П`ЯТИЙ АПЕЛЯЦІЙНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД
_________________________________________________________________
П О С Т А Н О В А
І М Е Н Е М  У К Р А Ї Н И

02 травня 2024 р.	м. Одеса	Справа № 400/11380/23	

Перша інстанція: суддя Гордієнко Т. О.,
повний текст судового рішення
складено 28.11.2023, м. Миколаїв

П`ятий апеляційний адміністративний суд у складі колегії суддів: 
судді-доповідача:                                          Танасогло Т.М.,
суддів:                                                   Димерлія О.О., Крусяна А.В.,
розглянувши в порядку письмового провадження апеляційну скаргу Товариства з обмеженою відповідальністю "ЮТК Миколаїв" на рішення Миколаївського окружного адміністративного суду від 28 листопада 2023 року у справі за адміністративним позовом Товариства з обмеженою відповідальністю "ЮТК Миколаїв" до Головного управління ДПС у Миколаївській області, Державної податкової служби України про визнання протиправним та скасування рішення, зобов`язання вчинити певні дії,-

В С Т А Н О В И В :
У вересні 2023 року Товариство з обмеженою відповідальністю «ЮТК Миколаїв» (надалі – ТОВ «ЮТК Миколаїв», позивач) звернулось до Миколаївського окружного адміністративного суду з позовом до Головного управління ДПС у Миколаївській області та Державної податкової служби України, з вимогами про визнання протиправним та скасування рішення Комісії з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних № 9390024/35217823 від 22.08.2023 та зобов`язання зареєструвати податкову накладну №1 від 04.08.2023 року, складену Товариством з обмеженою відповідальністю “ЮТК-Миколаїв” в Єдиному реєстрі податкових накладних датою її подання.
Позовні вимоги обґрунтовані тим, що на виконання договірних зобов`язань між позивачем та СТОВ «Промінь» 04.08.2023р. позивач отримав аванс від указаного контрагента за поставку будівельних матеріалів у сумі 198073,62 грн. За датою першої події (отримання авансу) позивач склав податкову накладну та направив її на реєстрацію, однак реєстрацію було зупинено з підстав невідповідності вимогам п.1 Критеріїв ризиковості здійснення операцій. У квитанції про зупинення Відповідачем не зазначено, які саме копії документів пропонується надати платнику податків до ДПС з метою успішної реєстрації ПН. Позивач на власний розсуд подав документи, які, на його думку, підтверджували зазначену в податковій накладній інформацію, а саме: рахунок-фактуру та платіжні інструкції. За твердженнями позивача, ГУ ДПС у Миколаївській області не надало належної оцінки наданим документам та спірним рішенням №9390024/35217823 від 22.08.2023 відмовив у реєстрації податкової накладної. У рішенні не вказано відсутність яких саме документів перешкоджає реєстрації податкової накладної. Зазначене рішення Комісії позивач оскаржив до ДПС України, однак скарга була залишена без задоволення. Позивач вважає, що такі дії Відповідачів є протиправними, прийняте рішення про відмову в реєстрації ПН, є протиправним та належить скасуванню, а податкову належить зареєструвати в ЄРПН.
ГУ ДПС у Миколаївській області проти задоволення позову заперечувало вказуючи про правомірність та обґрунтованість прийнятого ним рішення. Відповідач зокрема зазначав, що Порядок № 1165 передбачає обов`язок контролюючого органу дослідити обставини вчинення господарських операцій, та які мають бути підтверджені первинними документами. При цьому, в законодавстві не визначено конкретного переліку первинних документів чи їх типової форми, які повинен платник податків прикладати (надавати) контролюючому органу. Попри це, в повідомленні про необхідність надання додаткових пояснень контролюючий орган чітко зазначив які саме документи первинного бухгалтерського обліку повинні бути надані платником податків для реєстрації податкової накладної. Підставою для відмови в реєстрації податкової накладної стало ненадання платником податків додаткових пояснень та копій документів щодо підтвердження інформації, зазначеній у податковій накладній, необхідних для розгляду питання прийняття комісією регіонального рівня рішення про реєстрацію податкової накладної в Єдиному реєстрі податкових накладних. Позивач мав надати на розгляд Комісії первинні документи щодо придбання товарів/послуг з перевезення, зберігання продукції, складські документи, розрахункові та банківські виписки з особових рахунків або інші документи, які свідчать про здійснення господарських операцій. Обов`язковою умовою віднесення господарських правовідносин до таких, що дійсно мали місце, є реальне здійснення операцій з придбання товарів з метою їх використання в оподатковуваних операціях, а також оформлення таких операцій всіма необхідними документами первинного бухгалтерського обліку, що не відбулось у спірних правовідносинах.
Рішенням Миколаївського окружного адміністративного суду від 28 листопада 2023 року, у задоволенні позову ТОВ “ЮТК Миколаїв” відмовлено.
Не погоджуючись з прийнятим рішенням, позивач подав на це судове рішення апеляційну скаргу, у якій посилаючись на порушення судом першої інстанції норм матеріального та процесуального права, просить скасувати рішення суду першої інстанції та ухвалити нове про задоволення позовних вимог Товариства.
