ВОСЬМИЙ АПЕЛЯЦІЙНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД

ПОСТАНОВА
ІМЕНЕМ УКРАЇНИ

05 червня 2024 року	Львів	Справа № 300/7189/21 пров. № А/857/4882/24	

Восьмий апеляційний адміністративний суд у складі:
судді-доповідача                                                                 Шинкар Т.І.,
суддів                                                                                   Іщук Л.П.,
                                                                                             Обрізка І.М.,
секретаря судового засідання                                            Максим Х.Б., 
розглянувши у судовому засіданні в м.Львові апеляційну скаргу ОСОБА_1 на рішення Івано-Франківського окружного адміністративного суду (головуючий суддя Матуляк Я.П.), ухвалене у відкритому судовому засіданні в м.Івано-Франківськ о 11 год. 05 хв. 18 січня 2024 року повний текст складено 29 січня 2024 року  у справі № 300/7189/21 за позовом ОСОБА_1 до   Головного управління ДПС в Івано-Франківській області про визнання протиправними та скасування вимоги про сплату боргу (недоїмки), рішення про застосування штрафних санкцій, податкових повідомлень - рішень,

В С Т А Н О В И В :

15.11.2021 ОСОБА_1 звернулася в суд з позовом до Державної податкової служби України, просила з врахуванням заяви про збільшення розміру позовних вимог: визнати протиправною та скасувати вимогу про сплату боргу (недоїмки) ГУ ДПС в Івано-Франківській області №Ф-002650/0713 від 06.05.2021 року, якою зобов`язано ОСОБА_1 сплатити заборгованість (недоїмку) в сумі 432 861 грн. 49 коп.; визнати протиправною та скасувати вимогу про сплату боргу (недоїмки) ГУ ДПС в Івано-Франківській області №Ф-28585-13 від 09.05.2021 року якою зобов`язано ОСОБА_1 сплатити заборгованість (недоїмку) в сумі 512 687 грн. 48 коп.; визнати протиправним та скасувати рішення ГУ ДПС в Івано-Франківській області №Ф-002650/0713 від 06.05.2021 року про застосування штрафних санкцій за донарахування відповідним податковим органом або платником своєчасно не нарахованого єдиного внеску, яким до ОСОБА_2 застосовано штрафні санкції в сумі 76  926 грн. 23 коп.; визнати протиправним та скасувати податкове повідомлення-рішення ГУ ДПС в Івано-Франківській області (форми Р) №002862/0713 від 18.05.2021 року про збільшення ОСОБА_1 суми грошового зобов`язання за платежем податку на доходи фізичних осіб, що сплачуються фізичними особами за результатами річного декларування, яким збільшено грошове зобов`язання на суму 480 090 грн. 28 коп. ; визнати протиправним та скасувати податкове повідомлення-рішення ГУ ДПС в Івано-Франківській області (форми Р) №002863/0713 від 18.05.2021 року про збільшення ОСОБА_1 (РНОКПП НОМЕР_1 ) податкові зобов`язання та застосовано штрафні санкції за платежем військовий збір, що сплачуються фізичними особами за результатами річного декларування на суму      40 007 грн. 52 коп.  
Рішенням Івано-Франківського окружного адміністративного суду від 18 січня 2024 року в задоволені позову відмовлено.
Відмовляючи в позові суд першої інстанції виходив з того, що перевіркою достовірності відображення у звітності з єдиного внеску з сум доходу платника податків фізичної особи ОСОБА_1 отриманого від здійснення підприємницької діяльності та на який нараховується єдиний внесок, з урахуванням максимальної величини бази нарахування єдиного внеску, встановлено заниження суми чистого доходу на який нараховується єдиний внесок на загальну суму 1 967 552,22 гривень, чим порушено вимоги п.2 ч.1 ст. 7 Закону України «Про збір та облік єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування». Суд першої інстанції зазначив, що внаслідок виявленого порушення, відповідачем донараховано позивачу єдиний соціальний внесок на загальну суму 432 861,49 грн. та відповідно до пункту 3 частини 11 статті 25 Закону України «Про збір та облік єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування» застосовано штрафну санкцію у розмірі 76 926,23 грн. Суд першої інстанції дійшов висновку, що  враховуючи висновки суду щодо правомірності донарахування зобов`язань з податку на доходи та податку на додану вартість, вимога про сплату боргу (недоїмки) за №Ф-002650/0713 від 06.05.2021, рішення про застосування штрафних санкцій за №02652/0713 від 06.05.2021 та вимога про сплату боргу (недоїмки) від 09.05.2023 за № Ф-28585-13 є правомірними та не підлягають скасуванню. Суд першої інстанції зазначив, що позивачем ні до перевірки, ні під час розгляду даної справи судом, не надано належних доказів на обґрунтування заявлених позовних вимог.  
Не погоджуючись з рішеннями суду першої інстанції, ОСОБА_1 подала апеляційну скаргу, просить рішення Івано-Франківського окружного адміністративного суду скасувати в частині вимог щодо сплати боргу (недоїмки) № Ф - 002650/0713 від 06.05.2021 року у сумі 432 861,49 грн., рішення №Ф-002652/0713 від 06.05.2021 року в сумі 76  926,23грн., податкове повідомлення-рішення (форми Р) №002862/0713 від 18.05.2021 року на суму 480  090,28 грн., податкове повідомлення-рішення (форми Р) №002863/0713 від 18.05.2021 року на суму 40  007,52 грн., в іншій частині рішення залишити без змін. Апеляційну скаргу мотивовано тим, що суд першої інстанції у рішенні вказує, що позивач не вчинив жодних дій на відновлення втрачених документів та не надав доказів втрати первинних документів. Однак скаржник зазначає, що судом першої інстанції не вказано, які докази втрати  та яких первинних документів позивач повинен був надати суду. Скаржник звертає увагу суду, що ні первинні документи, ні банківська виписка ним не втрачались. Також скаржник зазначає, що акт податкової перевірки відповідача не містить посиланням на первинні документи, регістри податкового та бухгалтерського обліку, фінансової та іншої звітності, інші документи, пов`язані з обчисленням і сплатою податків, зборів, платежів, ведення/складання яких передбачено законодавством, які стали підставою для встановлення висновків про заниження, на думку відповідача, розміру чистого оподатковуваного доходу ОСОБА_1 на суму 2 424 698,39 грн. Окрім того, усі первинні документи - 1076 накладних/видаткових накладних були надані відповідачу при перевірці та до матеріалів судової справи, банківська виписка не була втрачена позивачем, а лише були технічні труднощі щодо її отримання у документальній формі, у зв`язку із закриттям банківського рахунку фізичної-особи підприємця ОСОБА_1 , документи на підтвердження витрат у готівковій формі на придбання товарно-матеріальних цінностей, які були реалізовані у господарській діяльності, понесені ОСОБА_1 у загальній сумі 159 363,57 грн. та були надані при проведенні перевірки та до матеріалів судової справи. Скаржник вказує, що про неповне з`ясування судом першої інстанції обставин, що мають значення для справи, та недоведеність обставин, що мають значення для справи, які суд першої інстанції визнав встановленими.
Відповідач подав відзив на апеляційну скаргу в якому вказав, що суд першої інстанції, встановивши фактичні обставини справи, правильно застосовано норми матеріального права. 
В судовому засіданні представник позивач апеляційну скаргу підтримав, представник відповідача щодо апеляційної скарги заперечив, просив залишити в силі рішення суду першої інстанції.
Згідно з  ст.242 КАС України  рішення суду повинно ґрунтуватися на засадах верховенства права, бути законним і обґрунтованим. Судове рішення має відповідати завданню адміністративного судочинства, визначеному цим Кодексом.
