ВОСЬМИЙ АПЕЛЯЦІЙНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД

ПОСТАНОВА
ІМЕНЕМ УКРАЇНИ

17 червня 2024 року	Львів	Справа № 140/32301/23 пров. № А/857/10425/24	

Восьмий апеляційний адміністративний суд в складі:
Головуючого судді Сеника Р.П.,
суддів Онишкевича Т.В., Судової-Хомюк Н.М.,

розглянувши у порядку письмового провадження в м. Львові апеляційну скаргу Головного управління ДПС у Волинській області на рішення Волинського окружного адміністративного суду від 27 березня 2024 року у справі №140/32301/23 за адміністративним позовом ТзОВ «БЛАГОДА ПЕРСОНАЛ» до Головного управління ДПС у Волинській області, Державної податкової служби України про визнання дії та бездіяльності протиправними,

суддя у І інстанції – Костюкевич С.Ф.,
час ухвалення рішення  27 березня 2024 року,
місце ухвалення рішення  м. Луцьк,
дата складення повного тексту рішення  не зазначена,

ВСТАНОВИВ:

Товариство з обмеженою відповідальністю «БЛАГОДА ПЕРСОНАЛ» (далі  ТОВ «Благода Персонал», позивач) звернулося з позовом до Головного управління ДПС у Волинській області (далі – апелянт, ГУ ДПС у Волинській області, відповідач 1), Державної податкової служби України (далі  ДПС України, відповідач 2) про визнання протиправними та скасування рішень комісії Головного управління ДПС у Волинській області з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних від 11.07.2023 №9162223/40945656, від 03.08.2023 №9297382/40945656, якими відмовлено в реєстрації податкових накладних №09 від 30.11.2022, №11 від 15.12.2022 та зобов`язання Державної податкової служби України зареєструвати вищевказані податкові накладні днем фактичного надіслання до Єдиного реєстру податкових накладних.
Позовні вимоги обґрунтовані тим, що ТОВ «Благода Персонал» було складено та направлено для реєстрації в Єдиному реєстрі податкових накладних (далі  ЄРПН) податкові накладні (далі  ПН) №09 від 30.11.2022, №11 від 15.12.2022, проте згідно з квитанціями від 28.12.2022 №9282584203, від 13.12.2022 №9267172329 реєстрація вказаних ПН була зупинена з тих підстав, що обсяг постачання товарів/послуг дорівнює або перевищує величину залишку, визначеного як різниця обсягу придбання такого товару/послуг та його постачання, що відповідає п. 1 «Критеріїв ризиковості здійснення операцій». Відповідно, податковим органом було запропоновано надати пояснення та копії документів щодо підтвердження інформації, зазначеної в ПН для розгляду питання прийняття рішення про реєстрацію/відмову в реєстрації податкових накладних в ЄРПН.
Позивач подав до податкового органу пояснення за вих. №2007-01 від 20.07.2023 та №0507-01 від 05.07.2023 відповідно з додатками, однак рішеннями відповідача-1 від 11.07.2023 №9162223/40945656, від 03.08.2023 №9297382/40945656 у реєстрації вищевказаних ПН було відмовлено. Дані рішення були мотивовані тим, що надані первинні документи складені з порушенням законодавства.
Не погодившись з такими рішеннями Товариство оскаржило їх в адміністративному порядку, однак рішеннями ДПС України у задоволенні скарг було відмовлено повністю, з тих підстав, що не надано первинних документів.
Позивач зазначив, що у квитанціях про зупинення реєстрації спірних ПН не було зазначено конкретного переліку документів, які необхідно було надати контролюючому органу, у свою чергу, позивач надав документи та пояснення, які, на його думку, є достатніми для підтвердження здійснення ним господарських операцій, тому вважає, що дані пояснення та документи були достатніми для прийняття рішень про реєстрацію поданих ПН. На думку позивача, надані ГУ ДПС у Волинській області документи є достатніми для прийняття рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в ЄРПН, а тому вважає, оскаржені рішення Комісії ГУ ДПС у Волинській області про відмову у реєстрації податкових накладних в ЄРПН протиправними та такими, що підлягають скасуванню. 
На підставі наведеного просив позов задовольнити повністю.
Рішенням Волинського окружного адміністративного суду від 27.03.2024 позов задоволено; визнано протиправними та скасовано рішення комісії Головного управління ДПС у Волинській області з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних від 11.07.2023 №9162223/40945656, від 03.08.2023 №9297382/40945656 про відмову у реєстрації податкових накладних №09 від 30.11.2022, №11 від 15.12.2022; зобов`язано Державну податкову службу України зареєструвати в Єдиному реєстрі податкових накладних податкові накладні №09 від 30.11.2022, №11 від 15.12.2022 подані ТОВ «Благода Персонал»; стягнуто за рахунок бюджетних асигнувань ГУ ДПС у Волинській області на користь ТОВ «Благода Персонал» понесені витрати по сплаті судового збору у розмірі 5368,00 грн.
Рішення суду першої інстанції оскаржило ГУ ДПС у Волинській області, подавши на нього апеляційну скаргу.
В апеляційній скарзі апелянт зазначає, що рішення суду першої інстанції є незаконним, необґрунтованим та таким, що винесене з порушенням норм як матеріального, так і процесуального права.
Стосовно ПН №9 від 30.11.2022 зазначено, що згідно з квитанцією від 13.12.2022 її реєстрацію в ЄРПН зупинено через відсутність кодів УКТЗЕД/ДКПП товару послуг 78.30 в таблиці даних платника податку на додану вартість, як товари/послуги, що на постійній основі постачаються (виготовляються), та їх обсяг постачання дорівнює або перевищує величину залишку обсягу придбання такого товару/послуги та обсягу його постачання, що відповідає п. 1 Критеріїв ризиковості здійснення операцій. 
Позивачем подано повідомлення №1 від 06.07.2023 про подання пояснень та копій документів щодо ПН/РК реєстрацію яких зупинено з додатками.
Згідно з оскарженим рішенням №9162223/40945656 від 11.07.2023 у реєстрації вказаної ПН відмовлено у зв`язку з наданням платником податку копій документів, складених з порушенням законодавства. У графі «додаткова інформація» зазначено, що виявлено невідповідність актів виконаних робіт часу операцій. В актах виконаних робіт не деталізовано послуги. Не підтверджено факт оплати згідно умов договору фізичним особам.
Апелянт також зауважив, що згідно з наданими договорами №302 ( ОСОБА_1 ), №305 ( ОСОБА_2 ) та №306 ( ОСОБА_3 ) між позивачем та фізичними особами та актом надання послуг №9 від 30.11.2022 комісією регіонального рівня встановлено розбіжність в об`ємі наданих послуг та ціною.
Стосовно ПН №11 від 15.12.2022 зазначено, що згідно з квитанцією від 28.12.2022 її реєстрацію в ЄРПН зупинено через відсутність кодів УКТЗЕД/ДКПП товару послуг 78.30 в таблиці даних платника податку на додану вартість, як товари/послуги, що на постійній основі постачаються (виготовляються), та їх обсяг постачання дорівнює або перевищує величину залишку обсягу придбання такого товару/послуги та обсягу його постачання, що відповідає п. 1 Критеріїв ризиковості здійснення операцій. 
Позивачем подано повідомлення №2 від 27.07.2023 про подання пояснень та копій документів щодо ПН/РК реєстрацію яких зупинено з додатками.