В обґрунтування скарги апелянт зазначив, що 04.08.2023р. за датою першої події - надходження коштів на рахунок, Товариством складана податкова накладна №1, яку було надіслано на реєстрацію в ЄРПН. 14.08.2023р. позивач подав до ГУ ДПС у Миколаївській області пояснення та первинні документи, а саме - рахунок-фактуру №СФ-0000340 від 02.08.2023 на підставі якого СТОВ «Промінь» здійснювало перерахунок коштів та платіжну інструкцію від 04.08.2023р. Тобто, як вважає скаржник, ним були надані документи, які свідчать про правовідносини позивача з контрагентом – СТОВ «Промінь» і підстави для реєстрації податкової накладної по першій події. Також, 17.08.2023 р. платник до контролюючого органу подав додаткові копії документів, необхідних для розгляду питання прийняття комісією регіонального рівня рішення про реєстрацію податкової накладної в ЄРПН та документи: копія договору поставки товаріі№13/23-33 від 01.07.2020р. на підставі якого позивач здійснював господарську діяльність з указаним контрагентом.
За твердженнями апелянта, суд першої інстанції не надав належної правової оцінки нормам законодавства, що регулюють спірні правовідносини, та обставинам справи і помилково не врахував, що можливість надання платником податків вичерпного переліку документів на підтвердження правомірності формування та подання податкової накладної до реєстрації в ЄРПН прямо залежить від чіткого визначення податковим органом конкретного переліку документів, необхідного для спростування виявленого ступеню ризиків господарських операцій. Пред`явлення контролюючим органом до платника податків загальної вимоги про надання документів без їх конкретизації виключає можливість такого органу в подальшому застосовувати до платника податків негативні наслідки у виді відмови в реєстрації податкової накладної.
При цьому, апелянт зауважує на тому, що перелік документів, необхідний для прийняття рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, не означає, що платник податку повинен подати абсолютно всі зазначені у рішенні документи. Слід виходити із специфіки господарських операцій, а отже і перелік документів, необхідних для реєстрації податкової накладної, диференціюється в залежності від того, яка господарська операція покладена в основу виникнення податкових зобов`язань.
Наголосивши на тому, що правомірність оформлення податкової накладної та направлення її на реєстрацію в Єдиному реєстрі податкових накладних Товариством підтверджено повним пакетом документів, виходячи з специфіки господарської операції, апелянт наполягає на обґрунтованості позовних вимог та наявності підстав для їх задоволення у повному обсязі.
Від відповідача – ГУ ДПС у Миколаївській області надійшов відзив на апеляційну скаргу, у якому зазначаючи про хибність та необґрунтованість доводів скаржника, просить відмовити у задоволенні апеляційної скарги та залишити без змін рішення суду першої інстанції, у якому фактично відповідач у справі поряд з викладом законодавчих приписів у сфері регулювання спірних правовідносин, повторює мотиви з яких виходив суд першої інстанції, ухвалюючи у даній справі рішення.
Позивач подав відповідь на відзив ГУ ДПС у Миколаївській області у якому наголошує на недоведеність податковим органом правомірності прийняття спірного рішення, виконанні ним передбачених чинним законодавством вимог щодо реєстрації його податкової накладної, у зв`язку із чим просить задовольнити його позовні вимоги. Додатково, на підтвердження своєї правової позиції до відповіді на відзив ТОВ «ЮТК Миколаїв» надає копії видаткових накладних у підтвердження придбання товару від постачальника та поставки товару покупцю – СТОВ «Промінь».
За приписами ч. 1 ст. 308 КАС України, суд апеляційної інстанції переглядає справу за наявними у ній і додатково поданими доказами та перевіряє законність і обґрунтованість рішення суду першої інстанції в межах доводів та вимог апеляційної скарги.
Колегія суддів вважає, що справу можливо розглянути без повідомлення учасників справи в порядку письмового провадження за наявними у справі матеріалами у відповідності до ч. 1 ст. 311 КАС України.
Заслухавши суддю-доповідача, розглянувши матеріали справи та доводи апеляційної скарги, перевіривши законність і обґрунтованість судового рішення в межах позовних вимог і доводів апеляційної скарги, колегія суддів вважає, що апеляційна скарга підлягає задоволенню виходячи із таких підстав.
З`ясувавши фактичні обставини, на яких ґрунтуються позовні вимоги, оцінивши докази, які мають значення для розгляду справи і вирішення спору по суті, дослідивши матеріали, що містяться у справі, суд першої інстанції встановив наступні обставини справи.
Товариство з обмеженою відповідальністю «ЮТК Миколаїв» зареєстроване в Єдиному державному реєстрі юридичних осіб, фізичних осіб-підприємців та громадських формувань 13.06.2007 року.
Основним видом діяльності підприємства є оптова торгівля деревиною, будівельними матеріалами та санітарно-технічним обладнанням.
