ШОСТИЙ АПЕЛЯЦІЙНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД	
Справа № 580/10221/23                                                                       Головуючий у 1 інстанції: Трофімова Л.В.
                                                                                  Суддя-доповідач: Вівдиченко Т.Р.

ПОСТАНОВА
ІМЕНЕМ УКРАЇНИ

  26 червня 2024 року                                                                                         м. Київ
   Шостий апеляційний адміністративний суд у складі колегії суддів:
Судді-доповідача                                            Вівдиченко Т.Р.
Суддів                                                      Грибан І.О.
                                                               Ключковича В.Ю.

розглянувши в порядку письмового провадження апеляційну скаргу Центрального міжрегіонального управління ДПС по роботі з великими платниками податків на рішення Черкаського окружного адміністративного суду від 19 січня 2024 року у справі за адміністративним позовом Товариства з обмеженою відповідальністю «Украгропротект» до Центрального міжрегіонального управління ДПС по роботі з великими платниками податків, Державної податкової служби України про визнання протиправним та скасування індивідуального акта, -

В С Т А Н О В И Л А:

Позивач - Товариство з обмеженою відповідальністю    «Украгропротект» (далі - ТОВ «Украгропротект») звернувся до суду з позовом до Центрального міжрегіонального управління ДПС по роботі з великими платниками податків, Державної податкової служби України, в якому просив:
- визнати протиправним та скасувати рішення комісії Центрального міжрегіонального управління ДПС по роботі з великими платниками податків з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних від 17.07.2023 №9198708/40428872 про відмову в реєстрації розрахунку коригування кількісних і вартісних показників Товариства з обмеженою відповідальністю «Украгропротект» від 21.03.2023 №100 (реєстраційний номер документа 9069156596) до податкової накладної від 05.09.2022 №71 про коригування у сторону зменшення обсягів постачання у сумі 697788 грн. та коригування у сторону зменшення суми податкового зобов`язання постачальника та податкового кредиту покупця у сумі 139557,60 грн (у зв`язку із поверненням частини товарів ТОВ «Агроінвест Охоче»);
- зобов`язати Державну податкову службу України зареєструвати в Єдиному реєстрі податкових накладних з моменту подання на реєстрацію розрахунок коригування кількісних і вартісних показників Товариства з обмеженою відповідальністю «Украгропротект» від 21.03.2023 №100 (реєстраційний номер документа 9069156596) до податкової накладної від 05.09.2022 №71 про коригування у сторону зменшення обсягів постачання у сумі 697788 грн. та коригування у сторону зменшення суми податкового зобов`язання постачальника та податкового кредиту покупця у сумі 139557,60 грн (у зв`язку із поверненням частини товарів ТОВ «Агроінвест Охоче»). 
Рішенням Черкаського окружного адміністративного суду від 19 січня 2024 року адміністративний позов задоволено повністю. Визнано протиправним та скасовано рішення комісії Центрального міжрегіонального управління ДПС по роботі з великими платниками податків з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних від 17.07.2023 №9198708/40428872 про відмову в реєстрації розрахунку коригування кількісних і вартісних показників товариства з обмеженою відповідальністю «Украгропротект» (код ЄДРПОУ 40428872) від 21.03.2023 №100 (реєстраційний номер документа 9069156596) до податкової накладної від 05.09.2022 №71 про корегування у сторону зменшення обсягів постачання у сумі 6977888 грн та корегування у сторону зменшення суми податкового зобов`язання постачальника та податкового кредиту покупця у сумі 139557.60 грн (у зв`язку із поверненням частини товарів ТОВ «Агроінвест охоче» (код ЄДРПОУ 44487837). Зобов`язано Державну податкову службу України зареєструвати в Єдиному реєстрі податкових накладних з моменту подання на реєстрацію розрахунок коригування кількісних і вартісних показників товариства з обмеженою відповідальністю «Украгропротект» (код ЄДРПОУ 40428872) від 21.03.2023 №100 (реєстраційний номер документа 9069156596) до податкової накладної від 05.09.2022 №71 про корегування у сторону зменшення обсягів постачання у сумі 6977888 грн та корегування у сторону зменшення суми податкового зобов`язання постачальника та податкового кредиту покупця у сумі 139557,60 грн (у зв`язку із поверненням частини товарів ТОВ «Агроінвест охоче» (код ЄДРПОУ 44487837).
Не погодившись з рішенням суду, відповідач - Центральне міжрегіональне управління ДПС по роботі з великими платниками податків звернувся з апеляційною скаргою, просить скасувати рішення суду першої інстанції та прийняти нове рішення, яким у задоволенні адміністративного позову відмовити в повному обсязі, посилаючись на порушення судом норм матеріального та процесуального права. Зокрема, апелянт вказує, що наданий пакет документів є недостатнім для підтвердження реальності здійснення фінансово-господарських операцій, а саме: відсутні документи, які є підставою для оформлення розрахунку коригування; відсутні документи, щодо змін умов договору (додаткові угоди, доповнення, погодження розірвання договору тощо); не надано достовірні регістри бухгалтерського обліку; не надано пояснення щодо блокування розрахунку коригування.
У межах встановленого судом строку відзиву на апеляційну скаргу не надійшло.
