ШОСТИЙ АПЕЛЯЦІЙНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД	
Справа № 320/4632/23                                                                   Суддя (судді) першої інстанції: Василенко Г.Ю.

ПОСТАНОВА
ІМЕНЕМ УКРАЇНИ

  17 квітня 2024 року                                                                         м. Київ

Шостий апеляційний адміністративний суд у складі:
головуючого судді                                                                             Ганечко О.М.,
          суддів                                                                                              Кузьменка В.В.,
                                                                                                    Василенка Я.М.,
                  за участі секретаря судового засідання                                        Фищук Н.А.,

розглянувши у відкритому судовому засіданні апеляційну скаргу Головного управління Державної податкової служби у Київській області на рішення Київського окружного адміністративного суду від 21 листопада 2023 р. у справі за адміністративним позовом Товариства з обмеженою відповідальністю "Панда" до Головного управління Державної податкової служби у Київській області про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень,

  У С Т А Н О В И В :

Товариство з обмеженою відповідальністю «Панда» звернулося до Київського окружного адміністративного суду з позовною заявою до Головного управління Державної податкової служби у Київській області, в якій просило визнати протиправними та скасувати податкові повідомлення-рішення від 10.02.2023 № 00025280703 (форми «В4») та від 10.02.2023 № 00025300703 (форми «Р»).
Позовні вимоги обґрунтовані тим, що висновки податкового органу за наслідками проведення перевірки позивача є безпідставними, оскільки господарські відносини позивача з контрагентами та здійснювані господарські операції були реальними та підтверджені первинними документами, а також належним чином відображені у податковому, і бухгалтерському обліку та звітності, отже, спірні рішення є протиправними та підлягають скасуванню.   
Рішенням Київського окружного адміністративного суду від 21 листопада 2023 р. адміністративний позов задоволено повністю. 
Визнано протиправними та скасовано прийняті Головним управління Державної податкової служби у Київській області податкові повідомлення-рішення від 10.02.2023              № 00025280703 (форми «В4») та від 10.02.2023 № 00025300703 (форми «Р»).
Не погоджуючись із зазначеним рішенням суду, відповідач подав апеляційну скаргу, в якій просить скасувати рішення суду першої інстанції та прийняти нову постанову, якою у задоволенні позовних вимог відмовити, посилаючись на неповне з`ясування всіх обставин та порушення судом першої інстанції норм матеріального права, що призвело до неправильного вирішення спору. 
Ухвалами Шостого апеляційного адміністративного суду від 01.03.2024 відкрито апеляційне провадження та призначено скаргу відповідача до розгляду у відкритому судовому засіданні на 27.03.2024. 
19.03.2024, під № 10856 до суду від сторони позивача надійшов відзив на апеляційну скаргу.
Розгляд апеляційної скарги 27.03.2024 відкладено на 03.04.2024.
03.04.2024 у судовому засіданні оголошено перерву по справі до 17.04.2024.
У судовому засіданні представник апелянта вимоги апеляційної скарги підтримав, просив їх задовольнити.
Представник позивача у судовому засіданні заперечував проти задоволення апеляційної скарги відповідача.
Заслухавши суддю доповідача, вислухавши пояснення представників сторін, дослідивши матеріали справи та доводи апеляційної скарги, колегія суддів вважає, що апеляційна скарга відповідача не підлягає задоволенню, з огляду на таке.
Як вбачається з матеріалів справи та встановлено судом першої інстанції, ГУ ДПС у Київській області було проведено документальну позапланову виїзну перевірку                      ТОВ «Панда» щодо дотримання податкового законодавства при декларуванні за жовтень 2022 року від`ємного значення з податку на додану вартість, за результатами якої складено акт від 20.01.2023 № 1107/10-36-07-03-14/31189253.
Відповідно до висновків акта перевірки, встановлено порушення позивачем пункту 44.1, 44.3 статті 44, підпункту «а» пункту 198.1 та абзаців першого і другого пункту 198.3 пункту 198.5, пункту 198.6 статті 198, пункту 200.1, пункту 200.2, пункту 200.4 статті 200 Податкового кодексу України, оскільки ним занижено податок на додану вартість, що підлягає сплаті до бюджету у розмірі 9378742 грн та завищено від`ємне значення у розмірі 16730171 грн. 
Висновки акту сформовані на підставі таких обставин, встановлених під час перевірки позивача. 
Позивач за жовтень 2022 року у податковій декларації з податку на додану вартість задекларував наступні показники: р.1.1. Операції на митній території України, що оподатковуються основною ставкою - 32131508 грн.; р.9 Усього податкових зобов`язань - 32131508 грн; р.10.1. Придбання (виготовлення, будівництво, спорудження, створення) товарів/послуг та необоротних активів на митній території України за основою ставкою - 23656987 грн; 10.2. Придбання (виготовлення, будівництво, спорудження, створення) товарів/послуг та необоротних активів на митній території України за ставкою 7 % - 193701 грн; р. 10.3. Придбання (виготовлення, будівництво, спорудження, створення) товарів/послуг та необоротних активів на митній території України за ставкою 14 % - 20486052 грн; р. 14 коригування податкового кредиту; р. 16 Від`ємне значення, що включається до складу податкового кредиту поточного звітного (податкового) періоду - 4581200 грн; р. 17 Усього податкового кредиту - 48861679 грн; р. 19 Від`ємне значення різниці між сумою податкового зобов`язання та сумою податкового кредиту поточного звітного податкового періоду - 16730171 грн; р. 21 Сума від`ємного значення, що зараховуєтеся до складу податкового кредиту наступного звітного періоду - 16730171 грн.
Основним чинником виникнення від`ємного значення з ПДВ є: придбання кукурудзи, природного газу, буряку цукрового, коксу.
Згідно з додатком 2 до декларації за жовтень 2022 року, сума від`ємного значення з ПДВ попередніх звітних періодів сформовано у липні та жовтні 2022 року.   
У охопленому перевіркою звітному періоді позивач оформляв взаємовідносини з ризиковими контрагентами, відображення яких у бухгалтерському і податковому обліку вплинуло на визначення у декларації від`ємного значення з ПДВ.
Перевіркою своєчасності, достовірності і повноти визначення суми податкових зобов`язань та врахування при розрахунку показника рядка 19 Декларації (рядок 9 (колонка Б Декларації) встановлено її заниження на 4378016,64 грн, внаслідок декларування фінансово-господарської операції з ТОВ «ПОЛІДОР», ТОВ «АГРОСПЕЦТРЕЙДИН»,          ТОВ «СІЛЕНОПТ», ТОВ «ВІЛТОР», ТОВ «КРІСТАЛ-АГРО ТД», ТОВ «МАЕСТРО АЛВІ», ТОВ «КЛЕВЕР МАРКЕТ».
До перевірки по зазначеним контрагентам позивачем надані первинні бухгалтерські документи щодо реалізації вищезазначених товарів: договір, рахунки-фактури, платіжні доручення, інструкції на відвантаження товару, видаткові накладні, сертифікати відповідності, перепустки на вивіз вантажу.   
За даними Єдиного реєстру податкових накладних (далі - ЄРПН) позивач зареєстрував на адресу ТОВ «ПОЛІДОР» (44493987) податкові накладні на загальну суму 87895,04 грн. 
Відповідно до податкової інформації по ТОВ «ПОЛІДОР» встановлено: чисельність працюючих осіб - 1; стан платника - 0; звіт податкового розрахунку 1 ДФ не подано; відсутні здійснення та декларування імпортних/експортних операцій; товариство віднесено до ризикових за пунктом 8 Критеріїв ризиковості платника податку (рішення від 29.06.2022 №50055); у товариства наявні два офіси і склад; відсутні управлінський, технічний та інший персонал, без відповідного придбання послуг по залученню персоналу за договорами цивільно-правового характеру, послуг аутсорсингу та аутстафінгу тощо. Отже, встановлено неправомірне визначення позивачем контрагента-покупця у відповідному регістрі бухгалтерського обліку по Дебету рахунку 361 «Розрахунки з вітчизняними покупцями».
За даними ЄРПН позивачем зареєстровані податкові накладні на адресу                       ТОВ «АГРОСПЕЦТРЕЙДИН» (38529973) на суму 59379,61 грн. 