01.07.2021 між ТОВ «ЮТК Миколаїв» (постачальник) і СТОВ «Промінь» (покупець) укладено договір поставки товарів № 13/21-33, відповідно до якого постачальник зобов`язується поставити, а покупець прийняти та оплатити товар. Найменування, асортимент, загальна кількість товару вказуються в рахунку-фактурі.
П. 3.3. договору встановлено, що оплата товару покупцем здійснюється на умовах 100% передоплати на розрахунковий рахунок постачальника згідно рахунку-фактури протягом 3 банківських днів.
02.08.2023 ТОВ «ЮТК Миколаїв» сформовано рахунок-фактуру № СФ-0000340, одержувач - СТОВ «Промінь» на суму 237688,34 грн., в т.ч. ПДВ 39614,72 грн.
Відповідно до платіжної інструкції від 04.08.2023, СТОВ «Промінь» сплачено позивачу 198073,62 грн.
04.08.2023 позивачем складено податкову накладну №1 щодо постачання СТОВ «Промінь»  товарів на суму 198073,62 грн., у т.ч. ПДВ  33012,37 грн.
Позивачем податкову накладну від 04.08.2023 № 1 було направлено на реєстрацію.
Згідно отриманої квитанції від 10.08.2023 податкову накладну № 1 від 04.08.2023 доставлено до ДПС України, але реєстрацію зупинено відповідно до п. 201.16 ст. 201 Податкового кодексу України, оскільки обсяг постачання товару/послуги 7308 перевищує величину залишку, визначеного як різниця обсягу придбання такого товару/послуги та обсягу його постачання, що відповідає п. 1 Критеріїв ризиковості здійснення операцій. Запропоновано надати пояснення та копії документів щодо підтвердження інформації, зазначеної в ПН/РК для розгляду питання прийняття рішення про реєстрацію/відмову в реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних.
14.08.2023 позивач надіслав відповідачу повідомлення про подання пояснень та копій документів щодо податкових накладних/розрахунків коригування, реєстрацію яких зупинено, в яких зазначив, що згідно рахунку-фактури від 02.08.2023, СТОВ «Промінь» 04.08.2023 перерахувало аванс на придбання ТМЦ в сумі 198073,62 грн. На підставі цього була подана податкова накладна № 1 від 04.08.2023, реєстрацію якої заблоковано, та просив зареєструвати податкову накладну. До повідомлення позивач надав 2 додатки  рахунок-фактуру та платіжну інструкцію.
16.08.2023 відповідачем прийнято повідомлення № 9359189/35217823 про необхідність надання додаткових пояснень та/або документів, необхідних для розгляду питання прийняття комісією з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних головних управлінь Державної податкової служби України в областях, м. Києві та Офісу великих платників податків ДПС рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, у якому зазначено, що у зв`язку з необхідністю надання додаткових пояснень та/або документів для розгляду питання прийняття комісією регіонального рівня рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних запропоновано надати копії документів на підтвердження інформації, зазначеної у податковій накладній/розрахунку коригування, реєстрацію яких зупинено:
договори, зокрема зовнішньоекономічних контракти, з додатками до них; первинні документи щодо постачання/придбання товарів/послуг, зберігання і транспортування, навантаження, розвантаження продукції, складських документів, інвентаризаційні описи, у тому числі рахунків-фактури/інвойсів, актів приймання-передачі товарів (робіт, послуг) з урахуванням наявності певних типових форм та галузевої специфіки накладних: первинних документів щодо придбання товарів, зберігання продукції, транспортування продукції, навантаження продукції, розвантаження продукції, складських документів.
Позивачем подано повідомлення про подання додаткових пояснень та/або документів, необхідних для розгляду питання прийняття комісією регіонального рівня рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, в якому позивач надав Договір поставки товарів № 13/21-33 від 01.07.2021 року.
22.08.2023 за результатами наданих позивачем пояснень відповідач прийняв рішення №9390024/35217823 про відмову в реєстрації податкової накладної № 1 від 04.08.2023 в Єдиному реєстрі податкових накладних у зв`язку з ненаданням/частковим наданням додаткових письмових пояснень та копій документів стосовно підтвердження інформації, зазначеної у податковій накладній/розрахунку коригування, реєстрацію яких зупинено в Єдиному реєстрі податкових накладних, при отриманні повідомлення про необхідність надання додаткових пояснень та/або документів, необхідних для розгляду питання прийняття комісією регіонального рівня рішення про реєстрацію податкової накладної/ розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, платником податку.
Вважаючи протиправним прийняте Комісією рішення про відмову у реєстрації податкової накладної №1 від 04.08.2023р., Товариство звернулось до суду із цим позовом.
Відмовляючи у задоволенні позовних вимог ТОВ “ЮТК Миколаїв”, суд першої інстанції виходив з того, що у розумінні приписів Порядку №520, Комісія регіонального рівня перевіряє подані платником податку копії первинних документів щодо їх достовірності та шляхом звірки даних, які містяться в таких копіях документів, що ведуться державним органом або можуть бути отримані з інших джерел інформації, та за результатом такої перевірки, може прийняти рішення про відмову в реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в тому числі в разі не надання платником документів відповідно до п. 5 цього Порядку №520.
