П О С Т А Н О В А 
ІМЕНЕМ УКРАЇНИ
Справа №  240/26958/23 
Головуючий суддя 1-ої інстанції -  Майстренко Наталія Миколаївна  
Суддя-доповідач -  Капустинський М.М.   
23 серпня 2024 року 
м. Вінниця
Сьомий апеляційний адміністративний суд у складі колегії:
головуючого судді:  Капустинського М.М. 
суддів:  Ватаманюка Р.В.  Сапальової Т.В. , 

розглянувши в порядку письмового провадження апеляційну скаргу Головного управління ДПС у Житомирській області на рішення Житомирського окружного адміністративного суду від 28 червня 2024 року у справі за адміністративним позовом Спільного підприємства фірми "ЛеКо" ЛТД у формі Товариства з обмеженою відповідальністю до Головного управління ДПС у Житомирській області, Державної податкової  служби України про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень, 
В С Т А Н О В И В :
у вересні 2023 року Спільне підприємство фірма "ЛЕКО" ЛТД у формі товариства з обмеженою відповідальністю (далі також – Підприємство, СПФ "ЛЕКО" ЛТД, позивач) звернулось до Житомирського окружного адміністративного суду з позовом до Головного управління ДПС у Житомирській області (далі також – Управління, ГУ ДПС, відповідач) про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень від 19 липня 2023 року № 000134800703 та № 000134810703.
Обґрунтовуючи позовну заяву, Підприємство посилалось на безпідставність висновків Управління про порушення ним положень податкового законодавства та формування відповідних податкових вигод за результатами господарських операцій із контрагентами (ФОП ОСОБА_1 , ФОП ОСОБА_2 , ФОП ОСОБА_3 , ПрАТ "Цумань"), які, як вважає податковий орган, фактично не відбулися, оскільки такі господарські операції є реальними, а їх виконання підтверджується сукупністю належних доказів (первинних документів).
Рішенням Житомирського окружного адміністративного суду від 28 червня 2024 року позов задоволено.
Визнано протиправними та скасовано податкові повідомлення-рішення Головного управління ДПС у Житомирській області від 19 липня 2023 року № 000134800703 та № 000134810703.
Стягнуто з Головного управління ДПС у Житомирській області за рахунок його бюджетних асигнувань на користь Спільного підприємства фірми "ЛЕКО" ЛТД у формі товариства з обмеженою відповідальністю 4631,10 грн. судових витрат зі сплати судового збору.
Не погодившись з рішенням суду першої інстанції, відповідач подав апеляційну скаргу в якій, посилаючись на порушення судом першої інстанції норм матеріального та процесуального права, просить скасувати вказане рішення та прийняти нове, яким відмовити в задоволенні позовних вимог.
В обґрунтування апеляційної скарги зазначено про законність та обґрунтованість висновків акту перевірки та, як наслідок, спірних податкових повідомлень-рішень, просить у задоволенні позову відмовити. Насамперед зазначає про безтоварність господарських операцій позивача з контрагентами ФОП ОСОБА_1 , ФОП ОСОБА_2 , ФОП ОСОБА_3 , ПрАТ "Цумань", на підставі яких ним формувались дані податкового обліку, а також про непідтвердження платником податку їх фактичного здійснення належними і допустимими доказами, оформленими у відповідності до вимог нормативно-правових актів.
05 серпня 2024 року на адресу Сьомого апеляційного адміністративного суду надійшов відзив від Спільного підприємства фірми "ЛЕКО" ЛТД. У поданому відзиві представник позивача заперечує проти задоволення вимог апеляційної скарги та просить рішення суду першої інстанції залишити без змін.
Заслухавши суддю-доповідача, перевіривши матеріали справи та доводи апеляційної скарги, колегія суддів вважає, що апеляційна скарга не підлягає задоволенню, виходячи з наступного.
Судом першої інстанції встановлено, що у період з 05 по 09 червня 2023 року посадовими особами Управління на підставі направлень від 02 червня 2023 року № 2264, № 2265 та наказу від 17 травня 2023 року № 1177-п проведено документальну позапланову виїзну перевірку Підприємства щодо дотримання податкового законодавства при декларуванні за березень 2023 року від`ємного значення з податку на додану вартість, у тому числі заявленого до відшкодування з бюджету, за результатами якої складено акт від 16 червня 2023 року № 10854/06-30-07-03/20426563, яким встановлено порушення:
- пункту 200.1 статті 200, підпункту "б" пункту 200.4 статті 200 Податкового кодексу України (далі – ПК України), в результаті чого встановлено відсутність права на бюджетне відшкодування, яке заявлено у рядку 20.2.1 декларації, в сумі 129563,00 грн. за березень 2023 року;
- пункту 44.1 статті 44, пунктів 198.1, 198.2, 198.3, 198.6 статті 198, пункту 200.1, абзацу "в" пункту 200.4 статті 200 ПК України, внаслідок чого Підприємством завищено від`ємне значення з ПДВ за березень 2023 року, що зараховується до складу наступного звітного періоду, на суму 179177,00 грн.
