ПОСТАНОВА
ІМЕНЕМ УКРАЇНИ

08 травня 2024 року 
м. Київ

справа № 360/5036/20
адміністративне провадження № К/990/22069/22  
Верховний Суд у складі колегії суддів Касаційного адміністративного суду:
головуючого - Шишова О.О.,
суддів: Дашутіна І.В., Яковенка М.М.,
розглянув у порядку письмового провадження в касаційній інстанції справу 
за позовом Приватного акціонерного товариства «Старобільський молокозавод» до Головного управління ДПС у Луганській області про визнання протиправною та скасування вимоги, провадження по якій відкрито
за касаційною скаргою Головного управління ДПС у Луганській області на постанову Першого апеляційного адміністративного суду від 26 січня 2022 року (постановлену в складі колегії суддів: головуючого судді Геращенка І.В., суддів Блохіна А.А., Гайдара А.В.)     
У С Т А Н О В И В:
ІСТОРІЯ СПРАВИ
Короткий зміст позовних вимог
1. Приватне акціонерне товариство "Старобільський молокозавод" (далі - позивач, Товариство) звернувся до суду з позовом до Головного управління ДПС у Луганській області, утвореного на правах відокремленого підрозділу ДПС України (далі - відповідач, контролюючий орган) про визнання протиправною та скасування вимоги від 12.11.2020 року № Ю-15454-17 про сплату боргу (недоїмки) зі сплати єдиного внеску на загальну суму 5003731,75 грн.
2. Позовні вимоги обґрунтовані тим, що позивач протягом 2016-2020 років нараховував єдиний внесок на загальнообов`язкове державне соціальне страхування (далі - ЄСВ, єдиний внесок), належним чином подавав звіти до контролюючого органу, проте не сплачував нараховану суму ЄСВ. Відповідач кваліфікував такий нарахований, але не сплачений позивачем ЄСВ у сумі 5003731,75 грн., як недоїмка, оскільки строк сплати станом на 30.09.2020 є таким, що настав, у зв`язку з чим і було сформовано оскаржувану вимогу.
Позивач не погоджується з таким висновком відповідача, оскільки з 2016 по 2020 роки (до 12.02.2020 включно) діяв пункт 9-4 розділу VIII "Прикінцеві та перехідні положення" Закону України від 08.07.2010 № 2464-VI "Про збір та облік єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування" (далі - Закон № 2464-VI), згідно з яким законодавець встановив виключення з загального правила щодо сплати єдиного внеску для певної категорії платників, а саме - платники єдиного внеску, визначені статтею 4 Закону України "Про збір та облік єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування", які перебувають на обліку в органах доходів і зборів, розташованих на території населених пунктів, визначених переліком, зазначеним у статті 2 Закону України "Про тимчасові заходи на період проведення антитерористичної операції", де проводилася антитерористична операція, розпочата відповідно до Указу Президента України "Про рішення Ради національної безпеки і оборони України від 13 квітня 2014 року "Про невідкладні заходи щодо подолання терористичної загрози і збереження територіальної цілісності України" від 14 квітня 2014 року №405/2014, звільняються від виконання своїх обов`язків, визначених частиною другою статті 6 Закону України "Про збір та облік єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування", на період з 14 квітня 2014 року до закінчення антитерористичної операції або військового чи надзвичайного стану.
Тобто норми пункту 9-4 розділу VIII "Прикінцеві та перехідні положення" Закону №2464-VI до 12.02.2020 включно містили положення, за якими відповідним платникам єдиного внеску дозволялося протягом певного часу, який відповідає часу проведення антитерористичної операції (АТО), не виконувати приписи щодо нарахування та сплати єдиного внеску, при цьому недоїмка щодо єдиного внеску, яка склалася протягом проведення АТО, підлягала списанню на підставі заяви такого платника.
Таким чином, у позивача до 12.02.2020 склалися очікування, що йому під час проведення АТО буде дозволено не сплачувати єдиний внесок, при цьому недоїмка за нарахованим, але не сплаченим ЄСВ буде списана за його заявою після закінчення АТО.
Короткий зміст рішень судів першої та апеляційної інстанцій 
3. Рішенням Луганського окружного адміністративного суду від 01.06.2021 у задоволенні позовних вимог відмовлено.
Відмовляючи в задоволенні позовних вимог, суд першої інстанції дійшов висновку, що спірна вимога є правомірною.
Пункт 9-4 розділу VIII "Прикінцеві та перехідні положення" Закону №2464-VI тимчасово визначав право позивача не виконувати обов`язки зі сплати єдиного внеску, а не звільняв від вказаного обов`язку повністю. Враховуючи, що пункт 9-4 Розділу VIII "Прикінцеві та перехідні положення" Закону № 2464-VІ виключено на підставі Закону України від 14.01.2020 № 440-ІХ "Про внесення змін до Митного кодексу України та деяких інших законодавчих актів України у зв`язку з проведенням адміністративної реформи" (набрав чинності 13.02.2020), відповідно, позивач з 13 лютого 2020 року повинен виконувати покладені на нього обов`язки зі сплати єдиного соціального внеску відповідно до положень Закону № 2464-VI.
