ф
ПОСТАНОВА
ІМЕНЕМ УКРАЇНИ
23 серпня 2024 року 
м. Київ
справа № 804/4608/16(804/10233/13-а)
адміністративне провадження № К/9901/32732/18 
Верховний Суд у складі колегії суддів Касаційного адміністративного суду:
головуючого судді-доповідача - Васильєвої І.А.,Суддів: Хохуляка В.В.,Юрченко В.П., розглянувши у порядку письмового провадження касаційну скаргу Публічного акціонерного товариства "Авіаційна компанія "Дніпроавіа" на постанову Дніпропетровського апеляційного адміністративного суду від 24 жовтня 2017 року (судді: Дадим Ю.М., Богданенко І.Ю., Уханенко С.А.) у справі за позовом Публічного акціонерного товариства "Авіаційна компанія "Дніпроавіа" до Спеціалізованої державної податкової інспекції з обслуговування великих платників у м.Дніпропетровську Міжрегіонального Головного управління Державної фіскальної служби третя особа Державна податкова інспекція у Шевченківському районі м. Дніпра Головного управління Державної фіскальної служби у Дніпропетровській області про скасування податкових повідомлень-рішень,

УСТАНОВИВ:
Публічне акціонерне товариство «Авіаційна компанія «Дніпроавіа» (далі - ПАТ «Дніпроавіа», позивач) звернулось до суду з адміністративним позовом до Спеціалізованої державної податкової інспекції з обслуговування великих платників у м. Дніпропетровську Міжрегіонального головного управління Державної фіскальної служби (далі - СДПІ з обслуговування ВП у м.Дніпропетровську МГУ ДФС, відповідач), третя особа: Державна податкова інспекція у Шевченківському районі м. Дніпро Головного управління ДФС у Дніпропетровській області (далі - ДПІ у Шевченківському районі м. Дніпро ГУ ДФС у Дніпропетровській області), в якому просило:
- скасувати податкове повідомлення-рішення від 19.07.2013 року № 000422500, яким ПАТ "Авіаційна компанія "Дніпроавіа" збільшено суму грошового зобов`язання з податку на додану вартість на суму 1219123,75 грн;
- скасувати податкове повідомлення-рішення від 19.07.2013 року № 000402500,  яким ПАТ "Авіаційна компанія "Дніпроавіа" зменшено суму від`ємного значення об`єкта оподаткування податком на прибуток на суму 55682252 грн.
Постановою Дніпропетровського окружного адміністративного суду від 04.11.2013 року адміністративний позов було задоволено частково: скасовано податкове повідомлення-рішення від 19.07.2013 року №000422500, яким збільшено суму грошового зобов`язання Публічному акціонерному товариству "Авіаційна компанія "Дніпроавіа" з податку на додану вартість на суму 1219123,75 грн; скасовано податкове повідомлення-рішення від 19.07.2013 року № 000402500 в частині яким Публічному акціонерному товариству "Авіаційна компанія "Дніпроавіа" зменшено суму від`ємного значення об`єкта оподаткування податком на прибуток в сумі 1284014,75 грн.
Постановою Дніпропетровського апеляційного адміністративного суду від 09.12.2014 року апеляційну скаргу ПАТ «Авіаційна компанія «Дніпроавіа» було задоволено: скасовано постанову Дніпропетровського окружного адміністративного суду від 04.11.2013 року в частині відмови в задоволенні позовних вимог; визнано протиправним та скасовано податкове повідомлення-рішення №000402500 від 19.07.2013 року про зменшення ПАТ «Авіаційна компанія «Дніпроавіа» від`ємного значення об`єкту оподаткування податком на прибуток на 55682252.00 грн. В частині скасування податкового повідомлення-рішення від 19.07.2013 року №000422500 постанову Дніпропетровського окружного адміністративного суду було залишено без змін. В задоволенні апеляційної скарги СДПІ з обслуговування ВП в м. Дніпропетровську відмовлено.