До таких висновків податковий орган дійшов, вказуючи на нереальність господарських операцій Підприємства з ФОП ОСОБА_1 , ФОП ОСОБА_2 , ФОП ОСОБА_3 , ПрАТ "Цумань", оскільки по взаємовідносинам з ФОП ОСОБА_2 та ФОП ОСОБА_3 платником не надано товарно-транспортних накладних на перевезення придбаних лісоматеріалів й актів їх приймання-передачі, а по взаємовідносинам з ФОП ОСОБА_1 - актів приймання-передачі лісоматеріалів і актів про фактичну якість і комплектність продукції відповідно до Інструкції про порядок приймання продукції виробничо-технічного призначення і товарів народного споживання за якістю (Інструкція П-7). Крім того, згідно інформаційних систем ДПС у ФОП ОСОБА_1 відсутні будь-які об`єкти в м. Києві, яке в товарно-транспортних накладних щодо транспортування товару Підприємству визначено пунктом навантаження. Не подано Підприємством в ході проведення перевірки й ТТН-ліс та доказів зберігання продукції за результатами господарських операцій з вказаними контрагентами, що не дає можливості встановити походження лісоматеріалів і здійснення їх зберігання, а також документально підтвердити реальність операцій. Разом з тим, у договорі на переробку давальницької сировини № Д-07/23 від 04 січня 2023 року, укладеному з ПрАТ "Цумань", не встановлені норми витрат матеріалу, строки повернення його залишку та основних відходів. Водночас під час перевірки не надано звітів про використання матеріалу й актів приймання-передачі сировини (лісоматеріалів) та готової продукції, що унеможливлює визначення найменування та кількості виробленої з давальницької сировини продукції, а також кількості відходів, які утворились у зв`язку із використанням матеріалу. Представлена ж перевіряючим видаткова накладна про передачу лісоматеріалів у переробку № 2 від 17 березня 2023 року (яка, до того ж, складена значно пізніше придбання товару - одна частина лісоматеріалів рахувались на залишках станом на 01 березня 2023 року, а інша - оприбуткована 10 березня 2023 року) від імені постачальника (СПФ "ЛЕКО"??
Також в акті перевірки податковий орган звертав увагу, що за результатами попередньої документальної позапланової виїзної перевірки Підприємства (акт від 18 травня 2023 року № 8784/06-30-07-03/20426563) встановлено завищення від`ємного значення за лютий 2023 року на 129563,20 грн.
На підставі висновків акту перевірки Управлінням 19 липня 2023 року прийнято податкові повідомлення-рішення:
- № 000134800703, яким Підприємству відмовлено у наданні бюджетного відшкодування за березень 2023 року в сумі 129563,00 грн., задекларованого у декларації № 9086176628 від 20 квітня 2023 року;
- № 000134810703 про зменшення Підприємству розміру від`ємного значення суми податку на додану вартість на 179177,00 грн.
Не погоджуючись з податковими повідомленнями-рішеннями від 19 липня 2023 року №000134800703 та № 000134810703, Підприємство звернулось до суду з позовом у цій справі.
Приймаючи рішення, суд першої інстанції дійшов висновку про обґрунтованість позовних вимог та наявність правових підстав для їх задоволення.
Переглядаючи оскаржуване судове рішення в межах доводів та вимог апеляційної скарги, перевіряючи дотримання судом першої інстанцій норм процесуального права при встановленні фактичних обставин у справі та правильність застосування ним норм матеріального права, колегія суддів виходить із наступного.
Відповідно до частини другої статті 19 Конституції України органи державної влади та органи місцевого самоврядування, їх посадові особи зобов`язані діяти лише на підставі, в межах повноважень та у спосіб, що передбачені Конституцією та законами України.
Відносини, що виникають у сфері справляння податків і зборів, регулює ПК України, який, зокрема, визначає вичерпний перелік податків та зборів, що справляються в Україні, та порядок їх адміністрування, платників податків та зборів, їхні права та обов`язки, компетенцію контролюючих органів, повноваження і обов`язки їхніх посадових осіб під час адміністрування податків та зборів, а також відповідальність за порушення податкового законодавства.
Згідно з пунктом 44.1 статті 44 ПК України для цілей оподаткування платники податків зобов`язані вести облік доходів, витрат та інших показників, пов`язаних з визначенням об`єктів оподаткування та/або податкових зобов`язань, на підставі первинних документів, регістрів бухгалтерського обліку, фінансової звітності, інших документів, інформації, пов`язаних з обчисленням і сплатою податків і зборів, ведення яких передбачено законодавством.
Платникам податків забороняється формування показників податкової звітності, митних декларацій на підставі даних, не підтверджених документами, що визначені абзацом першим цього пункту.
За змістом підпункту 14.1.181 пункту 14.1 статті 14 ПК України податковий кредит - сума, на яку платник податку на додану вартість має право зменшити податкове зобов`язання звітного (податкового) періоду, визначена згідно з розділом V цього Кодексу.
Відповідно до п.198.1 ст.198 ПК України до податкового кредиту відносяться суми податку, сплачені/нараховані у разі здійснення операцій з: а) придбання або виготовлення товарів та послуг; б) придбання (будівництво, спорудження, створення) необоротних активів (у тому числі у зв`язку з придбанням та/або ввезенням таких активів як внесок до статутного фонду та/або при передачі таких активів на баланс платника податку, уповноваженого вести облік результатів спільної діяльності); в) отримання послуг, наданих нерезидентом на митній території України, та в разі отримання послуг, місцем постачання яких є митна територія України; г) ввезення необоротних активів на митну територію України за договорами оперативного або фінансового лізингу; ґ) ввезення товарів та/або необоротних активів на митну територію України.