Внаслідок розгляду повідомлення Комісією регіонального рівня прийнято рішення про надання додаткових пояснень, необхідних для прийняття рішення для реєстрації/відмови в реєстрації ПН, про що надіслано повідомлення. У графі «додаткова інформація» зазначено, що відсутні розрахункові документи (банківські виписки, платіжні доручення) з виконавцями робіт/послуг. Відсутні договори, акти виконаних робіт з виконавцями робіт/послуг.
Позивачем подано повідомленням №3 від 31.07.2023 з поясненнями та копії договорів, виписки з банку, витяг з реєстру ПДВ, звіт ЄСВ, виписки з банку у кількості 99 додатків.
Згідно з оскарженим рішенням №9297382/40945656 від 03.07.2023 у реєстрації вказаної ПН відмовлено у зв`язку з наданням платником податку копій документів, складених з порушенням законодавства. У графі «додаткова інформація» зазначено, що встановлено невідповідність даних щодо наданих послуг згідно актів виконаних робіт за договорами та фактично виконаних робіт; згідно наданих позивачем договорів та актів виконаних робіт встановлено розбіжність в об`ємі виконаних робіт та їх вартості. Тому Комісією регіонального рівня неможливо встановити реальність здійснення господарської операції з надання послуг.
В обґрунтування апеляційної скарги апелянт, у тому числі, зазначив, що подати контролюючому органу документи достатні для реєстрації податкової накладної є обов`язком платника податку.
На підтвердження фактичного здійснення господарських операцій Товариство повинно мати відповідні первинні документи, які мають бути належно оформленими, містити всі необхідні реквізити, бути підписані уповноваженими особами та, які у сукупності з встановленими обставинами справи, зокрема, і щодо можливостей здійснення господарюючими суб`єктами відповідних операцій з урахуванням часу, місця знаходження майна, обсягу матеріальних та трудових ресурсів, економічно необхідних для виконання умов, обумовлених договорами, мають свідчити про беззаперечний факт реального вчинення господарських операцій, що і є підставою для формування платником податкового обліку.
Також зазначає, що повноваження ДПС України щодо реєстрації ПН в ЄРПН є дискреційними повноваженнями та виключною компетенцією уповноваженого органу.
ГУ ДПС у Волинській області просить скасувати рішення суду першої інстанції та ухвалити нове рішення, яким у задоволенні позову відмовити.
17.05.2024 від позивача надійшов відзив на апеляційну скаргу, вважає таку безпідставною, а рішення Волинського окружного адміністративного суду від 27.03.2024 у справі №140/32301/23 обґрунтованим та законним.
Сторона позивача зазначила, що задовольняючи позовні вимоги, суд першої інстанції правомірно виходив з того, що квитанції від 28.12.2022 та від 13.12.2022 про зупинення реєстрації податкових накладних №11 від 15.12.2022 та №9 від 30.11.2022 відповідно не містять конкретного переліку документів, які необхідно подати для їх реєстрації. Позивач надав письмові пояснення та первинні документи, які є достатніми для прийняття позитивного рішення про реєстрацію відповідних ПН та вони повністю підтверджують фактичне здійснення господарських операцій, відповідають встановленим вимогам щодо форми та змісту, та у суду відсутні підстави ставити під сумнів достовірність відображення у цих документах даних про господарські операції.
Також, вказано, що судом першої інстанції вірно враховано ключові висновки Верховного Суду, за якими, приймаючи рішення про реєстрацію ПН контролюючий орган не повинен здійснювати повний аналіз господарських операцій платника податку на предмет їх реальності. Предметом розгляду цієї справи є виключно стадія правильності та правомірності зупинення та відмови в реєстрації ПН, а не реальність та товарність здійснення господарських операцій між позивачем та його контрагентом.
Обсяг документів, які надаються платником податку на додану вартість з метою усунення сумнівів у контролюючих органів щодо легальності відповідної операції, за наслідками якої складено ПН, подану для реєстрації в ЄРПН, хоч і є визначеним у Порядку №520, проте він є завжди унікальним та залежить від організації господарських взаємовідносин між суб`єктами господарювання, змісту договірних відносин між такими, а також особливостями законодавчого врегулювання діяльності тієї чи іншої сфери бізнесу. Саме за результатами детального дослідження змісту документів, наданих на підтвердження інформації, зазначеної в ПН, можливим є формування висновків щодо можливості чи неможливості реєстрації в ЄРПН податкової накладної, реєстрація якої була зупинена згідно з відповідною квитанцією.
Доводи апеляційної скарги відповідача 1, наведені на спростування висновків суду першої інстанції, не містять належного обґрунтування чи нових переконливих доказів, які б були безпідставно залишені без уваги судом першої інстанції.
Просив апеляційну скаргу ГУ ДПС у Волинській області залишити без задоволення, а рішення Волинського окружного адміністративного суду від 27.03.2024 – без змін.
Відповідно до п. 3 ч. 1 ст. 311 КАС України, суд апеляційної інстанції може розглянути справу без повідомлення учасників справи (в порядку письмового провадження) за наявними у справі матеріалами, якщо справу може бути вирішено на підставі наявних у ній доказів, у разі: подання апеляційної скарги на рішення суду першої інстанції, які ухвалені в порядку спрощеного позовного провадження без повідомлення сторін (у порядку письмового провадження).,
Переглянувши судове рішення в межах доводів та вимог апеляційної скарги, перевіривши повноту встановлення судом першої інстанції фактичних обставин справи та правильність застосування ним норм матеріального та процесуального права, апеляційний суд дійшов висновку про відсутність підстав для задоволення вимог скаржника, виходячи із такого.
Відповідно до ч. 1 ст. 308 КАС України суд апеляційної інстанції переглядає справу за наявними у ній і додатково поданими доказами та перевіряє законність і обґрунтованість рішення суду першої інстанції в межах доводів та вимог апеляційної скарги.
Задовольняючи позовні вимоги у справі, суд першої інстанції виходив з того, що за обставин цієї справи контролюючим органом у квитанціях, якими зупинено реєстрацію спірних ПН, не сформовано конкретних вимог щодо необхідності подання вичерпного переліку документів на підтвердження правомірності формування та подання для реєстрації в ЄРПН спірних ПН.
Незважаючи на це, позивач подав до комісії регіонального рівня разом із письмовими поясненнями копії документів, які, на його думку, розкривають зміст господарських операцій, щодо яких складено спірні ПН, та які вважав достатніми для їх реєстрації в ЄРПН (з огляду на те, що в квитанціях про зупинення реєстрації ПН не зазначено конкретний перелік документів, які необхідно подати).
Суд першої інстанції врахував письмові пояснення позивача від 20.07.2023 №2007-01 разом з 15 підтверджуючими документами, та від 05.07.2023 №0507-01 разом з 17 підтверджуючими документами, у яких надав додаткові пояснення.
У спірних рішеннях підставою для відмови у реєстрації спірних ПП зазначено: у зв`язку з наданням платником податку копій документів, складених із порушенням законодавства. У графі додаткова інформація оскаржуваних рішень зазначено, що у графі «додаткова інформація» оскаржуваних рішення від 11.07.2023 №9162223/40945656 зазначено, що виявлено невідповідність актів виконаних робіт часу операцій. В актах виконаних робіт не деталізовано послуги; не підтверджено факт оплати згідно умов договору фізичним особам, а в «додатковій інформації» рішення від 03.08.2023 №9297382/40945656 зазначено, що встановлено невідповідність даних щодо наданих послуг згідно актів виконаних робіт по договорах та фактично виконаних робіт.