Суд апеляційної інстанції, переглядаючи справу за наявними у ній доказами та перевіряючи законність і обґрунтованість оскаржуваного рішення суду першої інстанції, в межах доводів та вимог апеляційної скарги, дослідивши докази, що стосуються фактів, на які посилаються учасники справи, приходить до переконання, що оскаржуване рішення суду першої інстанції вимогам  статті 242 КАС України  відповідає частково.
З матеріалів справи судом першої інстанції встановлено, що головним управлінням ДПС в Івано-Франківській області проведено документальну позапланову виїзну перевірку платника податків - фізичної особи ОСОБА_1 щодо своєчасності, достовірності повноти нарахування та сплати податків і зборів, дотримання законодавства щодо укладання трудового договору, виконання вимог валютного та іншого законодавства за період з 01.01.2017 по 13.03.2020, обчислення та сплати єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування за період з 01.01.2011 по 13.03.2020, про що складено акт за №5803/09-19-07-13/ НОМЕР_1 від 30.12.2020.
Як зазначив суд першої інстанції, на вимогу перевірки, ОСОБА_1 первинних бухгалтерських документів не надала, про що складено акт від 21.12.2020.
Так, перевіркою встановлено порушення   ОСОБА_1 
п.164.1 ст.164, п.167.1 ст.167, пп.170.1.2 п.170.1 ст.170, п.  177.1, п.  177.2, ст. 177 Податкового Кодексу України  (заниження податку на доходи фізичних осіб від здійснення підприємницької діяльності на загальну на загальну суму 436 445,71 гривень, а саме: за 2017 рік в розмірі 81 328,58 гривень, за 2018 рік в розмірі 141 602,50 гривень, за 2019 рік в розмірі 177 649,57 гривень та за 2020 рік в розмірі 35 865,06 гривень); 
п.п.16.1.2 п.16.1 ст.16, п.  176.1 ст.176, п.  177.10 ст.177 Податкового кодексу України, п.1 «Порядку ведення Книги обліку доходів і витрат, яку ведуть фізичні особи - підприємці, крім осіб, що обрали спрощену систему оподаткування, і фізичні особи, які провадять незалежну професійну діяльність» затвердженого  Наказом Міністерства доходів і зборів України від 16.09.2013 за №481  та п.6  ст. 128 Господарського Кодексу України; 
положень п.168.1 ст. 168, п.171.1, п.171.2 ст.171  п.176.2 ст.176 Податкового кодексу України  (несвоєчасне та не в повному обсязі перераховування до бюджету податку на доходи фізичних осіб з сум заробітної плати найманим працівникам в загальному розмірі 13 911,54 гривень); 
п. 4 частини другої  ст. 6 Закону України «Про збір та облік єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування»  зі змінами та доповненнями (неподання звіту про суми нарахованого єдиного внеску з виплачених доходів за січень 2016 року); абз.1 п.2 ч.1 ст.7, ст.8, ч.8 ст.9 Закону України «Про збір та облік єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування»  (донараховано єдиний соціальний внесок на загальну суму 432 861,49 гривень, а саме: за 2017 рік в розмірі 99 399,37 гривень, за 2018 рік в розмірі 137 602,08 гривень, за 2019 рік в розмірі 154 229,90 гривень та за 2020 рік в розмірі 41 630,13 гривень);
п.5 ст.8, ст.7, ст.9 Закону України «Про збір та облік єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування»  (єдиний внесок з сум заробітної плати, на які нараховується єдиний внесок за січень 2016 року в розмірі 616,00 гривень платником податків фізичною особою ОСОБА_1 не нараховано та не перераховано до відповідного бюджету); 
пп.1 п.2  ст.6 Закону України «Про збір та облік єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування»  (перевіркою встановлено факт несвоєчасної сплати єдиного внеску); 
п.180.1 ст. 180, п.181.1 ст. 181, п.183.1, п.183.2, п.183.4  п.183.10 ст.183, п.  185.1 ст.185, п.187.1 ст.187, п.188.1 ст.188 Податкового кодексу України  (не нарахування та несплата до відповідного бюджету податку на додану вартість в загальному розмірі 58 320,10 гривень, в тому числі за грудень 2019 року в сумі 14 939,44 гривень, за січень 2020 року в сумі 18 642,60 гривень, за лютий 2020 року в сумі 21 259,06 гривень та за березень 2020 року в сумі 3 479,00 гривень; 
пп.  213.1.9, п.213.1, ст.213, пп.214.1.4 п.214.1, ст.214, п.216.9 ст.216 Податкового кодексу України  (платником занижено декларування акцизного податку з реалізованих підакцизних товарів на загальну суму 622,98 гривень, а саме: за 2017 рік в розмірі 0,00 гривень, за 2018 рік в розмірі 0,00 гривень, за 2019 рік в розмірі 0,00 гривень та за 2020 рік в розмірі 622,98 гривень); 
п. 16 прим. 1 підрозділу 10 Розділу ХХ  Податкового кодексу України  (несвоєчасне та не в повному обсязі перераховування до бюджету військового збору з сум заробітної плати найманим працівникам в розмірі 427,58 гривень); 
п. 16 прим. 1 підрозділу 10 Розділу ХХ  Податкового кодексу України  (платником податків не нараховано та не перераховано до бюджету військового збору, що сплачується фізичною особою за результатами річного декларування на загальну суму 36 370,48 гривень, а саме: за 2017 рік в розмірі 6 777,38 гривень, за 2018 рік в розмірі 11 800,21 гривень, за 2019 рік в розмірі 14 804,13 гривень та за 2020 рік в розмірі 2 988,75 гривень; 
п.1, п.2, п.3  ст. 3 Закону України «Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг»  (не проведення розрахункових операцій через реєстратор розрахункових операцій на загальну суму 153 779,04 гривень, в тому числі за 2017 рік в розмірі 30 982,11 гривень, за 2018 рік в розмірі 48 116,88 гривень, за 2019 рік в розмірі 64 351,32 гривень та за 2020 рік в розмірі 10 328,73 гривень; 
п.44.3 ст. 44 Податкового кодексу України  (незабезпечення зберігання документів, пов`язаних із виконанням вимог законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи, протягом визначених законодавством термінів, в тому числі виписок по розрахункових банківських рахунках, первинних розрахункових документів підтверджуючих придбання реалізованого товару, книг обліку доходів та витрат платника податків).
На акт перевірки позивачем 18.01.2021 направлено на адресу відповідача заперечення, в якому просила призначити повторну перевірку. Зазначала, що в акті перевірки не було взято до уваги безготівкові витрати та доходи ФОП ОСОБА_1 . 
Враховуючи виявлені порушення ГУ ДПС в Івано-Франківській області винесено податкові повідомлення-рішення від 01 лютого 2021 року за №000515/0713, №000517/0713, №000521/0713, №000525/0713, №000534/0713, №000532/0713, №000537/0713, №000538/0713, вимогу про сплату боргу (недоїмки) за №000519/0713 та №000529/0713, а також рішення про застосування штрафних санкцій за донарахування відповідним органом доходів і зборів або платником своєчасно не нарахованого єдиного внеску за №000520/0713, №000524/0713, №000531/0713 та №000539/0713.
Не погоджуючись з вказаними рішеннями, позивачем 23.02.2021 подано скаргу до Державної податкової служби України. В сакрзі зазначила, що в ході перевірки не мала можливості надати виписку банківську, оскільки така не зберіглася. Подає таку до скарги на 104 аркушах. Вважала, що необґрунтовано не взято до уваги ряд документів з тих підстав, що на них не було її підпису як особи, що отримує товар. До уваги не було взято у банківських виписках перерахунок коштів, оскільки не зазначено в призначені платежу номер оплаченої накладної. Проте повідомляла, що заборгованість перед постачальниками  погашалась згідно систематичних звірок, тому не зазначався конкретний номер накладної. Під час перевірки не було взято до уваги те, що в деклараціях платником вказувалась сума доходу включно з акцизним податком, чим такий дохід завищувався помилково. Це також вплинуло на неправомірне донарахування сум зобов`язань. Поросила провести повторну перевірку вчергове.