Згідно з пунктом 198.3 статті 198 ПК України встановлено, що податковий кредит звітного періоду визначається виходячи з договірної (контрактної) вартості товарів/послуг та складається із сум податків, нарахованих (сплачених) платником податку за ставкою, встановленою пунктом 193.1 статті 193 цього Кодексу, протягом такого звітного періоду у зв`язку з: придбанням або виготовленням товарів та наданням послуг; придбанням (будівництвом, спорудженням) основних фондів (основних засобів, у тому числі інших необоротних матеріальних активів та незавершених капітальних інвестицій у необоротні капітальні активи); ввезенням товарів та/або необоротних активів на митну територію України.
Нарахування податкового кредиту здійснюється незалежно від того, чи такі товари/послуги та основні фонди почали використовуватися в оподатковуваних операціях у межах провадження господарської діяльності платника податку протягом звітного податкового періоду, а також від того, чи здійснював платник податку оподатковувані операції протягом такого звітного податкового періоду.
Відповідно до пункту 198.2 статті 198 ПК України датою віднесення сум податку до податкового кредиту вважається дата тієї події, що відбулася раніше: дата списання коштів з рахунку платника податку в банку/небанківському надавачу платіжних послуг на оплату товарів/послуг, а в разі постачання товарів/послуг, оплата яких здійснюється електронними грошима, - дата списання електронних грошей платника податків як оплата товарів/послуг, що підлягають постачанню, на електронний гаманець постачальника; дата отримання платником податку товарів/послуг.
Згідно з пунктом 198.6 статті 198 ПК України не відносяться до податкового кредиту суми податку, сплаченого (нарахованого) у зв`язку з придбанням товарів/послуг, не підтверджені зареєстрованими в Єдиному реєстрі податкових накладних податковими накладними/розрахунками коригування до таких податкових накладних чи не підтверджені митними деклараціями (тимчасовими, додатковими та іншими видами митних декларацій, за якими сплачуються суми податку до бюджету при ввезенні товарів на митну територію України), іншими документами, передбаченими пунктом 201.11 статті 201 цього Кодексу.
У разі коли на момент перевірки платника податку контролюючим органом суми податку, попередньо включені до складу податкового кредиту, залишаються не підтвердженими зазначеними у абзаці першому цього пункту документами, платник податку несе відповідальність відповідно до цього Кодексу.
Як передбачено пунктом 200.1 статті 200 ПК України, сума податку, що підлягає сплаті (перерахуванню) до Державного бюджету України або бюджетному відшкодуванню, визначається як різниця між сумою податкового зобов`язання звітного (податкового) періоду та сумою податкового кредиту такого звітного (податкового) періоду.
З огляду на положення пункту 200.4 статті 200 ПК України при від`ємному значенні суми, розрахованої згідно з пунктом 200.1 цієї статті, така сума:
а) враховується у зменшення суми податкового боргу з податку, що виник за попередні звітні (податкові) періоди (у тому числі розстроченого або відстроченого відповідно до цього Кодексу) в частині, що не перевищує суму, обчислену відповідно до пункту 200-1.3 статті 200-1 цього Кодексу на момент отримання контролюючим органом податкової декларації, а в разі відсутності податкового боргу -
б) або підлягає бюджетному відшкодуванню за заявою платника у сумі податку, фактично сплаченій отримувачем товарів/послуг у попередніх та звітному податкових періодах постачальникам таких товарів/послуг або до Державного бюджету України, в частині, що не перевищує суму, обчислену відповідно до пункту 200-1.3 статті 200-1 цього Кодексу на момент отримання контролюючим органом податкової декларації, на відповідний рахунок платника податку в банку/небанківському надавачу платіжних послуг та/або у рахунок сплати грошових зобов`язань або погашення податкового боргу такого платника податку з інших платежів, що сплачуються до державного бюджету;
в) та/або зараховується до складу податкового кредиту наступного звітного (податкового) періоду.
За визначенням статті 1 Закону України "Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні" від 16 липня 1999 року № 996-XIV (далі - Закон № 996-XIV) первинний документ - документ, який містить відомості про господарську операцію.
Відповідно до частин 1 та 2 статті 9 Закону № 996-XIV підставою для бухгалтерського обліку господарських операцій є первинні документи. Для контролю та впорядкування оброблення даних на підставі первинних документів можуть складатися зведені облікові документи.
Неістотні недоліки в документах, що містять відомості про господарську операцію, не є підставою для невизнання господарської операції, за умови, що такі недоліки не перешкоджають можливості ідентифікувати особу, яка брала участь у здійсненні господарської операції, та містять відомості про дату складання документа, назву підприємства, від імені якого складено документ, зміст та обсяг господарської операції тощо.
Згідно з підпунктом 14.1.36 пункту 14.1 статті 14 ПК України встановлено, що господарська діяльність - діяльність особи, що пов`язана з виробництвом (виготовленням) та/або реалізацією товарів, виконанням робіт, наданням послуг, спрямована на отримання доходу і проводиться такою особою самостійно та/або через свої відокремлені підрозділи, а також через будь-яку іншу особу, що діє на користь першої особи, зокрема за договорами комісії, доручення та агентськими договорами.