Відповідно до п. 3 ч. 1 ст. 311 КАС України, суд апеляційної інстанції може розглянути справу без повідомлення учасників справи (в порядку письмового провадження) за наявними у справі матеріалами, якщо справу може бути вирішено на підставі наявних у ній доказів, у разі подання апеляційної скарги на рішення суду першої інстанції, які ухвалені в порядку спрощеного позовного провадження без повідомлення сторін (у порядку письмового провадження).
Частиною 2 статті 311 КАС України визначено, що якщо під час письмового провадження за наявними у справі матеріалами суд апеляційної інстанції дійде висновку про те, що справу необхідно розглядати у судовому засіданні, то він призначає її до апеляційного розгляду в судовому засіданні.
Колегія суддів, враховуючи обставини даної справи, а також те, що апеляційна скарга подана на рішення, перегляд якого можливий за наявними у справі матеріалами на підставі наявних у ній доказів, визнала можливим розглянути справу в порядку письмового провадження.
Згідно ч. 1 ст. 308 КАС України, суд апеляційної інстанції переглядає справу за наявними у ній і додатково поданими доказами та перевіряє законність і обґрунтованість рішення суду першої інстанції в межах доводів та вимог апеляційної скарги.
Заслухавши суддю-доповідача, перевіривши матеріали справи та доводи апеляційної скарги, колегія суддів вважає, що апеляційна скарга не підлягає задоволенню, з наступних підстав.
Відповідно до частини 1 статті 2 КАС України, завданням адміністративного судочинства є справедливе, неупереджене та своєчасне вирішення судом спорів у сфері публічно-правових відносин з метою ефективного захисту прав, свобод та інтересів фізичних осіб, прав та інтересів юридичних осіб від порушень з боку суб`єктів владних повноважень.
Як вбачається з матеріалів справи та встановлено судом першої інстанції, ТОВ «Украгропротект» зареєстровано як суб`єкт підприємницької діяльності, є платником податків. 
Відповідно до акта №1 приймання-передачі товарів на відповідальне зберігання за Договором від 01.11.2016 №01-011116, укладеного між ТОВ «Украгропротект» і ПрАТ «Лебединський насіннєвий завод» (поклажодавець), передано на зберігання протруйник, фугніцид, інтексицид.
Згідно податкової накладної від 05.09.2022 №71, ТОВ «Украгропротект» поставив ТОВ «Агроінвест Охоче» протруйник: Метакса (5 л) УКТЗЕД 3808919000 320, Бастіон (5 л) УКТЗЕД 3808929000 680, Фуксія (5л) УКТЗЕД 3808925090 440 - обсяг поставки у сумі 757368 грн.
В подальшому, ТОВ «Украгропротект» направило на реєстрацію в Єдиному реєстрі податкових накладних розрахунок коригування кількісних і вартісних показників від 21.03.2023 №100 (реєстраційний номер документа: 9069156596) до податкової накладної від 05.09.2022 №71 про коригування у сторону зменшення обсягів постачання на суму -697788 грн. та коригування у сторону зменшення суми податкового зобов`язання постачальника та податкового кредиту покупця в розмірі - 139557,60 грн. (у зв`язку із поверненням частини товарів ТОВ «Агроінвест Охоче», код ЄДРПОУ 44487837): Протруйник Метакса, т.н. (5 л) «-» 275 л; Протруйник Фуксія (5л) «-» 680 л; Протруйник Бастіон, к.с. (5л) «-» 320 л.
ДПС України квитанцією від 04.04.2023 року повідомлено ТОВ «Украгропротект» про зупинення реєстрації вказаного розрахунку коригування від 21.03.2023 №100 до податкової накладної від 15.09.2022 №71.
Згідно повідомлення від 10.07.2023 №1 про надання пояснень, розрахунок коригування від 21.03.2023 №100 виписаний щодо накладної про повернення товару від 21.03.2023 №1, згідно Договору від 04.05.2022 №96/8 (специфікація від 05.09.2022 №10568, видаткова накладна від 05.09.2022 №10842).
Відповідно до протоколу від 17.07.2023 №65, засіданням комісії Центрального міжрегіонального управління ДПС по роботі з великими платниками податків встановлено, що до  розрахунку коригування від 21.03.2023 №100 у сумі (-) 139557,6 грн по контрагенту ТОВ «Агроінвест Охоче» до повідомлення надано товарно-транспортні накладні про перевезення протруйника 1726 кг і повернення 1488 кг легковим автомобілем з об`ємом циліндрів двигуна до 1600 куб см, що унеможливлює перевезення заявленої кількості засобів захисту рослин через обмеження вантажопідйомності. У товарно-транспортній накладні від 21.03.2023 №1 зазначений автомобіль Fiat Doblo Сargo д.н.з. НОМЕР_1 - повна маса 2090 кг - маса без навантаження 1265 кг (пункт навантаження с. Старовірівка Харківська область - пункт розвантаження м. Київ): вантаж протруйник: Метакса (5 л) 275 л, Бастіон (5 л) 350 л, Фуксія (5л) 680 л (маса брутто 1488 кг). У ТТН №10842 від 05.09.2022 щодо перевезення протруйника (пункт навантаження - м. Київ - розвантаження - с. Охоче, Харківська область) у кількості 1440 кг., зазначений автомобіль Fiat Doblo Сargo д.н.з. НОМЕР_1 .