Рішенням від 26.04.2021 ДПС України, скаргу ОСОБА_1 задоволено частково - скасовано та відкликано вимоги про сплату боргу (недоїмки) від 01.02.2021 №Ф-000519/0713, №Ф-000529/0713, рішення про застосування штрафних санкцій за донарахування відповідним органом доходів і зборів або платником своєчасно не нарахованого єдиного внеску від 01.02.2021 №000520/0713, № 000531/0713, рішення про застосування штрафних санкцій за неподання, несвоєчасне подання, подання не за встановленою формою звітності, передбаченої  Законом України «Про збір та облік єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування», рішення про застосування штрафних санкцій та нарахування пені за несплату (неперерахування) або несвоєчасну сплату (несвоєчасне перерахування єдиного внеску від 01.02.2021 № 000539/0713.
Рішенням від 05.05.2021 ДПС України скаргу ОСОБА_1 частково задоволено та залишено без змін податкове повідомлення-рішення №000534/0713, №000525/0713, скасовано податкове повідомлення-рішення від 01.02.2021 №000515/0713 в частині штрафних санкцій по податку на доходи фізичних осіб з розмірі 65 466,93 грн., № 000517/0713 в частині штрафних санкцій зі сплати військового збору у розмірі 5 455,57 грн., № 000538/0713 в частині штрафних санкцій по податку на додану вартість у розмірі 8 748,02 грн., № 000537/0713 в частині штрафних санкцій по податку на доходи фізичних осіб у розмірі 32 243,51 грн., № 000532/0713 в частині штрафних санкцій зі сплати військового збору у розмірі 2 206,57 грн., в інших частинах зазначені податкові повідомлення-рішення залишено без змін, скасовано податкове повідомлення-рішення від 01.02.2021 №000521/0713.
У зв`язку з вищенаведеним, Головним управлінням ДПС в Івано-Франківській області винесено вимогу про сплату боргу (недоїмки) №Ф-002650/0713 від 06.05.2021, рішення №02652/0713 від 06.05.2021 про застосування штрафних санкцій за донарахування відповідним податковим органом або платником своєчасно не нарахованого єдиного внеску, податкові повідомлення-рішення №002862/0713, №002860/0713, №002859/0713 та №002863/0713 від 18.05.2021.
Крім того, в ході розгляду даної справи, відповідачем винесено вимогу про сплату боргу (недоїмки) зі сплати єдиного внеску від 09.05.2023 за №Ф-28585-13.
Вважаючи у зв`язку з цим свої права порушеними, позивач звернувся з вказаним позовом до суду.
Перевіряючи законність та обґрунтованість оскаржуваного рішення суду першої інстанції, суд апеляційної інстанції враховує такі підстави.
Враховуючи вимоги частини 2  статті 19 Конституції України  та частини 2  статті 2 КАС України, законодавцем визначено критерії для оцінювання рішень, дій чи бездіяльності суб`єктів владних повноважень, які одночасно є принципами адміністративної процедури, що вироблені у практиці європейських країн.
Наведена норма означає, що суб`єкт владних повноважень зобов`язаний діяти лише на виконання закону, за умов і обставин, визначених ним, вчиняти дії, не виходячи за межі прав та обов`язків, дотримуватися встановленої законом процедури, обирати лише встановлені законодавством України способи правомірної поведінки під час реалізації своїх владних повноважень.
Що стосується податкового повідомлення-рішення від 18.05.2021 за №002862/0713, то суд апеляційної інстанції зазначає таке.
Перевіркою встановлено, що у період з 01.01.2017 по 13.03.2020 платник податків - фізична особа ОСОБА_1 здійснювала діяльність по коду 47.11 - роздрібна торгівля в неспеціалізованих магазинах: роздрібна торгівля алкогольними напоями та тютюновими виробами в орендованому нежитловому приміщенні загальною площею 25,0 кв.м, що знаходиться за адресою: АДРЕСА_1 (магазин « ІНФОРМАЦІЯ_1 »), на підставі договору безкоштовного користування нерухомим майном від 01.01.2017 №б/н укладеного з ФОП ОСОБА_3 терміном на 2 роки 11 місяців.
Згідно пункту 2.2.4 даного договору, цільове призначення приміщення  для здійснення господарської діяльності.
Посадові особи відповідача під час проведення перевірки, дійшли висновку, що оренда (користування) не може бути безоплатною. Отже, на думку перевіряючого, позивачем у вказаному періоді орендувалось нежитлове приміщення, не сплачуючи при цьому орендної плати згідно затверджених мінімальних розмірів, що в свою чергу є доходом, який включається до загального оподаткованого доходу відповідно до вимог  ст.164 ПК України.
Так, за своїм змістом договір безкоштовного користування нерухомим майном від 01.01.2017 №б/н укладеного з ФОП ОСОБА_3 терміном на 2 роки 11 місяців є фактично договором оренди.
Згідно  статті 759 Цивільного кодексу України, за договором найму (оренди) наймодавець передає або зобов`язується передати наймачеві майно у користування за плату на певний строк.
Відповідно до аб.2 пп.170.1.2 п.170.1 ст.170 Податкового кодексу України  визначено, що об`єкт оподаткування, по факту надання в оренду нерухомого майна, визначається виходячи з розміру орендної плати, зазначеної в договорі оренди, але не менше ніж мінімальна сума орендного платежу за повний чи не повний місяць оренди. Мінімальна сума орендного платежу визначається за методикою, що затверджується Кабінетом Міністрів України, виходячи з мінімальної вартості місячної оренди одного квадратного метра загальної площі нерухомості з урахуванням місця її розташування, інших функціональних та якісних показників, що встановлюються органом місцевого самоврядування села, селища, міста, об`єднаної територіальної громади, що створена згідно із законом та перспективним планом формування територій громад на території яких вона розташована та оприлюднюється у спосіб, найбільш доступний для жителів такої територіальної громади. Якщо мінімальну вартість не встановлено чи не оприлюднено до початку звітного (податкового) року, то база оподаткування визначається виходячи з розміру орендної плати, зазначеного в договорі оренди.
Як встановлено перевіркою та не заперечується сторонами, Івано-Франківською міською радою прийнято рішення про визначення мінімальної суми орендного платежу за нерухоме майно фізичних осіб від 22.11.2007 за №541, від 15.12.2017 за №364-17 та від 18.12.2019 за №371-34, згідно яких і проведено розрахунок орендної плати під час перевірки.
В той же час, платником податків фізичною особою ОСОБА_1 при укладенні зазначеного вище договору з ФОП ОСОБА_3 , не враховано встановлені Івано-Франківською міською радою мінімальні суми орендного платежу за нерухоме майно та не внесено зміни до даного договору в період з 01.01.2017 по 13.03.2020, а нежитлове приміщення орендувалось безоплатно, не сплачуючи при цьому орендної плати згідно затверджених мінімальних розмірів платником податків, та отримано дохід, який включається до загального оподатковуваного доходу.
Отже, платник податків фізична особа ОСОБА_1 в періоді, що перевірявся безоплатно використовувала нежитлове приміщення (загальною площею 25,0 кв.м) (отримала безоплатні послуги) для проведення своєї господарської діяльності, чим порушила вимоги пп.170.1.2 п.170.1 ст.170 Податкового кодексу України  та вимоги положень  Постанови Кабінету Міністрів України №1253 від 29.12.2010 «Про затвердження Методики визначення мінімальної суми орендного платежу за нерухоме майно фізичних осіб».
Відповідно до п.164.1 ст.164 Податкового кодексу України  базою оподаткування є загальний оподатковуваний дохід, з урахуванням особливостей, визначених  розділом IV Податкового кодексу України.