На переконання суду першої інстанції, подані позивачем документи для реєстрації спірних податкових накладних підтверджують фактичне здійснення господарської діяльності та господарську операції позивача з Філією «Переробний комплекс» ТОВ «Вінницька птахофабрика» і ці документи є достатніми для прийняття рішення про реєстрацію в ЄРПН вказаних податкових накладних.
Проаналізувавши наведене, суд першої інстанції дійшов висновку, що подані ТОВ «Благода Персонал» для реєстрації ПН документи відповідно до вимог ч. 2 ст. 9 Закону України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні» вказують на виконання обов`язків сторонами за договором; первинні документи відповідають встановленим вимогам щодо форми та змісту та у суду відсутні підстави ставити під сумнів достовірність відображених у цих документах даних про господарські операції.
Однак Комісія, не зважаючи на надіслані позивачем пояснення та додані до них документи, прийняла оскаржувані рішення про відмову в реєстрації податкових накладних, без зазначення, як було вказано вище, мотивів неврахування поданих позивачем документів. Які саме первинні документи, на думку контролюючого органу складені з порушенням законодавства, останнім не зазначено.
Відтак, податковий орган, на думку суду першої інстанції, формально зазначив причини для відмови у реєстрації спірних податкових накладних в ЄРПН.
Судом першої інстанції вказано, що предметом розгляду цієї справи є виключно стадія правильності та правомірності зупинення та відмови в реєстрації податкової накладної, а не реальність та товарність здійснення господарських операцій між позивачем та його контрагентом.
З урахуванням встановлених обставин справи та наведених норм чинного законодавства України, суд першої інстанції дійшов висновку про те, що оскаржувані рішення Комісії ГУ ДПС у Волинській області від 11.07.2023 №9162223/40945656, від 03.08.2023 №9297382/40945656 про відмову в реєстрації податкових накладних прийняті без наявності правових та фактичних підстав, позаяк платник надав пояснення та первинні документи щодо господарських операцій, по яких складені ПН, та, на думку суду першої інстанції, подання вказаних вище первинних документів достатньо для прийняття рішення про реєстрацію ПН в ЄРПН. Вказані первинні документи відповідають встановленим вимогам щодо форми та змісту, у суду відсутні підстави ставити під сумнів достовірність відображених у цих документах даних про господарську операцію, передбачених законом підстав для позбавлення права позивача на реєстрацію спірних ПН в ЄРПН судом під час розгляду цієї справи не встановлено.
Таким чином, з метою відновлення прав та інтересів позивача, за захистом яких він звернувся до суду, та з метою дотримання судом гарантій на те, що спір між сторонами буде остаточно вирішений, суд дійшов висновку про необхідність зобов`язання ДПС України зареєструвати в ЄРПН спірні податкові накладні, подані ТОВ «Благода Персонал».
Розглядаючи спір, суд апеляційної інстанції зазначає наступне.
Встановлено та підтверджено матеріалами справи, що ТОВ «Благода Персонал» зареєстроване 08.11.2016 як юридична особа, основним видом діяльності якого є 78.30 інша діяльність із забезпечення трудовими ресурсами (основний).
01.05.2022 між ТОВ «Благода Персонал» (Виконавець) та Філією «Переробний комплекс» ТОВ «Вінницька птахофабрика» (МХП, Замовник) укладено договір надання послуг/виконання робіт №0105-22/1Т, відповідно до умов якого виконавець зобов`язується у встановлені строки за завданням МХП надати послуги/виконати роботи, зазначені в Додатках до Договору, а МХП прийняти та оплатити зазначені послуги/роботи (п. 1.1. договору). У відповідності до ч. 2. ст. 628 Цивільного кодексу України цей договір є змішаним цивільно-правовим договором з елементами договору про надання послуг та договору про виконання робіт.
Згідно п. 1 договору №0105-22/1Т ціна на послугу/роботу вказується у відповідних специфікаціях та/або актах приймання-передачі виконаних робіт на кожну послугу/роботу окремо. Порядок та умови оплати послуг/робіт зазначено в додатку № 2 до договору, ціна послуг/робіт зазначається в додатку № 3 (п. 2)
За змістом п. 3 Додатку №2 до Договору №0105-22/1Т факт надання послуг підтверджується актом приймання-передачі наданих послуг/виконаних робіт, на підставі якого замовник (МХП) здійснює оплату протягом 5 банківських днів.
У п. 1, 4 Специфікації №1 від 01.05.2022 до Договору №0105-22/1Т визначений перелік послуг/робіт та ціна за кожну, які виконавець зобов`язується надати протягом 01.05.2022-01.05.2023.
На виконання умов договору про надання послуг №0105-22/1Т від 01.05.2022 виконавцем були надані, а замовником прийняті послуги, а саме: послуги з обслуговування виробничих процесів з 01.12.2022 по 15.12.2022 на суму 2256064,42 грн з ПДВ, що підтверджується рахунком на оплату №11 від 15.12.2022, актом надання послуг №11 від 15.12.2022 з додатком, у якому зазначена розшифровка наданих послуг, які відповідають тим, що визначені у специфікації №1 до договору №0105-22/1Т, платіжною інструкцією №4629860001 від 20.12.2022 на суму 1880053,69 грн, тобто за мінусом 20% ПДВ в розмірі 376010,74 грн.
Крім того, на виконання умов договору про надання послуг №0105-22/1Т від 01.05.2022 виконавцем були надані, а замовником прийняті послуги, а саме: послуги з обслуговування виробничих процесів з 16.11.2022 по 30.11.2022 на суму 2630937,43 грн з ПДВ, що підтверджується рахунком на оплату №9 від 30.11.2022, актом надання послуг №9 від 30.11.2022 з додатком, у якому зазначена розшифровка наданих послуг, які відповідають тим, що визначені у специфікації №1 до Договору №0105-22/1Т, платіжними інструкціями від 07.12.2022 №4554290027, №4554290026, №4554290004, №4554290022, №4554290021 на загальну суму 2192447,86 грн, тобто за мінусом 20% ПДВ в розмірі 438489,57 грн.
За операціями надання послуг ТОВ «Благода Персонал» було сформовано податкові накладні від 30.11.2022 №09 на суму 2 630 937,43 грн, в тому числі ПДВ 438 489,57 грн, від 15.12.2022 №11 на суму 2256064,42 грн, в тому числі ПДВ 376010,74 грн та засобами електронного зв`язку подано для реєстрації в ЄРПН.
Однак, відповідно до квитанцій від 13.12.2022 №9267172329 та від 28.12.2022 №9282584203 реєстрація зазначених податкових накладних зупинена на підставі пункту 201.16 статті 201 ПK України, у зв`язку із тим, що коди УКТ ЗЕД /ДКПП товару/послуг 73.20.19 відсутні в таблиці даних платника податку на додану вартість, як товари/послуги, що на постійній основі постачаються та їх обсяг постачання дорівнює або перевищує величину залишку обсягу придбання такого товару/послуги та обсягу йoгo пocтaчaння, що вiдпoвiдaє пункту 1 Критеріїв ризиковості здійснення операцій. Запропоновано надати пояснення та/або копії документів щодо підтвердження інформації, зазначеної в ПН/РК для розгляду питання прийняття рішення про реєстрацію/відмову податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних.