Відповідно до статті 1 Закону № 996-XIV господарська операція - дія або подія, яка викликає зміни в структурі активів та зобов`язань, власному капіталі підприємства.
Необхідність підтвердження господарських операцій первинними документами визначена і пунктами 1.2 та 1.3 розділу 1 Положення про документальне забезпечення записів у бухгалтерському обліку, затвердженого наказом Міністерства фінансів України від 24 травня 1995 року за № 88, за змістом яких первинні документи - це документи, створені у паперовій або в електронній формі, які містять відомості про господарські операції.
Господарські операції відображаються у бухгалтерському обліку методом їх суцільного і безперервного документування. Записи в регістрах бухгалтерського обліку провадяться на підставі первинних документів, створених відповідно до вимог цього Положення.
Отже, правові наслідки у виді виникнення у покупця права на формування відповідних сум податкових вигод виникають за наявності таких обставин та підстав, зокрема: фактичного (реального) здійснення оподатковуваних операцій та їх документального підтвердження сукупністю юридично значимих (дійсних) первинних та інших документів, які зазвичай супроводжують операції певного виду; наявності у сторін спеціальної податкової правосуб`єктності та належним чином складеної податкової накладної; ділової мети, розумних економічних причин для здійснення операції й подальшого використання придбаного товару (робіт, послуг) у межах господарської діяльності платника.
Наслідки для податкового обліку створює лише фактичний рух активів, що є обов`язковою умовою для формування податкових вигод.
Недоведеність наявності вказаних умов позбавляє первинні документи юридичної значимості для цілей формування податкових вигод, а покупця - права на їх формування та відображення у бухгалтерському та податковому обліку.
Про необґрунтованість податкової вигоди можуть свідчити також підтверджені доказами доводи податкового органу, зокрема, про наявність таких обставин: неможливість реального здійснення платником податків зазначених операцій з урахуванням часу, місця знаходження майна або обсягу матеріальних ресурсів, економічно необхідних для виробництва товарів, виконання робіт або послуг, нездійснення особою, яка значиться виробником товару, підприємницької діяльності; відсутність необхідних умов для досягнення результатів відповідної підприємницької, економічної діяльності у зв`язку з відсутністю управлінського або технічного персоналу, основних коштів, виробничих активів, складських приміщень, транспортних засобів; облік для цілей оподаткування тільки тих господарських операцій, які безпосередньо пов`язані з виникненням податкової вигоди, якщо для такого виду діяльності також потрібне здійснення й облік інших господарських операцій; здійснення операцій з товаром, що не вироблявся або не міг бути вироблений в обсязі, зазначеному платником податків у документах обліку; відсутність первинних документів обліку.
У справі, що розглядається, суд з`ясував, що у перевіряємий період Підприємство мало господарські відносини з ФОП ОСОБА_1 , ФОП ОСОБА_2 , ФОП ОСОБА_3 , ПрАТ "Цумань".
Так, 10 березня 2023 року Підприємством (як покупцем) та ФОП ОСОБА_3 (як продавцем) укладено договір № 02/23 купівлі-продажу лісопродукції, відповідно до пунктів 1.1, 2.2, 3.2, 5.3 якого продавець передає лісопродукцію (дуб-пиловник), а покупець - купує його на умовах і в термін, визначені даним договором. Поставка товару здійснюється в кількості, якості, асортименті і по цінах, вказаних у накладних. Ціна товару договірна. В ціну товару входить вартість навантажувально-розвантажувальних робіт. Поставка товару здійснюється автомобілями за рахунок продавця. Адреса доставки: АДРЕСА_1 .
Виконання умов договору підтверджується наявними в матеріалах справи накладною № 10/03 від 10 березня 2023 року на поставку дубу-пиловника у кількості 15,4 куб.м загальною вартістю 400 400,00 грн., рахунком-фактурою № 1003 від 10 березня 2023 року та платіжними інструкціями № 63 від 17 березня 2023 року і № 73 від 03 квітня 2023 року.
Аналогічного змісту договір купівлі-продажу лісопродукції за № 01/23 Підприємством 23 січня 2023 року було укладено і з ФОП ОСОБА_2 
Про поставку на виконання умов цього договору дубу-пиловника у кількості 22,49 куб.м загальною вартістю 584 740,00 грн. свідчать наявні в матеріалах справи накладна № 31/03 від 31 березня 2023 року та рахунок-фактура № 3103 від 31 березня 2023 року, а про його оплату - платіжні інструкції № 74 від 03 квітня 2023 року, № 86 від 13 квітня 2023 року, № 88 від 20 квітня 2023 року.
Також, 20 лютого 2023 року Підприємством (як покупцем) укладено з ФОП ОСОБА_1 (як продавцем) договір № 2002 купівлі-продажу лісопродукції, пунктами 1.1, 2.2, 3.1, 5.1, 5.2 передбачено, що продавець продає лісопродукцію (круглі лісоматеріали, дуб), а покупець - купляє його на умовах і в термін, визначені даним договором. Поставка товару здійснюється в кількості, асортименті і по цінах, вказаних в накладних. В ціну товару входить вартість навантажувально-розвантажувальних робіт, в разі надання їх продавцем. Відвантаження товару здійснюється за рахунок покупця. Доставка товару здійснюється за попередньою домовленістю сторін.