Згідно, положень п.164.2.17, п.  164.2.20 ст. 164 «База оподаткування» Податкового кодексу України  до загального оподатковуваного доходу платника податків включаються доходи отриманні, в тому числі в вигляді: вартості безоплатно отриманих товарів (робіт, послуг), визначеної за правилами звичайної ціни, а також суми знижки звичайної ціни (вартості) товарів (робіт, послуг), індивідуально призначеної для такого платника податку, крім сум, зазначених у підпункті  165.1.53 пункту 165.1 статті 165 Податкового кодексу України; вартості майна та харчування, безоплатно отриманого платником податку, крім випадків, визначених  Податковим кодексом України  для оподаткування прибутку підприємств; інші доходи, крім зазначених у  статті 165 Податкового кодексу України.
Також, згідно положень п.  177.6 ст. 177 Податкового кодексу України  у разі якщо фізична особа підприємець отримує інші доходи, ніж від провадження підприємницької діяльності, у межах обраних ним видів такої діяльності, такі доходи оподатковуються за загальними правилами, встановленими  Податковим кодексом України  для платників податку фізичних осіб.
Так, відповідно до п.177.2 ст.177 Податкового кодексу України  об`єктом оподаткування фізичної особи-підприємця, який перебуває на загальній системі оподаткування, є чистий оподатковуваний дохід, тобто різниця між загальним оподатковуваним доходом (виручка у грошовій не грошовій формі) і документально підтвердженими витратами, пов`язаними господарською діяльністю такої фізичної особи  підприємця.
Враховуючи вищевикладене, згідно вимог ст.  164, пп.170.1.2 п.170.1 ст.170, ст.177 Податкового кодексу України  позивачем у період з 01.01.2017 по 13.03.2020, отримано дохід, який включається до загального оподатковуваного доходу в загальному розмірі 33 423,00 гривень. А саме: за 2017 рік в розмірі 5313,00 гривень, за 2018 рік в розмірі 12330,00 гривень, за 2019 рік в розмірі 12330,00 гривень та за 2020 рік в розмірі 3450,00 гривень.
Зазначені суми не задекларовано в поданих до контролюючого органу податкових деклараціях, чим порушено п.164.1 ст. 164, пп.170.1.2 п.170.1 ст.170, ст.  177 Податкового кодексу України.
Підсумовуючи викладене, суд апеляційної інстанції погоджується з висновком суду першої інстанції щодо правомірності встановленого перевіркою заниження ОСОБА_1 загального оподатковуваного доходу в розмірі 33 423,00 гривень.
В той же час, в судовому засіданні  суду апеляційної інстанції представник позивача зазначену суму заниження визнав та подав заяву про  відмову від позову в цій частині вимог, які знайшли своє відображення у вимозі про сплату боргу (недоїмки) із сплати єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування від 06 травня 2021 року №Ф-002650/0713 на суму 33 423,00 грн.; в частині 6016,14 грн. суми грошового зобов`язання із податку на доходи фізичних осіб (18 % ПДФО) від 33 423.00 гривень) податкового повідомлення-рішення від 18 травня 2021 року №002862/071; в частині 501,35 грн. грошового зобов`язання із військового збору (1,5% (ВЗ) від 33 423,00 гривень) податкового повідомлення-рішення від 18 травня 2021 року №002863/0713, яка прийнята судом. 
Крім того, позивачем надано до перевірки документи, якими підтверджено задекларовані витрати за період з 01.01.2017 по 13.03.2020 всього у сумі 408 302,40 гривень, а саме: за 2017 рік в розмірі 133 433,70 гривень, за 2018 рік в розмірі 113 225,64 гривень, за 2019 рік в розмірі 144 686,64 гривень та за 2020 рік в розмірі 16 956,42 гривень.
В той же час, перевіркою встановлено, що чистий оподатковуваний дохід ОСОБА_1 занижено на загальну суму 2 424 698,39 гривень. А саме: за 2017 рік розмірі 451 825,44 гривень, за 2018 рік в розмірі 786 680,56 гривень, за 2019 рік в розмірі 986 942,06 гривень та за 2020 рік в розмірі 199 250,33 гривень.
Як наслідок, позивачу донараховано податок на доходи фізичних осіб від здійснення підприємницької діяльності на загальну суму 436 445,71 грн. (з яких 33 423,00 грн. визнані позивачем) та відповідно до пункту  123.1  статті  12 ПК України  застосовано штрафну санкцію у розмірі 43644.57 грн.
Пунктом 177.4 ст.177 Кодексу визначено, що до переліку витрат, безпосередньо пов`язаних з отриманням доходів, належать: витрати, до складу яких включається вартість сировини, матеріалів, товарів, що утворюють основу для виготовлення (продажу) продукції або товарів (надання робіт, послуг), купівельних напівфабрикатів та комплектуючих виробів, палива й енергії, будівельних матеріалів, запасних частин, тари й тарних матеріалів, допоміжних та інших матеріалів, які можуть бути безпосередньо віднесені до конкретного об`єкта витрат; витрати на оплату праці фізичних осіб, що перебувають у трудових відносинах з таким платником податку (далі працівники), які включають витрати на оплату основної і додаткової заробітної плати та інших видів заохочень і виплат виходячи з тарифних ставок, у вигляді премій, заохочень, відшкодувань вартості товарів (робіт, послуг), витрати на оплату за виконання робіт, послуг згідно з договорами цивільно-правового характеру, будь-яка інша оплата у грошовій або натуральній формі, встановлена за домовленістю сторін (крім сум матеріальної допомоги, які звільняються від оподаткування згідно з нормами цього розділу); обов`язкові виплати, а також компенсація вартості послуг, які надаються працівникам у випадках, передбачених законодавством, внески платника податку на обов`язкове страхування життя або здоров`я працівників у випадках, передбачених законодавством; суми єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування у розмірах і порядку, встановлених законом; платежі, сплачені за одержання ліцензій на провадження певних видів господарської діяльності фізичною особою - підприємцем, одержання дозволу, іншого документа дозвільного характеру, які пов`язані з господарською діяльністю фізичної особи - підприємця; інші витрати, до складу яких включаються витрати, що пов`язані з веденням господарської діяльності, які не зазначені в підпунктах 177.4.1 - 177.4.3 цього пункту, до яких відносяться витрати на відрядження найманих працівників, на послуги зв`язку, реклами, плати за розрахунково-касове обслуговування, на оплату оренди, ремонт та експлуатацію майна, що використовується в господарській діяльності, на транспортування готової продукції (товарів), транспортно-експедиційні та інші послуги, пов`язані з транспортуванням продукції (товарів), вартість придбаних послуг, прямо пов`язаних з виробництвом товарів, виконанням робіт, наданням послуг.
Як це правильно зазначив суд першої інстанції, документами, які підтверджують витрати, можуть бути, зокрема, платіжне доручення, прибутковий касовий ордер, квитанція, фіскальний чек, банківські виписки та інші первинні документи, що засвідчують факт оплати товарів, робіт, послуг.
Згідно з п.44.1 ст.44  та п.177.4 ст.177 ПК України  для цілей оподаткування платники податків зобов`язані вести облік доходів, витрат та інших показників, пов`язаних з визначенням об`єктів оподаткування та/або податкових зобов`язань, на підставі первинних документів, регістрів бухгалтерського обліку, фінансової звітності, інших документів, пов`язаних з обчисленням і сплатою податків і зборів, ведення яких передбачено законодавством.
При цьому, фізичні особи - підприємці, крім осіб, що обрали спрощену систему оподаткування, та фізичні особи, які провадять незалежну професійну діяльність, зобов`язані вести Книгу обліку доходів і витрат, у якій за підсумком робочого дня протягом якого отримано дохід, на підставі первинних документів здійснюються записи про отримані доходи та документально підтверджені витрати (п.  177.10 ст. 177 ПКУ).