Згідно рішення від 17.07.2023 №9198708/40428872, щодо розрахунку коригування від 21.03.2023 №100 у сумі - 139557.6 грн., податковим органом відмовлено в реєстрації розрахунку коригування через надання платником податку копій документів, складених з порушенням законодавства (легковий автомобіль Fiat Doblo Сargo д.н.з. НОМЕР_1 не міг здійснювати перевезення заявленої кількості з урахуванням обмеженої вантажопідйомності).
Не погоджуючись із відмовою у реєстрації розрахунку коригування кількісних і вартісних показників до податкової накладної, позивач звернувся до суду з вищевказаним позовом.
Надаючи правову оцінку встановленим обставинам справи та висновкам суду першої інстанції, колегія суддів зазначає наступне.
Згідно ч. 2 ст. 19 Конституції України, органи державної влади та органи місцевого самоврядування, їх посадові особи зобов`язані діяти лише на підставі, в межах повноважень та у спосіб, що передбачені Конституцією та законами України.
Спірні правовідносини, що склались між сторонами, регулюються Податковим кодексом України від 02 грудня 2010 року № 2755-VI (далі - ПК України), який регулює відносини, що виникають у сфері справляння податків і зборів, зокрема визначає вичерпний перелік податків та зборів, що справляються в Україні, та порядок їх адміністрування, платників податків та зборів, їх права та обов`язки, компетенцію контролюючих органів, повноваження і обов`язки їх посадових осіб під час адміністрування податків, а також відповідальність за порушення податкового законодавства (в редакції, чинній на час виникнення спірних правовідносин).
Приписами пункту 44.1 статті 44 ПК України передбачено, що для цілей оподаткування платники податків зобов`язані вести облік доходів, витрат та інших показників, пов`язаних з визначенням об`єктів оподаткування та/або податкових зобов`язань, на підставі первинних документів, регістрів бухгалтерського обліку, фінансової звітності, інших документів, пов`язаних з обчисленням і сплатою податків і зборів, ведення яких передбачено законодавством. Платникам податків забороняється формування показників податкової звітності, митних декларацій на підставі даних, не підтверджених документами, що визначені абзацом першим цього пункту.
Пунктом 187.1 статті 187 ПК України визначено, що датою виникнення податкових зобов`язань з постачання товарів/послуг вважається дата, яка припадає на податковий період, протягом якого відбувається будь-яка з подій, що сталася раніше: а) дата зарахування коштів від покупця/замовника на банківський рахунок платника податку як оплата товарів/послуг, що підлягають постачанню, а в разі постачання товарів/послуг за готівку - дата оприбуткування коштів у касі платника податку, а в разі відсутності такої - дата інкасації готівки у банківській установі, що обслуговує платника податку; б) дата відвантаження товарів, а в разі експорту товарів - дата оформлення митної декларації, що засвідчує факт перетинання митного кордону України, оформлена відповідно до вимог митного законодавства, а для послуг - дата оформлення документа, що засвідчує факт постачання послуг платником податку.
Нормами п. 188.1 ст. 188 ПК України передбачено, що база оподаткування операцій з постачання товарів/послуг визначається виходячи з їх договірної вартості з урахуванням загальнодержавних податків та зборів.
Згідно п. 201.1 ст. 201 ПК України, на дату виникнення податкових зобов`язань платник податку зобов`язаний скласти податкову накладну в електронній формі з дотриманням умови щодо реєстрації у порядку, визначеному законодавством, електронного підпису уповноваженої платником особи та зареєструвати її в Єдиному реєстрі податкових накладних у встановлений цим Кодексом термін.
Положеннями пункту 201.10 статті 201 ПК України закріплено, що при здійсненні операцій з постачання товарів/послуг платник податку - продавець товарів/послуг зобов`язаний в установлені терміни скласти податкову накладну, зареєструвати її в Єдиному реєстрі податкових накладних та надати покупцю за його вимогою.
Постановою Кабінету Міністрів України від 29 грудня 2010 року №1246 затверджено Порядок ведення Єдиного реєстру податкових накладних (далі - Порядок № 1246).
Відповідно до п. 12 Порядку № 1246, після надходження податкової накладної та/або розрахунку коригування до ДПС в автоматизованому режимі здійснюється їх розшифрування та проводяться перевірки: відповідності податкової накладної та/або розрахунку коригування затвердженому формату (стандарту); чинності кваліфікованого електронного підпису, порядку його накладення та наявності права підписання посадовою особою платника податку таких податкової накладної та/або розрахунку коригування; реєстрації особи, що надіслала на реєстрацію податкову накладну та/або розрахунок коригування, платником податку на момент складення та реєстрації таких податкової накладної та/або розрахунку коригування; дотримання вимог, установлених пунктом 192.1 статті 192 та пунктом 201.10 статті 201 Кодексу; наявності помилок під час заповнення обов`язкових реквізитів відповідно до пункту 201.1 статті 201 Кодексу; наявності суми податку на додану вартість відповідно до пунктів 200-1.3 і 200-1.9 статті 200-1 Кодексу (для податкових накладних та/або розрахунків коригування, що реєструються після 1 липня 2015 р.); наявності в Реєстрі відомостей, що містяться у податковій накладній, яка коригується; факту реєстрації/зупинення реєстрації/відмови в реєстрації податкової накладної та/або розрахунку коригування з такими ж реквізитами; наявності підстав для зупинення реєстрації податкових накладних та/або розрахунків коригування; дотримання вимог Законів України "Про електронні довірчі послуги", "Про електронні документи та електронний документообіг" та Порядку обміну електронними документами з контролюючими органами, затвердженого в установленому порядку.