Відповідно до податкової інформації по ТОВ «АГРОСПЕЦТРЕЙДИН» встановлено: чисельність працюючих осіб - 3; стан платника - 0; директор товариство одночасно виконує обов`язки керівника/бухгалтера/засновника на 4 окремих суб`єктах господарювання, які зареєстровані в Одеській, Дніпропетровській областях та м. Києві, що у свою чергу унеможливлює одночасне здійснення фінансово-господарських операцій, контроль, управління, декларування та інші заходи для ведення господарської діяльності на підприємствах; товариство віднесено до ризикових за пунктом 8 Критеріїв ризиковості платника податку (рішення від 15.07.2022 № 27775); у товариства наявні офіс, склад та автомобіль; на підприємстві незначна кількість працівників, відсутні управлінський, технічний та інший персонал, без відповідного придбання послуг по залученню персоналу за договорами цивільно-правового характеру, послуг аутсорсингу та аутстафінгу тощо. Отже, встановлено неправомірне визначення позивачем контрагента-покупця у відповідному регістрі бухгалтерського обліку по Дебету рахунку 361 «Розрахунки з вітчизняними покупцями».
За даними ЄРПН позивач зареєстрував на адресу ТОВ «СІЛЕНОПТ» (43744274) податкові накладні на суму 61296,27 грн.
Відповідно до податкової інформації по ТОВ «СІЛЕНОПТ» встановлено: чисельність працюючих осіб - 3; стан платника - 0; товариство віднесено до ризикових за пунктом 8 Критеріїв ризиковості платника податку (рішення від 13.07.2022 №21523); у товариства наявні три офіси, 3 складські приміщення та 2 автомобіля; у товариства незначна кількість працівників, відсутні управлінський, технічний та інший персонал, без відповідного придбання послуг по залученню персоналу за договорами цивільно-правового характеру, послуг аутсорсингу та аутстафінгу тощо. Отже встановлено неправомірне визначення позивачем контрагента-покупця у відповідному регістрі бухгалтерського обліку по Дебету рахунку 361 «Розрахунки з вітчизняними покупцями».
За даними ЄРПН позивач зареєстрував на адресу ТОВ «ВІЛТОР» (44144578) податкові накладні на суму 26098,76 грн.
Відповідно до податкової інформації по ТОВ «ВІЛТОР» встановлено: чисельність працюючих осіб - 4; стан платника - 0; звітність 1 ДФ відсутня; товариство віднесено до ризикових за пунктом 8 Критеріїв ризиковості платника податку (рішення від 08.08.2022 №153741); у товариства наявні склад та 2 автофургони гараж; у товариства незначна кількість працівників, відсутні управлінський, технічний та інший персонал, без відповідного придбання послуг по залученню персоналу за договорами цивільно-правового характеру, послуг аутсорсингу та аутстафінгу тощо. Отже встановлено неправомірне визначення позивачем контрагента-покупця у відповідному регістрі бухгалтерського обліку по Дебету рахунку 361 «Розрахунки з вітчизняними покупцями».
За даними ЄРПН позивач зареєстрував на адресу ТОВ «КРІСТАЛ-АГРО ТД» (44680243) податкові накладні на суму 22682,09 грн.
Відповідно до податкової інформації по ТОВ «КРІСТАЛ-АГРО ТД» встановлено: чисельність працюючих осіб - 3; стан платника - 0; звітність 1 ДФ відсутня; товариство віднесено до ризикових за пунктом 8 Критеріїв ризиковості платника податку (рішення від 01.11.2022 №38139); у товариства наявні офіс, склад та автомобіль; у товариства незначна кількість працівників, відсутні управлінський, технічний та інший персонал, без відповідного придбання послуг по залученню персоналу за договорами цивільно-правового характеру, послуг аутсорсингу та аутстафінгу тощо. 
Товариство згідно з відомостями інформаційно-аналітичних систем ДПС України, суб`єкт господарювання приймає участь у ймовірних схемах формування, використання та розповсюдження ризикового податкового кредиту. 
За даними ЄРПН позивач зареєстрував на адресу ТОВ «МАЕСТРО АЛВІ» (43643090) податкові накладні на суму 22682,09 грн.
Відповідно до податкової інформації по ТОВ «МАЕСТРО АЛВІ» встановлено: чисельність працюючих осіб - 5; стан платника - 0; товариство віднесено до ризикових за пунктом 8 Критеріїв ризиковості платника податку (рішення від 01.11.2022 №38139); у товариства наявні 4 офіси, 2 склади, морозильна камера, переробний склад; у товариства незначна кількість працівників, відсутні управлінський, технічний та інший персонал, без відповідного придбання послуг по залученню персоналу за договорами цивільно-правового характеру, послуг аутсорсингу та аутстафінгу тощо. 
Отже, встановлено неправомірне визначення позивачем контрагента-покупця у відповідному регістрі бухгалтерського обліку по Дебету рахунку 361 «Розрахунки з вітчизняними покупцями».
За даними ЄРПН позивач зареєстрував на адресу ТОВ «КЛЕВЕР МАРКЕТ» (43612538) податкові накладні на суму 20015,43 грн. 
Відповідно до податкової інформації по ТОВ «КЛЕВЕР МАРКЕТ» встановлено: чисельність працюючих осіб - 2; стан платника - 0; директор товариство одночасно виконує обов`язки керівника/бухгалтера/засновника на 3 окремих суб`єктах господарювання, які зареєстровані в Закарпатській області та м. Києві, що у свою чергу унеможливлює одночасне здійснення фінансово-господарських операцій, контроль, управління, декларування та інші заходи для ведення господарської діяльності на підприємствах; товариство віднесено до ризикових за пунктом 8 Критеріїв ризиковості платника податку (рішення від 06.07.2022             № 179774); у товариства наявні офіс, склад та автомобіль; на підприємстві незначна кількість працівників, відсутні управлінський, технічний та інший персонал, без відповідного придбання послуг по залученню персоналу за договорами цивільно-правового характеру, послуг аутсорсингу та аутстафінгу тощо. Встановлено відсутність у ТОВ «КЛЕВЕР МАРКЕТ» об`єктивно необхідних для вчинення господарських операцій - виробничих потужностей, офісних приміщень, унеможливлюють вчинення товариством тих чи інших дій, що становлять зміст господарських операцій, також відсутня інформація в друкованих виданнях та всесвітній мережі інформації щодо офіційного сайту, заходів/контактів зв`язку тощо, відсутнє придбання товарів та послуг для здійснення господарської діяльності. Отже, встановлено неправомірне визначення позивачем контрагента-покупця у відповідному регістрі бухгалтерського обліку по Дебету рахунку 361 «Розрахунки з вітчизняними покупцями».
Перевіркою достовірності і правильності визначення та врахування при розрахунку показника р. 19 Декларації суми податкового кредиту   (р.17 колонки Б) встановлено її завищення на суму 21730896 грн., оскільки було завищено на 21730896 грн. показник у рядку 10.2. колонки Б Декларації за жовтень 2022 року, внаслідок декларування нереальної фінансово-господарської операції з ТОВ «ТОТЛЕНД» (38743855), ТОВ «ВУГІЛЛЯІНВЕСТ ЗАХІД» (40919652), ТОВ «АГРОБРІКС» (33359355).
До перевірки надано договір поставки від 10.10.2022 № 1010к, укладений між позивачем та ТОВ «ТОТЛЕНД», за умовами якого контрагент зобов`язувався передати позивачу товар (кукурудзу 3-го класу українського врожаю, 2021 року), а останній прийняти і оплатити товар. При передачі товару продавець зобов`язаний передати покупцю оригінал договору та належним чином засвідчені копії таких документів: рахунку фактури на передачу партії товару, видаткову накладну на товар, акт прийому-передачі права власності на товар, товарно-транспортну накладну. Згідно з умовами договору постачальник повинен здійснити поставку товару в місце призначення (Одеса-Порт, термінал ТОВ «Олімпекс Купе Інтернешл» у період з 10.10.2022 до 31.10.2022. До перевірки надано акт приймання-передачі товару, складений у місті Києві 10.10.2022. Згідно з реєстром, який міститься у вказаному акті, товар був доставлений до місця поставки у період з 04.09.2022 по 10.10.2022 включно, автомобільним та залізничним транспортом.   
У межах вказаних договірних правовідносин позивачем виписано на адресу                 ТОВ «ТОТЛЕНД» видаткову та податкову накладні на суму 20468051,52 грн. (у тому числі ПДВ 166668419,52 грн). До перевірки не надано товарно-транспортної накладної. 
Відповідно до податкової інформації по ТОВ «ТОТЛЕНД» товариство придбавало транспортні послуги для транспортування товару в період з 01.09.2022 по 31.10.2022. 
З наданих до перевірки пояснень вбачається, що затвердженої процедури перевірки постачальників у позивача немає, перевага надається постачальнику виходячи з співвідношення ціни, якості, строків виконання, репутації тощо. 