Також суд вказав, що позивачем не надано доказів, що недоїмка, яка утворилася за період з 14.09.2016 по 12.02.2020 була визнана безнадійною та списана.
4. Постановою Першого апеляційного адміністративного суду від 26.01.2022 рішення суду першої інстанції скасовано, позов Товариства задоволено частково. Визнано протиправною та скасовано вимогу про сплату боргу (недоїмки) від 12.11.2020 року № Ю-15454-17 на суму недоїмки 3 828410,11 грн. за період з 14.09.2016 року по 12.02.2020, в задоволенні решти позовних вимог відмовлено.
Задовольняючи позовні вимоги у частині скасування вимоги про сплату недоїмки зі сплати єдиного внеску на суму 3828410,11 грн, суд апеляційної інстанції виходив з того, що оскаржувана вимога охоплює період з 14.09.2016 року по 12.02.2020, у якому позивач в силу дії пункту 9-4 розділу VIII "Прикінцеві та перехідні положення" Закону №2464-VI був звільнений від виконання обов`язків платника єдиного внеску, визначених частиною другою статті 6 Закону №2464-VI. Тому за цей період контролюючий орган не мав повноважень формувати та направляти Товариству вимогу про сплату боргу. 
Суд апеляційної інстанції також зазначив, що подібних висновків дійшов Верховний Суд в постанові від 26.10.2021 у справі 360/1594/20.
Щодо боргу (недоїмки) зі сплати єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування за період з 13.02.2020 то в цій частині суд дійшов висновку, що вимога складена контролюючим органом правомірно, оскільки з 13.02.2020 пункт 9-4 розділу VIII "Прикінцеві та перехідні положення" Закону № 2464-VI, який тимчасово звільняв позивача від виконання обов`язків, визначених частиною другою статті 6 Закону № 2464-VI (своєчасно та в повному обсязі нараховувати, обчислювати і сплачувати єдиний внесок), втратив чинність.
Короткий зміст вимог касаційної скарги
5. Не погодившись з рішенням суду апеляційної інстанцій в частині задоволених вимог, відповідач подав касаційну скаргу, де посилаючись на порушення судами норм матеріального та процесуального права, просить скасувати постанову Першого апеляційного адміністративного суду від 26.01.2022 в частині задоволених позовних вимог та залишити в силі рішення суду першої інстанції.
6. Касаційний розгляд справи проведено у порядку письмового провадження за наявними у справі матеріалами, відповідно до статті 345 Кодексу адміністративного судочинства України.
СТИСЛИЙ ВИКЛАД ОБСТАВИН СПРАВИ, ВСТАНОВЛЕНИХ СУДАМИ ПЕРШОЇ ТА АПЕЛЯЦІЙНОЇ ІНСТАНЦІЙ
7. Судами попередніх інстанцій встановлено, що місцезнаходженням Приватного акціонерного товариства "Старобільський молокозавод", є: 93412, Луганська область, місто Сєвєродонецьк, шосе Будівельників, буд. 23-б.
Приватне акціонерне товариство "Старобільський молокозавод" перебуває на обліку як платник податків в Головному управлінні ДПС у Луганській області, Сєвєродонецьке управління ДПІ у м.Сєвєродонецьку (м. Сєвєродонецьк) та є платником єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування.
Розпорядженнями Кабінету Міністрів України від 30.10.2014 № 1053-р "Про затвердження переліку населених пунктів, на території яких здійснювалася антитерористична операція" (втратило чинність), від 02.12.2015 № 1275-р "Про затвердження переліку населених пунктів, на території яких здійснювалася антитерористична операція, та визнання такими, що втратили чинність, деяких розпоряджень Кабінету Міністрів України" до переліку населених пунктів, на території яких здійснювалася антитерористична операція (АТО) включено м. Сєвєродонецьк Луганської області.
ГУ ДПС у Луганській області сформовано та направлено позивачу вимогу про сплату боргу (недоїмки) від 12 листопада 2020 року № Ю-15454-17 на загальну суму 5003731,75 грн (недоїмка), яку отримано уповноваженою особою ПрАТ «Старобільський молокозавод» 18 грудня 2020 року, що підтверджено рекомендованим повідомленням про вручення поштового відправлення.
Як слідує з розрахунку боргу, сума боргу з єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування в розмірі 5003731,75 грн складається з несплачених сум єдиного соціального внеску за найманих працівників, що підтверджується поданими платником звітами за період з 14 вересня 2016 року по 26 жовтня 2020 року, в яких позивач самостійно визначив зобов`язання у сумі 5063316,91 грн, залишок непогашеного грошового зобов`язання 5003731,75 грн.

Згідно з інтегрованою карткою платника за позивачем на момент винесення оскарженої вимоги, рахується борг в сумі 5003731,75 грн.
Зазначені обставини позивачем не спростовуються.
ДОВОДИ УЧАСНИКІВ СПРАВИ
8. Підставою касаційного оскарження рішення суду апеляційної інстанції відповідач зазначив неправильне застосування судами норм матеріального права та порушення норм процесуального права, зокрема пункту 1 частини четвертої статті 328 Кодексу адміністративного судочинства України - якщо суд апеляційної інстанції в оскаржуваному судовому рішенні застосував норму права без урахування висновку щодо застосування норми права у подібних правовідносинах, викладеного у постанові Верховного Суду, крім випадку наявності постанови Верховного Суду про відступлення від такого висновку.