В силу вимог п. 13 Порядку № 1246, за результатами перевірок, визначених пунктом 12 цього Порядку, формується квитанція про прийняття або неприйняття, або зупинення реєстрації податкової накладної та/або розрахунку коригування (далі - квитанція).
Норми пункту 201.16 статті 201 ПК України визначають, що реєстрація податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних може бути зупинена в порядку та на підставах, визначених Кабінетом Міністрів України.
Постановою Кабінету Міністрів України від 11 грудня 2019 року № 1165 затверджено Порядок зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних (далі - Порядок №1165), (у редакції, чинній на час виникнення спірних правовідносин).
У відповідності до пункту 3 Порядку №1165, податкові накладні/розрахунки коригування (крім розрахунків коригування, складених у разі зменшення суми компенсації вартості товарів/послуг їх постачальнику, та розрахунків коригування, складених на неплатника податку), що подаються для реєстрації в Реєстрі, перевіряються щодо відповідності таким ознакам безумовної реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування (далі - ознаки безумовної реєстрації).
Згідно пункту 5 Порядку №1165, платник податку, яким складено та/або подано для реєстрації в Реєстрі податкову накладну/розрахунок коригування, що не відповідають жодній з ознак безумовної реєстрації, перевіряється щодо відповідності критеріям ризиковості платника податку (додаток 1), показникам, за якими визначається позитивна податкова історія платника податку (додаток 2). Податкова накладна/розрахунок коригування, що не відповідають жодній з ознак безумовної реєстрації, перевіряються щодо відповідності відображених у них операцій критеріям ризиковості здійснення операцій (додаток 3).
Додатком 1 до Порядку №1165 встановлено наступні Критерії ризиковості платника податку на додану вартість:
1. Платника податку на додану вартість (далі - платник податку) зареєстровано (перереєстровано) на підставі недійсних (втрачених, загублених) та підроблених документів згідно з інформацією, наявною в контролюючих органах.
2. Платника податку зареєстровано (перереєстровано) в органах державної реєстрації фізичними особами з подальшою передачею (оформленням) у володіння чи управління неіснуючим, померлим, безвісти зниклим особам згідно з інформацією, наявною в контролюючих органах.
3. Платника податку зареєстровано (перереєстровано) в органах державної реєстрації фізичними особами, що не мали наміру провадити фінансово-господарської діяльності або здійснювати повноваження, згідно з інформацією, наданою такими особами.
4. Платника податку зареєстровано (перереєстровано) та ним проваджено фінансово- господарську діяльність без відома і згоди його засновників і призначених у законному порядку керівників згідно з інформацією, наданою такими засновниками та/або керівниками.
5. Платник податку - юридична особа не має відкритих рахунків у банківських установах, крім рахунків в органах Казначейства (крім бюджетних установ).
6. Платником податку не подано контролюючому органу податкової звітності з податку на додану вартість за два останніх звітних (податкових) періоди всупереч нормам підпункту 16.1.3 пункту 16.1 статті 16 та абзацу першого пункту 49.2 і пункту 49.18 статті 49 Податкового кодексу України.
7. Платником податку на прибуток підприємств не подано контролюючому органу фінансової звітності за останній звітний період всупереч нормам підпункту 16.1.3 пункту 16.1 статті 16 та пункту 46.2 статті 46 Податкового кодексу України.
8. У контролюючих органах наявна податкова інформація, яка стала відома у процесі провадження поточної діяльності під час виконання покладених на контролюючі органи завдань і функцій, що визначає ризиковість здійснення господарської операції, зазначеної в поданих для реєстрації податковій накладній/розрахунку коригування.
Так, пунктом 7 Порядку №1165 визначено, що у разі коли за результатами автоматизованого моніторингу податкової накладної/розрахунку коригування встановлено, що відображена в них операція відповідає хоча б одному критерію ризиковості здійснення операції, крім податкової накладної/розрахунку коригування, складених платником податку, який відповідає хоча б одному показнику, за яким визначається позитивна податкова історія, реєстрація таких податкової накладної/розрахунку коригування зупиняється.
Наказом Міністерства фінансів України від 12 грудня 2019 року №520 затверджений Порядок прийняття рішень про реєстрацію/відмову в реєстрації податкових накладних/розрахунків коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних (далі - Порядок №520).
Пунктом 2 вказаного Порядку №520 встановлено, що прийняття рішень про реєстрацію/відмову в реєстрації податкових накладних/розрахунків коригування в Реєстрі, реєстрацію яких зупинено, здійснюють комісії з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі головних управлінь Державної податкової служби України в областях, м. Києві та Офісу великих платників податків ДПС (далі - комісія регіонального рівня).