Підпункт 5 пункту 6 Порядку ведення Книги обліку доходів і витрат встановлює, що документами, які підтверджують понесені витрати, безпосередньо пов`язані з отриманим доходом, можуть бути платіжні доручення, квитанція, фіскальний чек, акт закупки (виконаних робіт, наданих послуг) та інші первинні документи, що засвідчують факт оплати товарів, робіт, послуг.
Поняття «первинний документ» наведено в  Законі України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні»  та Положенні про документальне забезпечення записів у бухгалтерському обліку, затвердженому  наказом Міністерства фінансів України від 24.05.1995 №88, згідно яких - це документ, створений у письмовій або електронній формі, який містить відомості про господарську операцію.
Відповідно до абз.1 п.2.1 Положення первинні документи повинні мати такі обов`язкові реквізити: найменування підприємства, установи, від імені яких складений документ, назва документу (форми), дата складення, зміст та обсяг господарської операції, одиниця виміру господарської операції, посади і прізвища осіб, відповідальних за здійснення господарської операції і правильність її оформлення, особистий підпис або інші дані, що дають змогу ідентифікувати особу, яка брала участь у здійсненні господарської операції.
Статтею 1 Закону України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні»  із змінами та доповненнями (далі - Закону №996) визначено, що первинний документ, який містить відомості про господарську операцію та підтверджує її здійснення.
Відповідно до ст.9  Закону №996  первинні документи повинні бути складені під час здійснення господарської операції, а якщо це неможливо безпосередньо після її закінчення. Первинні та зведені облікові документи можуть бути складені на паперових або машинних носіях і повинні мати такі обов`язкові реквізити: назву документа (форми); дату і місце складання; назву підприємства, від імені якого складено документ; зміст та обсяг господарської операції; одиницю виміру господарської операції, посади осіб, відповідальних за здійснення господарської операції і правильність її оформлення; особистий підпис, аналог власноручного підпису або підпис, прирівняний до власноручного підпису відповідно до  Закону України «Про електронний цифровий підпис», або інші дані, що дають змогу ідентифікувати особу, яка брала участь у здійсненні господарської операції. Ведення зазначених документів передбачено Положенням про документальне забезпечення записів у бухгалтерському обліку, затвердженого  Наказом Міністерства фінансів України від 24.05.1995 №88.
Актом приймання виконаних робіт є документ, який фіксує закінчення будь-яких робіт та приймання їх замовником за кількістю та якістю, а накладною - документ, що використовується при передачі товарно-матеріальних цінностей від однієї особи іншій.
В свою чергу, накладними є: видаткова накладна, товарно-транспортна накладна, тощо. Видаткова накладна фіксує факт отримання/передачі товарів або послуг і по суті завершує купівлю-продажу між продавцем і покупцем. Видаткова накладна може бути замінена актом здачі-приймання. Товарно-транспортна накладна використовується, якщо в процесі купівлі-продажу бере участь транспортна (експедиторська) компанія, що займається перевезенням товару від продавця до покупця. Враховуючи вищевикладене, первинні бухгалтерські документи (видаткові накладні) вважаються документами первинного обліку, які підтверджують факт поставки товару.
Як це зазначено апелянтом в апеляційній скарзі, ОСОБА_1 до перевірки надано документальне підтвердження витрат, понесених позивачем у 2017-2020 роках на суму 2  225  275,37, які перевіряючий протиправно не прийняв, внаслідок чого було збільшено суму чистого оподаткованого доходу, що призвело до протиправного донарахування податків та зборів.
Судом першої інстанції встановлено, що на отриману в ході проведення документальної позапланової виїзної перевірки письмову вимогу від 16.12.2020 щодо надання в повному обсязі первинних бухгалтерських документів необхідних для проведення перевірки, даних та належним чином завірених копій документів, виписок по розрахункових банківських рахунках, розрахункових документів, інше - первинних бухгалтерських документів необхідних для визначення розміру вартості придбаних товарно-матеріальних цінностей, що реалізовані або використані в виробництві продукції за період, що підлягає перевірці, ОСОБА_1 в повному обсязі не представлено, про що складено акт.
Проте, згідно акта від 21.12.2020 №232/07-13 «Про ненадання платником податків ФОП ОСОБА_1 документів для проведення перевірки» зазначено, що не надано виписки з банківських установ по розрахункових рахунках платника податків за період з 01.01.2017 по 13.03.2020, розрахункових документів на придбання товарів. 
Як це зазначив, окрім того, суд першої інстанції, надані позивачем акти звірки взаємних розрахунків з ТзОВ «ПТД» та ТзОВ «Тедіс Україна» не містять підписів уповноважених на їх підписання сторонами осіб.
Суд апеляційної інстанції враховує правові позиції Верховного Суду у постановах від 19.04.2018 по справі №905/1198/17 та від 05.03.2019 по справі №910/1389/18, що акт звірки розрахунків у сфері бухгалтерського обліку та фінансової звітності не є зведеним обліковим документом, а є лише технічним (фіксуючим) документом, за яким бухгалтерії підприємств звіряють бухгалтерський облік операцій. 
Проте суд апеляційної інстанції зауважує, що не врахування не належно складених актів звірки не може бути підставою невизнання господарських операцій, вразі можливості провести контролюючим органом зустрічну звірку, чого не було здійснено.
Як це встановлено судом апеляційної інстанції, в акті перевірки відповідач зазначив, що за фактом використання РРО/КОРО (інформація згідно наявної бази АІС «Податковий блок», «Виторги РРО») за наявності ліцензії на продаж алкоголю і тютюну загальна сума продажу 2 923 353,04 грн. Проведеним аналізом руху коштів по розрахункових рахунках у банківських установах відповідачем встановлено, що розрахунки з постачальниками та з покупцями проводились в готівковій та у безготівковій формі. Також в акті перевірки зазначено, що інформація щодо проведені за період що перевірявся зустрічних звірок (перевірок) з питань взаємовідносин платника податків – фізичної особи ОСОБА_1 з іншими суб`єктами – контрагентами, відсутня. Не встановлено фактів взаємодії позивача  з суб`єктами, що мають ознаки «фіктивності». Також зазначено, що Книга обліку доходів і витрат  не велась, документи в повному обсязі до перевірки не були надані.  Опис наданих для перевірки документів складений платником податків ФОП ОСОБА_1 17 та 18 грудня 2020 року у присутності працівника відповідача, що не спростовано стороною відповідача.
Так, Верховний Суд у своїх постановах від 02.10.2018 по справі № 816/506/17, 19.02.2019 по справі №826/2958/14, від 16.04.2020 по справі №826/5012/14 вказує на невідповідність первинних документів як підстави для бухгалтерського обліку господарських операцій, якими зафіксовані факти їх здійснення, відповідно до частини першої та другої  статті 9 Закону України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні», з огляду на те, що у видаткових та прибуткових накладних не вказано посади осіб, відповідних за здійснення господарської операції і правильність її оформлення, особистий підпис або інші дані, що дають змогу ідентифікувати особу, яка брала участь у здійсненні господарської операції, в усіх наданих позивачем світлокопіях документів відсутня розшифрування підпису осіб, які їх підписали, реквізити довіреностей за якими отримано ТМЦ, не зазначено адресу складу та місце складання документу, з якого здійснено навантаження.
Як це зазначено судом першої інстанції, надані ФОП ОСОБА_1 до перевірки та до суду первинні документи (видаткові накладні) не відповідають вимогам Положення про документальне забезпечення записів у бухгалтерському обліку, затвердженого  наказом Міністерства фінансів України від 24.05.1995 №88, оскільки в них відсутні записи щодо посади і прізвища осіб, відповідальних за здійснення господарської операції (одержувачі товару) та відсутні особисті підписи або інші дані, що дають змогу ідентифікувати особу, яка брала участь у здійсненні господарської операції.