Придбаний у ТОВ «ТОТЛЕНД» товар позивач реалізував на адресу «BG TRADE SA» (Швейцарія). При цьому позивач придбавав кукурудзу за ціною 9428 грн. за тону, а реалізовував за ціною 8301 грн. При здійсненні господарської операції платник податків обов`язково прагне економічного ефекту. Проте враховуючи той факт, що реалізація товару відбулась за ціною нижче ціни придбання, об`єктивні економічні причини для здійснення експортної операції відсутні. Тобто здійснена фінансово-господарська операція з ТОВ «ТОТЛЕНД» вчинена   поза межами господарської діяльності позивача та спрямована лише на формування платником податкового кредиту, оскільки товар придбавається зі ставкою 14 %, а в подальшому реалізується (експортується) з нульовою ставкою. 
Відповідно до податкової інформації по ТОВ «ВУГІЛЛЯІНВЕСТ ЗАХІД» (40919652), товариство віднесено до ризикових за пунктом 8 Критеріїв ризиковості платника податку (рішення від 17.06.2022 № 212741), в якому зазначено, що підприємство формує податковий кредит по ризиковим контрагентам-постачальникам. Перевіркою встановлено зо реєстрацію податкових накладних зупинено. У товариства наявний офіс, проте у ЄРПН відсутнє придбання комунальних послуг, канцелярії тощо, що може підтвердити ведення господарської діяльності. За адресою реєстрації офісу товариства одночасно зареєстровано понад 15 суб`єктів господарювання, які не є платниками ПДВ та перебувають у категорії «сплячі». За 2022 рік фінансова звітність не подавалась. Тож перевіркою встановлено, що у ТОВ «ВУГІЛЛЯІНВЕСТ ЗАХІД» відсутні об`єктивно необхідні для вчинення господарських операцій - основних фондів, виробничих потужностей, транспортних засобів, земельних ділянок, матеріально-технічної та технологічної можливості щодо перевезення (навантаження, розвантаження), тимчасового зберігання відповідних обсягів товарів (його фізичного руху) в обмежені проміжки часу та з урахуванням віддаленості контрагентів постачальників від контрагентів покупців, унеможливлюють вчинення                                       ТОВ «ВУГІЛЛЯІНВЕСТ ЗАХІД» тих чи інших дій, що становлять зміст господарських операцій. 
Отже, перевіркою встановлено неможливість придбання позивачем у                               ТОВ «ВУГІЛЛЯІНВЕСТ ЗАХІД» відповідної кількості   ідентифікованого товару, що доводить нереальність одержання (купівлі) позивачем товару у ТОВ «ВУГІЛЛЯІНВЕСТ ЗАХІД». Фактично останнім здійснено безпідставне документальне оформлення нереальних господарських операцій з позивачем при одержанні (купівлі) товарів, складено первинні документи та відображено їх в бухгалтерському та податковому обліку всупереч нормами частини першої статті 9 Закону України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні». Тобто, відсутній факт формування відповідного активу.
Відповідно до податкової інформації по ТОВ «АГРОБРІКС» (33359355), товариство віднесено до ризикових за пунктом 8 Критеріїв ризиковості платника податку (рішення від 30.11.2022 № 82168), в якому зазначено, що наявна податкова інформація, яка визначає ризиковість здійснення господарських операцій, а саме відсутність будь-якої інформації про наявність виробничих приміщень та складських приміщень необхідних для ведення фінансово-господарської діяльності підприємства. 
Перевіркою встановлено, що у ТОВ «АГРОБРІКС» відсутні об`єктивно необхідні для вчинення господарських операцій - основних фондів, виробничих потужностей, транспортних засобів, земельних ділянок, матеріально-технічної та технологічної можливості щодо перевезення (навантаження, розвантаження), тимчасового зберігання відповідних обсягів товарів (його фізичного руху) в обмежені проміжки часу та з урахуванням віддаленості контрагентів постачальників від контрагентів покупців, унеможливлюють вчинення ТОВ «АГРОБРІКС» тих чи інших дій, що становлять зміст господарських операцій. 
Згідно з даними ЄРПН встановлено, що ТОВ «АГРОБРІКС» не купувало товари, який був реалізований позивачу. Отже, перевіркою встановлено неможливість придбання позивачем у ТОВ «АГРОБРІКС» відповідної кількості   ідентифікованого товару, що доводить нереальність одержання (купівлі) позивачем товару у ТОВ «АГРОБРІКС». Фактично, останнім здійснено безпідставне документальне оформлення нереальних господарських операцій з позивачем при одержанні (купівлі) товарів, складено первинні документи та відображено їх в бухгалтерському та податковому обліку всупереч нормами частини першої статті 9 Закону України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні». Тобто відсутній факт формування відповідного активу.
Таким чином, за висновками контролюючого органу, позивачем сформовано податковий кредит по нереальним господарським операціям. Позивач при виборі контрагентів не проаналізував контрагентів на предмет наявності у них майнових (вартісних) активів, наявності працівників, наявності складів для збереження товарів, наявності основних засобів для здійснення господарської діяльності, відсутності інших ознак ризиковості платника. Тобто позивач діяв без належної обачності. 
На підставі акта перевірки, відповідачем прийняті спірні податкові повідомлення-рішення: від 10.02.2023 № 00025280703, яким позивачу зменшено розмір від`ємного значення суми податку на додану вартість за жовтень 2022 року на суму 16730171 грн; від 10.02.2023 № 00025300703, яким позивачу збільшено суму грошового зобов`язання з податку на додану вартість на суму 992811 грн.
Вважаючи такі рішення відповідача протиправними, позивач звернувся до суду з даним позовом.
Суд першої інстанції, задовольняючи позовні вимоги, виходив з того, що первинні документи, складені в межах договірних правовідносин позивача з контрагентами, про які зазначено в акті перевірки, складені відповідно до вимог Закону України від 16.07.1999           № 996-XIV «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні». Окрім того, господарські операції з контрагентами відображені позивачем належним чином в податковому та бухгалтерському обліку. Підписи представників позивача та контрагентів на первинних документах є достатнім та належним доказом приймання-передачі товарів, що свідчить про товарність господарських операцій між позивачем та контрагентами. Окрім того, придбання позивачем відповідних товарів відповідає профілю його господарської діяльності. Висновки акта перевірки про нереальність господарських операцій позивача з контрагентами сформовані виключно на підставі податкової інформації по контрагентам, а не оцінці складених за результатами господарських операцій первинних документів. Відповідач не навів зауважень до змісту і форми наданих під час перевірки первинних документів з контрагентами. Окрім того, висновки акту перевірки не спростовують фактичного руху активів позивача за договірними відносинами зі зазначеними контрагентами. Як і не було спростовано відповідачем під час судового розгляду, що реальність господарських операцій позивача із контрагентами підтверджується належним чином оформленими первинними документами, обов`язковість ведення і зберігання яких передбачена правилами ведення податкового обліку для такого виду послуг та які містять достатні дані про зміст господарських операцій та їх учасників, підтверджують фактичне здійснення таких операцій.
Натомість, апелянт вважає вказані висновки суду першої інстанції помилковими та необґрунтованими, позаяк у досліджуваних правовідносинах по більшості контрагентів позивача прийнято рішення про відповідність пункту 8 критеріїв ризиковості платника податку, яким зазначено, що підприємство та/або контрагент задіяні у проведенні ризикових операцій; у контрагентів позивача незначна кількість працівників, відсутність управлінського, технічного, іншого персоналу без відповідного придбання послуг по залученню персоналу за договорами цивільно-правового характеру, послуг аутсорсингу та аутстафінгу тощо; згідно даних Єдиного державного реєстру податкових накладних контрагенти позивача складають взаємопов`язаний ланцюг реалізації, не здійснювали реалізацію та законного введення в обіг відповідного товару; вказані товариства оформлюють нереальне постачання (продаж) товарів, шляхом неправомірної реєстрації податкових накладних в Єдиному реєстрі податкових накладних щодо нереальної поставки (продажу) товарів, для створення видимості фактичного здійснення господарської операції з постачання (продажу) товарів; хоча товарно-транспортна накладна не є первинним документом, коли спір стосується встановлення реальності господарської операції, її наявність та належне оформлення є належним доказом переміщення товару, враховуючи, що перевезення є одним із етапів поставки; щодо правовідносин позивача з «BG TRADE SA» (Швейцарія), апелянт вказує на те, що згідно інформації, наявній у ІКС «Податковий блок», ТОВ «ТОТЛЕНД» здійснює експорт кукурудзи українського врожаю на адресу «BG TRADE SA» (Швейцарія) починаючи з 2015 року. Для оцінки досягнення економічного ефеюу від здійснення господарської діяльності та, як наслідок, визначення бази оподаткування окрім зв`язку витрат платника податків на придбання активів (товарів, послуг) із його господарською діяльністю, також повинна мати місце мета отримання доходу як ознака господарської діяльності при здійсненні кожної окремої операції. Згідно інформації, наявній у Єдиному реєстрі податкових накладних Позивач придбав у ТОВ «ТОТЛЕНД» кукурудзу 3-го класу врожаю 2021 року за ціною 9428 грн за тону (ПДВ 14%), а реалізував на адресу BG Trade SA, Швейцарія за ціною 8301 грн за тону (ПДВ 0%). При здійсненні господарської операції платник податків обов`язково повинен прагнути економічний ефект. Проте, враховуючи той факт, що реалізація товару відбулась за ціною нижче ціни придбання, об`єктивні економічні причини для здійснення експортної операції відсутні. Тобто, здійснена фінансово-господарська операція з ТОВ «ТОТЛЕНД» вчинена поза межами господарської діяльності ТОВ «ПАНДА» та спрямована лише на формування платником податкового кредиту, оскільки товар придбавається зі ставкою 14%, а в подальшому реалізується (експортується) з нульовою ставкою. Проте, такі пояснення відповідача не були дослідженні Київським окружним адміністративним судом у рішенні.