Ухвалою Вищого адміністративного суду України від 06.07.2016 року касаційну скаргу СДПІ з обслуговування ВП у м. Дніпропетровську було задоволено частково: постанова Дніпропетровського окружного адміністративного суду від 04.11.2013 року та постанова Дніпропетровського апеляційного адміністративного суду від 09.12.2014 року були скасовані, а справу було направлено на новий розгляд до суду першої інстанції.
За результатом нового розгляду справи, постановою Дніпропетровського окружного адміністративного суду від 25.05.2017 року адміністративний позов було задоволено: визнано протиправними та скасовано податкові повідомлення-рішення від 19.07.2013№000402500 та №000422500.
Постановою Дніпропетровського апеляційного адміністративного суду від 24.10.2017 року постанову Дніпропетровського окружного адміністративного суду від 25.05.2017 року було     скасовано, а в  задоволенні адміністративного позову ПАТ «Авіаційна компанія «Дніпроавіа»,  - відмовлено.
Не погоджуючись з таким рішенням суду апеляційної інстанції в частині відмови у задоволенні позовних вимог про скасування податкового повідомлення-рішення від 19.07.2013 №000422500,  позивач звернувся до Вищого адміністративного суду України із касаційною скаргою, у якій просив скасувати постанову суду апеляційної інстанції в оскаржуваній частині та залишити в цій частині в силі постанову суду першої інстанції. У касаційній скарзі її заявник наполягає на тому, що протиправність податкового повідомлення-рішення від 19.07.2013 №000422500 була підтверджена Вищим адміністративним судом у касаційному порядку, а відтак такі обставини не вимагали повторної оцінки з боку суду апеляційної інстанції під час нового розгляду справи. 
Вищий адміністративний суд України ухвалою від 31.10.2017 ( Бившева Л.І. ) відкрив касаційне провадження № К/800/35825/17 у цій справі. 
У запереченнях на касаційну скаргу відповідач просив  залишити скаргу позивача без задоволення як безпідставну, а постанову суду апеляційної інстанції - без змін. 
У зв`язку з набранням 15.12.2017 чинності нової редакції Кодексу адміністративного судочинства (КАС) України згідно з Законом України від 03.10.2017 №2147-VIII «Про внесення змін до Господарського процесуального кодексу України, Цивільного процесуального кодексу України, Кодексу адміністративного судочинства України та інших законодавчих актів» та початком роботи Верховного Суду касаційна скарга була передана на розгляд Касаційного адміністративного суду у складі Верховного Суду.
Верховний Суд у складі Касаційного адміністративного суду перевірив наведені у касаційній скарзі доводи позивача, заперечення відповідача на касаційну скаргу, правильність застосування судами першої та апеляційної інстанцій норм матеріального та процесуального права і дійшов висновку, що касаційна скарга підлягає задоволенню, з огляду на таке.
Судами встановлено, що посадовими особами СДПІ          обслуговування ВП у м. Дніпропетровську було проведено документальну планову перевірку ПАТ «Авіаційна компанія «Дніпроавіа» з питань дотримання вимог податкового, валютного та іншого законодавства за період з 01.10.2011 року по 31.12.2012 року.
За результатом проведеної перевірки податковий орган дійшов висновку про порушення позивачем:
- п.44.1 ст.44, п.135.1, п.135.2, п.135.5.13 п.135.5 ст.135 з урахуванням п.146.13 ст.146, п.135.5.4 п.135.5 ст.135 з урахуванням п.п.14.1.13, п.14.1.202 п.14.1 ст.14; п.138.2 ст.138 п.п.139.1.9 п.139.1 ст.139; п.п.153.2.6 п.153.2 ст.153 з урахуванням п.п.14.1.159 п.14.1 ст.14 Податкового Кодексу України (далі - ПК України), що призвело до завищення від`ємного значення об`єкта оподаткування з податку на прибуток всього 55682252     грн;
- п.33.1 ст.33, п.44.1 ст.44, п.198.1, п.198.2, п.198.3, п.198.6 ст.198, п.201.10 ст.201, п.202.1 ст.202 ПК України, в результаті чого підприємством ПАТ «АК «Дніпроавіа» занижено податок на додану вартість всього у сумі 975299 грн;
- п.п.14.1.54 п.14.1 ст.14, п.18.1 та п.18.2 ст.18 розд.І, п.163.1 ст.163, п.164.1, п.п.164.2.1 п.164.2 ст.164, ст.171 розд IV ПК України, в результаті чого допущено порушення вимог податкового законодавства під час перевірки питань щодо правильності утримання та своєчасності перерахування податку на доходи фізичних осіб до бюджету в період, що перевірявся, всього у сумі 6151,40 грн;
- п.51.1 ст.51 та підпункту «б» п.176.2 ст.176 ПК України, підприємство надавало податковий рахунок форми 1-ДФ з недостовірними відомостями та з помилками за І, ІІ          та IV квартали 2011 року, I-IV квартали 2012 року, а також у неповному обсязі.