Свої вимоги скаржник обґрунтовує тим, що суд апеляційної інстанції при прийнятті рішень не врахував відповідних висновків, викладених у постанові Великої Палати Верховного Суду від 06.11.2018 у справі №812/292/18, а також у постанові Верховного Суду від 29.06.2022 у справі №200/5718/20-а, що свідчить про неправильне застосування пункту 9-4 розділу VIII "Прикінцеві та перехідні положення" Закону №2464-VI. 
На переконання скаржника судом апеляційної інстанції застосовано висновки Верховного Суду, викладені у постановах від 26.10.2021 у справі № 360/1594/20, від 17.11.2021 у справі №200/2618/20-а, які не можуть бути застосовані при розгляді даної справи, так як не відповідають висновкам Великої Палати Верховного Суду у зразковій справі №812/292/18 (постанова від 06.11.2018).
Контролюючий орган наголошує, що Велика Палата Верховного Суду у постанові від 06.11.2018 у зразковій справі № 812/292/18 дійшла чіткого та зрозумілого висновку про те що пункт 9-4 розділу VIII "Прикінцеві та перехідні положення" Закону № 2464-VІ не скасовує взагалі обов`язків платників єдиного внеску, а лише на період з 14 квітня 2014 року до закінчення антитерористичної операції або військового чи надзвичайного стану дає можливість не виконувати обов`язки, визначені у частині 2 статті 6 Закону № 2464-VІ.
Натомість у справі № 360/1594/20 Суд фактично дійшов протилежного висновку, що платник єдиного внеску не повинен виконувати обов`язок зі сплати недоїмки з єдиного внеску, яка утворилась у період дії пункту 9-4 розділу VIII "Прикінцеві та перехідні положення" Закону № 2464-VІ до закінчення антитерористичної операції, навіть з урахуванням законодавчих змін, а саме виключення вказаної норми, а відтак формування та надсилання (вручення) платнику вимоги про сплату боргу (недоїмки) з єдиного внеску є протиправним.
Вищенаведене, на думку скаржника, призвело до порушення судом апеляційної інстанції норм матеріального права, зокрема пункту 9-4 розділу VIII "Прикінцеві та перехідні положення" Закону № 2464-VІ, яким встановлена неможливість його застосування як норми, що тимчасово звільняла платника від виконання своїх обов`язків, визначених частиною другою статті 6 Закону №2464-VI, після втрати нею чинності до правовідносин які виникли у період її дії, та норм процесуального права, зокрема: частин першої, другої, третьої та п`ятої статті 242 Кодексу адміністративного судочинства України.
9. Товариство не скористалося своїм правом та не подало відзив на касаційну скаргу відповідача, що не перешкоджає її подальшому розгляду.
ПОЗИЦІЯ СУДУ
Оцінка аргументів учасників справи і висновків судів першої і апеляційної інстанцій
10. Надаючи оцінку доводам скаржника у касаційні скарзі колегія суддів касаційної інстанції виходить з вимог частини першої статті 341 Кодексу адміністративного судочинства України, відповідно до якої суд касаційної інстанції переглядає судові рішення в межах доводів та вимог касаційної скарги, які стали підставою для відкриття касаційного провадження, та на підставі встановлених фактичних обставин справи перевіряє правильність застосування судом першої чи апеляційної інстанції норм матеріального і процесуального права.
Перевіривши доводи касаційної скарги, в межах касаційного перегляду, визначених статтею 341 Кодексу адміністративного судочинства України, а також, надаючи оцінку правильності застосування судом апеляційної інстанції в оскаржуваному судовому рішенні норм матеріального і процесуального права у спірних правовідносинах, Верховний Суд виходить з наступного.
11. Спірним питанням у цій справі є правомірність дій контролюючого органу щодо формування та надіслання позивачу вимоги про сплату боргу (недоїмки) зі сплати єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування, яка утворилася за період з 14.09.2016 по 12.02.2020 (включно), після набрання чинності абзацу п`ятого підпункту "у" пункту 83 розділу ІІ "Прикінцеві та перехідні положення" Закону України від 14.01.2020 №440-IX "Про внесення змін до Митного кодексу України та деяких інших законодавчих актів України у зв`язку з проведенням адміністративної реформи", яким пункт 9-4 розділу VIII "Прикінцеві та перехідні положення" Закону № 2464-VI було виключено.
12. Правові та організаційні засади забезпечення збору та обліку єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування, умови та порядок його нарахування і сплати та повноваження органу, що здійснює його збір та ведення обліку, визначає Закон України від 08.07.2010 № 2464-VI "Про збір та облік єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування" (у редакції, чинній на час виникнення спірних правовідносин).
Згідно з частиною першою статті 2 цього Закону його дія поширюється на відносини, що виникають під час провадження діяльності, пов`язаної із збором та веденням обліку єдиного внеску. Дія інших нормативно-правових актів може поширюватися на зазначені відносини лише у випадках, передбачених цим Законом, або в частині, що не суперечить цьому Закону.