На виконання вимог зазначених в квитанціях, позивачем на адресу контролюючого органу надсилалися повідомлення про подання пояснень та копії документів щодо податкових накладних/розрахунку коригування, реєстрацію яких зупинено, а саме:
-          до ПН №09 від 30.11.2022: виписку з Єдиного державного реєстру юридичних осіб, фізичних осіб-підприємців та громадських формувань щодо ТОВ «Благода Персонал»; витягу №1703184500170 від 14.06.2017 з реєстру платників ПДВ; пояснення №0507-01 від 05.07.2023; договору суборенди нежитлового приміщення від 01.04.2017; форму 20-ОПП та квитанції №2, реєстраційний №9226094895 від 30.10.2022; наказу на директора ОСОБА_4 №3 від 16.01.2020; наказу про затвердження штатного розкладу №05-П від 14.11.2022; об`єднану звітність ЄСВ та ПДФО за 4 квартал 2022 року; договору надання послуг/виконання робіт №3009-22/1Т від 30.09.2022 між ТОВ «Благода Персонал» та Філія «Птахокомплекс» ТОВ «Вінницька Птахофабрика» з додатками; рахунку на оплату №9 від 30.11.2022; акта надання послуг №9 від 30.11.2022; ПН №9 від 30.11.2022; квитанцію №9267172329 від 13.12.2022 про рєстрацію ПН №9 (блок); виписку банку за 07.12.2022; договору №302 МХП Л від 02.11.2022 про надання послуг фізичною особою ОСОБА_1 та акта виконаних робіт; договору №305 МХП Л від 02.11.2022 про надання послуг з фізичною особою ОСОБА_3 та акта виконаних робіт; договору №306 МХП Л від 30.11.2022 про надання послуг з фізичною особою ОСОБА_2 та акта виконаних робіт; відомості про виплату №35 від 13.12.2022; 
-          до ПН №11 від 15.12.2022: виписку з Єдиного державного реєстру юридичних осіб, фізичних осіб-підприємців та громадських формувань щодо ТОВ «Благода Персонал»; витягу №1703184500170 від 14.06.2017 з реєстру платників ПДВ; пояснення №2007-01 від 20.07.2023; договору суборенди нежитлового приміщення від 01.04.2017; форму 20-ОПП та квитанції №2, реєстраційний №9226094895 від 30.10.2022; наказу на директора ОСОБА_4 №3 від 16.01.2020; наказу про затвердження штатного розкладу №05-П від 14.11.2022; об`єднану звітність ЄСВ та ПДФО за 4 квартал 2022 року; договору надання послуг/виконання робіт №0105-22/1Т від 01.05.2022 між ТОВ «Благода Персонал» та Філія «Переробний комплекс» ТОВ «Вінницька Птахофабрика» з додатками та Специфікацією; рахунку на оплату №11 від 15.12.2022; акта надання послуг №11 від 15.12.2022; ПН №11 від 15.12.2022; квитанції №9282584203 від 28.12.2022 про реєстрацію ПН №11 (блок); платіжної інструкції №4629860001 від 20.12.2022; договору №321 МХП Л від 05.12.2022 про надання послуг з фізичною особою ОСОБА_5 та акта виконаних робіт; договору №324 МХП Л від 05.12.2022 про надання послуг з фізичною особою ОСОБА_6 та акта виконаних робіт;
-          до ПН №11 від 15.12.2022 (у зв`язку з повідомленням про необхідність надання додаткових пояснень та/або документів, необхідних для розгляду питання прийняття рішення про реєстрацію ПН/РК в ЄРПН №9249687/40945656 від 26.07.2023): виписку з Єдиного державного реєстру юридичних осіб, фізичних осіб-підприємців та громадських формувань щодо ТОВ «Благода Персонал»; витягу №1703184500170 від 14.06.2017 з реєстру платників ПДВ; договору суборенди нежитлового приміщення від 01.04.2017; форму 20-ОПП та квитанції №2, реєстраційний №9226094895 від 30.10.2022; наказу на директора ОСОБА_4 №3 від 16.01.2020; наказу про затвердження штатного розкладу №05-П від 14.11.2022; об`єднану звітність ЄСВ та ПДФО за 4 квартал 2022 року; договору надання послуг/виконання робіт №0105-22/1Т від 01.05.2022 між ТОВ «Благода Персонал» та Філія «Переробний комплекс» ТОВ «Вінницька Птахофабрика» з додатками та Специфікацією; рахунку на оплату №11 від 15.12.2022; акта надання послуг №11 від 15.12.2022; ПН №11 від 15.12.2022; квитанції №9282584203 від 28.12.2022 про реєстрацію ПН №11 (блок); платіжної інструкції №4629860001 від 20.12.2022; договорів МХП Л від 01.10.2022 (63 договори), від 14.10.2022, від 02.11.2022 (2 договори), від 03.11.2022, від 04.11.2022, від 10.11.2022, від 15.11.2022 (2 договори), від 25.11.2022 (2 договори), від 05.12.2022, від 13.12.2022, від 14.12.2022, від 16.12.2022, від 21.12.2022, від 22.12.2022, від 23.12.2022, від 26.12.2022, від 27.12.2022, від 29.12.2022 та актів виконаних робіт до них; виписки банку за 10.01.2023 про сплату податків з виплат по ГПХ; відомості на виплату №1 від 10.01.2023; пояснення до повідомлення про надання пояснень та копій документів, щодо ПН/РК, реєстрацію яких зупинено №3107-02 від 31.07.2023. 
Однак за результатами розгляду вищевказаних пояснень та документів, комісією ГУ ДПС у Волинській області з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних прийнято рішення від 11.07.2023 №9162223/40945656, від 03.08.2023 №9297382/40945656, якими відмовлено в реєстрації податкових накладних №09 від 30.11.2022, №11 від 15.12.2022. Згідно з якими підставою для відмови у реєстрації ПН/РК в ЄДРПН є: надання платником податку копій документів, складених із порушенням податкового законодавства. В додатковій інформації рішення від 11.07.2023 №9162223/40945656 зазначено, що виявлено невідповідність актів виконаних робіт часу операцій. В актах виконаних робіт не деталізовано послуги; не підтверджено факт оплати згідно умов договору фізичним особам, а в додатковій інформації рішення від 03.08.2023 №9297382/40945656 зазначено, що встановлено невідповідність даних щодо наданих послуг згідно актів виконаних робіт по договорах та фактично виконаних робіт.
Вказані рішення комісії ГУ ДПС у Волинській області з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних позивач оскаржив в адміністративному порядку до ДПС України та до скарг додав копії первинних документів з кількістю додатків 77 та 18 (відповідно).
Проте рішеннями ДПС України від 17.08.2023 №63738/40945656/2, від 21.07.2023 №58508/40945656/2 за результатами розгляду скарг щодо рішень про відмову в реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в ЄРПН скарги залишено без задоволення, а рішення комісії регіонального рівня про відмову у реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в ЄРПН без змін, з таких підстав: ненадання платником податку копій первинних документів щодо постачання/придбання товарів/послуг, зберігання і транспортування, навантаження, розвантаження продукції, складських документів (інвентаризаційні описи), у тому числі рахунки-фактури/інвойси, розрахункових документів, банківських виписок з особових рахунків.
Не погоджуючись з оскаржуваними рішеннями позивач звернувся з даним позовом до суду.
Надаючи правову оцінку спірним правовідносинам, колегія суддів керується таким.
У статті 19 Конституції України закріплено, що органи державної влади та органи місцевого самоврядування, їх посадові особи зобов`язані діяти лише на підставі, в межах повноважень та у спосіб, що передбачені Конституцією та законами України.