З метою підтвердження здійснення господарських операцій за договором № 2002 від 20 лютого 2023 року Підприємством як під час проведення перевірки, так і до матеріалів даної справи надано видаткові накладні № 7/1 від 21 березня 2023 року та № 7/2 від 23 березня 2023 року щодо поставки товару - круглих лісоматеріалів, дубу, сорту А-D, діаметром 26 і 6 у кількостях, відповідно, 21,080 куб.м на суму 590 240,00 грн. та 21,140 куб.м та суму 591 920,00 грн., рахунок-фактуру № 7 від 21 березня 2023 року, платіжні інструкції № 91 від 21 квітня 2023 року та № 115 від 05 червня 2023 року, договір перевезення вантажу № 21/02 від 21 лютого 2023 року, укладений СПФ "ЛЕКО" ЛТД з ФОП ОСОБА_4 , акти здачі-прийняття робіт (надання послуг) за цим договором № 2/1 від 21 березня 2023 року та № 2/2 від 23 березня 2023 року, товарно-транспортні накладні № 7/1 від 21 березня 2023 року та № 7/2 від 23 березня 2023 року (щодо здійснення перевезення лісоматеріалів з м. Києва до Волинської області, Ківерцівського району, смт Цумань, вул. Грушевського, 7, ПрАТ "Цумань"), платіжна інструкція про оплату за транспортні послуги № 61 від 17 березня 2023 року.
При цьому висновки акту перевірки щодо неподання Підприємством актів приймання-передачі лісоматеріалів спростовуються умовами описаних договорів купівлі-продажу, якими передбачено визначення кількості, асортименту, якості і цін товару саме у накладних, які й складались сторонами та надавались при проведенні перевірки.
Крім того, СПФ "ЛЕКО" ЛТД (як замовник) уклало з ПрАТ "Цумань" (як виконавцем) договір на переробку давальницької сировини № Д-07/23 від 04 січня 2023 року, відповідно до умов пунктів 1.1, 1.2, 2.1, 3.1, 3.2, 3.4, 3.6 якого замовник постачає виконавцю на переробку лісоматеріали різних порід (далі - сировина). Кількість, якість та строки поставки узгоджуються сторонами додатково. Виконавець виконує переробку сировини на шпон в об`ємі, який погоджується додатково. Ціни на переробку сировини вказуються в додатку до договору, що є його невід`ємною частиною, де зазначається точна вартість переробки за куб.м в залежності від породи сировини, товщини готової продукції, методу визначення об`ємів лісоматеріалу та методу стругання. Датою поставки сировини є дата, яка зазначена в акті приймання-передачі сировини чи/або видатковій накладній на переробку. Право власності на сировину та продукцію належить замовнику протягом всього строку дії договору. Готова продукція зберігається на складі виконавця протягом 7 днів від дня повідомлення про готовність. Після закінчення цього строку продукція автоматично перевозиться на окремий склад, де зберігається за окрему плату згідно договору оренди. Обрізки шпону, відструги, тирса, кускові використовуються у технологічному процесі по виготовленню шпону.
В додатку № 1 до договору № Д-07/23 від 04 січня 2023 року сторони узгодили ціни на переробку давальницької сировини для порід дуб, ясен, бук.
Передача Підприємством у переробку лісопродукції (круглих лісоматеріалів, дубу, сорту А-D, діаметром 26 і більше та дубу-пиловника) підтверджується видатковою накладною (у переробку) № 2 від 17 березня 2023 року.
Також Підприємством під час перевірки та до матеріалів справи надано технологічну карту, затверджену президентом ПрАТ "Цумань", в якій визначено вхідний обсяг сировини та вихідний об`єм продукту, відходів і втрат виробництва, а також передбачено, що для проварювання сировини і сушіння шпону використовується дроблена сировина, яка утворилась в результаті виготовлення продукції, тобто вона бере участь у технологічному процесі.
Здійснення ПрАТ "Цумань" переробки дубової давальницької сировини у кількості 75,39 куб.м на шпон струганий у кількості 52907 кв.м підтверджується актом здачі-приймання робіт (надання послуг) № 59 від 29 березня 2023 року, а оплата за надані послуги - платіжною інструкцією № 87 від 13 квітня 2023 року.
Отже, змістом вказаної технологічної карти, видаткової накладної про передачу лісоматеріалів у переробку № 2 від 17 березня 2023 року (яка складена на виконання пункту 3.1 договору № Д-07/23 від 04 січня 2023 року) та акту здачі-приймання робіт (надання послуг) № 59 від 29 березня 2023 року спростовуються твердження податкового органу про ненадання позивачем звітів про використання матеріалу й актів приймання-передачі сировини (лісоматеріалів) та готової продукції, що унеможливлює визначення найменування та кількості виробленої з давальницької сировини продукції, а також кількості відходів, які утворились у зв`язку із використанням матеріалу.