З урахуванням наведеного, колегія суддів вважає за необхідне зазначити наступне.
Зміст поняття розумної економічної причини (ділової мети) передбачає обов`язкову спрямованість будь-якої операції платника на отримання позитивного економічного ефекту, тобто на приріст (збереження) активів платника (їх вартість), а так само створення умов для такого приросту (збереження) в майбутньому. 
Не обов`язково, аби економічний ефект спостерігався негайно після вчинення операції. Не виключено, що такий ефект настане в майбутньому, а також не виключено, що в результаті об`єктивних причин економічний ефект може не настати взагалі. Зокрема, операція може виявитися збитковою, і це є одним із варіантів нормального перебігу подій при здійсненні господарської діяльності. 
Водночас, із визначеного в ПК України поняття ділової мети випливає, що обов`язково повинен бути намір платника податку отримати відповідний економічний ефект, тобто господарська операція принаймні теоретично (за умови досягнення поставлених завдань) має передбачати можливість приросту або збереження активів чи їх вартості. Якщо ж та чи інша операція не зумовлена розумними економічними причинами (позбавлена ділової мети), то такі операції не є вчиненими в межах господарської діяльності. З`ясування наміру платника податку на отримання економічного ефекту від господарської операції передбачає аналіз умов та обставин її здійснення. 
При цьому, економічний ефект не повинен полягати виключно в зменшенні податкового навантаження на хоча б одного з учасників операції. 
Відповідно, економічний ефект відсутній в операціях, які призводять до збільшення задекларованих витрат платника та зменшують об`єкт його оподаткування без можливості отримання додаткового приросту активів чи збереження їх вартості. 
Варто виходити з того, якою в тій чи іншій ситуації має бути поведінка добросовісного суб`єкта господарювання, що за звичайних умов ведення господарської діяльності зацікавлений у найбільшому скороченні своїх витрат.
Документальне обґрунтування наявності ділової мети передбачає наявність документів управлінського обліку, первинних документів, які платник податків використовує в господарській діяльності, зокрема, у перспективі, або коли наявна потреба в здійсненні збиткових операцій з огляду на стратегічні цілі чи несприятливі обставини. Такі документи мають містити загальноприйняті реквізити, такі як дата складання та підписи уповноважених осіб, і можуть бути використані під час перевірки або затребувані в установленому ПК України порядку.
Таким чином, ділова мета може бути відсутня лише в таких операціях: головною ціллю або однією з головних цілей операції є несплата (неповна сплата) суми податків та/або зменшення обсягу оподатковуваного прибутку платника податків; у зіставних умовах особа не була б готова придбати (продати) такі товари, роботи (послуги), нематеріальні активи, інші предмети господарських операцій, відмінні від товарів, у непов`язаних осіб.
Ураховуючи принцип превалювання сутності над формою, перевага має надаватися економічній сутності господарських операцій.
ПК України регулює відносини, що виникають у сфері справляння податків і зборів, зокрема визначає вичерпний перелік податків та зборів, що справляються в Україні, та порядок їх адміністрування, платників податків та зборів, їх права та обов`язки, компетенцію контролюючих органів, повноваження і обов`язки їх посадових осіб під час адміністрування податків, а також відповідальність за порушення податкового законодавства.
Відповідно до норм пунктів 44.1., 44.3. статті 44 ПК України, для цілей оподаткування платники податків зобов`язані вести облік доходів, витрат та інших показників, пов`язаних з визначенням об`єктів оподаткування та/або податкових зобов`язань, на підставі первинних документів, регістрів бухгалтерського обліку, фінансової звітності, інших документів, пов`язаних з обчисленням і сплатою податків і зборів, ведення яких передбачено законодавством.
Платникам податків забороняється формування показників податкової звітності, митних декларацій на підставі даних, не підтверджених документами, що визначені абзацом першим цього пункту. 
Платники податків зобов`язані забезпечити зберігання документів, визначених пунктом 44.1 цієї статті, а також документів, пов`язаних із виконанням вимог законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи, протягом визначених законодавством термінів, але не менш як 1095 днів (2555 днів - для документів та інформації, необхідної для здійснення податкового контролю за трансфертним ціноутворенням відповідно до статей 39 та 39-2 цього Кодексу) з дня подання податкової звітності, для складення якої використовуються зазначені документи, а в разі її неподання - з передбаченого цим Кодексом граничного терміну подання такої звітності, та документів, пов`язаних з виконанням вимог іншого законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи, - не менш як 1095 днів з дня здійснення відповідної господарської операції (для відповідних дозвільних документів - не менш як 1095 днів з дня завершення терміну їх дії).
Відповідно до підпунктів 14.1.36., 14.1.181. пункту 14.1. статті 14 Кодексу, господарська діяльність - діяльність особи, що пов`язана з виробництвом (виготовленням) та/або реалізацією товарів, виконанням робіт, наданням послуг, спрямована на отримання доходу і проводиться такою особою самостійно та/або через свої відокремлені підрозділи, а також через будь-яку іншу особу, що діє на користь першої особи, зокрема за договорами комісії, доручення та агентськими договорами; податковий кредит - сума, на яку платник податку на додану вартість має право зменшити податкове зобов`язання звітного (податкового) періоду, визначена згідно з розділом V цього Кодексу.
Відповідно до положень пункту 185.1. статті 185 Кодексу, об`єктом оподаткування є операції платників податку з: а) постачання товарів, місце постачання яких розташоване на митній території України, відповідно до статті 186 цього Кодексу, у тому числі операції з безоплатної передачі та з передачі права власності на об`єкти застави позичальнику (кредитору), на товари, що передаються на умовах товарного кредиту, а також з передачі об`єкта фінансового лізингу у володіння та користування лізингоодержувачу/орендарю;            б) постачання послуг, місце постачання яких розташоване на митній території України, відповідно до статті 186 цього Кодексу; в) ввезення товарів на митну територію України;         г) вивезення товарів за межі митної території України; е) постачання послуг з міжнародних перевезень пасажирів і багажу та вантажів залізничним, автомобільним, морським і річковим та авіаційним транспортом.
За змістом пункту 187.1. статті 187 Кодексу, датою виникнення податкових зобов`язань з постачання товарів/послуг вважається дата, яка припадає на податковий період, протягом якого відбувається будь-яка з подій, що сталася раніше: а) дата зарахування коштів від покупця/замовника на рахунок платника податку в банку/небанківському надавачу платіжних послуг як оплата товарів/послуг, що підлягають постачанню, а в разі постачання товарів/послуг, оплата яких здійснюється електронними грошима, - дата зарахування електронних грошей платнику податку як оплата товарів/послуг, що підлягають постачанню, на електронний гаманець, а в разі постачання товарів/послуг за готівку - дата оприбуткування коштів у касі платника податку, а в разі відсутності такої - дата інкасації готівки у банківській установі, що обслуговує платника податку; б) дата відвантаження товарів, а в разі експорту товарів - дата оформлення митної декларації, що засвідчує факт перетинання митного кордону України, оформлена відповідно до вимог митного законодавства, а для послуг - дата оформлення документа, що засвідчує факт постачання послуг платником податку. Для документів, складених в електронній формі, датою оформлення документа, що засвідчує факт постачання послуг платником податку, вважається дата, зазначена у самому документі як дата його складення відповідно до Закону України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні», незалежно від дати накладення електронного підпису.
