового кредиту здійснюється незалежно від того, чи такі товари/послуги та основні фонди почали використовуватися в оподатковуваних операціях у межах господарської діяльності платника податку протягом звітного податкового періоду, а також від того, чи здійснював платник податку оподатковувані операції протягом такого звітного податкового періоду.
Згідно з абзацами першим та другим пункту 198.6 статті 198 ПК України не відносяться до податкового кредиту суми податку, сплаченого (нарахованого) у зв`язку з придбанням товарів/послуг, не підтверджені зареєстрованими в Єдиному реєстрі податкових накладних податковими накладними/ розрахунками коригування до таких податкових накладних чи не підтверджені митними деклараціями, іншими документами, передбаченими пунктом 201.11 статті 201 цього Кодексу.
Відповідно до статті 1 (далі - Закон №996-ХІV) господарська операція - це дія або подія, яка викликає зміни в структурі активів та зобов`язань, власному капіталі підприємства; первинний документ - це документ, який містить відомості про господарську операцію.
Згідно із частиною першою статті 9 Закону №996-ХІV підставою для бухгалтерського обліку господарських операцій є первинні документи, які фіксують факти здійснення господарських операцій. Первинні документи повинні бути складені під час здійснення господарської операції, а якщо це неможливо - безпосередньо після її закінчення. Для контролю та впорядкування оброблення даних на підставі первинних документів можуть складатися зведені облікові документи.
Частиною другою зазначеної статті передбачено, що первинні та зведені облікові документи можуть бути складені на паперових або машинних носіях і повинні мати такі обов`язкові реквізити: назву документа (форми); дату і місце складання; назву підприємства, від імені якого складено документ; зміст та обсяг господарської операції, одиницю виміру господарської операції; посади осіб, відповідальних за здійснення господарської операції і правильність її оформлення; особистий підпис або інші дані, що дають змогу ідентифікувати особу, яка брала участь у здійсненні господарської операції.
Таким чином, правові наслідки у вигляді виникнення права платника податку на формування витрат, що враховуються при визначенні об`єкта оподаткування, та податкового кредиту наступають лише у разі реального (фактичного) вчинення господарських операцій з придбання товарів (робіт, послуг) з метою їх використання у власній господарській діяльності, що пов`язані з рухом активів, зміною зобов`язань чи власного капіталу платника, та відповідають економічному змісту, відображеному в укладених платником податку договорах, що має підтверджуватись належним чином оформленими первинними документами.
Аналіз реальності господарської діяльності повинен здійснюватися на підставі даних податкового, бухгалтерського обліку платника податків та відповідності їх дійсному економічному змісту. При цьому в первинних документах, які є підставою для бухгалтерського обліку, фіксуються дані лише про фактично здійснені господарські операції.
Відтак підтвердженням господарської операції виходячи з визначення Закону №996-ХІV є саме рух матеріальних активів та коштів між контрагентами, а первинна документація є відображенням такої операції.