Відносини, що виникають у сфері справляння податків і зборів, вичерпний перелік податків та зборів, що справляються в Україні, та порядок їх адміністрування, платників податків та зборів, їх права та обов`язки, компетенцію контролюючих органів, повноваження і обов`язки їх посадових осіб під час здійснення податкового контролю, а також відповідальність за порушення податкового законодавства регулює та визначає Податковий кодекс України від 02.12.2010 № 2755-VI (далі  ПК України, у редакції чинній станом на момент виникнення спірних правовідносин).
Відповідно до п. 187.1 ст. 187 ПК України датою виникнення податкових зобов`язань з постачання товарів/послуг вважається дата, яка припадає на податковий період, протягом якого відбувається будь-яка з подій, що сталася раніше: а) дата зарахування коштів від покупця/замовника на банківський рахунок платника податку як оплата товарів/послуг, що підлягають постачанню, а в разі постачання товарів/послуг за готівку - дата оприбуткування коштів у касі платника податку, а в разі відсутності такої - дата інкасації готівки у банківській установі, що обслуговує платника податку; б) дата відвантаження товарів, а в разі експорту товарів - дата оформлення митної декларації, що засвідчує факт перетинання митного кордону України, оформлена відповідно до вимог митного законодавства, а для послуг - дата оформлення документа, що засвідчує факт постачання послуг платником податку.
Відповідно до п. 201.1 ст. 201 ПК України на дату виникнення податкових зобов`язань платник податку зобов`язаний скласти податкову накладну в електронній формі з дотриманням умови щодо реєстрації у порядку, визначеному законодавством, кваліфікованого електронного підпису уповноваженої платником особи та зареєструвати її в Єдиному реєстрі податкових накладних у встановлений цим Кодексом термін.
Згідно з абзацами 1, 10 п. 201.10 ст. 201 ПК України при здійсненні операцій з постачання товарів/послуг платник податку - продавець товарів/послуг зобов`язаний в установлені терміни скласти податкову накладну, зареєструвати її в Єдиному реєстрі податкових накладних та надати покупцю за його вимогою.
Якщо надіслані податкові накладні/розрахунки коригування сформовано з порушенням вимог, передбачених пунктом 201.1 цієї статті та/або пунктом 192.1 статті 192 цього Кодексу, а також у разі зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування відповідно до пункту 201.16 цієї статті, протягом операційного дня продавцю/покупцю надсилається квитанція в електронному вигляді у текстовому форматі про неприйняття їх в електронному вигляді або зупинення їх реєстрації із зазначенням причин.
Пунктом 201.16 ст. 201 ПК України встановлено, що реєстрація податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних може бути зупинена в порядку та на підставах, визначених Кабінетом Міністрів України.
На виконання цієї норми постановою Кабінету Міністрів України №1165 від 11.12.2019 затверджено Порядок зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних (далі  Порядок №1165, у редакції чинній станом на момент виникнення спірних правовідносин).
Пунктом 3 Порядку №1165 визначені ознаки податкових накладних/розрахунків коригування, яким вони повинні відповідати для безумовної їх реєстрації.
Відповідно до пунктів 4, 5 Порядку №1165 у разі коли за результатами перевірки податкової накладної/розрахунку коригування визначено, що податкова накладна/розрахунок коригування відповідають одній з ознак безумовної реєстрації, визначених у пункті 3 цього Порядку, реєстрація таких податкової накладної/розрахунку коригування не зупиняється в Реєстрі.
Платник податку, яким складено та/або подано для реєстрації в Реєстрі податкову накладну/розрахунок коригування, що не відповідають жодній з ознак безумовної реєстрації, перевіряється щодо відповідності критеріям ризиковості платника податку (додаток 1), показникам, за якими визначається позитивна податкова історія платника податку (додаток 2).
Податкова накладна/розрахунок коригування, що не відповідають жодній з ознак безумовної реєстрації, перевіряються щодо відповідності відображених у них операцій критеріям ризиковості здійснення операцій (додаток 3).
Відтак, встановлена контролюючим органом невідповідність податкової накладної жодній з ознак безумовної реєстрації є підставою для її перевірки щодо відповідності критеріям ризиковості платника податку, показникам, за якими визначається позитивна податкова історія платника, а також критеріям ризиковості здійснення операцій.
Пунктом 7 Порядку №1165 передбачено, що у разі коли за результатами автоматизованого моніторингу податкової накладної/розрахунку коригування встановлено, що відображена в них операція відповідає хоча б одному критерію ризиковості здійснення операції, крім податкової накладної/розрахунку коригування, складених платником податку, який відповідає хоча б одному показнику, за яким визначається позитивна податкова історія, реєстрація таких податкової накладної/розрахунку коригування зупиняється.
Додатком 3 до Порядку №1165 визначено Критерії ризиковості здійснення операцій, відповідно до пункту 1 якого відсутність товару/послуги, зазначеного/зазначеної в податковій накладній, поданій для реєстрації в Єдиному реєстрі податкових накладних (далі  Реєстр), у таблиці даних платника податку на додану вартість (далі  платник податку) як товару/послуги, що на постійній основі постачається, та обсяг постачання товару/послуги, зазначений у податковій накладній/розрахунку коригування до податкової накладної на збільшення суми податкових зобов`язань, яку/який подано для реєстрації в Реєстрі, дорівнює або перевищує величину залишку, що визначається як різниця між обсягом придбання на митній території України такого/такої товару/послуги (крім обсягу придбання товарів/послуг за операціями, які звільнені від оподаткування та підлягають оподаткуванню за нульовою ставкою) та/або ввезення на митну територію України такого товару, зазначеного з 1 січня 2017 р. в отриманих податкових накладних/розрахунках коригування, зареєстрованих у Реєстрі, і митних деклараціях, збільшеного у 1,5 раза, та обсягом постачання відповідного товару/послуги, зазначеного/зазначеної в податкових накладних/розрахунках коригування, зареєстрованих з 1 січня 2017 р. у Реєстрі, і переважання в такому залишку (більше 50 відсотків) груп товарів (продукції), визначених ДПС та затверджених відповідним наказом, оприлюдненим на офіційному веб-сайті ДПС.
Згідно з пунктами 10, 11 Порядку №1165 у разі зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі контролюючий орган протягом операційного дня надсилає (в електронній формі у текстовому форматі) в автоматичному режимі платнику податку квитанцію про зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування, яка є підтвердженням зупинення такої реєстрації.
У квитанції про зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування зазначаються:
1) номер та дата складення податкової накладної/розрахунку коригування;
2) критерій (критерії) ризиковості платника податку та/або ризиковості здійснення операцій, на підставі якого (яких) зупинено реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі, з розрахованим показником за кожним критерієм, якому відповідає платник податку;
3) пропозиція щодо надання платником податку пояснень та копій документів, необхідних для розгляду питання прийняття контролюючим органом рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі або відмову в такій реєстрації.
Як встановлено зі змісту квитанцій про зупинення реєстрації складеної позивачем податкової накладної, підставою для зупинення реєстрації податкової накладної слугувало те, що операції, які відображені за наслідком складення та подання на реєстрацію податкової накладної, відповідає вимогам пункту 1 Критеріїв ризиковості здійснення операцій.