Згідно з пунктом 198.1. статті 198 Кодексу, до податкового кредиту відносяться суми податку, сплачені/нараховані у разі здійснення операцій з: а) придбання або виготовлення товарів та послуг; б) придбання (будівництво, спорудження, створення) необоротних активів (у тому числі у зв`язку з придбанням та/або ввезенням таких активів як внесок до статутного фонду та/або при передачі таких активів на баланс платника податку, уповноваженого вести облік результатів спільної діяльності); в) отримання послуг, наданих нерезидентом на митній території України, та в разі отримання послуг, місцем постачання яких є митна територія України; г) ввезення необоротних активів на митну територію України за договорами оперативного або фінансового лізингу; ґ) ввезення товарів та/або необоротних активів на митну територію України.
Датою віднесення сум податку до податкового кредиту вважається дата тієї події, що відбулася раніше: дата списання коштів з банківського рахунка платника податку на оплату товарів/послуг; дата отримання платником податку товарів/послуг (пункт 198.2. статті 198 Кодексу).
Пунктом 198.3. статті 198 Кодексу, встановлено, що податковий кредит звітного періоду визначається виходячи з договірної (контрактної) вартості товарів/послуг та складається із сум податків, нарахованих (сплачених) платником податку за ставкою, встановленою пунктом 193.1 статті 193 цього Кодексу, протягом такого звітного періоду у зв`язку з: придбанням або виготовленням товарів та наданням послуг; придбанням (будівництвом, спорудженням) основних фондів (основних засобів, у тому числі інших необоротних матеріальних активів та незавершених капітальних інвестицій у необоротні капітальні активи); ввезенням товарів та/або необоротних активів на митну територію України.
Нарахування податкового кредиту здійснюється незалежно від того, чи такі товари/послуги та основні фонди почали використовуватися в оподатковуваних операціях у межах провадження господарської діяльності платника податку протягом звітного податкового періоду, а також від того, чи здійснював платник податку оподатковувані операції протягом такого звітного податкового періоду.
Не відносяться до податкового кредиту суми податку, сплаченого (нарахованого) у зв`язку з придбанням товарів/послуг, не підтверджені зареєстрованими в Єдиному реєстрі податкових накладних податковими накладними/розрахунками коригування до таких податкових накладних чи не підтверджені митними деклараціями (тимчасовими, додатковими та іншими видами митних декларацій, за якими сплачуються суми податку до бюджету при ввезенні товарів на митну територію України), іншими документами, передбаченими   пунктом 201.11 статті 201 цього Кодексу (пункт 198.6. статті 198 Кодексу).
У разі коли на момент перевірки платника податку контролюючим органом суми податку, попередньо включені до складу податкового кредиту, залишаються не підтвердженими зазначеними у абзаці першому цього пункту документами, платник податку несе відповідальність відповідно до цього Кодексу.
Податкові накладні, отримані з Єдиного реєстру податкових накладних, є для отримувача товарів/послуг підставою для нарахування сум податку, що відносяться до податкового кредиту.
Відповідно до пунктів 200.1.-200.4. статті 200 Кодексу, сума податку, що підлягає сплаті (перерахуванню) до Державного бюджету України або бюджетному відшкодуванню, визначається як різниця між сумою податкового зобов`язання звітного (податкового) періоду та сумою податкового кредиту такого звітного (податкового) періоду.
При позитивному значенні суми, розрахованої згідно з пунктом 200.1 цієї статті, така сума підлягає сплаті (перерахуванню) до бюджету у строки, встановлені цим розділом.
Для перерахування податку до бюджету центральний орган виконавчої влади, що реалізує державну податкову політику, надсилає центральному органу виконавчої влади, що реалізує державну політику у сфері казначейського обслуговування бюджетних коштів, в якому відкриті рахунки платників у системі електронного адміністрування податку на додану вартість, реєстр платників, в якому зазначаються назва платника, податковий номер та індивідуальний податковий номер платника, звітний період та сума податку, що підлягає перерахуванню до бюджету. На підставі такого реєстру центральний орган виконавчої влади, що реалізує державну політику у сфері казначейського обслуговування бюджетних коштів, в якому відкриті рахунки платників у системі електронного адміністрування податку на додану вартість, не пізніше останнього дня строку, встановленого цим Кодексом для самостійної сплати податкових зобов`язань, перераховує суми податку до бюджету.
При від`ємному значенні суми, розрахованої згідно з пунктом 200.1 цієї статті, така сума: а) враховується у зменшення суми податкового боргу з податку, що виник за попередні звітні (податкові) періоди (у тому числі розстроченого або відстроченого відповідно до цього Кодексу) в частині, що не перевищує суму, обчислену відповідно до пункту 200-1.3 статті 200-1 цього Кодексу на момент отримання контролюючим органом податкової декларації, а в разі відсутності податкового боргу; б) або підлягає бюджетному відшкодуванню за заявою платника у сумі податку, фактично сплаченій отримувачем товарів/послуг у попередніх та звітному податкових періодах постачальникам таких товарів/послуг або до Державного бюджету України, в частині, що не перевищує суму, обчислену відповідно до пункту 200-1.3 статті 200-1 цього Кодексу на момент отримання контролюючим органом податкової декларації, на поточний рахунок платника податку та/або у рахунок сплати грошових зобов`язань або погашення податкового боргу такого платника податку з інших платежів, що сплачуються до державного бюджету. 
Не підлягає бюджетному відшкодуванню сума від`ємного значення, до розрахунку якої включено суми податку, сплачені отримувачем товарів/послуг у попередніх та звітному податкових періодах постачальникам товарів/послуг, які використані або будуть використані в операціях з першого постачання житла (об`єктів житлової нерухомості), неподільного житлового об`єкта незавершеного будівництва/майбутнього об`єкта житлової нерухомості. Суми такого від`ємного значення зараховуються до складу податкового кредиту наступного звітного (податкового) періоду до її повного погашення податковими зобов`язаннями; в) та/або зараховується до складу податкового кредиту наступного звітного (податкового) періоду.
Відповідно до пунктів 201.1., 201.10., 201.11. статті 201 Кодексу, на дату виникнення податкових зобов`язань платник податку зобов`язаний скласти податкову накладну в електронній формі з дотриманням умови щодо реєстрації у порядку, визначеному законодавством, кваліфікованого електронного підпису уповноваженої платником особи та зареєструвати її в Єдиному реєстрі податкових накладних у встановлений цим Кодексом термін.
Документом, який містить відомості про господарську операцію та підтверджує її здійснення, є первинний документ, який складається під час здійснення господарської операції, а якщо це неможливо - безпосередньо після її закінчення.
За змістом статей 1, 9 Закону України від 16.07.1999 № 996-XIV «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні», господарська операція - дія або подія, яка викликає зміни в структурі активів та зобов`язань, власному капіталі підприємства; первинний документ - документ, який містить відомості про господарську операцію; витрати - зменшення економічних вигод у вигляді зменшення активів або збільшення зобов`язань, що призводить до зменшення власного капіталу (за винятком зменшення капіталу за рахунок його вилучення або розподілення власниками); доходи - збільшення економічних вигод у вигляді збільшення активів або зменшення зобов`язань, яке призводить до зростання власного капіталу (за винятком зростання капіталу за рахунок внесків власників).
Підставою для бухгалтерського обліку господарських операцій є первинні документи. Для контролю та впорядкування оброблення даних на підставі первинних документів можуть складатися зведені облікові документи.
Первинні документи можуть бути складені у паперовій або в електронній формі та повинні мати такі обов`язкові реквізити: назву документа (форми); дату складання; назву підприємства, від імені якого складено документ; зміст та обсяг господарської операції, одиницю виміру господарської операції; посади і прізвища (крім первинних документів, вимоги до яких встановлюються Національним банком України) осіб, відповідальних за здійснення господарської операції і правильність її оформлення; особистий підпис або інші дані, що дають змогу ідентифікувати особу, яка брала участь у здійсненні господарської операції.
Залежно від характеру господарської операції та технології обробки облікової інформації до первинних документів можуть включатися додаткові реквізити (печатка, номер документа, підстава для здійснення операції тощо).
Неістотні недоліки в документах, що містять відомості про господарську операцію, не є підставою для невизнання господарської операції, за умови, що такі недоліки не перешкоджають можливості ідентифікувати особу, яка брала участь у здійсненні господарської операції, та містять відомості про дату складання документа, назву підприємства, від імені якого складено документ, зміст та обсяг господарської операції тощо.
Господарські операції повинні бути відображені в облікових регістрах у тому звітному періоді, в якому вони були здійснені.