Не можна залишити поза увагою й ту обставину, що відповідачем не надано жодних доказів в підтвердження того, яким чином кількість та види відходів, а також те, у чиїй власності вони залишаються, може вплинути на реальність спірної господарської операції як такої та правильність декларування Підприємством розміру від`ємного значення суми податку на додану вартість та заявленого бюджетного відшкодування.
Крім того, з огляду на сукупність наявних в матеріалах справи й досліджених судом доказів, не можна визнати змістовними й аргументи податкового органу про те, що видаткова накладна про передачу лісоматеріалів у переробку № 2 від 17 березня 2023 року складена значно пізніше придбання товару (одна частина лісоматеріалів рахувалась на залишках станом на 01 березня 2023 року, а інша - оприбуткована 10 березня 2023 року) й від імені постачальника (СПФ "ЛЕКО" ЛТД) підписана директором ОСОБА_5 , який цього дня не перебував у відрядженні у м. Цумань, а отже не міг бути присутнім при передачі сировини у переробку ПрАТ "Цумань", адже вирішення питання передачі сировини на переробку є внутрішньою господарською діяльністю позивача, а чинне законодавство не містить заборон, зокрема, щодо здійснення суб`єктами господарювання обміну первинними документами за допомогою засобів електронного та/або поштового зв`язку, їх складання не безпосередньо під час здійснення господарської операції, а за її наслідками, а також ведення електронного документообігу.
При цьому, якщо, в даному випадку, у податкового органу виникло питання щодо місця здійснення зберігання придбаної Підприємством сировини, то, як вже вказувалось в цьому рішенні відповідно до умов укладених ним з ФОП ОСОБА_1 , ФОП ОСОБА_2 , ФОП ОСОБА_3 договорів купівлі продажу лісопродукції й товарно-транспортних накладних поставка сировини здійснювалась в узгоджені сторонами строки й безпосередньо за місцезнаходженням переробника - ПрАТ "Цумань".
До того ж, в подальшому виготовлений контрагентом шпон струганий дубовий в листах Підприємством було реалізовано до Республіки Польща - суб`єкту господарювання Treeland Sp. z.o.o., про що свідчать ВМД № 23UA205140065289U8 від 15 серпня 2023 року, CMR № 763539 від 15 серпня 2023 року, специфікація № 4 від 14 серпня 2023 року, рахунок-фактура № 4 від 14 серпня 2023 року, ВМД № 23UA205140025146U8 від 30 березня 2023 року, CMR № 684460 від 30 березня 2023 року, специфікація № 3 від 29 березня 2023 року, рахунок-фактура № 3 від 29 березня 2023 року.
Водночас, з метою зберігання належних йому товарів Підприємством (як поклажодавцем) 04 січня 2022 року було укладено з ТОВ "Камінський тімбер енд венірс" (як зберігачем) договір відповідального зберігання № 2 й останнє, зокрема, у березні 2023 року надавало позивачу послуги відповідального зберігання, що підтверджується актом надання послуг № 132 від 31 березня 2023 року та платіжною інструкцією № 72 від 03 квітня 2023 року.
Згідно умов договору відповідального зберігання таке здійснювалось за адресою: АДРЕСА_2 , тобто за адресою доставки й здійснення переробки придбаних позивачем лісоматеріалів.
Оцінюючи наслідки спірних господарських операцій між позивачем та його контрагентами, суд вважає, що наявні первинні документи дають можливість визначитися з їх суттю, змістом та обсягом, ідентифікувати учасників та перевірити правильність відображення операцій в податковому обліку, а відтак у ході перевірки Підприємством подана вся необхідна первинна документація та інші докази на підтвердження реальності господарських операцій (придбання товарів, їх перевезення, переробки, зберігання), а також того, що укладені угоди мали на меті настання дійсних правових наслідків, що обумовлені ними.
Колегія суддів зазначає, що податковим органом не надано доказів та не зазначено обставин, які б свідчили про наміри сторін ухилитися від оподаткування доходів, отриманих внаслідок виконання договорів, або приховування дійсного об`єкту оподаткування, зменшення бази оподаткування, створення штучних підстав для незаконного відшкодування сум сплачених податків за рахунок коштів бюджету, отримання незаконних пільг з оподаткування тощо.
Не підтверджено відповідачем й невідповідності господарських операцій цілям та завданням статутної діяльності позивача, що, в свою чергу, могло б свідчити про безпідставність формування ним даних податкового обліку.
Водночас відповідачем не здійснювалась перевірка контрагентів на предмет наявності необхідних умов для досягнення результатів відповідної економічної діяльності, зокрема, основних фондів, матеріальних (у тому числі складських приміщень, транспортних засобів тощо) та трудових ресурсів, укладених цивільно-правових угод з іншими суб`єктами господарювання щодо надання послуг або виконання робіт. Висновки ж контролюючого органу ґрунтуються виключно на оцінці наявної в базах даних інформації, що не є достатнім для об`єктивного встановлення дійсних обставин.
Також слід зазначити, що усталеною є практика Верховного Суду, яка, якщо її систематизувати, полягає в тому, що визначальним для вирішення спорів про наявність податкових наслідків за результатами вчинення господарських операцій є дослідження сукупності обставин та первинних документів, які можуть як підтверджувати, так і спростовувати реальність господарських операцій.