Проте, відсутність у квитанції про зупинення реєстрації податкової накладної зазначення конкретного критерію ризиковості здійснення операцій, про які йдеться у пункті 1 додатку 3 до Порядку №1165, із розрахованим показником за відповідним критерієм, якому відповідає платник податку, свідчить про необґрунтованість віднесення господарської операції до відповідного критерію, що визначений пунктом 1 Критеріїв ризиковості здійснення операцій. Зокрема, контролюючим органом не наведено обґрунтування того, що обсяг постачання товару/послуги, зазначений у податковій накладній/розрахунку коригування до податкової накладної на збільшення суми податкових зобов`язань, яку/який подано для реєстрації в Реєстрі, дорівнює або перевищує величину залишку, що визначається як різниця між обсягом придбання на митній території України такого/такої товару/послуги (крім обсягу придбання товарів/послуг за операціями, які звільнені від оподаткування та підлягають оподаткуванню за нульовою ставкою) та/або ввезення на митну територію України такого товару, зазначеного з 1 січня 2017 р. в отриманих податкових накладних/розрахунках коригування, зареєстрованих у Реєстрі, і митних деклараціях, збільшеного у 1,5 раза, та обсягом постачання відповідного товару/послуги, зазначеного/зазначеної в податкових накладних/розрахунках коригування, зареєстрованих з 1 січня 2017 р. у Реєстрі, і переважання в такому залишку (більше 50 відсотків) груп товарів (продукції), визначених ДПС та затверджених відповідним наказом, оприлюдненим на офіційному веб-сайті ДПС, що свідчить про необґрунтованість такої квитанції.
Можливість надання платником податків достатніх документів на підтвердження правомірності формування та подання податкової накладної прямо залежить від чіткого визначення податковим органом конкретного переліку необхідних документів для прийняття рішення щодо реєстрації податкової накладної. Необґрунтоване обмеження права платника податків бути повідомленим про необхідність надання документів за вичерпним переліком, відповідно до критерію зупинення реєстрації податкової накладної, а не будь-яких на власний розсуд, призводить до правової невизначеності, що не відповідає критерію обґрунтованості та пропорційності акта індивідуальної дії, а для контролюючого органу, відповідно, створюються передумови для можливого прояву негативної дискреції  прийняття рішення про відмову у реєстрації податкової накладної.
Аналогічний правовий висновок викладений у постанові Верховного Суду від 22 липня 2019 року в справі №815/2985/18 (адміністративне провадження №К/9901/14651/19).
Натомість, як установлено судом, надіслані позивачу квитанції містять вимогу щодо надання пояснень та копії документів щодо підтвердження інформації, зазначеної в ПН/РК для розгляду питання прийняття рішення про реєстрацію/відмову в реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, без зазначення конкретної пропозиції щодо переліку документів, необхідних та достатніх для прийняття рішення про реєстрацію ПН/РК в ЄРПН.
Відтак, квитанції про зупинення реєстрації спірних податкових накладних не відповідають вимогам, що встановлені до них пунктом 11 Порядку №1165 в частині необхідності зазначення які саме документи слід надати платнику податків та чого мають стосуватися пояснення такого платника податків для того, аби реєстрація податкової накладної стала можливою, що також свідчить про невідповідність сформованої квитанції вимогам до таких, що визначені пунктом 11 Порядку №1165.
Водночас, механізм прийняття рішень про реєстрацію/відмову в реєстрації податкових накладних/розрахунків коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, реєстрацію яких відповідно до п. 201.16 ст. 201 ПК України зупинено в порядку та на підставах, визначених Кабінетом Міністрів України, визначено наказом Міністерства фінансів України №520 від 12.12.2019, яким затверджено Порядок прийняття рішень про реєстрацію/відмову в реєстрації податкових накладних/розрахунків коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних (далі  Порядок №520, у редакції чинній станом на момент виникнення спірних правовідносин).
Пунктом 2 Порядку №520 визначено, що прийняття рішень про реєстрацію/відмову в реєстрації податкових накладних/розрахунків коригування в Реєстрі, реєстрацію яких зупинено, здійснюють комісії з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі головних управлінь Державної податкової служби України в областях, м. Києві та Офісу великих платників податків ДПС.
Відповідно до пунктів 3, 4 Порядку №520 у разі зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі платник податку має право подати копії документів та письмові пояснення стосовно підтвердження інформації, зазначеної у податковій накладній/розрахунку коригування, для розгляду питання прийняття комісією регіонального рівня рішення про реєстрацію/відмову в реєстрації податкової накладної/ розрахунку коригування в Реєстрі. Комісія регіонального рівня протягом п`яти робочих днів, що настають за днем отримання пояснень та копій документів, поданих відповідно до пункту 4 цього Порядку, приймає рішення про реєстрацію або відмову в реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі та надсилає його платнику податку в порядку, встановленому статтею 42 Кодексу.
Разом із тим, пунктом 5 Порядку №520 визначено перелік документів, необхідних для розгляду питання прийняття комісією регіонального рівня рішення про реєстрацію/відмову в реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі, реєстрацію яких зупинено в Реєстрі, серед яких:
- договори, зокрема, зовнішньоекономічні контракти, з додатками до них;
- договори, довіреності, акти керівного органу платника податку, якими оформлено повноваження осіб, які одержують продукцію в інтересах платника податку для здійснення операції;
- первинні документи щодо постачання/придбання товарів/послуг, зберігання і транспортування, навантаження, розвантаження продукції, складські документи (інвентаризаційні описи), у тому числі рахунки-фактури/інвойси, акти приймання-передачі товарів (робіт, послуг) з урахуванням наявності певних типових форм і галузевої специфіки, накладні;
- розрахункові документи та/або банківські виписки з особових рахунків;
- документи щодо підтвердження відповідності продукції (декларації про відповідність, паспорти якості, сертифікати відповідності), наявність яких передбачено договором та/або законодавством.
При цьому, письмові пояснення та копії документів, зазначені у пункті 5 цього Порядку, платник податку має право подати до контролюючого органу протягом 365 календарних днів, що настають за датою виникнення податкового зобов`язання, відображеного в податковій накладній/розрахунку коригування.
Письмові пояснення та копії документів, зазначених у пункті 5 цього Порядку, платник податку подає до ДПС в електронній формі за допомогою засобів електронного зв`язку з урахуванням вимог Законів України «Про електронні документи та електронний документообіг», «Про електронні довірчі послуги» та «Порядку обміну електронними документами з контролюючими органами», затвердженого в установленому порядку (пункти 6, 7 Порядку №520).
Згідно з вимогами пунктів 9, 10 та 11 Порядку №520 письмові пояснення та копії документів, подані платником податку до контролюючого органу відповідно до пункту 4 цього Порядку, розглядаються комісіями контролюючих органів.
Комісія регіонального рівня приймає рішення про: реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі; відмову у реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі.
Підставами для прийняття комісією регіонального рівня рішення про відмову в реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування є: ненадання платником податку письмових пояснень стосовно підтвердження інформації, зазначеної у податковій накладній/розрахунку коригування, реєстрацію яких зупинено в Реєстрі; та/або ненадання платником податку копій документів відповідно до пункту 5 цього Порядку; та/або надання платником податку копій документів, складених/оформлених із порушенням законодавства.