ТОВ «ПАНДА» зареєстроване як юридична особа 06.11.2000 за адресою: Київська обл., м. Васильків, вул. Грушевського, 23 офіс 1. Позивач є власником Селищанського та Тальнівського цукрових заводів розташованих у Звенигородському районі Черкаської області, основний вид діяльності - виробництво цукру (код КВЕД 10.81).
Під час розгляду даного спору в суді першої інстанції було досліджено, що у перевіряємий період позивач мав договірні взаємовідносини з наступними контрагентами: ТОВ «ПОЛІДОР», ТОВ «АГРОСПЕЦТРЕЙДИН», ТОВ «СІЛЕНОПТ», ТОВ «ВІЛТОР»,    ТОВ «КРІСТАЛ-АГРО ТД», ТОВ «МАЕСТРО АЛВІ», ТОВ «КЛЕВЕР МАРКЕТ»,                 ТОВ «ТОТЛЕНД», ТОВ «ВУГІЛЛЯІНВЕСТ ЗАХІД», ТОВ «АГРОБРІКС».
Так, між позивачем (продавець) та ТОВ «КРІСТАЛ-АГРО ТД» (покупець) укладено договір № 04/08-3 від 04.08.2022, за умовами якого продавець зобов`язується передати у власність покупця цукор білий, а покупець зобов`язується прийняти та оплатити товар. Транспортні витрати здійснюються за рахунок покупця. Ціна товару, кількість та загальна вартість визначається рахунками-фактурами та видатковими накладними. Продавець зобов`язується відвантажити товар за узгодженою з продавцем адресою (том 1, а.с. 101).
У межах взаємовідносин за вказаним договором сторонами складені такі первинні документи: рахунок-фактура, видаткова накладну та податкова накладну (зареєстровану в ЄРПН); інструкція на відвантаження товару; перепустка на вивіз товару; справка-сводка до журналу-ордеру № 11; відомість по товарно-матеріальних рахунках; оплата товару підтверджена платіжними дорученнями (том 1, а.с. 102-119).
Між позивачем (продавець) та ТОВ «ПОЛІДОР» (покупець) укладено договір                 № 16/02-3 від 16.02.2022, за умовами якого продавець зобов`язується передати у власність покупця цукор білий, а покупець зобов`язується прийняти та оплатити товар. Транспортні витрати здійснюються за рахунок покупця. Ціна товару, кількість та загальна вартість визначається рахунками-фактурами та видатковими накладними. Продавець зобов`язується відвантажити товар за узгодженою з продавцем адресою (том 1, а.с.120).
У межах взаємовідносин за вказаним договором сторонами складені такі первинні документи: відомість по товарно-матеріальних рахунках; інструкції на відвантаження товару; рахунки-фактури, видаткові накладні та податкові накладні (зареєстрована в ЄРПН); перепустки на вивіз товару; справки-сводки до журналу-ордеру; оборотно-сальдова відомість по рах. 681; оплата товару підтверджена платіжними дорученнями (том 1, а.с. 121-198).
Між позивачем (продавець) та ТОВ «АГРОСПЕЦТРЕЙДИН» (покупець) укладено договір № 25/03-3 від 25.03.2022, за умовами якого продавець зобов`язується передати у власність покупця цукор білий, а покупець зобов`язується прийняти та оплатити товар. Транспортні витрати здійснюються за рахунок покупця. Ціна товару, кількість та загальна вартість визначається рахунками-фактурами та видатковими накладними. Продавець зобов`язується відвантажити товар за узгодженою з продавцем адресою (том 1, а.с.197).
У межах взаємовідносин за вказаним договором сторонами складені такі первинні документи: відомість по товарно-матеріальних рахунках; інструкції на відвантаження товару; рахунки-фактури, видаткові накладні та податкові накладні (зареєстрована в ЄРПН); перепустки на вивіз товару; справки-сводки до журналу-ордеру; оборотно-сальдова відомість по рах. 681; оплата товару підтверджена платіжними дорученнями (том 1, а.с.198-250; том 2, а.с. 1).
Між позивачем (продавець) та ТОВ «СІЛЕНОПТ» (покупець) укладено договір              № 27/05-3 від 27.05.2022, за умовами якого продавець зобов`язується передати у власність покупця цукор білий, а покупець зобов`язується прийняти та оплатити товар. Транспортні витрати здійснюються за рахунок покупця. Ціна товару, кількість та загальна вартість визначається рахунками-фактурами та видатковими накладними. Продавець зобов`язується відвантажити товар за узгодженою з продавцем адресою (том 2, а.с.2).
У межах взаємовідносин за вказаним договором сторонами складені такі первинні документи: відомість по товарно-матеріальних рахунках; інструкції на відвантаження товару; рахунки-фактури, видаткові накладні та податкові накладні (зареєстрована в ЄРПН); перепустки на вивіз товару; справки-сводки до журналу-ордеру; оборотно-сальдова відомість по рах 681; оплата товару підтверджена платіжними дорученнями (том 2, а.с.3-52).
Між позивачем (продавець) та ТОВ «ВІЛТОР» (покупець) укладено договір № 29/07-1 від 29.07.2022, за умовами якого продавець зобов`язується передати у власність покупця цукор білий, а покупець зобов`язується прийняти та оплатити товар. Транспортні витрати здійснюються за рахунок покупця. Ціна товару, кількість та загальна вартість визначається рахунками-фактурами та видатковими накладними. Продавець зобов`язується відвантажити товар за узгодженою з продавцем адресою (том 1, а.с.53).
У межах взаємовідносин за вказаним договором сторонами складені такі первинні документи: відомість по товарно-матеріальних рахунках; інструкції на відвантаження товару; рахунки-фактури, видаткові накладні та податкові накладні (зареєстрована в ЄРПН); перепустки на вивіз товару; справка-сводка до журналу-ордеру; оборотно-сальдова відомість по рах 681; оплата товару підтверджена платіжними дорученнями (том 2, а.с.54-67).
Між позивачем (продавець) та ТОВ «МАЕСТРО АЛВІ» (покупець) укладено договір № 25/10-7 від 25.10.2022, за умовами якого продавець зобов`язується передати у власність покупця цукор білий, а покупець зобов`язується прийняти та оплатити товар. Транспортні витрати здійснюються за рахунок покупця. Ціна товару, кількість та загальна вартість визначається рахунками-фактурами та видатковими накладними. Продавець зобов`язується відвантажити товар за узгодженою з продавцем адресою (том 2, а.с.68).
У межах взаємовідносин за вказаним договором сторонами складені такі первинні документи: відомість по товарно-матеріальних рахунках; інструкції на відвантаження товару; рахунок-фактура, видаткова накладна та податкова накладна (зареєстрована в ЄРПН); перепустка на вивіз товару; справка-сводка до журналу-ордеру; оборотно-сальдова відомість по рах 681; оплата товару підтверджена платіжним дорученням (том 2, а.с. 69-81).
Між позивачем (продавець) та ТОВ «КЛЕВЕР МАРКЕТ» (покупець) укладено договір                      № 02/12-1 від 02.12.2021, за умовами якого продавець зобов`язується передати у власність покупця цукор білий, а покупець зобов`язується прийняти та оплатити товар. Транспортні витрати здійснюються за рахунок покупця. Ціна товару, кількість та загальна вартість визначається рахунками-фактурами та видатковими накладними. Продавець зобов`язується відвантажити товар за узгодженою з продавцем адресою (том 2, а.с.83).
У межах взаємовідносин за вказаним договором сторонами складені такі первинні документи: відомість по товарно-матеріальних рахунках; інструкції на відвантаження товару; рахунок-фактура, видаткові накладні та податкова накладна (зареєстрована в ЄРПН); перепустка на вивіз товару; справка-сводка до журналу-ордеру; оборотно-сальдова відомість по рах 681; оплата товару підтверджена платіжним дорученням (том 2, а.с. 84-96).
Між позивачем (продавець) та ТОВ «Агробрікс» (покупець) укладено договір поставки № І-22/03 від 24.03.2021, за умовами якого продавець продає, а покупець купує хімічні препарати, дозуючі насоси і установки, технологічне обладнання та запасні частини (товар.) передача-приймання товару за кількість та якістю здійснюється на підставі транспортних супровідних та інших документів (том 2, а.с.98).
У межах взаємовідносин за вказаним договором сторонами складені такі первинні документи: специфікацію на товар; рахунок на оплату; видаткова накладна та податкова накладна (зареєстрована в ЄРПН); товарно-транспортна накладна; відомість по товарно-матеріальних рахунках; оплата товару підтверджена платіжним дорученням (том 2, а.с. 99-109).