Проте такі висновки суду першої інстанції не відповідають фактичним обставинам, оскільки на долучених до матеріалів справи первинних документах наявні записи щодо посади і прізвища осіб, відповідальних за здійснення господарської операції (відвантаження/одержання товару) та наявні особисті підписи таких осіб, або ж печатка підприємства, також зазначені контактні номери телефонів осіб, номери гарячої лінії підприємства,  що дають змогу ідентифікувати як особу, яка брала участь у здійсненні господарської операції так і підприємство, яке вона представляє.
Щодо висновків суду першої інстанції про те, що  в наданих суду виписках про рух коштів на розрахунковому рахунку № НОМЕР_2 , відкритому в АТ КБ «Приватбанк» та в графі «Призначення платежу» яких відсутня будь-яка інформація про цільове призначення перерахованих коштів - відсутні реквізити первинних документів за якими проводився перерахунок коштів, що не дає можливості встановити за які товарно-матеріальні цінності здійснено таку оплату, то суд апеляційної інстанції зауважує, що зазначені  виписки не були предметом дослідження під час перевірки та співставлення за контрагентами по відповідних поставках. 
Окрім того, за такою випискою прослідковуються  витрати у безготівковій формі, які понесені ОСОБА_1 на загальну суму 2  065  911,43 грн. шляхом перерахування коштів на банківські рахунки контрагентів-постачальників як «оплата за товар». 
В свою чергу, витрати у готівковій формі на придбання товарно-матеріальних цінностей, які понесені ОСОБА_1 у господарській діяльності, становлять 159  363,57 грн., про що подано фіскальні чеки на придбання товарів та квитанції до прибуткових касових ордерів.
Суд апеляційної інстанції погоджується з аргументами скаржника щодо необґрунтованості висновків суду першої інстанції про неможливість ідентифікації банківських платежів ОСОБА_1 , оскільки відповідач в акті перевірки вказує про тип/вид ТМЦ, придбаних у контрагентів—постачальників у 2017-2020 роках на суму 2 069  400 грн., зокрема тютюнові вироби, алкогольні напої, пиво.
Підсумовуючи все вищевикладене, суд апеляційної інстанції доходить висновку щодо часткової обґрунтованості висновків перевірки в цій частині, та, як наслідок, часткової правомірності оскаржуваного податкового повідомлення-рішення від 18.05.2021 за №002862/0713 як основного платежу, так і штрафних санкцій що стосується користування нерухомим майном від 01.01.2017 №б/н укладеного з ФОП ОСОБА_3 терміном на 2 роки 11 місяців. 
При цьому, суд не вправі самостійно здійснювати перерахунок сум штрафних санкцій, а лише встановлює правомірність їх здійснення. Не може бути визнаним недійсним рішення контролюючого органу в якійсь частині, оскільки суд не може підміняти державний орган, рішення якого оскаржується, приймаючи замість рішення, яке визнається протиправним, інше рішення, яке б відповідало закону, та давати вказівки, які б свідчили про вирішення питань, які належать до компетенції такого суб`єкта владних повноважень. Разом з тим, приймаючи до уваги те, що рішення, в якому недійсну частину не можна виокремити, ідентифікувати, є недійсним в цілому. Вказане узгоджується з висновками Верховного Суду, викладеними у постановах від  13 листопада 2018 року (справа №813/4686/16).
Оскільки позивач відмовився від позову в частині основного платежу на суму 6016,14 грн., проте не зазначив про відмову від штрафної санкції, а суд апеляційної інстанції за вищевказаних обставин в силу висновків Верховного Суду таку не може виокремити, ідентифікувати, а тому таке підлягає до скасування повністю з правом податкового органу таку штрафну санкцію розрахувати самостійно.
Щодо податкового повідомлення-рішення від 18.05.2021 за №002860/0713 суд апеляційної інстанції зазначає таке.
Перевіркою встановлено, що в період з 01.01.2017 по 13.03.2020 ОСОБА_1 використовувала працю 2 найманих осіб на підставі укладених трудових договорів, однак, при відсутності заборгованості з виплати заробітної плати, несвоєчасно та не в повному обсязі перераховувала до бюджету податок на доходи фізичних осіб, чим допустила порушення п.168.1  168, п.171.1, п.171.2 ст. 171  п.176.2 ст.176 Податкового кодексу України.
З 01.07.2017 по 13.03.2020 із сум нарахованої заробітної плати найманим працівникам, нараховано податку на доходи фізичних осіб   51080,85 гривень та перераховано до бюджету  37 169,31 гривень.
Кредитовий залишок з податку на доходи фізичних осіб з сум заробітної плати найманим працівникам згідно наданих до перевірки бухгалтерських документів, станом на 13.03.2020 складає 13 911,54 гривень. Сума податкового боргу (кредитове сальдо) по сплаті в бюджет податку на доходи фізичних осіб з нарахованої заробітної плати найманим працівникам станом на 16.12.2020 становить 13 911,54 гривень.
Як наслідок, відповідно до пункту  125-1.1 статті 125-1 ПК України  відповідачем застосовано до позивача штрафну санкцію у розмірі 5 108,09 грн. та відповідно до пункту  129.1.1,  129.1.3 статті 129 ПК України  нараховано пеню.
Так, відповідно до п.п.  14.1.48.п. 14.1 ст.14. Податкового кодексу України, заробітна плата - основна та додаткова заробітна плата, інші заохочувальні та компенсаційні виплати, які виплачуються (надаються) платнику податку у зв`язку з відносинами трудового найму гідно із законом.
Підпунктом 162.1.3. п.162.1 ст. 162.  Податкового кодексу України  встановлено, що платником податку є податковий агент.
Відповідно до вимог п.п.163.1.п.163.1 ст. 163 Податкового кодексу України  об`єктом оподаткування резидента є загальний місячний (річний) оподатковуваний дохід. До загального місячного (річного) оподатковуваного доходу платника податку включаються, зокрема, доходи у вигляді заробітної плати, нараховані (виплачені) відповідно до умов трудового договору (контракту) платнику податку пп.164.2.1. п.164.2 ст. 164  Податкового кодексу).
Податковий агент, який нараховує (виплачує, надає) оподатковуваний дохід на користь платника податку, зобов`язаний утримувати податок із суми такого доходу за його рахунок, використовуючи ставку податку, визначену в статті 167 Кодексу (п.п. 168.1.1 п. 168.1 ст.168).
При цьому, податок сплачується (перераховується) до бюджету під час виплати оподатковуваного доходу єдиним платіжним документом. Банки приймають платіжні документи на виплату доходу лише за умови одночасного подання розрахункового документа на перерахування цього податку до бюджету (п.п.  168.1.2 п. 168.1 ст.168 Податкового кодексу).
У разі, якщо оподатковуваний дохід нараховується податковим агентом, але не виплачується (не надається) платнику податку, то податок, який підлягає утриманню з такого нарахованого доходу, підлягає перерахуванню до бюджету податковим агентом у строки, встановлені цим Кодексом для місячного податкового періоду та становить 30 календарних днів, що настають за останнім календарним днем звітного (податкового) місяця.
Згідно з вимогами п.  57.1 ст. 57 Податкового кодексу України, податковий агент зобов`язаний платити суму податкового зобов`язання (суму нарахованого (утриманого) податку), самостійно визначеного ним з доходу, що виплачується на користь платника податку - фізичної особи та за рахунок такої виплати, у строки, передбачені Кодексом.
Відповідно до п  176.2 ст. 176 ПК України  податкові агенти зобов`язані своєчасно та повністю нараховувати, утримувати та сплачувати (перераховувати) до бюджету податок з доходу, що виплачується на користь платника податку та оподатковується до або під час такої виплати за її рахунок, а також нести відповідальність у випадках, визначених Кодексом.
Згідно п.87.9 ст.87 Податкового кодексу України  у разі наявності у платника податків податкового боргу контролюючі органи зобов`язані зарахувати кошти, що сплачує такий платник податків, в рахунок погашення податкового боргу згідно з черговістю його виникнення незалежно від напряму сплати, визначеного платником податків та згідно з п.п.129.1.1  п.п.  129.1.3.п.129.1. ст.  129, абз. 2 п.129.4 ст. 129 Податкового кодексу  нарахувати пеню.