19 липня 2013 року на підставі вказаних висновків відповідачем були прийняті податкові повідомлення-рішення: № 000422500, яким збільшено суму грошового зобов`язання з податку на додану вартість з вироблених в Україні товарів (робіт, послуг) на 1219123,75 грн та податкове повідомлення-рішення № 000402500, яким зменшено суму від`ємного значення об`єкта оподаткування податком на прибуток у розмірі 55682252 грн.
Не погодившись із обґрунтованістю таких податкових повідомлень-рішень, позивач звернувся до суду з метою захисту своїх порушених прав та інтересів.
Вирішуючи спір між сторонами та задовольняючи позовні вимоги, суд першої інстанції виходив з того, що податковий орган при прийнятті оскаржуваних податкових повідомлень-рішень не діяв на підставі, у межах повноважень та у спосіб передбачені законодавством, що свідчить про необхідність їх скасування.
Натомість суд апеляційної інстанції дійшов висновку, що дані, відображені в акті перевірки, знайшли своє підтвердження в ході судового розгляду справи, надані позивачем документи первинного обліку не підтверджують фактичне виконання робіт та надання товарів (послуг) саме контрагентами, так само як і не спростовують решту порушень податкового законодавства, виявлених відповідачем у періоді, що перевірявся. 
В силу приписів частини першої статті 341 Кодексу адміністративного судочинства України (далі - КАС України) предметом касаційного перегляду є лише вимога про скасування податкового повідомлення-рішення від 19.07.2013 №000422500, у задоволенні якої було відмовлено судом апеляційної інстанції, що і стало підставою до звернення скаржника з даною касаційною скаргою.
Переглянувши судові рішення в межах касаційної скарги, перевіривши повноту встановлення судовими інстанціями фактичних обставин справи та правильність застосування ними норм матеріального та процесуального права, Верховний Суд дійшов висновку про наявність підстав для задоволення вимог касаційної скарги, з огляду на наступне.
За змістом пп. 14.1.181 п. 14.1 ст.14 ПК України податковий кредит - сума, на яку платник податку на додану вартість має право зменшити податкове зобов`язання звітного (податкового) періоду, визначена згідно з розділом V цього Кодексу.
Відповідно до п. 198.1 ст. 198 ПК України право на віднесення сум податку до податкового кредиту виникає у разі здійснення операцій з придбання або виготовлення товарів (у тому числі в разі їх ввезення на митну територію України) та послуг.
Відповідно до пункту 198.3 статті 198 ПК України податковий кредит звітного періоду визначається виходячи з договірної (контрактної) вартості товарів/послуг (у разі здійснення контрольованих операцій - не вище рівня звичайних цін, визначених відповідно до статті 39 цього Кодексу) та складається з сум податків, нарахованих (сплачених) платником податку за ставкою, встановленою пунктом 193.1 статті 193 цього Кодексу, протягом такого звітного періоду у зв`язку з придбанням або виготовленням товарів (у тому числі при їх імпорті) та послуг з метою їх подальшого використання в оподатковуваних операціях у межах господарської діяльності платника податку.
Право на нарахування податкового кредиту виникає незалежно від того, чи такі товари/послуги та основні фонди почали використовуватися в оподатковуваних операціях у межах господарської діяльності платника податку протягом звітного податкового періоду, а також від того, чи здійснював платник податку оподатковувані операції протягом такого звітного податкового періоду.