В  ой же час, самі лише наявність податкової інформації і відомостей з інформаційних систем ДПС щодо контрагентів або відсутність товаросупровідних документів чи сертифікатів (актів) якості і комплектності продукції за умови наявності податкових та видаткових накладних, документів, що засвідчують оплату, та інших документів, які підтверджують у своїй сукупності фактичну поставку відповідного товару і надання послуг, не можуть позбавити господарські операції реального змісту та бути самостійною й достатньою підставою для висновку про допущення суб`єктом господарювання порушень правил та умов формування показників податкової звітності.
Аналогічно у постанові від 02 березня 2023 року у справі № 804/644/16 (адміністративне провадження № К/9901/25145/18) Верховний Суд виклав правовий висновок, згідно з яким наявність або відсутність ТТН та недоліки у їх оформленні не є підставою для висновків про безтоварність господарської операції з придбання або продажу ТМЦ, якщо інші дані свідчать про рух активів або зміни у зобов`язаннях платника податків. Крім того, ТТН є доказом факту перевезення (переміщення) товару, тому є обов`язковими при оподаткуванні операцій за договорами саме перевезення, натомість факт передання товару та, відповідно, набуття права власності на нього має підтверджуватись видатковою накладною.
Визначаючись щодо доводів апелянта про ненадання Підприємством під час проведення перевірки товарно-транспортної накладної на перевезення деревини автомобільним транспортом (ТТН-ліс), колегія суддів зазначає таке.
Механізм проведення моніторингу внутрішнього споживання вітчизняних лісоматеріалів необроблених і контролю за неперевищенням обсягу внутрішнього споживання вітчизняних лісоматеріалів необроблених на основі систематизації та узагальнення інформації про походження, заготівлю та реалізацію деревини власниками лісів і постійними лісокористувачами визначає Порядок проведення моніторингу внутрішнього споживання вітчизняних лісоматеріалів необроблених і контролю за неперевищенням обсягу внутрішнього споживання вітчизняних лісоматеріалів необроблених, затверджений постановою Кабінету Міністрів України від 04 грудня 2019 року № 1142 (далі - Порядок № 1142).
Відповідно до пунктів 6 та 7 Порядку № 1142 електронний облік деревини ведеться лісокористувачами відповідно до Інструкції з ведення електронного обліку деревини, розробленої Держлісагентством та затвердженої наказом Міндовкілля. Внесення інформації до системи обліку деревини є обов`язковим для лісокористувачів під час здійснення ними заготівлі та реалізації деревини.
На виконання пункту 6 Порядку № 1142 наказом Міністерства захисту довкілля та природних ресурсів України від 27 вересня 2021 року № 621 затверджено Інструкцію з ведення електронного обліку деревини (далі - Інструкція № 621).
За змістом пункту 1 Інструкції № 621 ця Інструкція встановлює порядок ведення електронного обліку деревини власниками лісів і постійними лісокористувачами (далі - лісокористувачі).
Згідно з визначенням, наведеним у пункті 1 Порядку здійснення лісовпорядкування, затвердженого постановою Кабінету Міністрів України від 07 лютого 2023 року № 112, постійний лісокористувач - підприємства, установи, організації всіх форм власності, їх філії, представництва, відділення та інші відокремлені підрозділи, які мають у користуванні чи власності ліси на землях усіх категорій.
Відповідно до статті 7 Лісового кодексу України ліси, які знаходяться в межах території України, є об`єктами права власності Українського народу. Від імені Українського народу права власника на ліси здійснюють органи державної влади та органи місцевого самоврядування в межах, визначених Конституцією України. Ліси можуть перебувати в державній, комунальній та приватній власності. Суб`єктами права власності на ліси є держава, територіальні громади, громадяни та юридичні особи.
У пункті 43 Інструкції № 621 зазначено, що облік реалізації деревини здійснюється за допомогою КПК шляхом створення ТТН-ліс.
Для цього відповідальна особа здійснює наступні операції: вибирає в КПК інформацію щодо вантажовідправника (повне найменування (прізвище, власне ім`я та по батькові (за наявності)), пункту навантаження, контрагента та номер договору (контракту); сканує або вводить номера бирок та завантажує інформацію про кількісні та якісні характеристики деревини, що підлягає реалізації; вводить ціни та вносить інформацію щодо перевізника (повне найменування (прізвище, власне ім`я та по батькові (за наявності)), транспортного засобу (марка, модель, тип, реєстраційний номер автомобіля, причепа/напівпричепа), прізвище, власне ім`я та по батькові (за наявності) водія та номер його посвідчення, вантажоодержувача (повне найменування (прізвище, власне ім`я та по батькові (за наявності)) та пункту розвантаження; перевіряє внесену інформацію та друкує ТТН-ліс у трьох примірниках. Всі примірники ТТН-ліс засвідчуються підписами вантажовідправника та водія, третій примірник, крім того, засвідчується підписом вантажоодержувача. Перший примірник ТТН-ліс залишається у лісокористувача, другий - водій передає вантажоодержувачу, третій примірник передається перевізнику.
Згідно пункту 2 Інструкції № 621 відповідальна особа лісокористувача (далі - відповідальна особа) - визначена наказом керівника лісокористувача особа, яка в процесі господарської діяльності вносить до системи обліку деревини інформацію щодо заготівлі, вивезенню, переміщенню та реалізації деревини, формує первинні та товаросупровідні документи з їх подальшим друком на мобільному принтері.