Виключно цим Законом визначаються, зокрема, принципи збору та ведення обліку єдиного внеску; платники єдиного внеску; порядок нарахування, обчислення та сплати єдиного внеску; розмір єдиного внеску; орган, що здійснює збір та веде облік єдиного внеску, його повноваження та відповідальність; склад, порядок ведення та використання даних Державного реєстру загальнообов`язкового державного соціального страхування; порядок здійснення державного нагляду за збором та веденням обліку єдиного внеску (частини друга статті 2 Закону № 2464-VI).
Єдиний внесок на загальнообов`язкове державне соціальне страхування - це консолідований страховий внесок, збір якого здійснюється до системи загальнообов`язкового державного соціального страхування в обов`язковому порядку та на регулярній основі з метою забезпечення захисту у випадках, передбачених законодавством, прав застрахованих осіб на отримання страхових виплат (послуг) за діючими видами загальнообов`язкового державного соціального страхування (пункт 2 частини першої статті 1 Закону № 2464-VI).
Судами встановлено, що позивач є платником єдиного внеску згідно з пунктом 1 частини першої статті 4 Закону №2464-VI.
Згідно з пунктами 1, 4 і 12 частини другої статті 6 Закону № 2464-VI платник єдиного внеску зобов`язаний: своєчасно та в повному обсязі нараховувати, обчислювати і сплачувати єдиний внесок; подавати звітність та сплачувати до податкового органу за основним місцем обліку платника єдиного внеску у строки, порядку та за формою, встановленими центральним органом виконавчої влади, що забезпечує формування та реалізує державну фінансову політику, за погодженням з Пенсійним фондом та фондами загальнообов`язкового державного соціального страхування; виконувати інші вимоги, передбачені цим Законом.
Обчислення єдиного внеску здійснюється на підставі бухгалтерських та інших документів, відповідно до яких провадиться нарахування (обчислення) або які підтверджують нарахування (обчислення) виплат (доходу), на які відповідно до цього Закону нараховується єдиний внесок (частина друга статті 9 Закону № 2464-VI).
За приписами абзаців першого та другого частини восьмої статті 9 Закону № 2464-VI платники єдиного внеску, крім платників, зазначених у пунктах 4 і 5 частини першої статті 4 цього Закону, зобов`язані сплачувати єдиний внесок, нарахований за календарний місяць, не пізніше 20 числа наступного місяця, крім гірничих підприємств, які зобов`язані сплачувати єдиний внесок, нарахований за календарний місяць, не пізніше 28 числа наступного місяця.
При цьому платники, зазначені у пункті 1 частини першої статті 4 цього Закону, під час кожної виплати заробітної плати (доходу, грошового забезпечення), на суми якої (якого) нараховується єдиний внесок, одночасно з видачею зазначених сум зобов`язані сплачувати нарахований на ці виплати єдиний внесок у розмірі, встановленому для таких платників (авансові платежі). Винятком є випадки, якщо внесок, нарахований на ці виплати, вже сплачений у строки, встановлені абзацом першим цієї частини, або за результатами звірення платника з органом доходів і зборів за платником визнана переплата єдиного внеску, сума якої перевищує суму внеску, що підлягає сплаті, або дорівнює їй. Кошти перераховуються одночасно з отриманням (перерахуванням) коштів на оплату праці (виплату доходу, грошового забезпечення), у тому числі в безготівковій чи натуральній формі. При цьому фактичним отриманням (перерахуванням) коштів на оплату праці (виплату доходу, грошового забезпечення) вважається отримання відповідних сум готівкою, зарахування на рахунок одержувача, перерахування за дорученням одержувача на будь-які цілі, отримання товарів (послуг) або будь-яких інших матеріальних цінностей у рахунок зазначених виплат, фактичне здійснення з таких виплат відрахувань згідно із законодавством або виконавчими документами чи будь-яких інших відрахувань.
У разі несвоєчасної або не в повному обсязі сплати єдиного внеску до платника застосовуються фінансові санкції, передбачені цим Законом, а посадові особи, винні в порушенні законодавства про збір та ведення обліку єдиного внеску, несуть дисциплінарну, адміністративну, цивільно-правову або кримінальну відповідальність згідно із законом (частина 11 статті 9 Закону № 2464-VI).
Відповідно до пункту 6 частини першої статті 1 вказаного Закону недоїмка - це сума єдиного внеску, своєчасно не нарахована та/або не сплачена у строки, встановлені цим Законом, обчислена органом доходів і зборів у випадках, передбачених цим Законом.
Стаття 25 Закону № 2464-VI регламентує заходи впливу та стягнення, частина перша якої передбачає, що рішення, прийняті податковими органами та органами Пенсійного фонду з питань, що належать до їх компетенції відповідно до цього Закону, є обов`язковими до виконання платниками єдиного внеску, посадовими особами і застрахованими особами. Положення цієї статті поширюються лише на тих платників, які відповідно до цього Закону зобов`язані нараховувати, обчислювати і сплачувати єдиний внесок.