За приписами пункту 3 Порядку №520, комісія регіонального рівня протягом п`яти робочих днів, що настають за днем отримання пояснень та копій документів, поданих відповідно до пункту 4 цього Порядку, приймає рішення про реєстрацію або відмову в реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі та надсилає його платнику податку в порядку, встановленому статтею 42 Кодексу.
Пунктом 5 Порядку № 520 визначено перелік документів, необхідних для розгляду питання прийняття комісією регіонального рівня рішення про реєстрацію/відмову в реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі, реєстрацію яких зупинено в Реєстрі, який може включати: договори, зокрема зовнішньоекономічні контракти, з додатками до них; договори, довіреності, акти керівного органу платника податку, якими оформлено повноваження осіб, які одержують продукцію в інтересах платника податку для здійснення операції; первинні документи щодо постачання/придбання товарів/послуг, зберігання і транспортування, навантаження, розвантаження продукції, складські документи (інвентаризаційні описи), у тому числі рахунки-фактури/інвойси, акти приймання-передачі товарів (робіт, послуг) з урахуванням наявності певних типових форм і галузевої специфіки, накладні; розрахункові документи та/або банківські виписки з особових рахунків; документи щодо підтвердження відповідності продукції (декларації про відповідність, паспорти якості, сертифікати відповідності), наявність яких передбачено договором та/або законодавством.
Пунктами 6-7 Порядку № 520 передбачено, що письмові пояснення та копії документів, зазначених у пункті 5 цього Порядку, платник податку має право подати до контролюючого органу протягом 365 календарних днів, що настають за датою виникнення податкового зобов`язання, відображеного в податковій накладній/розрахунку коригування.
Платник податку має право подати письмові пояснення та копії документів до декількох податкових накладних/розрахунків коригування, якщо такі податкові накладні/розрахунки коригування складено на одного отримувача - платника податку за одним і тим самим договором або якщо в таких податкових накладних/розрахунках коригування відображено однотипні операції (з однаковими кодами товарів згідно з Українською класифікацією товарів зовнішньоекономічної діяльності (УКТ ЗЕД) або кодами послуг згідно з Державним класифікатором продукції та послуг (ДКПП)).
Письмові пояснення та копії документів, зазначених у пункті 5 цього Порядку, платник податку подає до ДПС в електронній формі за допомогою засобів електронного зв`язку з урахуванням вимог Законів України «Про електронні документи та електронний документообіг», «Про електронні довірчі послуги» та Порядку обміну електронними документами з контролюючими органами, затвердженого в установленому порядку.
Згідно пункту 11 Порядку № 520, комісія регіонального рівня приймає рішення про відмову в реєстрації податкової накладної/ розрахунку коригування в Реєстрі в разі:  ненадання платником податку письмових пояснень стосовно підтвердження інформації, зазначеної у податковій накладній/розрахунку коригування, реєстрацію яких зупинено в Реєстрі; та/або ненадання платником податку копій документів відповідно до пункту 5 цього Порядку; та/або надання платником податку копій документів, складених/оформлених із порушенням законодавства.
Пунктом 13 Порядку №520 визначено, що рішення комісії регіонального рівня про відмову в реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі може бути оскаржено в адміністративному або судовому порядку.
Як вбачається з матеріалів справи, за правилом першої події, а саме, за фактом відвантаження засобів захисту рослин до ТОВ «Агроінвест Охоче» за видатковою накладною від 05.09.2022 №10842 на загальну суму 908841,60 грн., у т.ч. ПДВ 151473,60 грн., позивачем зареєстрована податкова накладна від 05.09.2022 №71 на загальну суму суму 908841,60 грн., у т.ч. ПДВ 151473,60 грн., а саме, щодо постачання наступної номенклатури товарів: протруйник Метакса, т.н. (5 л) в кількості 320 л; протруйник Фуксія (5л) в кількості 680 л; протруйник Бастіон, к.с. (5л) в кількості 440 л.
15 березня 2023 року від ТОВ «Агроінвест Охоче» до ТОВ «Украгропротект» надійшов лист від 15.03.2023 №15/03-1 про повернення частини товару, у зв`язку із неможливістю його використання у господарській діяльності внаслідок скорочення посівних площ у 2023 році, а саме, повернення товару: протруйник Метакса, т.н. (5 л) в кількості 275 л; протруйник Фуксія (5л) в кількості 680 л; протруйник Бастіон, к.с. (5л) в кількості 350 л.
Повернення товару оформлено накладною на повернення від 21.03.2023 №1 на загальну суму 837345,60 грн., у т.ч. ПДВ - 139557,60 грн., сума без ПДВ - 697 788,00 грн.
У зв`язку з цим, ТОВ «Украгропротект» направило на реєстрацію в Єдиному реєстрі податкових накладних розрахунок коригування кількісних і вартісних показників від 21.03.2023 №100 (реєстраційний номер документа: 9069156596) до податкової накладної від 05.09.2022 №71 про коригування у сторону зменшення обсягів постачання на суму -697788 грн. та коригування у сторону зменшення суми податкового зобов`язання постачальника та податкового кредиту покупця в розмірі - 139557,60 грн. (у зв`язку із поверненням частини товарів ТОВ «Агроінвест Охоче», код ЄДРПОУ 44487837): Протруйник Метакса, т.н. (5 л) «-» 275 л; Протруйник Фуксія (5л) «-» 680 л; Протруйник Бастіон, к.с. (5л) «-» 320 л.