Як підтверджено матеріалами справи, позивачем подані до контролюючого органу повідомлення про подання пояснень та копій документів щодо податкових накладних/розрахунків коригування, реєстрацію яких зупинено, та письмові повідомлення про надання пояснень, зокрема:
-          до ПН №09 від 30.11.2022: виписку з Єдиного державного реєстру юридичних осіб, фізичних осіб-підприємців та громадських формувань щодо ТОВ «Благода Персонал»; витягу №1703184500170 від 14.06.2017 з реєстру платників ПДВ; пояснення №0507-01 від 05.07.2023; договору суборенди нежитлового приміщення від 01.04.2017; форму 20-ОПП та квитанції №2, реєстраційний №9226094895 від 30.10.2022; наказу на директора ОСОБА_4 №3 від 16.01.2020; наказу про затвердження штатного розкладу №05-П від 14.11.2022; об`єднану звітність ЄСВ та ПДФО за 4 квартал 2022 року; договору надання послуг/виконання робіт №3009-22/1Т від 30.09.2022 між ТОВ «Благода Персонал» та Філія «Птахокомплекс» ТОВ «Вінницька Птахофабрика» з додатками; рахунку на оплату №9 від 30.11.2022; акта надання послуг №9 від 30.11.2022; ПН №9 від 30.11.2022; квитанцію №9267172329 від 13.12.2022 про реєстрацію ПН №9 (блок); виписку банку за 07.12.2022; договору №302 МХП Л від 02.11.2022 про надання послуг фізичною особою ОСОБА_1 та акта виконаних робіт; договору №305 МХП Л від 02.11.2022 про надання послуг з фізичною особою ОСОБА_3 та акта виконаних робіт; договору №306 МХП Л від 30.11.2022 про надання послуг з фізичною особою ОСОБА_2 та акта виконаних робіт; відомості про виплату №35 від 13.12.2022; 
-          до ПН №11 від 15.12.2022: виписку з Єдиного державного реєстру юридичних осіб, фізичних осіб-підприємців та громадських формувань щодо ТОВ «Благода Персонал»; витягу №1703184500170 від 14.06.2017 з реєстру платників ПДВ; пояснення №2007-01 від 20.07.2023; договору суборенди нежитлового приміщення від 01.04.2017; форму 20-ОПП та квитанції №2, реєстраційний №9226094895 від 30.10.2022; наказу на директора ОСОБА_4 №3 від 16.01.2020; наказу про затвердження штатного розкладу №05-П від 14.11.2022; об`єднану звітність ЄСВ та ПДФО за 4 квартал 2022 року; договору надання послуг/виконання робіт №0105-22/1Т від 01.05.2022 між ТОВ «Благода Персонал» та Філія «Переробний комплекс» ТОВ «Вінницька Птахофабрика» з додатками та Специфікацією; рахунку на оплату №11 від 15.12.2022; акта надання послуг №11 від 15.12.2022; ПН №11 від 15.12.2022; квитанції №9282584203 від 28.12.2022 про реєстрацію ПН №11 (блок); платіжної інструкції №4629860001 від 20.12.2022; договору №321 МХП Л від 05.12.2022 про надання послуг з фізичною особою ОСОБА_5 та акта виконаних робіт; договору №324 МХП Л від 05.12.2022 про надання послуг з фізичною особою ОСОБА_6 та акта виконаних робіт;
-          до ПН №11 від 15.12.2022 (у зв`язку з повідомленням про необхідність надання додаткових пояснень та/або документів, необхідних для розгляду питання прийняття рішення про реєстрацію ПН/РК в ЄРПН №9249687/40945656 від 26.07.2023): виписку з Єдиного державного реєстру юридичних осіб, фізичних осіб-підприємців та громадських формувань щодо ТОВ «Благода Персонал»; витягу №1703184500170 від 14.06.2017 з реєстру платників ПДВ; договору суборенди нежитлового приміщення від 01.04.2017; форму 20-ОПП та квитанції №2, реєстраційний №9226094895 від 30.10.2022; наказу на директора ОСОБА_4 №3 від 16.01.2020; наказу про затвердження штатного розкладу №05-П від 14.11.2022; об`єднану звітність ЄСВ та ПДФО за 4 квартал 2022 року; договору надання послуг/виконання робіт №0105-22/1Т від 01.05.2022 між ТОВ «Благода Персонал» та Філія «Переробний комплекс» ТОВ «Вінницька Птахофабрика» з додатками та Специфікацією; рахунку на оплату №11 від 15.12.2022; акта надання послуг №11 від 15.12.2022; ПН №11 від 15.12.2022; квитанції №9282584203 від 28.12.2022 про реєстрацію ПН №11 (блок); платіжної інструкції №4629860001 від 20.12.2022; договорів МХП Л від 01.10.2022 (63 договори), від 14.10.2022, від 02.11.2022 (2 договори), від 03.11.2022, від 04.11.2022, від 10.11.2022, від 15.11.2022 (2 договори), від 25.11.2022 (2 договори), від 05.12.2022, від 13.12.2022, від 14.12.2022, від 16.12.2022, від 21.12.2022, від 22.12.2022, від 23.12.2022, від 26.12.2022, від 27.12.2022, від 29.12.2022 та актів виконаних робіт до них; виписки банку за 10.01.2023 про сплату податків з виплат по ГПХ; відомості на виплату №1 від 10.01.2023; пояснення до повідомлення про надання пояснень та копій документів, щодо ПН/РК, реєстрацію яких зупинено №3107-02 від 31.07.2023.
Разом з тим, після подання позивачем копій документів та письмових пояснень, що стосуються складення податкової накладної, контролюючий орган такі документи не врахував, прийнявши оскаржувані рішення про відмову у реєстрації в Єдиному реєстрі податкових накладних податкові накладні з підстав надання платником податку копій документів, складених із порушенням податкового законодавства. 
В «додатковій інформації» рішення від 11.07.2023 №9162223/40945656 зазначено, що виявлено невідповідність актів виконаних робіт часу операцій. В актах виконаних робіт не деталізовано послуги; не підтверджено факт оплати згідно умов договору фізичним особам, а в «додатковій інформації» рішення від 03.08.2023 № 9297382/40945656 зазначено, що встановлено невідповідність даних щодо наданих послуг згідно актів виконаних робіт по договорах та фактично виконаних робіт.
Зі змісту актів надання послуг №11 від 15.12.2022 та №9 від 30.11.2022 встановлено, що такі містять посилання на договір надання послуг від 01.05.2022 № 0105-22/1Т та підтверджують надання послуг виконавцем замовнику.
Позивачем до ПН № 11 від 15.12.2022 були надані на розгляд Комісії копії усіх первинних документів, в тому числі і ті, що підтверджують подальший рух товарів, аналогічно і до ПН №9 від 30.11.2022.
Колегія суддів зауважує, що за ч. 3 ст. 9 Закону України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні» інформація, що міститься у прийнятих до обліку первинних документах, систематизується на рахунках бухгалтерського обліку в регістрах синтетичного та аналітичного обліку шляхом подвійного запису їх на взаємопов`язаних рахунках бухгалтерського обліку. Операції в іноземній валюті відображаються також у валюті розрахунків та платежів по кожній іноземній валюті окремо.
Дані аналітичних рахунків повинні бути тотожні відповідним рахункам синтетичного обліку на кінець останнього дня кожного місяця.
Права і обов`язки сторін, які виникають за результатами здійснення господарської операції, оформленої первинним документом відповідно до вимог цього Закону, не залежать від факту відображення її в регістрах та на рахунках бухгалтерського обліку.
Пунктом 2.1 глави 2 Положення про документальне забезпечення записів у бухгалтерському обліку, затвердженого наказом Міністерства фінансів України №88 від 24.05.1995 передбачено, що підставою для бухгалтерського обліку господарських операцій є первинні документи.
За таких обставин, суд першої інстанції вірно встановив, що подані позивачем документи для реєстрації спірних податкових накладних підтверджують фактичне здійснення господарської діяльності та господарські операції позивача з Філією «Переробний комплекс» ТОВ «Вінницька птахофабрика» і ці документи є достатніми для прийняття рішення про реєстрацію в ЄРПН вказаних податкових накладних.