Також, між позивачем (постачальник) та ТОВ «ВУГІЛЛЯІНВЕСТ ЗАХІД» (покупець) укладено договір поставки № 100622/Кпр від 10.06.2022, за умовами якого постачальник зобов`язується передати у власність покупця, а покупець зобов`язується прийняти та оплатити товар (коксову продукцію) відповідно до специфікації. Товар доставляється залізничним або автотранспортом (в залежності від чого передбачався пакет товаросупровідних документів) (том 2, а.с.110).
У межах взаємовідносин за вказаним договором сторонами складені такі первинні документи: специфікацію на товар; рахунок на оплату; накладна та податкові накладні (зареєстрована в ЄРПН); акт приймання-передачі вугільної продукції; транспортна імпортна накладна; свідоцтва на транспортні засоби; оборотно-сальдова відомість по рах 681; оплата товару підтверджена платіжними дорученнями (том 2, а.с.111-140).
Крім того, між позивачем (постачальник) та ТОВ «ТОТЛЕНД» (покупець) укладено договір № 1010к від 10.10.2021, за умовами якого постачальник зобов`язується передати, а покупець зобов`язується прийняти та оплатити товар (кукурудзу 3-го класу українського походження, врожаю 2021 року) (том 2, а.с.141-145).
У межах взаємовідносин за вказаним договором сторонами складені такі первинні документи: рахунок на оплату; акт приймання-передачі товару; видаткова накладна; податкова накладна (зареєстрована в ЄРПН) (том 2, а.с. 146-159).
Також, до матеріалів справи позивачем було подано докази (первинна документація) подальшої реалізації придбаного у контрагентів товару (цукру білого, кукурудзи 3-го класу) іноземних контрагентам за контрактами (том 2, а.с. 160-218), а також докази подання податкової звітності за липень-жовтень 2022 року. 
Водночас, судом першої інстанції було встановлено, що, власне не спростовано апелянтом, первинні документи, складені в межах договірних правовідносин позивача з вказаними вище контрагентами, були складені відповідно до вимог Закону України від 16.07.1999 № 996-XIV «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні». 
Окрім того, як правильно акцентував увагу суд першої інстанції, господарські операції з контрагентами відображені позивачем належним чином в податковому та бухгалтерському обліку. Підписи представників позивача та контрагентів на первинних документах є достатнім та належним доказом приймання-передачі товарів, що свідчить про товарність господарських операцій між позивачем та контрагентами. Окрім того, придбання позивачем відповідних товарів відповідає профілю його господарської діяльності.
Разом з тим, колегія суддів звертає увагу на те, що висновки акту перевірки та доводи апеляційної скарги про нереальність господарських операцій позивача з контрагентами, сформовані виключно на підставі податкової інформації по контрагентам, а не оцінці складених за результатами господарських операцій первинних документів. 
Відповідач не навів зауважень до змісту і форми наданих під час перевірки первинних документів з контрагентами. Окрім того, висновки акту перевірки не спростовують фактичного руху активів позивача за договірними відносинами зі зазначеними контрагентами. 
Натомість, відповідач дійшов висновку, що позивачем сформовано податковий кредит по нереальним господарським операціям. Позивач при виборі контрагентів не проаналізував контрагентів на предмет наявності у них майнових (вартісних) активів, наявності працівників, наявності складів для збереження товарів, наявності основних засобів для здійснення господарської діяльності, відсутності інших ознак ризиковості платника. Тобто, позивач діяв без належної обачності. 
З даного приводу, колегія суддів вважає, що податкове законодавство не ставить у залежність податковий облік (стан) певного платника податку від інших осіб, зокрема, від фактичної сплати контрагентом у ланцюгу постачання податку до бюджету, а відтак якщо останній не виконав свого обов`язку передбаченого податковим законодавством або мінімізував свої податкові зобов`язання, то це тягне відповідальність та негативні наслідки саме щодо цієї особи, проте вказана обставина не є підставою для позбавлення платника податку-замовника права на отримання податкової вигоди у разі, якщо такий платник має всі документальні підтвердження розміру свого податкового кредиту. 
До того ж, відсутність у контрагентів матеріальних та трудових ресурсів, не виключає можливості реального виконання ним господарської операції та не свідчить про одержання необґрунтованої податкової вигоди покупцем, оскільки залучення працівників є можливим за договорами цивільно-правового характеру, аутсорсингу та аутсорсингу (оренда персоналу); 
податкова інформація, що наявна в інформаційно-аналітичних базах щодо контрагентів позивача по ланцюгах постачання, а також податкова інформація надана іншими контролюючими органами, носить виключно інформативний характер та не є належним доказом в розумінні процесуального закону (постанова Верховного Суду від 20.03.2018 у справі №804/939/16).
На переконання колегії суддів, наведені відповідачем в акті перевірки висновки, є необґрунтованими, недоведеними та не можуть бути підставою для позбавлення позивача права на податковий кредит по взаємовідносинам з контрагентами, позаяк, більшість висновків ґрунтуються на припущеннях та суб`єктивних доводах сторони, які не можливо покласти в основу обґрунтування протилежного висновку, аніж той, що здійснений судом першої інстанції.
Посилання апелянта на постанови Верховного Суду у скарзі зроблено без аналізу та врахування обставин справ, за яких суд касаційної інстанції зробив ці висновки.
Доводи апеляційної скарги в цій частині зводяться до викладення фактичних обставин справи, цитування норм Податкового кодексу України, наведення окремих цитат з судових рішень, висловлення незгоди з наданою судами правовою оцінкою встановлених обставин і досліджених доказів, переоцінки доказів.
Водночас, колегія суддів вважає, що за наявності викладених в акті перевірки сумнівів щодо факту здійснення поставок товару за договорами, контролюючий орган мав зробити запити про проведення зустрічних звірок для підтвердження отриманих від платника податків та зборів даних. Натомість, відповідач обмежився наявною в його розпорядженні податковою інформацією, яка була покладена в основу висновків про безтоварний характер операцій, і як наслідок, збільшення дебетового сальдо у розрахунках з постачальниками та зменшення собівартості реалізованого товару на таку суму.
Під час розгляду апеляційної скарги, колегією суддів перевірено, що господарські операції, що були поставлені податковим органом під сумнів, є для позивача типовими та не виходять за межі звичайної господарської діяльності. Усі операції з постачання цукру, зокрема і операції із спірними контрагентами, проводяться за типовим алгоритмом та оформлюються належними для даного виду операцій документами, а саме: 1) між продавцем та покупцем укладається письмовий договір з визначенням істотних умов купівлі-продажу, які є аналогічними для всіх покупців; Так, основними умовами договорів є: 100% попередньої оплати; передача товару та ризиків на складі продавця; прийняття покупцем на себе витрат та організації з подальшого транспортування товару; тощо; 2) на підставі договору та усної заявки покупця формується рахунок-фактура на виконання 100% попередньої оплати товару; 3) покупець виконує 100% оплату партії товару на підставі рахунку-фактури. Зазначений факт достовірно підтверджується відповідним платіжним дорученням з посиланням на рахунок-фактуру в призначенні платежу; 4) продавець формує податкову накладну на відповідну операцію та направляє її на реєстрацію до Єдиного реєстру податкових накладних; 5) покупець надає продавцеві довіреність-інструкцію на відвантаження товару уповноваженій особі із зазначенням адреси складу постачання, відомостей про транспортний засіб, що подається під завантаження, дані уповноваженої особи - водія, детальні повноваження водія щодо приймання та підписання документів на товар тощо; 6) під час передачі товару на складі продавця, уповноважені особи посвідчують факт передачі підписанням видаткової накладної. Видаткова накладна містить усі необхідні реквізити передбачені нормами Закону України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні»; 7) після передачі товару, для виїзду транспортного засобу з вантажем за межі території заводу (складу продавця), внутрішніми правилами безпеки ТОВ «ПАНДА» передбачено оформлення пропуску на вивіз вантажу, який також містить дату виїзду, опис та кількість вантажу, найменування покупця, відомості про уповноважену особу покупця, ідентифікацію автомобіля тощо.
Таким чином, документи, якими супроводжується постачання та які перебувають у розпорядженні товариства, дають змогу достовірно встановити усі обставини господарської операції та є належним підтвердженням її реальності.
Колегія суддів вважає необґрунтованими посилання апелянта на податкову інформацію, що наявна в інформаційно-аналітичних базах відносно контрагента суб`єкта господарювання, а також податкову інформацію надану іншими контролюючими органами, оскільки остання носить виключно інформативний характер та не є належним доказом в розумінні процесуального Закону.