Разом тим, згідно квитанції від 04.04.2023, ТОВ «Украгропротект» повідомлено про зупинення реєстрації вказаного розрахунку коригування від 21.03.2023 №100 до податкової накладної від 15.09.2022 №71.
Підставою зупинення зазначено: «Відповідно до п.201.16 ст.201 Податкового кодексу України, реєстрація розрахунку коригування від 21.03.2023 №100 в Єдиному реєстрі податкових накладних зупинена. РК подана платником податку, який відповідає п.8 Критеріїв ризиковості платника податку. Додатково повідомляємо: показник "D"=l.1013%>, "Р"=95189868.57. Пропонуємо надати пояснення та копії документів, достатніх для прийняття рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних».
На переконання колегії суддів, контролюючий орган мав запропонувати платнику податків надати документи та пояснення на спростування наявних у податкового органу сумнівів, пов`язаних з легальністю діяльності платника податків, вказавши які саме аспекти належить висвітлити платнику податків у своїх поясненнях та які саме документи необхідно надати.
Натомість, квитанція про зупинення реєстрації розрахунку коригування до податкової накладної не містить переліку документів, необхідних для розгляду питання щодо прийняття рішення про реєстрацію спірного розрахунку коригування.
Слід зазначити, що у випадку загальної вказівки щодо необхідності подати документи у квитанції про зупинення реєстрації розрахунку коригування до податкової накладної платник податків перебуває у стані правової невизначеності, що позбавляє його можливості надати контролюючому органу необхідний саме в розумінні суб`єкта владних повноважень пакет документів, а для контролюючого органу, відповідно, створюються передумови для  можливого прояву негативної дискреції - прийняття необґрунтованого рішення про відмову у реєстрації податкової накладної.
Даний висновок узгоджується з правовою позицією Верховного Суд у складі Касаційного адміністративного суду, викладеною у постанові від 16 лютого 2023 року у справі № 380/7648/22.
Також, колегія суддів звертає увагу, що невиконання податковим органом законодавчо встановлених вимог щодо змісту, форми, обґрунтованості та вмотивованості акта індивідуальної дії призводить до його протиправності.
Аналогічна правова позиція викладена у постановах Верховного Суду від 23 жовтня 2018 року у справі №822/1817/18 та від 22 липня 2019 року у справі №815/2985/18, від 20 серпня 2019 року у справі №2540/3009/18, від 18 вересня 2019 року у справі №826/6528/18.
Матеріали справи свідчать, що ТОВ «Украгропротект» було направлено податковому органу повідомлення від 10.07.2023 №1 про надання пояснень.
Комісією Центрального міжрегіонального управління ДПС по роботі з великими платниками податків з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних було розглянуто надані позивачем пояснення, що зафіксовано в протоколі від 17.07.2023 №65.
Згідно даного протоколу,  Комісія зазначила, що до повідомлення від 10.07.2023 № 1 надано товарно-транспортні накладні, інформація в яких містить суперечності, зокрема: ТОВ «Украгропротект» здійснювалось перевезення товару - Протруйник Метакса, Протруйник Фуксія та Протруйник Бастіон, загальна вага якого становила 1726 кг, та повернення відповідного товару вагою 1488 кг. Транспортний засіб у товарно транспортній накладній вказано - автомобіль Fiat Doblo (Державний номер: НОМЕР_1 ). 
Згідно з сайту https://policy-web.mtsbu.ua/ (перевірка чинності полісу внутрішнього страхування), вказаний у товарно-транспортних накладних від 05.09.2022 та від 21.03.2023 автомобіль Fiat Doblo (Державний номер: НОМЕР_1 ) є легковим автомобілем з об`ємом циліндрів двигуна до 1600 кубічних сантиметрів. Перевезення заявленої кількості засобів захисту рослин (1726 кг, 1488 кг) даним автомобілем неможливо здійснювати через обмеження вантажопідйомності. 
В подальшому, Комісією Центрального міжрегіонального управління ДПС по роботі з великими платниками податків з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних прийнято рішення від 17.07.2023 №9198708/40428872 про відмову в реєстрації розрахунку коригування кількісних і вартісних показників ТОВ «Украгропротект» від 21.03.2023 №100 (реєстраційний номер документа: 9069156596) до податкової накладної від 05.09.2022 №71, про коригування у сторону зменшення обсягів постачання на суму - 697788 грн. та коригування у сторону зменшення суми податкового зобов`язання постачальника та податкового кредиту покупця в розмірі - 139557,60 грн. (у зв`язку із поверненням частини товарів ТОВ «Агроінвест Охоче»).
Водночас, суд першої інстанції із загальновідомої інформації (https://www.fiatprofessional.ua/model/doblo-cargo/) встановив, що вантажопідйомність фургону від 750 до 1000 кг, до 1005 кг; фургон Fiat Nuovo Doblo    Сargo повна маса: від 2000 до 2400 кг, вантажопідйомність: від 750 до 1000 кг; фургон Doblт Cargo - повна маса: від 2000 до 2400 кг, вантажопідйомність: від 750 до 1000 кг.