Надаючи оцінку спірному рішенню ретроспективно, на підставі тих документів, які позивач надав до ДПС для реєстрації податкової накладної, проаналізувавши їх та встановлені спірні обставини, врахувавши також, що Порядком №520 (п.10) чітко визначено, що Комісія приймає рішення про відмову в реєстрації податкової накладної в разі ненадання/часткового надання документів та пояснень, та встановивши, що позивач не надав відповідачу і так само суду документів щодо придбання товарів, які постачав за Договором №13/23-33 від 01.07.2021р. покупцю СТОВ «Промінь», суд першої інстанції виснував про правомірність та обґрунтованість прийняття Комісією рішення про відмову у реєстрації податкової накладної позивача.
Надаючи оцінку спірним правовідносинам та обґрунтованості висновку суду першої інстанції, апеляційний суд виходить з наступного.
Згідно з ст. 19 Конституції України, органи державної влади та органи місцевого самоврядування, їх посадові особи зобов`язані діяти лише на підставі, в межах повноважень та у спосіб, що передбачені Конституцією та законами України.
Відповідно до п.187.1 ст. 187 ПК України, датою виникнення податкових зобов`язань з постачання товарів/послуг вважається дата, яка припадає на податковий період, протягом якого відбувається будь-яка з подій, що сталася раніше: а) дата зарахування коштів від покупця/замовника на банківський рахунок платника податку як оплата товарів/послуг, що підлягають постачанню, а в разі постачання товарів/послуг за готівку - дата оприбуткування коштів у касі платника податку, а в разі відсутності такої - дата інкасації готівки у банківській установі, що обслуговує платника податку; б) дата відвантаження товарів, а в разі експорту товарів - дата оформлення митної декларації, що засвідчує факт перетинання митного кордону України, оформлена відповідно до вимог митного законодавства, а для послуг - дата оформлення документа, що засвідчує факт постачання послуг платником податку. 
Згідно приписів п.201.1, п.201.10 ст.201 Податкового кодексу України, на дату виникнення податкових зобов`язань платник податку зобов`язаний скласти податкову накладну в електронній формі з дотриманням умови щодо реєстрації у порядку, визначеному законодавством, кваліфікованого електронного підпису уповноваженої платником особи та зареєструвати її в Єдиному реєстрі податкових накладних у встановлений цим Кодексом термін.
При здійсненні операцій з постачання товарів/послуг платник податку продавець товарів/послуг зобов`язаний в установлені терміни скласти податкову накладну, зареєструвати її в Єдиному реєстрі податкових накладних та надати покупцю за його вимогою. 
Якщо надіслані податкові накладні/розрахунки коригування сформовано з порушенням вимог, передбачених п.201.1 цієї статті та/або п.192.1 ст.192 цього Кодексу, а також у разі зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування відповідно до п.201.16 цієї статті, протягом операційного дня продавцю/покупцю надсилається квитанція в електронному вигляді у текстовому форматі про неприйняття їх в електронному вигляді або зупинення їх реєстрації із зазначенням причин.
Пунктом 201.16 статті 201 Податкового кодексу України визначено, що реєстрація податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних може бути зупинена в порядку та на підставах, визначених Кабінетом Міністрів України.
11.12.2019 Кабінетом Міністрів України прийнято постанову №1165 (набрання чинності, відбулась 01.02.2020), якою затверджено Порядок зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних (надалі - Порядок №1165).
Згідно з п.7 Порядку №1165, у разі коли за результатами автоматизованого моніторингу податкової накладної / розрахунку коригування встановлено, що відображена в них операція відповідає хоча б одному критерію ризиковості здійснення операції, крім податкової накладної / розрахунку коригування, складених платником податку, який відповідає хоча б одному показнику, за яким визначається позитивна податкова історія, реєстрація таких податкової накладної / розрахунку коригування зупиняється.
Додатком 3 до Порядку зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних визначено Критерії ризиковості здійснення операцій, зокрема: п.1 - Відсутність товару/послуги, зазначеного/зазначеної в податковій накладній, поданій для реєстрації в Єдиному реєстрі податкових накладних (далі - Реєстр), у таблиці даних платника податку на додану вартість (далі - платник податку) як товару/послуги, що на постійній основі постачається, та обсяг постачання товару/послуги, зазначений у податковій накладній/розрахунку коригування до податкової накладної на збільшення суми податкових зобов`язань, яку/який подано для реєстрації в Реєстрі, дорівнює або перевищує величину залишку, що визначається як різниця між обсягом придбання на митній території України такого/такої товару/послуги (крім обсягу придбання товарів/послуг за операціями, які звільнені від оподаткування та підлягають оподаткуванню за нульовою ставкою) та/або ввезення на митну територію України такого товару, зазначеного з 1 січня 2017 р. в отриманих податкових накладних/розрахунках коригування, зареєстрованих у Реєстрі, і митних деклараціях, збільшеного у 1,5 раза, та обсягом постачання відповідного товару/послуги, зазначеного/зазначеної в податкових накладних/розрахунках коригування, зареєстрованих з 1 січня 2017 р. у Реєстрі, і переважання в такому залишку (більше 50 відсотків) груп товарів (продукції), визначених ДПС та затверджених відповідним наказом, оприлюдненим на офіційному веб-сайті ДПС.