Відповідно до частини четвертої статті 25 Закону № 2464-VI податковий орган у порядку, за формою та у строки, встановлені центральним органом виконавчої влади, що забезпечує формування та реалізує державну фінансову політику, надсилає платникам єдиного внеску, які мають недоїмку, вимогу про її сплату.
Платник єдиного внеску зобов`язаний протягом десяти календарних днів з дня надходження вимоги про сплату недоїмки сплатити суми недоїмки та штрафів разом з нарахованою пенею. У разі незгоди з розрахунком суми недоїмки платник єдиного внеску узгоджує її з податковим органом шляхом оскарження вимоги про сплату єдиного внеску в адміністративному або судовому порядку.
Отже нормами Закону № 2464-VI чітко визначено обов`язок платника єдиного внеску своєчасно та в повному обсязі нараховувати, обчислювати та сплачувати єдиний внесок.
Сума єдиного внеску, своєчасно не нарахована та/або не сплачена у строки, встановлені Законом № 2464-VI, є недоїмкою. За наявності у платника єдиного внеску недоїмки податковий орган зобов`язаний надіслати такому платнику вимогу про її сплату.  
02.09.2014 Верховною Радою України прийнято Закон України від 02.09.2014 № 1669-VII "Про тимчасові заходи на період проведення антитерористичної операції" (далі - Закон №1669-VІІ), який набув чинності 15.09.2014. Цей Закон прийнято з метою забезпечення підтримки суб`єктів господарювання, що здійснюють діяльність на території проведення антитерористичної операції, та осіб, які проживають у зоні проведення антитерористичної операції (далі - АТО) або переселилися з неї під час її проведення.
Підпунктом 8 пункту 4 статті 11 Закону № 1669-VІІ розділ VIII "Прикінцеві та перехідні положення" Закону № 2464-VI було доповнено пунктом 9- 3 наступного змісту:
"Платники єдиного внеску, визначені статтею 4 Закону України "Про збір та облік єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування", які перебувають на обліку в органах доходів і зборів, розташованих на території населених пунктів, визначених переліком, зазначеним у статті 2 Закону України "Про тимчасові заходи на період проведення антитерористичної операції", де проводилася антитерористична операція, розпочата відповідно до Указу Президента України "Про рішення Ради національної безпеки і оборони України від 13 квітня 2014 року "Про невідкладні заходи щодо подолання терористичної загрози і збереження територіальної цілісності України" від 14 квітня 2014 року N 405/2014, звільняються від виконання своїх обов`язків, визначених частиною другою статті 6 Закону України "Про збір та облік єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування", на період з 14 квітня 2014 року до закінчення антитерористичної операції або військового чи надзвичайного стану.
Підставою для такого звільнення є заява платника єдиного внеску, яка подається ним до органу доходів і зборів за основним місцем обліку або за місцем його тимчасового проживання у довільній формі не пізніше тридцяти календарних днів, наступних за днем закінчення антитерористичної операції.
Відповідальність, штрафні та фінансові санкції, передбачені цим Законом за невиконання обов`язків платника єдиного внеску в період з 14 квітня 2014 року до закінчення антитерористичної операції, до платників єдиного внеску, зазначених у цьому пункті, не застосовуються.
Недоїмка, що виникла у платників єдиного внеску, які перебувають на обліку в органах доходів і зборів, розташованих на території населених пунктів, визначених переліком, зазначеним у статті 2 Закону України "Про тимчасові заходи на період проведення антитерористичної операції", де проводилася антитерористична операція, розпочата відповідно до Указу Президента України "Про рішення Ради національної безпеки і оборони України від 13 квітня 2014 року "Про невідкладні заходи щодо подолання терористичної загрози і збереження територіальної цілісності України" від 14 квітня 2014 року № 405/2014, визнається безнадійною та підлягає списанню в порядку, передбаченому Податковим кодексом України для списання безнадійного податкового боргу.".
Відповідно до Закону України від 02.03.2015 № 219-VIII пункт 9-3 вважається пунктом 9-4 розділу VIII Закону № 1669-VII.
З аналізу наведених правових норм та з урахуванням безпосередньо пункту 9-3 (у подальшому пункту 9-4) розділу VIII "Прикінцеві та перехідні положення" Закону № 2464-VI, вбачається, що платники єдиного внеску, які перебувають на обліку в органах доходів і зборів, розташованих на території населених пунктів, де проводилася антитерористична операція, на період з 14 квітня 2014 року до закінчення антитерористичної операції або військового чи надзвичайного стану, звільняються від виконання своїх обов`язків, визначених частиною другою статті 6 Закону України "Про збір та облік єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування".
Тобто пункт 9-3 (у подальшому пункту 9-4) розділу VIII "Прикінцеві та перехідні положення" Закону № 2464-VI не скасовує взагалі обов`язків платників єдиного внеску, а лише на певний період дає можливість (дозволяє) не виконувати обов`язки, визначені у частиною 2 статті 6 Закону № 2464-VІ, зокрема своєчасно та в повному обсязі нараховувати, обчислювати і сплачувати єдиний внесок.
Аналогічного висновку Велика Палата Верховного Суду дійшла під час розгляду зразкової справи № 812/292/18 (постанова від 06.11.2018).