Колегія суддів погоджується з висновком суду першої інстанції про те, що відповідно до свідоцтва про реєстрацію транспортного засобу НОМЕР_2 номер НОМЕР_1 2008 року випуску, фургон спеціалізований вантажний малотонажний - В повна маса - 2090, маса без навантаження 1265 - не є легковим, що не відповідає управлінським рішенням відповідачів, де не зазначено про аналіз іншої моделі фургона та ТТН    щодо Fiat Nuovo Doblo    Сargo.
Також, апелянт зазначає, що наданий пакет документів є недостатнім для підтвердження реальності здійснення фінансово-господарських операцій, а саме: відсутні документи, які є підставою для оформлення розрахунку коригування; відсутні документи, щодо змін умов договору (додаткові угоди, доповнення, погодження розірвання договору тощо); не надано достовірні регістри бухгалтерського обліку; не надано пояснення щодо блокування розрахунку коригування.
Колегія суддів вважає вищевказані доводи апелянта необгрунтованими, оскільки, приймаючи рішення про реєстрацію розрахунку коригування до податкової накладної, контролюючий орган не повинен здійснювати повний аналіз господарських операцій позивача на предмет їх реальності. Змістовна оцінка господарських операцій може бути проведена лише за результатом здійснення податкової перевірки платника податків, підстави та порядок проведення якої визначено нормами Податкового кодексу України.
Предметом розгляду в цій справі є виключно стадія правильності та правомірності зупинення та відмови в реєстрації податкової накладної, а не реальність та товарність здійснення господарських операцій між позивачем та його контрагентом.
Аналогічна правова позиція викладена також  у постановах Верховного Суду у складі Касаційного адміністративного суду від 16 лютого 2023 року у справі № 380/7648/22, від 07 грудня 2022 року у справі № 500/2237/20.
Колегія суддів зазначає, що здійснення моніторингу не повинно підміняти за своїм змістом проведення податкових перевірок, як способу реалізації владних управлінських функцій податкового органу, оскільки, перевірка податкових накладних є превентивним заходом, спрямованим на убезпечення від безпідставного формування податкового кредиту за операціями, що не підтверджені первинними документами або підтверджені платником податку копіями документів, які складені з порушенням законодавства.
Даний висновок узгоджується з правовою позицією Верховного Суду у складі Касаційного адміністративного суду, викладеною у постанові від 20 серпня 2019 року у справі №2540/3009/18.
Таким чином, суд не надає оцінку реальності здійснення господарських операцій між позивачем та його контрагентом, на підставі яких складено спірний розрахунок коригування до податкової накладної, це питання повинно досліджуватись під час здійснення податкового контролю шляхом здійснення перевірок та звірок відповідно до вимог ПК України, а тому, воно не є предметом судового розгляду у справах щодо оскарження рішень про відмову в реєстрації податкових накладних, які стосуються наявності чи відсутності підстав для зупинення та відмови у реєстрації податкових накладних згідно виключних підстав для вчинення податковим органом таких дій та прийняття рішень, що передбачені податковим законодавством, до числа яких не відноситься встановлення ані контролюючим органом, ані судом реальності господарських операцій поза межами податкового контролю та прийнятими за такими заходами контролю рішеннями.
Враховуючи викладене, колегія суддів вважає, що судом першої інстанції обґрунтовано визнано протиправним та скасовано рішення комісії Центрального міжрегіонального управління ДПС по роботі з великими платниками податків з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних від 17.07.2023 №9198708/40428872 про відмову в реєстрації розрахунку коригування кількісних і вартісних показників товариства з обмеженою відповідальністю «Украгропротект» від 21.03.2023 №100 (реєстраційний номер документа 9069156596) до податкової накладної від 05.09.2022 №71 про корегування у сторону зменшення обсягів постачання у сумі 6977888 грн та корегування у сторону зменшення суми податкового зобов`язання постачальника та податкового кредиту покупця у сумі 139557.60 грн (у зв`язку із поверненням частини товарів ТОВ «Агроінвест Охоче»).
Щодо посилання апелянта на дискреційні повноваження, слід зазначити наступне.
Згідно ст. 17 Закон України «Про виконання рішень та застосування практики Європейського суду з прав людини», суди застосовують при розгляді справ Конвенцію та практику Суду як джерело права.
Перевіряючи рішення суду першої інстанції у межах апеляційної скарги, судова колегія, також, зазначає, що відповідно до Рекомендації Комітету Міністрів Ради Європи № R(80)2 стосовно здійснення адміністративними органами влади дискреційних повноважень, прийнятої Комітетом Міністрів 11 березня 1980 року на 316-й нараді, під дискреційними повноваженнями слід розуміти повноваження, які адміністративний орган, приймаючи рішення, може здійснювати з певною свободою розсуду, тобто, коли такий орган може обирати з кількох юридично допустимих рішень те, яке він вважає найкращим за даних обставин.
Колегія суддів враховує, що пунктом 19 Порядку ведення Єдиного реєстру податкових накладних, затвердженого постановою Кабінету Міністрів України від 29 грудня 2010 року № 1246 (чинного на час виникнення спірних правовідносин) передбачено, що податкова накладна та/або розрахунок коригування, реєстрацію яких зупинено, реєструється, зокрема, у день набрання законної сили рішенням суду про реєстрацію відповідної податкової накладної / розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних.