Відповідно до п.10 Порядку №1165 у разі зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі контролюючий орган протягом операційного дня надсилає (в електронній формі у текстовому форматі) в автоматичному режимі платнику податку квитанцію про зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування, яка є підтвердженням зупинення такої реєстрації, з фіксацією у такій квитанції інформації згідно з п.11 цього Порядку №1165.
Комісії регіонального рівня приймають рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі або відмову в такій реєстрації, врахування або неврахування таблиці даних платника податку, відповідність/невідповідність платника податку критеріям ризиковості платника податку (п.25 Порядку № 1165).
Механізм прийняття рішень про реєстрацію/відмову в реєстрації податкових накладних/розрахунків коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних (далі - Реєстр), реєстрацію яких відповідно до п.201.16 ст.201 ПК України зупинено в порядку та на підставах, визначених Кабінетом Міністрів України, визначено Порядком прийняття рішень про реєстрацію/відмову в реєстрації податкових накладних/розрахунків коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, затвердженим наказом Міністерства фінансів України №520 від 12.12.2019 (далі - Порядок №520).
Як визначено п.п.2-4 Порядку №520, затвердженого наказом Міністерства фінансів України від 12 грудня 2019 року №520, прийняття рішень про реєстрацію/відмову в реєстрації податкових накладних/розрахунків коригування в Реєстрі, реєстрацію яких зупинено, здійснюють комісії з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі головних управлінь Державної податкової служби України в областях, м. Києві та Офісу великих платників податків ДПС (далі - комісія регіонального рівня).
Комісія регіонального рівня протягом п`яти робочих днів, що настають за днем отримання пояснень та копій документів, поданих відповідно до пункту 4 цього Порядку, приймає рішення про реєстрацію або відмову в реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі та надсилає його платнику податку в порядку, встановленому статтею 42 Кодексу.
У разі зупинення реєстрації податкової накладної / розрахунку коригування в Реєстрі платник податку має право подати копії документів та письмові пояснення стосовно підтвердження інформації, зазначеної у податковій накладній / розрахунку коригування, для розгляду питання прийняття комісією регіонального рівня рішення про реєстрацію/відмову в реєстрації податкової накладної/ розрахунку коригування в Реєстрі.
Пунктом 5 Порядку №520 визначено перелік документів, необхідних для розгляду питання прийняття комісією регіонального рівня рішення про реєстрацію / відмову в реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі, реєстрацію яких зупинено в Реєстрі, який може включати зокрема: договори, контракти, довіреності, акти на оформлення повноваження осіб, які одержують продукцію в інтересах платника податку для здійснення операції; первинні документи щодо постачання/придбання товарів/послуг, зберігання і транспортування, навантаження, розвантаження продукції, складські документи (інвентаризаційні описи), рахунки-фактури/інвойси, акти приймання-передачі товарів (робіт, послуг), розрахункові документи та/або банківські виписки з особових рахунків, тощо.
Вжите у наведеній нормі словосполучення "може включати" свідчить про те, що у кожному окремому випадку перелік таких документів є індивідуальним та залежить від критерію ризиковості платника податку та/або ризиковості здійснення операцій, на підставі якого (яких) зупинено реєстрацію податкової накладної в Реєстрі.
Відповідно до п.п.9-11 Порядку №520 письмові пояснення та копії документів, подані платником податку до контролюючого органу відповідно до пункту 4 цього Порядку, розглядає комісія регіонального рівня.
За результатами розгляду поданих письмових пояснень та копій документів комісія регіонального рівня протягом 5 робочих днів, що настають за днем отримання пояснень та копій документів, поданих відповідно до пункту 4 цього Порядку:
-або приймає рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі та надсилає його платнику податку в порядку, встановленому статтею 42 глави 1 розділу II Кодексу, за формою згідно з додатком 1 до цього Порядку;
-або направляє повідомлення про необхідність надання додаткових пояснень та/або документів, необхідних для розгляду питання прийняття комісією регіонального рівня рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі (далі - Повідомлення), за формою згідно з додатком 2 до цього Порядку з пропозицією щодо надання платником податку додаткових пояснень та копій документів на підтвердження інформації, зазначеної у податковій накладній/ розрахунку коригування;
-або приймає рішення про відмову в реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі у разі надання платником податку копій документів, складених/оформлених із порушенням законодавства, та надсилає його платнику податку в порядку, встановленому статтею 42 глави 1 розділу II Кодексу, за формою згідно з додатком 1 до цього Порядку.
Платник податку має право подати до контролюючого органу додаткові пояснення та копії документів на підтвердження інформації, зазначеної у податковій накладній / розрахунку коригування, протягом 5 робочих днів з дня, наступного за днем отримання Повідомлення.