При цьому відповідальність, штрафні та фінансові санкції, передбачені Законом № 2464-VI за невиконання обов`язків платника єдиного внеску в період з 14 квітня 2014 року до закінчення антитерористичної операції, до платників єдиного внеску, не застосовуються взагалі.
Отже зі змісту наведеної правової норми слід виснувати, що така надавала право суб`єкту відповідних відносин за визначених умов та підстав на відповідний період, а саме з 14 квітня 2014 року до закінчення АТО або військового чи надзвичайного стану не виконувати відповідних обов`язків.
Тобто вжите в контексті норми словосполучення "…звільняються від виконання своїх обов`язків, визначених частиною другою статті 6 Закону України "Про збір та облік єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування", на період з 14 квітня 2014 року…" слід розуміти як тимчасове надання платнику можливості здійснювати нарахування, обчислення та/або сплату ЄСВ не в загальновизначені строки, а за власним рішенням.
Як зазначалось вище причиною прийняття законодавцем такої норми були особливі обставини та виняткові ситуації пов`язані зі збройною агресією та бажанням захистити платників, які опинилися у несприятливій ситуації. 
Передбачене нормою звільнення та зміст щодо певних умов її дії та дій суб`єктів до яких вона могла бути застосована вказує на те, що особа, яка приймає її умови та застосовує, погоджується і на особливості, які передбачає така норма, зокрема і в частині подальшого урегулювання питання наявної недоїмки.
На користь висновку про тимчасовий характер надання платнику податків можливості не виконувати передбачені статтею 6 Закону № 2464-VI обов`язки платника ЄСВ вказує і системний аналіз змісту пункту пункт 9-4 розділу VIII "Прикінцеві та перехідні положення" Закону №2464-VI. Так, у разі, якщо б законодавець взагалі звільняв визначену категорію платників від обов`язку сплачувати ЄСВ у відповідний період, а не надавав можливість виконати цей обов`язок після закінчення АТО (тобто не у встановлений в загальному поряду строк), то позбавлений логіки припис абзацу третього вказаного пункту щодо звільнення від відповідальності за невиконання обов`язків, передбачених цим Законом. Адже відсутність взагалі обов`язку нараховувати і сплачувати ЄСВ у певний період виключала б існування відповідальності за невиконання такого обов`язку, отже не потребувала б викладення норм про звільнення від неї (відповідальності).
Проте на підставі абзацу п`ятого підпункту "у" пункту 83 розділу ІІ "Прикінцеві та перехідні положення" Закону України від 14.01.2020 №440-IX "Про внесення змін до Митного кодексу України та деяких інших законодавчих актів України у зв`язку з проведенням адміністративної реформи", який набрав чинності 13.02.2020, пункт 9-4 розділу VIII "Прикінцеві та перехідні положення" Закону №2464-VI було виключено.
Таким чином, пункт 9-4 розділу VIII "Прикінцеві та перехідні положення" Закону № 2464-VI, яким була передбачена можливість тимчасово не виконувати обов`язки, визначені у частиною 2 статті 6 Закону №2464-VІ, зокрема щодо сплати єдиного внеску, та який був підставою для незастосування до таких платників заходів впливу та стягнення за невиконання обов`язків платника єдиного внеску, з 13.02.2020 втратив чинність. 
Відповідно до рішення Конституційного Суду України від 13 травня 1997 року № 1-рп/1999 за загальновизнаним принципом права закони та інші нормативно-правові акти не мають зворотної дії в часі. Цей принцип закріплений у частині першій статті 58 Конституції України, за якою дію нормативно-правового акта в часі треба розуміти так, що вона починається з моменту набрання цим актом чинності і припиняється з втратою ним чинності, тобто до події, факту застосовується той закон або інший нормативно-правовий акт, під час дії якого вони настали або мали місце.
Подальшого врегулювання законодавцем особливостей адміністрування єдиного соціального внеску для відповідних платників податків передбачено не було, що є наслідком поширення дії норм Закону № 2464-VI в загальному порядку, в тому числі і щодо заходів впливу та стягнення передбачених статтею 25 цього Закону.
Відповідно, з 13.02.2020 платники єдиного внеску зобов`язані виконувати в повному обсязі обов`язки покладені на них нормами Закону № 2464-VI, зокрема статтею 6, в тому числі і щодо сплати ЄСВ, а контролюючі органи зобов`язані вчиняти дії (виконувати обов`язки в межах визначених нормами вказаного Закону), зокрема і щодо направлення вимоги про сплату недоїмки у разі її наявності.
Судами встановлено, що ПАТ "Старобільський молокозавод" самостійно протягом 2016-2020 років здійснювало нарахування єдиного внеску, належним чином подавало звіти до контролюючого органу. Згідно з поданими звітами за період з 14.09.2016 по 26.10.2020 позивач самостійно визначив зобов`язання з єдиного податку у сумі 5003731,75 грн. При цьому самостійно нараховані суми єдиного внеску позивачем не сплачувались, залишок непогашеного грошового зобов`язання - 5003731,75 грн., що підтверджено даними інтегрованої картки платника єдиного внеску. Позивачем вказані обставини не заперечувались.