Пунктом 201.1 статті 201 ПК України встановлено, що платник податку зобов`язаний надати покупцю (отримувачу) на його вимогу підписану уповноваженою платником особою та скріплену печаткою (за наявності) податкову накладну.
Положеннями п. 201.10 ст. 201 ПК України визначено, що при здійсненні операцій з постачання товарів/послуг платник податку - продавець товарів/послуг зобов`язаний в установлені терміни скласти податкову накладну, зареєструвати її в Єдиному реєстрі податкових накладних та надати покупцю за його вимогою. Податкова накладна, складена та зареєстрована в Єдиному реєстрі податкових накладних платником податку, який здійснює операції з постачання товарів/послуг, є для покупця таких товарів/послуг підставою для нарахування сум податку, що відносяться до податкового кредиту.
Відповідно до ст. 9 Закону України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні» підставою для бухгалтерського обліку господарських операцій є первинні документи, які фіксують факти здійснення господарських операцій. Первинні документи повинні бути складені під час здійснення господарської операції, а якщо це неможливо, - безпосередньо після її закінчення. Для контролю та впорядкування оброблення даних на підставі первинних документів можуть складатися зведені облікові документи.
Таким чином, відображення господарської операції у податковому обліку повинно здійснюватись відповідно до її реального економічного змісту на підставі первинних документів бухгалтерського обліку.
В свою чергу, правові наслідки у вигляді виникнення права платника податку на формування податкового кредиту настають лише у разі реального (фактичного) вчинення господарських операцій з придбання товарів (робіт, послуг), здійснюваних для провадження власної господарської діяльності платника податку, що пов`язані з рухом активів, зміною зобов`язань чи власного капіталу платника, та які відповідають економічному змісту, відображеному в укладених платником податку договорах, та мають підтверджуватись належним чином оформленими первинними документами, що містять достовірні відомості про обсяг та зміст господарської операції.
Як вбачається з матеріалів справи підставою для прийняття відповідачем оскаржуваного податкового повідомлення-рішення стало невизнання останнім реальності господарських операцій позивача з ТОВ «Вікон Дніпро» та ТОВ «Український авіаційний сервіс», а також завищення позивачем податкового кредиту з ПДВ за податковими накладними, нереєстрація яких стала підставою для звернення позивача зі скаргою на постачальників, перша подія по яких сталася в періоді іншому ніж звітний, на загальну суму ПДВ 719204,88 грн.
Оцінюючи правомірність останнього твердження, колегія суддів виходить з наступного.
Вказаний висновок обґрунтований тим, що, на думку відповідача, платник податку втрачає право на включення до складу податкового кредиту сум ПДВ, включених на підставі наданої заяви зі скаргою на постачальника, що надав неналежним чином оформлену податкову накладну, у разі надання такої заяви до звітної декларації по операціях, перша подія по яких сталася в періоді іншому, ніж звітний.
Проте, за змістом п. 198.1, п. 198.6 ст. 198 ПК України не відносяться до податкового кредиту суми податку, сплаченого (нарахованого) у зв`язку з придбанням товарів/послуг, не підтверджені податковими накладними (або підтверджені податковими накладними, оформленими з порушенням вимог статті 201 цього Кодексу).У разі якщо платник податку не включив у відповідному звітному періоді до податкового кредиту суму податку на додану вартість на підставі отриманих податкових накладних, таке право зберігається за ним протягом 365 календарних днів з дати складання податкової накладної.
В свою чергу п. 201.10 ст. 201 ПК України визначено, що податкова накладна видається платником податку, який здійснює операції з постачання товарів/послуг, на вимогу покупця та є підставою для нарахування сум податку, що відносяться до податкового кредиту. При здійсненні операцій з постачання товарів/послуг платник податку - продавець товарів/послуг зобов`язаний надати покупцю податкову накладну та зареєструвати її в Єдиному реєстрі податкових накладних. Відсутність факту реєстрації платником податку - продавцем товарів/послуг податкових накладних в Єдиному реєстрі податкових накладних та/або порушення порядку заповнення податкової накладної не дає права покупцю на включення сум податку на додану вартість до податкового кредиту та не звільняє продавця від обов`язку включення суми податку на додану вартість, вказаної в податковій накладній, до суми податкових зобов`язань за відповідний звітний період. У разі відмови продавця товарів/послуг надати податкову накладну або в разі порушення ним порядку її заповнення та/або порядку реєстрації в Єдиному реєстрі покупець таких товарів/послуг має право додати до податкової декларації за звітний податковий період заяву із скаргою на такого постачальника, яка є підставою для включення сум податку до складу податкового кредиту.