Судами попередніх інстанцій установлено, що позивач (покупець) мав господарські взаємовідносини з постачальниками: ТОВ «Бостар» за договорами поставки від 09.09.2015 №0909, від 11.09.2015 №1109, від 01.09.2015 №0109, предметом яких є постачання товару («Каучук Baypren 210», «Сурьми триоксид», «Неодекаоната кобальта «Corebond CB-22», «Каучук SUPRENE S 5206 F EPDM»); ТОВ «Полісбуд», за договорами поставки від 13.01.2016 №1301п, №1401п, від 16.12.2015 №1312нф, №1512пс, від 01.12.2015 №0112п, від 02.11.2015 №0411, предметом яких є постачання товару («Каучук Baypren 210», «Каучук SUPRENE S 5206 F EPDM», «Сурьми триоксид», Неодекаоната кобальта «Corebond CB-22»); ТОВ «Фортуна Лайф» за договором поставки від 12.01.2016 №1201ф, від 01.12.2015 №0312ф, від 02.11.2015 №0311ф, предметом яких є постачання товару (Неодекаоната кобальта «Corebond CB-22»); ТОВ «Юрком Голд» за договорами поставки від 02.11.2015 №0211, від 01.12.2015 №0212, від 16.12.2015 №1612, предметом яких є постачання товару («Сурьми триоксид»); ТОВ «Іліфіос груп» за договором поставки від 08.06.2015 №08/06, предметом якого є постачання товару (Неодекаоната кобальта «Corebond CB-22»); ТОВ «Грейд Компані» за договором поставки від 27.01.2016 №2701гр, предметом якого є постачання товару (Неодекаоната кобальта «Corebond CB-22»); ТОВ «Двін-С» за договорами поставки від 25.02.2016 №2502Д, №2602дс, від 01.04.2016 №0104дв, предметом яких є постачання товару («Каучук Baypren 210», «Сурьми триоксид»); ТОВ «Алфей Ш» за договором поставки від 10.05.2016 №1005а, предметом якого є постачання товару («Гумова (маточна) суміш 2-832», «Гумова суміш 1602-2»); ТОВ «Транза» за договором поставки від 26.02.2016 №2602т, предметом якого є постачання товару («Нафтенат кобальту (ІІ)»); ТОВ «Квантум Інвест» за договором поставки від 01.03.2016 №0103, предметом якого є постачання товару («гумова суміш 1602-2», «Каучук Baypren 210») ТОВ «Нікс Консталтинг» за договором поставки від 23.06.2016 №2306н, предметом якого є постачання товару («гумова суміш 2-832).
На підтвердження здійснення зазначених господарських операцій позивачем надано до суду видаткові накладні, платіжні доручення, товарно-транспортні накладні, інші документи та регісти бухгалтерського обліку.
Суд першої інстанції, приймаючи рішення, дійшов до висновку про підтвердження зазначених господарських операцій вказаними вище первинними документами, використання позивачем придбаного товару у власній господарській діяльності при виробництві готової продукції. При цьому, рішення суду не містить будь-якої оцінки доводів контролюючого органу щодо наявності кримінальних проваджень, порушених стосовно контрагентів позивача та їх посадових осіб, за фактом провадження фіктивної діяльності та ухилення від сплати податків.
В свою чергу, суд апеляційної інстанції, скасовуючи рішення суду першої інстанції та приймаючи рішення про відмову у позові дійшов до висновку про непідтвердження зазначених господарських операцій, з огляду на наявність кримінальних проваджень, порушених за фактом створення фіктивного підприємства і ухилення від сплати податків (за статтями 205, 212 Кримінального кодексу України) стосовно посадових осіб контрагентів позивача: ТОВ «Бостар», ТОВ «Полісбуд», ТОВ "Фортуна Лайф", ТОВ "Юрком Голд", ТОВ "Іліфіос груп", ТОВ "Грейд Компані", ТОВ "Двін-С", ТОВ "Алфей Ш", ТОВ "Транза", ТОВ "Квантум Інвест", ТОВ "Нікс Консталтинг".
Крім того, суд апеляційної інстанції, здійснивши аналіз даних податкової звітності контрагентів позивача, а також матеріалів фактичних перевірок органами податкової міліції  місць реєстрації вказаних вище контрагентів позивача та їх посадових осіб, пояснень інших юридичних осіб, адреси реєстрації яких вказані адресами реєстрації контрагентів позивача, про те, що за такими адресами контрагенти позивача не зареєстровані, договори оренди з ними не укладалися, рапортів оперуповноважених податкової міліції, протоколів допитів свідків тощо, дійшов висновку про відсутність фізичних, технічних та технологічних можливостей у контрагентів позивача вчиняти дії, які складають зміст господарських операцій за укладеними з позивачем договорами.
При цьому, суд апеляційної інстанції прийняв до уваги факт порушення 11.10.2016  кримінального провадження № 32016080000000107 стосовно посадових осіб Товариства за ознаками частини третьої статті 212 Кримінального кодексу України, за матеріалами якого жоден із контрагентів позивача не укладав договорів оренди приміщень, які зазначались як їх юридичні адреси, або зазначалися в товарно-транспортних накладних як адреса, з якої позивач транспортував власними автомобілями придбаний ним у контрагентів товар.