Отже, позивач фактично частково скористався наданим йому правом в період проведення АТО не виконувати в повному обсязі обов`язків, визначених частиною другою статті 6 Закону №2464-VI, а саме в частині сплати єдиного внеску, при цьому обов`язок щодо нарахування та обчислення єдиного внеску позивачем в зазначений період виконувався в повному обсязі. 
З урахуванням того, що 13.02.2020 пункт 9-4 розділу VIII "Прикінцеві та перехідні положення" Закону №2464-VI втратив чинність, у позивача поновився обов`язок і щодо сплати самостійно нарахованого ним єдиного податку. 
При цьому Суд зазначає, що жодних дій з боку позивача в межах спірних правовідносин щодо визнання та списання боргу як безнадійного не проводилось. 
Також з 13.02.2020 у зв`язку з втратою чинності пунктом 9-4 Закону №2464-VI у контролюючого органу поновився і обов`язок щодо застосування заходів стягнення, що передбачені статтею 25 Закону №2464-VI, зокрема формування та направлення вимог.
З огляду на вищевикладене колегія суддів приходить до висновку, що норма пункту 9-4 розділу VIII Закону № 2464-VI, яка тимчасово дозволяла платнику єдиного внеску не виконувати своєчасно та в повному обсязі обов`язків, визначених частиною другою статті 6 Закону №2464-VI, та фактично обмежувала контролюючий орган у застосуванні заходів впливу та стягнення, зокрема і щодо формування та направлення вимоги про сплату боргу (недоїмки), на час формування спірної вимоги про сплату боргу (12.11.2020) втратила чинність, а відтак контролюючим органом правомірно у відповідності до вимог чинного законодавства сформовано та направлено на адресу позивачу вимогу від 12.11.2020 №Ю-15454-17 на суму 5003731,75 грн.
Сума боргу (недоїмки) не є спірною. 
Колегія суддів вважає, що наведене вище правозастосування не суперечить і сформованому висновку у постанові Великої Палати Верховного Суду від 10.02.2021 №805/3362/17-а. 
У справі №805/3362/17-а предметом розгляду було, зокрема, правомірність вимоги про сплату боргу з єдиного внеску від 15.08.2017 № Ю-53-17. Тобто Велика Палата Верховного Суду розглядала спірні правовідносини та надавала оцінку правозастосуванню судами попередніх інстанцій на час коли норми пункту 9-4 розділу VIII Закону № 2464-VI були чинними (15.08.2017), та в межах доводів та вимог касаційної скарги, які стали підставою для відкриття касаційного провадження в зазначеній справі.
Постанова Великої Палати Верховного Суду від 10.02.2021 №805/3362/17-а містить висновок, що внесені Законом № 1669-VІI зміни до Закону № 2464-VI звільняють від сплати єдиного внеску суб`єктів господарювання, які здійснюють діяльність на території проведення АТО, оскільки на час розгляду цієї справи Президентом України не приймався указ про завершення проведення АТО, тобто період проведення АТО триває. Крім того, відповідальність, штрафні та фінансові санкції, передбачені Законом № 2464-VI за невиконання обов`язків платника єдиного внеску в період з 14 квітня 2014 року до закінчення АТО, до платників єдиного внеску не застосовуються. 
У цьому рішенні Суд надав оцінку правомірності вимоги про сплату боргу (недоїмки) у справі №805/3362/17-а з позиції правомірності дій контролюючого органу на час формування спірної вимоги під час дії пункту 9-4 розділу VIII Закону № 2464-VI і дійшов висновку, що оскільки позивач був звільнений від сплати поточних зобов`язань з єдиного внеску на певний період у контролюючого органу не було підстав для пред`явлення вимоги.
У постанові Велика Палата Верховного Суду від 10.02.2021 №805/3362/17-а не відступала від раніше сформованого висновку Великої Палати Верховного Суду у постанові від 06.11.2018 у справі № 812/292/18, де чітко зазначено, "що Закон № 2464-VІ не скасовує обов`язків платника єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування, а надає можливість на період антитерористичної операції не виконувати їх у встановлені строки (своєчасно) та в повному обсязі".
При цьому Постанова Великої Палати від 10.02.2021 №805/3362/17-а не містить висновку щодо скасування обов`язків платника єдиного внеску, що визначені частиною другою статті 6 Закону №2464-VI. Тобто відступу від попередніх висновків сформованих Великою Палатою Верховного Суду під час розгляду зразкової справи № 812/292/18 (постанова від 06.11.2018) не було.
Крім того, Верховний Суд у справах, що пов`язані з правозастосуванням норми пункту 9-3 (у подальшому пункту 9-4) розділу VIII "Прикінцеві та перехідні положення" Закону № 2464-VI, зокрема в №360/1546/19, №812/339/16, №805/2437/16-а та в інших, також постійно наголошував на тому, що Закон № 2464-VІ не скасовує обов`язків платника єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування, а дає можливість на період антитерористичної операції не виконувати їх у встановлені строки (своєчасно) та в повному обсязі.