За результатами розгляду поданих додаткових пояснень та копій документів комісія регіонального рівня протягом 5 робочих днів, що настають за днем їх отримання, приймає рішення про реєстрацію/відмову в реєстрації податкових накладних/розрахунків коригування в Реєстрі за формою згідно з додатком 1 до цього Порядку. Якщо платник податку не надав додаткових пояснень та копій документів на підтвердження інформації, зазначеної у податковій накладній/розрахунку коригування, комісія регіонального рівня приймає рішення про відмову в реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі протягом 5 робочих днів, що настають за днем граничного строку їх подання, визначеного абзацом шостим цього пункту.
Комісія регіонального рівня приймає рішення про відмову в реєстрації податкової накладної/ розрахунку коригування в Реєстрі в разі: ненадання платником податку письмових пояснень стосовно підтвердження інформації, зазначеної у податковій накладній / розрахунку коригування, реєстрацію яких зупинено в Реєстрі; та/або ненадання платником податку копій документів відповідно до пункту 5 цього Порядку; та/або надання платником податку копій документів, складених/оформлених із порушенням законодавства.
Згідно з додатку до Порядку № 520 в повідомленні про необхідність надання додаткових пояснень та/або документів, необхідних для розгляду питання прийняття комісією з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних головних управлінь Державної податкової служби України в областях, м. Києві та Офісу великих платників податків ДПС рішення про реєстрацію податкової накладної/ розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних та в рішенні про реєстрацію/відмову в реєстрації податкових накладних/розрахунків коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних обов`язково зазначаються конкретні документи.
Так, відповідно до отриманої позивачем квитанції, реєстрація спірної накладної була зупинена на підставі п.1 Критеріїв ризиковості здійснення операцій.
Дослідивши матеріали справи та враховуючи викладені вище приписи, колегія суддів зауважує, що надіслана позивачу квитанція про зупинення реєстрації податкової накладної не містять податкової інформації, що визначає ризиковість здійснення господарських операцій, зазначеної у спірній ПН.
На підтвердження цих обставин доказів у формі рішення до судів не надано, не надано і доказів існування такого рішення.
У свою чергу у квитанції про зупинення реєстрації податкової накладної в обов`язковому порядку зазначається не лише сам критерій(ї) ризиковості платника податку та/або критерій(ї) ризиковості здійснення операцій, а й вказується розрахований показник за кожним критерієм, якому відповідає платник податку.
В спірному ж випадку, квитанція про зупинення реєстрації податкової накладної позивача даних про розрахунковий показник критерію (їв) ризиковості платника податку не містить.
Крім того, податковим органом не визначено і конкретного переліку документів, необхідних для прийняття контролюючим органом рішення про реєстрацію такої податкової накладної, як у надісланій квитанції, так і в подальшому у повідомленні про надання додаткових документів.
Нечітке формулювання органом ДПС у вказаній квитанції підстав для зупинення реєстрації податкової накладної з вказівкою про те, що така податкова накладна відповідає вимогам пункту 1 Критеріїв ризиковості платника податку, зумовило необхідність подання позивачем для відповідача тих документів, за якими була оформлена відповідна господарська операція.
При цьому можливість надання платником податків переліку документів на підтвердження правомірності формування та подання на реєстрацію податкової накладної напряму залежить від чіткого формулювання фіскальним органом позиції про те, під який саме критерій (її) ризиковості платника податку та/або критерій(ї) ризиковості здійснення операцій підпадає платник податку.
Отже, зупиняючи реєстрацію податкової накладної, повинен не лише запропонувати надати документи, а навести їх конкретний перелік, оскільки в пункті 5 Порядку №520 наведений приблизний, але не вичерпний перелік документів необхідних для розгляду питання прийняття комісією регіонального рівня рішення про реєстрацію/відмову в реєстрації ПН/РК в Реєстрі, реєстрація яких зупинена.
Однак, згідно матеріалів справи, податковий орган, зупиняючи реєстрацію податкової накладної та в подальшому, приймаючи рішення про відмову в їх реєстрації, не вказав платнику податку, які саме документи необхідно йому надати для того, щоб реєстрація податкової накладної в ЄРПН відбулася.
Суд апеляційної інстанції звертає увагу, що підставами відмови у реєстрації наведених податкових накладних в оскаржуваному рішенні Комісія зазначила: ненадання/часткового ненадання додаткових письмових пояснень та копій документів стосовно підтвердження інформації, зазначеної у податковій накладній/розрахунку коригування, реєстрацію яких зупинено в Єдиному реєстрі податкових накладних, при отриманні повідомлення про необхідність надання додаткових пояснень та/або документів, необхідних для розгляду питання прийняття комісією регіонального рівня рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, платником податку.
Такі обґрунтування відповідача спростовуються матеріалами справи, адже як вбачається з наявних у справі доказів, на вимогу контролюючого ТОВ «ЮТК Миколаїв» надало пояснення та копії документів, які вважало достатніми для вирішення питання щодо реєстрації в ЄРПН додаткової накладної №1 від 04.08.2023р., дослідивши які судова колегія погоджується з твердженнями ТОВ «ЮТК Миколаїв» про те, що за наявними документами була можливість здійснити реєстрацію в ЄРПН податкової накладної, адже такі документи розкривають зміст господарської операції, підтверджують її здійснення та виникнення у позивача підстав для складання й направлення на реєстрацію податкової накладної, у якій така господарська операція зафіксована.