Аналіз наведених правових норм вказує на те, що підставою для включення платником податків сум ПДВ до складу податкового кредиту є податкова декларація.
При цьому таке право щодо віднесення сум ПДВ до податкового кредиту зберігається за платником податків протягом 365 днів з дати складання податкової накладної.
Проте, у разі, якщо надана податкова накладна не зареєстрована постачальником в Єдиному реєстрі податкових накладних або заповнена з порушенням порядку її заповнення, то покупець не має права включати суми ПДВ, зазначені в такій податкові накладній до складу податкового кредиту.
У разі відмови продавця надати податкову накладну або в разі порушення ним порядку її заповнення та/або порядку реєстрації в Єдиному реєстрі покупець має право додати до податкової декларації заяву із скаргою на такого постачальника, і саме ця заява є підставою для включення сум ПДВ до складу податкового кредиту, а не податкова накладна.
При цьому, судом першої інстанції слушно зауважено, що чиним законодавством не визначено в якому саме звітному податковому періоді платник податку має право додати до податкової декларації заяву із скаргою на постачальника, що припустився порушень щодо порядку заповнення податкової накладної та/або порядку її реєстрації в Єдиному реєстрі.
Зважаючи на викладене вище, суд касаційної інстанції погоджується з висновком суду першої інстанції про правомірне формування позивачем податкового кредиту у звітному періоді, за який платник до контролюючого органу подав податкову декларацію разом із заявою зі скаргою на постачальника разом та копіями первинних документів, у межах 365 календарних днів з дати виписки податкових накладних. 
Наведена позиція відповідає усталеній та послідовній практиці Верховного Суду, викладеній, зокрема, у постановах  від 16 липня 2019 року по справі №804/10062/13-а та від 01 жовтня 2019 року по справі №826/14919/13-а, підстав для відступу від якої колегія суддів не вбачає.
За таких обставин рішення суду першої інстанції про скасування податкового повідомлення-рішення від 19.07.2013 року № 000422500 в частині донарахування позивачу суми грошового зобов`язання з податку на додану вартість на 1219123,75 грн (975299 грн - основний платіж, 243824,75 грн - штрафні (фінансові) санкції) є законними та обґрунтованими.
Оцінюючи ж обґрунтованість та правомірність висновків суду апеляційної інстанції в частині  реальності господарських операцій позивача з ТОВ «Вікон Дніпро» та ТОВ «Український авіаційний сервіс», колегія суддів зауважує наступне.
Так, судами попередніх інстанцій встановлено, що між ТОВ «Спецбудконструкція» та ТОВ «Вікон Дніпро» укладений договір від 03 червня 2011 року №11-106П на виконання робіт з монтажу систем кондиціювання.
Також, між ПАТ АК «Дніпроавіа» та ТОВ «Український авіаційний сервіс» укладений договір ДГ-0000002 від 01 липня 2012 року на поставку авіапалива.
На підтвердження виконання умов зазначених договорів позивачем надано копії: проектно-кошторисної документації, звітів про виконані роботи, акту прийому виконаних будівельних робіт, довідки про вартість виконаних підрядних робіт, схеми та фотознімків системи кондиціювання, виписок про надання перепусток працівникам ТОВ «Вікон Дніпро», податкових накладних, заявок, рахунку-фактури, видаткової накладної. За придбану продукцію позивач розрахувався та сплатив податок на додану вартість, що підтверджується платіжними документами про перерахунок коштів.
Зауваження до форми і змісту податкових накладних та інших первинних документів в акті перевірки відсутні.