Натомість у справах № 360/1594/20 та у справі № 200/2618/20-а Суд фактично дійшов протилежних висновків, оскільки вважав, що пункт 9-4 розділу VIII "Прикінцеві та перехідні положення" Закону № 2464-VI, всеосяжно звільняє платника від виконання обов`язків передбачених частиною 2 статті 6 Закону №2464-VІ протягом дії вказаної норми, тобто повністю скасовує обов`язок зі слати єдиного внеску за період з 14.04.2014 по 12.02.2020, що виключає обов`язок контролюючого органу формувати і надсилати вимогу.
Проте таке трактування зазначеної норми суперечить висновку Великої Палати Верховного Суду у справі № 812/292/18 (постанова від 06.11.2018), відступу від якого станом на час розгляду цієї справи не було.
Щодо висновків, викладених у постановах Верховного Суду від 26.10.2021 у справі №360/1594/20 та від 17.11.2021 у справі № 200/2618/20-а, на які посилається суд апеляційної інстанції при розгляді цієї справи, то слід зазначити, що наведені у вказаних справах мотиви для задоволення вимог щодо визнання протиправними та скасування оскаржуваних вимог про сплату боргу (недоїмки) є помилковими, з огляду на висновки, що наведені у цій постанові.
Крім того, Судова палата з розгляду справ щодо податків, зборів та інших обов`язкових платежів Касаційного адміністративного суду у складі Верховного Суду постановою від 27.02.2024 у справі №360/4568/20 відступила від висновків, викладених у постановах Верховного Суду від 26.10.2021 у справі № 360/1594/20 та від 17.11.2021 у справі №200/2618/20-а сформувала новий висновок .
Наявність боргу (недоїмки) зі сплати єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування, який утворився внаслідок самостійного нарахування та обчислення такого внеску у період з 14 квітня 2014 року по 12 лютого 2020 року (включно), після набрання чинності абзацом п`ятим підпункту "у" пункту 83 розділу ІІ "Прикінцеві та перехідні положення" Закону України від 14.01.2020 №440-IX "Про внесення змін до Митного кодексу України та деяких інших законодавчих актів України у зв`язку з проведенням адміністративної реформи", яким пункт 9-4 розділу VIII "Прикінцеві та перехідні положення" Закону № 2464-VI було виключено, надає право контролюючому органу формувати та направляти вимогу про сплату боргу (недоїмки) за вказаний період, відповідно до положень статті 25 Закону № 2464-VI.
13. Виходячи із системного аналізу вищевказаних норм права, вбачається, що у контролюючого органу були правові підстави для формування та направлення позивачу вимоги про сплату боргу від 12.11.2020 Ю-15454-17 про сплату боргу (недоїмки) зі сплати єдиного внеску на загальну суму 5003731,75 грн, а тому суд першої інстанції дійшов правильних висновків про відсутність підстав для задоволення позовних вимог Товариства в повному обсязі. Натомість суд апеляційної інстанції не врахував наведеного вище правового регулювання спірних правовідносин та помилково скасував рішення суду першої інстанції, яке відповідало нормам законодавства, що регулює спірні правовідносини.
14. Наведене вище у сукупності дає підстави вважати, що судом першої інстанцій повно та всебічно встановлено фактичні обставини справи та надано об`єктивний та обґрунтований їх аналіз з урахуванням доводів сторін. 
З огляду на встановлені обставини справи в сукупності та враховуючи правове регулювання спірних правовідносин, колегія суддів приходить до висновку, що доводи, викладені у касаційні скарзі, дають підстави для висновку про неправильне застосування судом апеляційної інстанції норм матеріального права, яке призвело до неправильного вирішення справи та скасування рішення суду першої інстанції, яке відповідає закону, а тому касаційна скарга Головного управління ДПС у Луганській області, утвореного на правах відокремленого підрозділу ДПС України підлягає задоволенню.
15. Відповідно до пункту 4 частини першої статті 349 Кодексу адміністративного судочинства України суд касаційної інстанції за наслідками розгляду касаційної скарги має право скасувати постанову суду апеляційної інстанції повністю або частково і залишити в силі рішення суду першої інстанції у відповідній частині.
Суд касаційної інстанції скасовує постанову суду апеляційної інстанції повністю або частково і залишає в силі рішення суду першої інстанції у відповідній частині, якщо в передбачених статтею 341 цього Кодексу межах встановить, що судом апеляційної інстанції скасовано судове рішення, яке відповідає закону (частина перша статті 352 Кодексу адміністративного судочинства України).
16. Постанова ухвалена з окремою думкою одного судді із членів колегії суддів.
17. Керуючись статтями 341, 345, 349, 352, 355, 356, 359 Кодексу адміністративного судочинства України, Суд, 
П О С Т А Н О В И В:
1. Касаційну скаргу Головного управління ДПС у Луганській області, утвореного на правах відокремленого підрозділу ДПС України - задовольнити.
2.Постанову Першого апеляційного адміністративного суду від 26.01.2022 у справі №360/5036/20 скасувати та залишити в силі рішення Луганського окружного адміністративного суду від 01.06.2021.
3. Постанова набирає законної сили з дати її прийняття, є остаточною і оскарженню не підлягає.

Головуючий                                                                                        О.О. Шишов 

Судді                                                                                                  І.В. Дашутін
                                                                                                  
                                                                                                                         М.М. Яковенко