З огляду на викладене, суд апеляційної інстанції дійшов обґрунтованого висновку, що первинні документи, які стали підставою для формування податкового кредиту та витрат, які враховуються для визначення об`єкта оподаткування, виписані позивачу зазначеними контрагентами, не можуть вважатися належно оформленими та підписаними повноважними особами звітними документами, які посвідчують факт придбання товарів (робіт, послуг).
Крім того, суд апеляційної інстанції установив, що наявні у матеріалах справи докази дають підстави для висновку про несвоєчасне перерахування позивачем до бюджету податку на доходи фізичних осіб та, відповідно, військового збору.
З огляду на встановлені судом апеляційної інстанції у справі фактичні обставини та досліджені докази, колегія суддів вважає, що відповідач, приймаючи оскаржувані податкові повідомлення-рішення, діяв на підставі, в межах повноважень та у спосіб, що передбачені ПК України, а отже, відсутні підстави для скасування оспорюваних податкових повідомлень-рішень.
Доводи касаційної скарги зводяться виключно до непогодження з оцінкою обставин справи, наданою судом апеляційної інстанції. Касаційна скарга не містить інших обґрунтувань ніж ті, які були зазначені (наведені) в позовній заяві, та з урахуванням яких суд апеляційної інстанції вже надав оцінку встановленим обставинам справи. 
Відповідно до пункту 1 частини першої статті 349 КАС України суд касаційної інстанції за наслідками розгляду касаційної скарги має право залишити судові рішення судів першої та (або) апеляційної інстанцій без змін, а скаргу без задоволення.
Разом з цим, від Управління надійшло клопотання про закриття провадження у цій справі відповідно до частини першої статті 238 Кодексу адміністративного судочинства України у зв`язку з ліквідацією Товариства за рішенням суду про припинення юридичної особи з підстав визнання її банкрутом. 
Верховний Суд у складі Касаційного адміністративного суду перевірив доводи, наведені у клопотанні про закриття провадження у цій справі та дійшов висновку про наявність підстав для задоволення цього клопотання, з огляду на таке.
Господарський суд Запорізької області ухвалою від 30.09.2021 у справі № 908/1500/21 ліквідував юридичну особу банкрута - Товариство, про що до Єдиного державного реєстру юридичних осіб, фізичних осіб-підприємців та громадських формувань внесено запис від 07.10.2021 №1001031170016027267.
За правилами пункту 5 статті першої статті 238 КАС України суд закриває провадження у справі у разі смерті або оголошення в установленому законом порядку померлою фізичної особи або припинення юридичної особи, за винятком суб`єкта владних повноважень, які були однією із сторін у справі, якщо спірні правовідносини не допускають правонаступництва.
Відповідно до абзацу 1 частини першої статті 354 КАС України суд касаційної інстанції скасовує судові рішення в касаційному порядку повністю або частково і залишає позовну заяву без розгляду або закриває провадження у справі у відповідній частині з підстав, встановлених відповідно     статтями 238,     240     цього Кодексу.
Керуючись статтями 341, 349, 350, 355, 356, 359 КАС України, Суд

ПОСТАНОВИВ:
 
Клопотання Головного управління ДПС у Запорізькій області про закриття провадження у справі задовольнити.
Провадження у справі за позовом Товариства з обмеженою відповідальністю «Запорізький завод гумово-технічних виробів» до Головного управління ДПС у Запорізькій області про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень закрити.
Постанову Дніпропетровського апеляційного адміністративного суду від 22.05.2018 залишити в силі.
Постанова набирає законної сили з дня її прийняття, є остаточною і оскарженню не підлягає.
Повний текст постанови складений 10.07.2024.

Судді | Л.І. Бившева Р.Ф. Ханова   В.В. Хохуляк