Однак, в матеріалах справи відсутні докази того, що СПФ "ЛЕКО" ЛТД є власником лісів та/або постійним лісокористувачем, а тому з урахуванням правового регулювання спірних правовідносин суд дійшов висновку, що на позивача не розповсюджуються вимоги, встановлені Порядком № 1142 та Інструкцією № 621, а тому у нього відсутні підстави для формування ТТН-ліс.
Разом з тим, позивач не може нести відповідальності за можливе недотримання його контрагентами-постачальниками вимог законодавства в частині формування ТТН-ліс (за умови, що вони є лісокористувачами).
Отже, з урахуванням наявних первинних документів, які підтверджують отримання позивачем товару на підставі договорів з ФОП ОСОБА_1 , ФОП ОСОБА_2 , ФОП ОСОБА_3 , твердження відповідача, що відсутність ТТН-ліс свідчить про нереальність операцій з поставки лісоматеріалів позивачу, є помилковими.
Щодо посилань в акті перевірки на те, що за результатами попередньої документальної позапланової виїзної перевірки Підприємства (акт від 18 травня 2023 року № 8784/06-30-07-03/ НОМЕР_1 ) встановлено завищення від`ємного значення за лютий 2023 року на 129 563,20 грн., судом враховується, що податкові повідомлення-рішення від 21 червня 2023 року № 000114960703 та № 000114990703 про зменшення суми бюджетного відшкодування й розміру від`ємного значення суми податку на додану вартість, прийняті на підставі висновків вказаного акту перевірки, оскаржені Підприємством в судовому порядку.
Так, згідно відомостей з Єдиного державного реєстру судових рішень та Комп`ютерної програми "Діловодство спеціалізованого суду" 01 березня 2024 року Житомирським окружним адміністративним судом у справі № 240/25037/23 прийнято рішення, яким позов СПФ "ЛЕКО" ЛТД до ГУ ДПС задоволено та визнано протиправними і скасовано податкові повідомлення-рішення від 21 червня 2023 року №000114960703 та № 000114990703.
Розглядаючи згадану справу, адміністративний суд, дослідивши наявні в матеріалах справи докази й надавши їм оцінку в контексті норм законодавства, що регулюють спірні відносини, констатував, що висновки акту перевірки від 18 травня 2023 року (щодо нереальності господарських операцій Підприємства, зокрема, з контрагентами ФОП ОСОБА_1 , ФОП ОСОБА_2 , ФОП ОСОБА_3 , ПрАТ "Цумань") не знайшли свого підтвердження під час судового розгляду, а тому прийняті на їх підставі податкові повідомлення-рішення підлягають скасуванню, як протиправні.
Відповідно до частин 1 та 2 статті 77 КАС України кожна сторона повинна довести ті обставини, на яких ґрунтуються її вимоги та заперечення, крім випадків, встановлених статтею 78 цього Кодексу.
В адміністративних справах про протиправність рішень, дій чи бездіяльності суб`єкта владних повноважень обов`язок щодо доказування правомірності свого рішення, дії чи бездіяльності покладається на відповідача.
Однак, всупереч приписам вказаної статті процесуального закону, відповідачем не було надано суду жодних доказів на спростування реальності господарських операцій Підприємства з ФОП ОСОБА_1 , ФОП ОСОБА_2 , ФОП ОСОБА_6 , ПрАТ "Цумань" та на підтвердження правомірності прийнятих ним податкових повідомлень-рішень від 19 липня 2023 року № 000134800703 та № 000134810703.
Таким чином, враховуючи зазначене вище колегія суддів погоджується з висновком суду першої інстанції про наявність правових підстав для визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень Управління від 19 липня 2023 року № 000134800703 та № 000134810703, а отже - для задоволення позовних вимог.
Відповідно до частин першої, другої, третьої статті 242 Кодексу адміністративного судочинства України судове рішення повинно ґрунтуватися на засадах верховенства права, бути законним і обґрунтованим.
Зазначеним вимогам закону рішення Житомирського окружного адміністративного суду від 28 червня 2024 року відповідає.
Відповідно до ст. 316 КАС України суд апеляційної інстанції залишає апеляційну скаргу без задоволення, а рішення без змін, якщо визнає, що суд першої інстанції правильно встановив обставини справи та ухвалив судове рішення з додержанням норм матеріального та процесуального права.
Апеляційний суд вважає, що Житомирський окружний адміністративний суд не допустив неправильного застосування норм матеріального права чи порушень норм процесуального права. 
Керуючись ст.ст. 243, 250, 308, 310, 315, 316, 321, 322, 325, 329 КАС України, суд 
П О С Т А Н О В И В :
апеляційну скаргу Головного управління ДПС у Житомирській області залишити без задоволення, а рішення Житомирського окружного адміністративного суду від 28 червня 2024 року - без змін.

Постанова суду набирає законної сили з дати її прийняття та може бути оскаржена в касаційному порядку згідно зі ст.ст.328, 329 КАС України. 

Головуючий	 	 	Капустинський М.М.	
 	 	 	 	
Судді	 	    	Ватаманюк Р.В.    Сапальова Т.В.