Оцінюючи доводи податкового органу в контексті наведеного епізоду, Вищий адміністративний суд України в ухвалі від 06.07.2016 року виходив з того, що висновки про порушення позивачем вимог     ПК України     при включенні до складу податкового кредиту сум податку на додану вартість за взаємовідносинами з ТОВ «Вікон Дніпро» зроблені виключно на підставі акту про неможливість проведення зустрічної звірки контрагента, однак такі обставини не є безумовною підставою для висновків про відсутність фактичного виконання договору за умови наявності первинних документів, які спростовують такі доводи.
Крім того, вказав про на те, що постановою Дніпропетровського окружного адміністративного суду від 13 березня 2013 року, залишеною без змін ухвалою Дніпропетровського апеляційного адміністративного суду від 30 квітня 2013 року, визнані протиправними дії ДПІ в Бабушкінському районі м. Дніпропетровська щодо проведення перевірки ТОВ ВК «Віконні системи» з питань документального підтвердження господарських відносин з ТОВ «Пасіфік», ТОВ «Олімп», ПП «Гермес», ПП «Сура», ТОВ «Хімагросервіс», ТОВ «Кофепродакшн», ТОВ «Інфотерм», ПП «Форест».
Відтак, враховуючи наведені вище обставини Вищий адміністративний суд України погодився із висновком судів попередніх інстанцій про підтвердження факту реального здійснення господарських операцій між позивачем та його контрагентами, і відповідно, наявність підстав до скасування податкового повідомлення-рішення від 19 липня 2013 року №000422500 в частині донарахування позивачу зобов`язання з податку на додану вартість в сумі 1 219 123,75 грн.
Підставою ж для направлення справи на новий розгляд слугувала необхідність дослідження обставин, що підтверджують або спростовують наявність у ТОВ АК «Роза вітрів» і ПАТ АК «Аеросвіт» ознак пов`язаності з позивачем, які були покладені в основу висновків відповідача про завищення позивачем від`ємного значення різниці між сумою податкових зобов`язань та сумою податкового кредиту за IV квартал 2011 року та 2012 рік та, відповідно правомірність податкового повідомлення-рішення від 19.07.2013 року № 000402500, яке не є предметом касаційного перегляду у цій справі.
Згідно із частиною п`ятою статті 353 КАС України висновки і мотиви, з яких касаційним судом скасовані рішення судів попередніх інстанцій, є обов`язковими для суду першої або апеляційної інстанції при новому розгляді справи. 
Утім, колегія суддів вимушена констатувати, що під час нового апеляційного розгляду справи Дніпропетровським апеляційним адміністративним судом не було враховано правових висновків Вищого адміністративного суду України, зроблених у справі, що переглядається, та, як наслідок, помилково скасовано постанову Дніпропетровського окружного адміністративного суду від 25.05.2017 року про задоволення вимог у цій частині позову.
Отже, за наслідками касаційного перегляду справи колегія суддів КАС ВС констатує, що доводи касаційної скарги та вказана ним підстава касаційного оскарження судових рішень знайшли своє підтвердження в ході перегляду справи. 
Відповідно до статті 352 КАС України суд касаційної інстанції скасовує постанову суду апеляційної інстанції повністю або частково і залишає в силі судове рішення суду першої інстанції у відповідній частині, якщо встановить, що судом апеляційної інстанції скасовано судове рішення, яке відповідає закону.

Таким чином, постанова Дніпропетровського апеляційного адміністративного суду від 24.10.2017 року в оскаржуваній частині підлягає скасуванню, а постанову Дніпропетровського окружного адміністративного суду від 25.05.2017 року, - залишенню в силі.
Керуючись статтями 3, 341, 344, 349, 353, 355, 356, 359 Кодексу адміністративного судочинства України, суд
ПОСТАНОВИВ :
Касаційну скаргу Публічного акціонерного товариства "Авіаційна компанія "Дніпроавіа" задовольнити.
Постанову Дніпропетровського апеляційного адміністративного суду від 24 жовтня 2017 року скасувати.
Постанову Дніпропетровського окружного адміністративного суду від 25 травня 2017 року залишити в силі.
Постанова набирає законної сили з дати її прийняття, є остаточною та оскарженню не підлягає.
Головуючий суддя:                                                                      І.А. Васильєва
Судді:                                                                                              В.В. Хохуляк 
                                                                                                        В.П. Юрченко