Отже, застосування у даній справі способу захисту порушеного права позивача шляхом зобов`язання ДПС України зареєструвати спірний розрахунок коригування до податкової накладної в ЄРПН не є втручанням в дискреційні повноваження та відповідає завданням адміністративного судочинства, регламентованим статтею 2 КАС України.
Аналогічний підхід щодо обрання способу захисту порушеного права застосовано Верховним Судом у складі Касаційного адміністративного суду у постановах від 31 січня 2018 року у справі № 825/849/17 та від 06 березня 2018 року у справі № 826/4475/16.
З огляду на зазначене, судом першої інстанції правомірно зобов`язано Державну податкову службу України зареєструвати в Єдиному реєстрі податкових накладних з моменту подання на реєстрацію розрахунок коригування кількісних і вартісних показників товариства з обмеженою відповідальністю «Украгропротект» від 21.03.2023 №100 (реєстраційний номер документа 9069156596) до податкової накладної від 05.09.2022 №71 про корегування у сторону зменшення обсягів постачання у сумі 6977888 грн та корегування у сторону зменшення суми податкового зобов`язання постачальника та податкового кредиту покупця у сумі 139557,60 грн (у зв`язку із поверненням частини товарів ТОВ «Агроінвест охоче»).
Решта доводів та заперечень апелянта висновків суду першої інстанції не спростовують.
Згідно п.41 висновку №11 (2008) Консультативної ради європейських суддів до уваги Комітету Європи щодо якості судових рішень, обов`язок суддів наводити підстави для своїх рішень не означає необхідності відповідати на кожен аргумент захисту на підтримку кожної підстави захисту. Обсяг цього обов`язку може змінюватися залежно від характеру рішення. Слід зазначити, що згідно практики Європейського суду з прав людини та зокрема, рішення у справі "Серявін та інші проти України" від 10 лютого 2010 року, заява 4909/04, відповідно до п.58 якого суд повторює, що згідно з його усталеною практикою, яка відображає принцип, пов`язаний з належним здійсненням правосуддя, у рішеннях судів та інших органів з вирішення спорів мають бути належним чином зазначені підстави, на яких вони ґрунтуються. Хоча пункт 1 статті 6 Конвенції зобов`язує суди обґрунтовувати свої рішення, його не можна тлумачити як такий, що вимагає детальної відповіді на кожен аргумент. Міра, до якої суд має виконати обов`язок щодо обґрунтування рішення, може бути різною в залежності від характеру рішення (рішення у справі "Руїс Торіха проти Іспанії" від 9 грудня 1994 року, серія A, N 303-A, п.29).
Аналізуючи обставини справи та норми чинного законодавства, колегія суддів погоджується з висновком суду першої інстанції про обґрунтованість позовних вимог Товариства з обмеженою відповідальністю «Украгропротект» та наявність правових підстав для їх задоволення.
Відповідно до ч. 1 ст. 77 КАС України, кожна сторона повинна довести ті обставини, на яких ґрунтуються її вимоги та заперечення, крім випадків, встановлених  статтею 78 цього Кодексу.
В адміністративних справах про протиправність рішень, дій чи бездіяльності суб`єкта владних повноважень обов`язок щодо доказування правомірності свого рішення, дії чи бездіяльності покладається на відповідача (ч. 2 ст. 77 КАС України).
При цьому, доводи апеляційної скарги зазначених вище висновків суду попередньої інстанції не спростовують і не дають підстав для висновку, що судом першої інстанції при розгляді справи неповно з`ясовано обставини, що мають значення для справи, неправильно застосовано норми матеріального права, які регулюють спірні правовідносини, чи порушено норми процесуального права.
Відповідно до ч. 3 ст. 242 КАС України, обґрунтованим є рішення, ухвалене судом на підставі повно і всебічно з`ясованих обставин в адміністративній справі, підтверджених тими доказами, які були досліджені в судовому засіданні, з наданням оцінки всім аргументам учасників справи.
З підстав вищенаведеного, колегія суддів дійшла висновку, що суд першої інстанції вірно встановив фактичні обставини справи, дослідив наявні докази, надав їм належну оцінку та прийняв рішення, з дотриманням норм матеріального і процесуального права, а тому підстав для його скасування не вбачається.
Відповідно до ст. 316 КАС України, суд апеляційної інстанції залишає апеляційну скаргу без задоволення, а рішення або ухвалу суду - без змін, якщо визнає, що суд першої інстанції правильно встановив обставини справи та ухвалив судове рішення з додержанням норм матеріального і процесуального права.
Керуючись ст. ст. 241, 242, 243, 308, 311, 315, 316, 321, 322, 325, 329 КАС України, колегія суддів, -

П О С Т А Н О В И Л А:

Апеляційну скаргу Центрального міжрегіонального управління ДПС по роботі з великими платниками податків залишити без задоволення.
Рішення Черкаського окружного адміністративного суду від 19 січня 2024 року залишити без змін.
Постанова набирає законної сили з дати її прийняття та може бути оскаржена шляхом подачі касаційної скарги безпосередньо до Верховного Суду в порядку і строки, визначені статтями 328-329 КАС України.

   Суддя-доповідач                                                                         Вівдиченко Т.Р.

   Судді                                                                                            Грибан І.О.

                                                                                                         Ключкович В.Ю.