Як встановлено судом першої інстанції, позивачем не надано до перевірки та суду доказів нарахування та сплати до бюджету зазначених платежів, відтак, суд першої інстанції дійшов правильного висновку щодо обґрунтованості висновків перевірки в цій частині, та, як наслідок, правомірності оскаржуваного податкового повідомлення-рішення від 18.05.2021 за №002860/0713.
Що стосується податкового повідомлення-рішення від 18.05.2021 за №002859/0713, то суд зазначає таке.
Згідно, представлених до перевірки документів та інформаційної бази ГУ ДПС АІС «Податковий блок» підсистема «Виторги РРО», 13.11.2019 платник податків фізична особа ОСОБА_1 досягнула обсягу виручки понад 1 000 000,00 гривень (без урахування податку на додану вартість).
Як це встановлено судом першої інстанції, позивачем заяву про реєстрацію платником податку на додану вартість до контролюючого органу за місцем реєстрації не подано, чим порушено п.  183.2 ст. 183 Податкового кодексу України.
Так, відповідно до п.183.10 ст.183 Податкового кодексу України  будь-яка особа, яка підлягає обов`язковій реєстрації як платник податку, і у випадках та в порядку, передбачених цією статтею, не подала до органу державної податкової служби реєстраційну заяву, несе відповідальність за не нарахування або несплату цього податку на рівні зареєстрованого платника без права нарахування податкового кредиту та отримання Бюджетного відшкодування.
Пунктом 7 розділу 1 Порядку заповнення і подання податкової звітності з податку на подану вартість, затвердженого  наказом Міністерства фінансів України від 28.01.2016 №21, зареєстрованим у Міністерстві юстиції України 29.01.2016 за №159/28289, встановлено, що податкова звітність з ПДВ подається до контролюючого органу особою, яка зареєстрована платником ПДВ згідно з вимогами  розділу V Податкового кодексу України. При цьому згідно з п.  54.3 ст. 54 Податкового кодексу України, контролюючий орган обов`язаний самостійно визначити суму грошових зобов`язань, зменшення (збільшення) суми бюджетного відшкодування та/або зменшення (збільшення) від`ємного значення об`єкта оподаткування податком на прибуток або від`ємного значення суми ПДВ платника податків, передбачених  Податковим кодексом  або іншим законодавством, якщо, зокрема, платник податків не подає в установлені строки податкову (митну) декларацію.
Якщо особа, що підлягає обов`язковій реєстрації як платник ПДВ, не подала своєчасно заяву та, відповідно, не зареєструвалася як платник ПДВ, контролюючий орган зобов`язаний самостійно за результатами проведення документальної перевірки визначити суму податкового зобов`язання з ПДВ без врахування сум податку, нарахованих під час придбання товарів/послуг.
Так, перевіркою встановлено, що ОСОБА_1 в період з 11.12.2019 по 05.03.2020 отримано дохід від здійснення операцій з постачання товарів в загальному розмірі 291 600,50 грн., в тому числі за грудень 2019 року в сумі 74 697,20 гривень, за січень 2020 року в сумі 93 213,00 гривень, за лютий 2020 року в сумі 106 295,30 гривень та за березень 2020 року в сумі 17 395,00 гривень.
Як наслідок, перевіркою встановлено заниження позивачем податкових зобов`язань з ПДВ за вказаний період в сумі 58 320,10 гривень, чим порушено п.180.1 ст. 180, п.181.1 ст. 181, п.183.1, п.183.2, п.183.4  п.183.10 ст.183, п.185.1 ст.185, п.187.1 ст. 187, п.188.1 ст. 188 Податкового кодексу України  та відповідно до пункту  123.1 статті 123 ПКУ  застосовано штрафну санкцію у розмірі 5 832 грн.
Як це зазначено судом першої інстанції, ні під час перевірки, ні під час судового розгляду даної справи, позивачем не спростовано виявлені контролюючим органом порушення, що є наслідком констатувати правомірність податкового повідомлення-рішення 18.05.2021 за №002859/0713, з чим погоджується суд апеляційної інстанції.
Щодо податкового повідомлення-рішення від 18.05.2021 за №002863/0713, то слід зазначити таке.
Як це зазначено контролюючим органом, перевіркою правильності визначення чистого оподатковуваного доходу встановлено, що чистий оподатковуваний дохід платником податків фізичною особою ОСОБА_1 занижено на загальну суму 2 424 698,39 грн. І як наслідок перевіркою встановлено, що у період з 01.01.2017 по 13.03.2020 позивачем порушено вимоги п.16 прим. 1 підрозділу 10 Розділу ХХ  ПК України, а саме не нараховано та не перераховано до бюджету військового збору з чистого оподаткованого ходу від здійснення підприємницької діяльності на загальну суму 36 370,48 грн.
Відповідно до пункту  123.1 статті 123 ПК України  відповідачем застосовано до позивача штрафну санкцію у розмірі 3 637,04 грн.
Згідно положень п.162.1 ст.162 ПК України, платниками військового збору є: фізична особа резидент, яка отримує доходи як з джерела їх походження в Україні. Ставка збору складає 1,5 відсотки об`єкта оподаткування, визначеного підпунктом 1.2 пункту 16 прим.1 підрозділу 10 Кодексу.
Відповідно до підпункту  164.1.3 пункту 164.1 статті 164 ПК України  загальний річний оподатковуваний дохід дорівнює сумі загальних місячних оподатковуваних доходів, іноземних доходів, отриманих протягом такого звітного податкового року, доходів, отриманих фізичною особою підприємцем від провадження господарської діяльності згідно із  статтею 177 ПК України, та доходів, отриманих фізичною особою, яка провадить незалежну професійну діяльність згідно із  статтею 178 ПК України.
Об`єктом оподаткування платника податків фізичної особи є чистий оподатковуваний дохід, тобто різниця між загальним оподатковуваним доходом (виручка у грошовій та негрошовій формі) і документально підтвердженими витратами, пов`язаними з господарською діяльністю такої платника податків - фізичної особи (пункт  7.2  статті  177 ПКУ).
Отже, об`єктом оподаткування військовим збором є доходи, перелік яких визначений пунктом  164.2 статті 164 ПК України, в тому числі й доходи з джерела їх походження Україні, які остаточно оподатковуються під час їх нарахування (виплати, надання), а також іноземні доходи. Крім того, об`єктом оподаткування є чистий оподатковуваний дохід або сукупний чистий дохід, який отримує відповідно фізична особа - підприємець або фізична особа, яка провадить незалежну професійну діяльність.
Як це зазначив суд першої інстанції, враховуючи виявлені під час перевірки порушення, оцінку яким надано вище, суд доходить висновку щодо правомірності оскаржуваного податкового повідомлення-рішення від 18.05.2021 за №002863/0713, проте з такими висновками суду першої інстанції частково погоджується суд апеляційної інстанції з таких підстав.
Як це зазначено судом апеляційної інстанції вище, суд доходить висновку щодо часткової обґрунтованості висновків перевірки, та як наслідок, часткової правомірності оскаржуваного податкового повідомлення-рішення від 18.05.2021 за №002862/0713 як основного платежу, так і штрафних санкцій що стосується користування нерухомим майном від 01.01.2017 №б/н укладеного з ФОП ОСОБА_3 терміном на 2 роки 11 місяців та не погодився з висновками суду першої інстанції про заниження на загальну суму 2 424 698,39 (з яких 33 423,00 грн. визнані позивачем) грн. чистого оподатковуваного доходу ОСОБА_1 що і слугувало підставою нарахування 36370,48 грн.  основного платежу і 3637,04 штрафних санкцій за платежем «військовий збір», проте враховуючи відмову позивача від позову в частині основного платежу на суму 501,35 грн., проте  в заяві про відмову не зазначив щодо відмови від штрафної санкції, а суд за вищевказаних обставин в силу висновків Верховного Суду таку не може виокремити, ідентифікувати, а тому таке підлягає до скасування повністю з правом податкового органу таку штрафну санкцію розрахувати самостійно.