Отже, дослідженими судом первинними документами, які належним чином оформлені, підтверджується реальність господарських операцій з надання послуг з обслуговування виробничих процесів замовника у період з 16.11.2022 по 30.11.2022 та з 01.12.2022 по 15.12.2022 на виконання умов договору.
Підсумовуючи викладене у сукупності, вказані обставини є свідченням невідповідності рішення контролюючого органу про зупинення реєстрації податкових накладних вимозі правової визначеності, оскільки можливість виконання платником податків обов`язку надати документи, необхідні для прийняття рішення про реєстрацію податкової накладної, прямо залежить від чіткого визначення контролюючим органом переліку цих документів.
Натомість, платником податків надано до контролюючого органу та до суду належні первинні документи на підтвердження реальності господарських операцій, із здійснення яких було виписано відповідні податкові накладні.
Відповідно до правової позиції Верховного Суду, висловленій, зокрема, у постанові від 23.10.2018 у справі №822/1817/18, прийнятий суб`єктом владних повноважень акт індивідуальної дії, як акт правозастосування, повинен бути обґрунтованим та вмотивованим, що передбачає наведення в даному випадку податковим органом конкретних підстав його прийняття (фактичних і юридичних), а також переконливих і зрозумілих мотивів його прийняття.
А тому невиконання податковим органом законодавчо встановлених вимог щодо змісту, форми, обґрунтованості та вмотивованості акта індивідуальної дії призводить до його протиправності.
Аналогічна правова позиція викладена в постанові Верховного Суду від 04.12.2018 у справі №821/1173/17.
Своєю чергою, покликання контролюючого органу на ненадання платником податку первинних документів за відсутності встановленого законодавством вичерпного переліку документів та за умови не наведення комісією доказів того, що документи, подані позивачем, є недостатніми чи такими, що у своїй сукупності викликають сумнів у достовірності наданої інформації, вказує на протиправність рішень про відмову в реєстрації податкової накладної та наявність підстав для його скасування.
Також апеляційний суд вказує і на те, що приймаючи рішення про реєстрацію податкової накладної, контролюючий орган не повинен здійснювати повний аналіз господарської операції позивача на предмет її реальності. Змістовна оцінка господарської операції може бути проведена лише за результатом здійснення податкової перевірки, підстави та порядок проведення якої визначено нормами ПК України. У свою чергу, при реєстрації податкової накладної фактично проводиться моніторинг операції чи платника податків лише за зовнішніми (формальними) критеріями.
Така правова позиція вже неодноразово викладалась Верховним Судом, зокрема у постановах від 03.10.2023 у справі №380/4146/22, від 13.12.2023 у справі №500/4191/22, від 28.11.2019 у справі №1640/2650/18, від 23.10.2018 у справі №822/1817/18, від 21.05.2019 у справі №0940/1240/18.
Згідно з приписами пунктів 19, 20 Порядку ведення Єдиного реєстру податкових накладних, затвердженого постановою Кабінету Міністрів України від 29.12.2010 №1246, податкова накладна та/або розрахунок коригування, реєстрацію яких зупинено, реєструється у день настання однієї з таких подій: прийняття в установленому порядку та набрання чинності рішенням про реєстрацію податкової накладної та/або розрахунку коригування; набрання рішенням суду законної сили про реєстрацію податкової накладної та/або розрахунку коригування (у разі надходження до ДПС відповідного рішення); неприйняття та/або відсутність реєстрації в установленому порядку рішення про реєстрацію або відмову в реєстрації податкової накладної та/або розрахунку коригування.
У разі надходження до ДПС рішення суду про реєстрацію або скасування реєстрації податкових накладних та/або розрахунків коригування, яке набрало законної сили, такі податкові накладні та/або розрахунки коригування реєструються після проведення перевірок, визначених пунктом 12 цього Порядку (крім абзацу десятого), або їх реєстрація скасовується. При цьому датою реєстрації або скасування реєстрації вважається день, зазначений в такому рішенні, або день набрання законної сили рішенням суду.
Отже, реєстрація в Єдиному реєстрі податкових накладних податкової накладної/розрахунку коригування, реєстрацію якої попередньо було зупинено, є повноваженням Державної податкової служби України.
Проте, обставин, які б унеможливлювали реєстрацію податкової накладної в Єдиному реєстрі податкових накладних, судом не встановлено.
Таким чином, оскільки суд дійшов висновку про наявність підстав для скасування оскаржуваних рішень про відмову в реєстрації податкової накладної в Єдиному реєстрі податкових накладних, ознак щодо порушення позивачем вимог законодавства щодо складення податкових накладних немає, відтак, є достатні підстави для прийняття рішення про реєстрацію таких.
Судом апеляційної інстанції враховується, що згідно п. 41 висновку №11 (2008) Консультативної ради європейських суддів до уваги Комітету Міністрів Ради Європи щодо якості судових рішень обов`язок суддів наводити підстави для своїх рішень не означає необхідності відповідати на кожен аргумент захисту на підтримку кожної підстави захисту. Обсяг цього обов`язку може змінюватися залежно від характеру рішення. Згідно з практикою Європейського суду з прав людини очікуваний обсяг обґрунтування залежить від різних доводів, що їх може наводити кожна зі сторін, а також від різних правових положень, звичаїв та доктринальних принципів, а крім того, ще й від різних практик підготовки та представлення рішень у різних країнах. З тим, щоб дотриматися принципу справедливого суду, обґрунтування рішення повинно засвідчити, що суддя справді дослідив усі основні питання, винесені на його розгляд.
Інші доводи апеляційної скарги зроблених висновків не спростовують, та зводяться до переоцінки доказів та незгоди з ними і трактуванні їх на власний розсуд.
Враховуючи викладене, колегія суддів погоджується з висновками суду першої інстанції та вважає, що судом першої інстанції правильно встановлені обставини справи, судове рішення ухвалено з додержанням норм матеріального та процесуального права, доводами апеляційної скарги висновки, викладені в судовому рішенні, не спростовуються і підстав для його скасування не вбачається.
Відповідно до ст. 316 КАС України, суд апеляційної інстанції залишає апеляційну скаргу без задоволення, а постанову або ухвалу суду без змін, якщо визнає, що суд першої інстанції правильно встановив обставини справи та ухвалив судове рішення з додержанням норм матеріального і процесуального права.
За таких підстав апеляційна скарга задоволенню не підлягає, підстав для скасування рішення суду першої інстанції колегія суддів не знаходить.
Відповідно до ст.139 КАС України розподіл судових витрат не проводиться.
Керуючись статтями 243, 250, 308, 311, 315, 316, 321, 322, 325 Кодексу адміністративного судочинства України, суд,-

ПОСТАНОВИВ:

Апеляційну скаргу Головного управління ДПС у Волинській області залишити без задоволення.
Рішення Волинського окружного адміністративного суду від 27 березня 2024 року у справі №140/32301/23 - без змін.
Постанова суду апеляційної інстанції набирає законної сили з дати її прийняття та касаційному оскарженню не підлягає, крім випадків, передбачених пунктом другим частини п`ятої статті 328 КАС України, шляхом подання касаційної скарги безпосередньо до Верховного Суду протягом тридцяти днів з дня складення повного судового рішення. 

Головуючий суддя	 	Р. П. Сеник 	
судді	 	Т. В. Онишкевич 	
 	 	Н. М. Судова-Хомюк  	
Повний текст постанови складено 17.06.2024