Як установлено матеріалами справи, податкова накладна №1 від 04.08.2023р. складена у зв`язку із настанням першої події - перерахування покупцем СТОВ «Промінь» на адресу ТОВ «ЮТК Миколаїв», авансу для придбання будівельних матеріалів.
Аналізуючи зміст господарської операції, по якій було складено податкову накладну, дослідивши надані позивачем до справи документи, апеляційний суд вважає підтвердженою наявність у позивача ТОВ «ЮТК Миколаїв» правових підстав для оформлення та подання для реєстрації указаної вище податкової накладної за наслідком отримання авансу за поставляємий товар.
Контролюючому органу були направлені документи, на підставі яких можливо було на переконання апеляційного суду, поза розумним сумнівом, встановити зміст і обсяг господарської операцій, по якій позивач подав для реєстрації податкову накладну, а також наявність у Товариства підстав для реєстрації податкової накладної та прийняти відповідне рішення. 
Судова колегія при цьому також звертає увагу на відсутність у доводах відповідача у справі (апелянта) стосовно наявності будь-яких розбіжностей чи невідповідностей поданих платником документів, та таких розбіжностей не встановлено під час апеляційного перегляду справи.
Зважаючи на наявність передбачених законодавством документів, які свідчать про проведення господарської операції, а також враховуючи те, що такі документи були надані контролюючому органу, у відповідача за висновком апеляційного суду, були відсутні підстави для відмови у реєстрації податкової накладної ТОВ «ЮТК Миколаїв» №1 від 04.08.2023р.
З огляду на викладене, є необґрунтованим висновок суду першої інстанції, про правомірність прийняття спірного рішення Комісією, зроблений судом з посиланням на ненадання позивачем документів щодо придбання товарів, які він постачав за договором №13/21-33 від 01.07.2021р. покупцю СТОВ «Промінь». Оскільки у повідомленні контролюючого органу не йшлося конкретно про надання таких документів, а лише було вказано загальне посилання на необхідність подання платником доказів придбання товарів, на шо товариство до податкової надало Договорі, укладений з контрагентом – СТОВ «Промінь».
Ані відповідач, ані суд першої інстанції не з`ясовували наявність/відсутність у позивача доказів придбання саме ним товарів, які в подальшому постачались покупцю СТОВ «Промінь».
Стосовно доказів транспортування, складського зберігання тощо, колегія суддів враховує доводи Товариства, викладені зокрема у апеляційній скарзі з приводу того, що станом на дату складення та направлення на реєстрацію податкової накладної №1 від 04.08.2023р. поставки товару ще не відбулось, та вказана податкова накладна була складена по першій події – отримання авансу. Тобто, саме у зв`язку із отриманням авансу від покупця у позивача вже виник обов`язок скласти та направити на реєстрацію відповідну податкову накладну. Також, як зазначає апелянт, позивач не поставляє собі товар на склад. Здійснюючи оптову та роздрібну торгівлю будівельними матеріалами, як далі вказується скаржником, не виникає обов`язок у позивача для додаткових витрат пов`язаних із перебуванням товару на складі позивача. позивач оплачує товар, який в подальшому продає покупцям, без додаткових збитків пов`язаних із зберіганням товару. 
Водночас, апеляційний суд також зазначає, що відсутність певного документа чи ненадання його контролюючому органу не може бути підставою для відмови у реєстрації податкових накладних чи розрахунку коригування без наведення відповідного обґрунтування, а також за умови якщо інші надані документи підтверджують проведення господарської операції.
Одночасно, у межах спірних правовідносин колегія суддів зазначає, що приймаючи рішення про реєстрацію податкової накладної, контролюючий орган не повинен здійснювати повний аналіз господарської операцій позивача на предмет її реальності. Змістовна оцінка господарської операції може бути проведена лише за результатом здійснення податкової перевірки платника податків, підстави та порядок проведення якої визначено нормами Податкового кодексу України.
Предметом розгляду в цій справі є виключно стадія правильності та правомірності зупинення та відмови в реєстрації податкової накладної, а не реальність та товарність здійснення господарських операцій між позивачем та його контрагентом.
Наведене узгоджується з правовою позицією Верховного Суду вказаною у постановах від 07.12.2022 у справі № 500/2237/20 та від 16.09. 2022 у справі № 380/7736/21, тощо.
Отже, враховуючи усе викладене вище у сукупності та наявність у позивача документів, які свідчать про проведення відображеної у податковій накладній №1 від 04.08.2023р. господарської операції з поставки позивачем товарів на адресу СТОВ «Промінь та те, що такі документи були надані контролюючому органу, яким в свою чергу не доведено їх недостатності для здійснення реєстрації указаної вище податкової накладної, є повністю обґрунтованими доводи апеляційної скарги про протиправність спірного рішення № 9390024/35217823 від 22.08.2023р.