При цьому, податковим органом не зазначено період за який відбувався аналіз відповідної інформації; операції щодо реалізації контрагентами отриманого від позивача товару, не мають стосунку до формування податкового обліку позивача, як продавця товару; платник податків не повинен нести додаткове податкове навантаження через дії або бездіяльність свого контрагента.  ТОВ «ПАНДА» є продавцем товару, відвантаження товару та оплата підтверджується усіма належними доказами, а отже, право власності на товар набув новий власник - покупець. Відповідно, позивач не повинен та не має можливості контролювати в який спосіб новий власник розпоряджається набутим майном.
Факт неподання контрагентами звітів, може свідчити лише про невиконання вимог законодавства, яким на контрагентів покладено обов`язок з його подання, тобто про порушення контрагентами податкової дисципліни в частині подачі звітів, проте це не є доказом реальної відсутності основних засобів у контрагентів позивача.
Також, слід зауважити, що в акті перевірки відповідач визнає факт здійснення операції та не заперечує проти її реальності, натомість, податковий орган стверджує, що придбання кукурудзи у ТОВ «ТОТЛЕНД» здійснено поза межами господарської діяльності ТОВ «ПАНДА» та за відсутності об`єктивної економічної причини для здійснення експортної операції.
Аргументація податкового органу зводиться до того, що товар придбаний у                   ТОВ «ТОТЛЕНД» був в подальшому реалізований позивачем за експортним контрактом покупцю - нерезиденту BG TRADE (Швейцарія). При цьому, перевіркою виявлено, що згідно даних ЄРПН позивач придбав кукурудзу за ціною 9428 грн. за 1 тону, а реалізував на адресу BG TRADE за ціною 8301 грн. за тону. На думку відповідача операція була спрямована виключно на формування податкового кредиту, оскільки товар придбавався зі ставкою ПДВ 14%, а був реалізований за ставкою ПДВ 0%. Також податковий орган звернув увагу, що кукурудза не використовується в технологічному процесі виробництва цукру.
Так, відповідно до відомостей Єдиного державного реєстру юридичних осіб, фізичних осіб-підприємців та громадських формувань, ТОВ «ПАНДА» визначено наступні види економічної діяльності: 10.81 Виробництво цукру (основний); 01.13 Вирощування овочів і баштанних культур, коренеплодів і бульбоплодів; 46.21 Оптова торгівля зерном, необробленим тютюном, насінням і кормами для тварин; 46.36 Оптова торгівля цукром, шоколадом і кондитерськими виробами; 46.75 Оптова торгівля хімічними продуктами; 46.90 Неспеціалізована оптова торгівля; 35.11 Виробництво електроенергії.
ТОВ «ПАНДА» було виконано продаж кукурудзи 3-го класу BG TRADE SA, у кількості 17678,4 тон відповідно до контракту №S130618 від 13.06.2018 з додатковою угодою №8 від 10.10.2022 та контракту №S120319 від 13.06.2018 з додатковою угодою №1 від 10.10.2022.
При цьому, виконуючи перевірку, податковий орган не врахував умов зазначених зовнішньоекономічних контрактів, зокрема того, що кошти за контрактами надійшли до                          ТОВ «ПАНДА» ще 2019 року. З метою накладення на позивача додаткового фінансового тягаря, відповідач виокремив з усього обсягу контрактів лише поставки виконані на BG TRADE за додатковими угодами від 10.10.2022 та визнав їх економічно необгрунтованими.
Першочергово, контракти 2018 - 2019 років з BG TRADE стосувались постачання цукру (експорт) на умовах попередньої оплати. Постачальник зобов`язався відвантажувати товар партіями до країн призначення згідно заявок покупця. В подальшому, об`єктивні причини, викликані переважно глобальною пандемією SARS-CoV-2 (COVID-19) та військовою агресією російської федерації проти України, істотно вплинули на заплановані поставки.
01 жовтня 2022 року BG TRADE направило на адресу ТОВ «ПАНДА» доарбітражне повідомлення № 01.10/01 з вимогою виконати постачання за контрактами №S130618 від 13.06.2018 та №S120319 від 13.06.2018. Внаслідок перемовин, сторони дійшли до згоди, що позивач частково виконає зобов`язання за рахунок постачання кукурудзи урожаю 2021 року.
До цього позову товариством додаються акти звірки взаєморозрахунків за контрактами №S130618 від 13.06.2018, №S120319 від 12.03.2019, №S240619 від 24.06.2019. З актів вбачається, що співпраця між BG TRADE та ТОВ «ПАНДА» має довготривалий характер і не обмежується двома поставками, що згадані в акті перевірки. Поставки за вказаними вище контрактами виконувались у 2018, 2020, 2021, 2022, 2023 роках. При цьому, жодного разу при проведенні планових документальних перевірок за названі періоди, податковий орган не виявляв відсутності економічного ефекту.
Колегією суддів враховується в якості належних посилання позивача на те, що враховуючи доарбітражне попередження, позивач був змушений виконати постачання в кінці 2022 року за ціною дещо нижчою, ніж ціна придбання. Натомість, позивач запобіг розриву партнерських відносин, необхідності повернення попередньої оплати, можливого нарахування штрафних санкцій, розгляду спору в міжнародних арбітражних інстанціях. Враховуючи вартість усіх поставок, кінцева вигода товариства є істотною.
Як вже зазначалось вище, економічний ефект, зокрема, але не виключно, передбачає приріст (збереження) активів платника податків та/або їх вартості, а так само створення умов для такого приросту (збереження) в майбутньому.
Діяльність позивача, у тому числі з укладання договорів та отримання певного фінансового результату не означає діяльність направлену на миттєву прибутковість кожної окремої операції, адже йдеться не завжди про позитивний фінансовий результат та не про прибуток, як об`єкт оподаткування. Господарський інтерес та прибутковість платника податків може стосуватись необхідності уникнути ще більших збитків, або полягати у потребі виходу на нові ринки збуту.
Таким чином, колегія суддів вважає, що висновок податкового органу, що придбання кукурудзи у ТОВ «ТОТЛЕНД» здійснено поза межами господарської діяльності ТОВ «ПАНДА» та за відсутності об`єктивної економічної причини, є недоведеним та не враховує аналізу всіх важливих обставин.
Колегія суддів погоджується з висновками суду першої інстанції за наслідком розгляду спору про протиправність прийнятих відповідачем податкових повідомлень-рішень від 10.02.2023 № 00025280703 (форми «В4») та від 10.02.2023 №  00025300703 (форми «Р») та, відповідно, про наявність правових підстав для їх скасування.
Апелянтом не зазначено посилання щодо неправильного застосування судом першої інстанції норм матеріального права чи порушення норм процесуального права при винесенні рішення. Також, скаржник вважає, що судом неповністю досліджено обставини у даній справі, але водночас, не приведено доводів та посилань на оскаржуване рішення, як і не вказано що саме не було досліджено чи не встановлено.
Тож, позовні вимоги є обґрунтованими та підлягають задоволенню, а доводи апеляційної скарги відповідача не спростовують висновків суду першої інстанції та не є підставою для скасування чи зміни оскаржуваного рішення суду першої інстанції. 
Згідно з приписами ч. 1 ст. 315 КАС України, за наслідками розгляду апеляційної скарги на судове рішення суду першої інстанції суд апеляційної інстанції має право залишити апеляційну скаргу без задоволення, а судове рішення - без змін.
У відповідності до ст. 316 КАС України, суд апеляційної інстанції залишає апеляційну скаргу без задоволення, а рішення або ухвалу суду - без змін, якщо визнає, що суд першої інстанції правильно встановив обставини справи та ухвалив судове рішення з додержанням норм матеріального і процесуального права.
Колегія суддів вважає, що судом першої інстанції правильно встановлено обставини справи та прийнято судове рішення з додержанням норм матеріального і процесуального права, доводи апеляційної скарги не знайшли свого підтвердження під час апеляційного розгляду, з огляду на що, рішення суду першої інстанції підлягає залишенню без змін.          
Керуючись ст. ст. 243, 250, 315, 316, 321, 322, 325, 328 - 331 КАС України, суд,

   П О С Т А Н О В И В :

Апеляційну скаргу Головного управління Державної податкової служби у Київській області - залишити без задоволення.

Рішення Київського окружного адміністративного суду від 21 листопада 2023 р. - залишити без змін. 
          
Постанова набирає законної сили з дати її прийняття та може бути оскаржена, з урахуванням положень ст. 329 КАС України, шляхом подання касаційної скарги безпосередньо до Верховного Суду.

Головуючий суддя                                                                                  О.М. Ганечко 

Судді                                                                                                               В.В. Кузьменко

                                                                                                            Я.М. Василенко

Повний текст постанови складено 17.04.2024.