Відповідно до статті 77 КАС України, кожна сторона повинна довести ті обставини, на яких ґрунтуються її вимоги та заперечення, крім випадків, встановлених статтею 78 цього Кодексу. В адміністративних справах про протиправність рішень, дій чи бездіяльності суб`єкта владних повноважень обов`язок щодо доказування правомірності свого рішення, дії чи бездіяльності покладається на відповідача.
Контролюючим органом в даному випадку, як встановлено під час апеляційного перегляду справи, не доведено правомірності прийняття спірного рішення, оскільки контролюючий орган належним чином не дослідив подані позивачем матеріали для підтвердження як права на складення та направлення для реєстрації податкової накладної, так і кількісних/вартісних показників податкової накладної, а висновки в оскаржуваному рішенні не містять належних обґрунтувань неможливості провести реєстрацію накладної.
Підсумовуючи викладене, за наслідком апеляційного перегляду справи, колегія суддів дійшла переконання про необґрунтованість висновку суду першої інстанції щодо відповідності спірного рішення критеріям визначеним у ч.2 ст.2 КАС України, адже відповідачами не доведено наявності підстав для прийняття такого рішення № 9390024/35217823 від 22.08.2023р., відтак вбачаються підстави для визнання його протиправним та скасування.
Відповідно до положень пунктів 19, 20 Порядку ведення Єдиного реєстру податкових накладних, затвердженого постановою Кабінету Міністрів України від 29.12.2010 року №1246 (в редакції, яка діє на момент ухвалення судом першої інстанції рішення), податкова накладна та/або розрахунок коригування, реєстрацію яких зупинено, реєструється у день настання однієї з таких подій:
прийняття в установленому порядку та набрання чинності рішенням про реєстрацію податкової накладної та/або розрахунку коригування;
набрання рішенням суду законної сили про реєстрацію податкової накладної та/або розрахунку коригування (у разі надходження до ДПС відповідного рішення);
неприйняття та/або відсутність реєстрації в установленому порядку рішення про реєстрацію або відмову в реєстрації податкової накладної та/або розрахунку коригування.
Внесення відомостей до Реєстру на підставі рішення суду, яке набрало законної сили, здійснюється з дотриманням вимог цього Порядку. При цьому вимоги абзацу десятого пункту 12 цього Порядку не застосовуються до податкової накладної та/або розрахунку коригування, реєстрацію яких зупинено в установленому порядку.
Датою внесення відомостей до Реєстру вважається день, зазначений в рішенні суду, або день набрання законної сили таким рішенням.
Виходячи з викладеного, з огляду на встановлену протиправність відмови Комісії контролюючого органу у реєстрації податкової накладної Товариства, апеляційний суд вважає, що належним способом відновлення порушеного права платника податку є зобов`язання ДПС України провести реєстрацію спірної податкової накладної датою її подання на реєстрацію, що узгоджується як з положеннями Порядку ведення Єдиного реєстру податкових накладних, затвердженого постановою Кабінету Міністрів України від 29.12.2010 №1246, так і зі статтею 13 Конвенції про захист прав людини і основоположних свобод (право на ефективний засіб юридичного захисту).
Згідно ч. 1 ст. 317 КАС України підставами для скасування судового рішення суду першої інстанції повністю або частково та ухвалення нового рішення у відповідній частині або зміни рішення є неповне з`ясування судом обставин, що мають значення для справи; невідповідність висновків суду першої інстанції обставинам справи, неправильне застосування норм матеріального права або порушення норм процесуального права.
Підсумовуючи викладене, колегія суддів приходить висновку про наявність підстав для скасування оскаржуваного рішення суду першої інстанції та прийняття нового судового рішення про задоволення заявлених позовних вимог.
Керуючись ст. ст. 241-243, 250, 308, 311, 315-317, 321, 322, 325, 326, 328 КАС України, апеляційний суд, –

П О С Т А Н О В И В:
Апеляційну скаргу Товариства з обмеженою відповідальністю “ЮТК Миколаїв” - задовольнити.
Рішення Миколаївського окружного адміністративного суду від 28 листопада 2023 року у справі №400/11380/23 - скасувати.
Ухвалити у даній справі нове судове рішення, яким позовні вимоги Товариства з обмеженою відповідальності “ЮТК Миколаїв” задовольнити.
Визнати протиправним та скасувати рішення Комісії з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних № 9390024/35217823 від 22.08.2023.
Зобов`язати Державну податкову службу України зареєструвати складену Товариством з обмеженою відповідальністю “ЮТК-Миколаїв” податкову накладну № 1 від 04.08.2023 року, в Єдиному реєстрі податкових накладних, датою її подання.
Постанова апеляційного суду набирає законної сили з дати її прийняття та може бути оскаржена в касаційному порядку до Верховного Суду протягом тридцяти днів.

Суддя-доповідач 		Т.М. Танасогло	
Судді	  	А.В. Крусян    О.О. Димерлій