Стосовно вимоги про сплату боргу (недоїмки) за №Ф-002650/0713 від 06.05.2021, рішення про застосування штрафних санкцій за №02652/0713 від 06.05.2021 та вимоги про сплату боргу (недоїмки) від 09.05.2023 за № Ф-28585-13, то суд апеляційної інстанції зазначає таке.
Як зазначено судом першої інстанції, перевіркою встановлено, що оподатковуваний дохід за період, який підлягав перевірці становить 2 115 427,52 гривень.
Базою нарахування єдиного внеску для фізичних осіб - підприємців (крім осіб, які обрали спрощену систему оподаткування), є сума доходу, отриманого від їх діяльності, що підлягає обкладенню податком на доходи фізичних осіб. При цьому сума єдиного внеску може бути меншою за розмір мінімального страхового внеску за місяць, у якому отримано дохід (прибуток).
Перевіркою достовірності відображення у звітності з єдиного внеску з сум доходу платника податків фізичної особи ОСОБА_1 отриманого від здійснення підприємницької діяльності та на який нараховується єдиний внесок (враховуючи порушення викладені в розділі 2.3.2.(користування нерухомим майном) та 2.3.4 (заниження чистого оподаткованого доходу) акта перевірки), з урахуванням максимальної величини бази нарахування єдиного внеску, встановлено заниження суми чистого доходу на який нараховується єдиний внесок на загальну суму 1 967 552,22 гривень, чим порушено вимоги п.2 ч.1  ст. 7 Закону України «Про збір та облік єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування».
Внаслідок виявленого порушення, відповідачем донараховано позивачу єдиний соціальний внесок на загальну суму 432 861,49 гривень та відповідно до пункту 3 частини 11  статті 25 Закону України «Про збір та облік єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування»  застосовано штрафну санкцію у розмірі 76 926,23 грн.
Як зазначив суд першої інстанції, податкове повідомлення-рішення від 18.05.2021 за №002863/0713, вимога про сплату боргу (недоїмки) за №Ф-002650/0713 від 06.05.2021, рішення про застосування штрафних санкцій за №02652/0713 від 06.05.2021 та вимога про сплату боргу (недоїмки) від 09.05.2023 за № Ф-28585-13 є похідними рішеннями відповідача, винесеними внаслідок виявлених порушень та проведення донарахувань зі сплати податку на доходи та податку на додану вартість.
Як це встановлено судом першої інстанції, що в ході розгляду даної справи, відповідачем відкликано вимогу про сплату боргу (недоїмки) №Ф-002650/0713 від 06.05.2021, та в подальшому винесено вимогу про сплату боргу (недоїмки) зі сплати єдиного внеску від 09.05.2023 за №Ф-28585-13, та враховуючи все вищевикладене, зокрема висновки суду щодо правомірності донарахування зобов`язань з податку на доходи та податку на додану вартість, суд першої інстанції дійшов висновку про те, що вимога про сплату боргу (недоїмки) за №Ф-002650/0713 від 06.05.2021, рішення про застосування штрафних санкцій за №02652/0713 від 06.05.2021 та вимога про сплату боргу (недоїмки) від 09.05.2023 за № Ф-28585-13 є правомірними та не підлягають до скасуванню. 
Проте, зазначені висновки суду першої інстанції щодо правомірності прийняття вищевказаних рішень, спростовуються висновками суду апеляційної інстанції, які суд апеляційної інстанції у цій справі уже обґрунтував.
Суд апеляційної інстанції погоджується з аргументами апелянта, які викладені у апеляційній скарзі, що відповідно до повідомлення про погашення (сплату) боргу (недоїмки) від 12.10.2023, долученого відповідачем до додаткових письмових пояснень,  відповідач прийняв рішення, яким вимогу № Ф-28585-13  від 09.05.2023 відклика.
Окрім того, у зазначеному повідомленні вказано, що грошові зобов`язання згідно вимоги про сплату боргу (недоїмки)  №Ф-002650/0713 від 06.05.2021 на суму 432  861,49 грн. та рішення про застосування штрафних санкцій на суму 76926,23 грн., по яких обліковувалась заборгованість зі сплати ЄСВ вважаються неузгодженими і 03.10.2023 виключені з ІКП (т.7, а.с.89-90).
Оскільки судом апеляційної інстанції встановлено, що первинні документи у кількості 1076 накладних були надані до перевірки та до матеріалів справи, документи про готівкові розрахунки також були предметом дослідження під час перевірки, і лише банківська виписка була долучена до заперечень на акт перевірки, оскільки за короткостроковістю контролю така не могла бути одержана від банківської установи та не долучена з підстав, які не залежали від позивача, а відтак  висновки суду першої інстанції щодо ненадання суду доказів втрати первинних документів є не тільки неконкретизовані, а й формально загальні та не заслуговують на увагу, а загалом передчасні. 
За відсутності в акті перевірки вказівки на як неврахування наданих позивачем первинних документів, так і підстав неврахування таких при аналізі господарської операції, та беручи до уваги акт від 21.12.2020 №232/07-13 «Про ненадання платником податків ФОП ОСОБА_1 документів для проведення перевірки», в якому зазначено лише про ненадання виписки з банківських установ по розрахункових рахунках платника податків за період з 01.01.2017 по 13.03.2020 та розрахункових документів на придбання товарів, висновки відповідача щодо заниження суми чистого доходу є необґрунтованими та не дають можливості суду ані з такими погодитись, ані їх спростувати.
Вищевикладені обставини, на переконання суду апеляційної інстанції та з врахуванням пропозиції позивача, є підставою для проведення перевірки суб`єкта господарювання – ФОП ОСОБА_1 за наслідком скасування податкових повідомлень рішень та вимоги про сплату боргу, та можливості позивача документально довести правильність своїх дій, а відповідачу таку правильність підтвердити (спростувати), проте на підставі запитуваних суб`єктом контролю первинних документів, які, в тому числі, не були предметом перевірки.
Згідно з частиною 2 статті 77 КАС України в адміністративних справах про протиправність рішень, дій чи бездіяльності суб`єкта владних повноважень обов`язок щодо доказування правомірності свого рішення, дії чи бездіяльності покладається на відповідача.
Відповідно до частини 1 статті 90 КАС України суд оцінює докази, які є у справі, за своїм внутрішнім переконанням, що ґрунтується на їх безпосередньому, всебічному, повному та об`єктивному дослідженні.
Згідно з частиною 2 статті 6 КАС України та статтею 17 Закону України «Про виконання рішень і застосування практики Європейського Суду з прав людини» передбачено застосування судами Конвенції та практики ЄСПЛ як джерела права.
У рішенні «Щокін проти України» (заяви № 23759/03 та № 37943/06) від 14 жовтня 2010 року Європейського суду з прав людини у справі зазначив, що перша та найважливіша вимога статті 1 Першого протоколу до Конвенції полягає в тому, що будь-яке втручання публічних органів у мирне володіння майном повинно бути законним. Так, друге речення першого пункту передбачає, що позбавлення власності можливе тільки «на умовах, передбачених законом», а другий пункт визнає, що держави мають право здійснювати контроль за використанням майна шляхом введення «законів». Більш того, верховенство права, один із основоположних принципів демократичного суспільства, притаманний усім статтям Конвенції. Таким чином, питання, чи було дотримано справедливого балансу між загальними інтересами суспільства та вимогами захисту основоположних прав окремої особи, виникає лише тоді, коли встановлено, що оскаржуване втручання відповідало вимозі законності і не було свавільним (параграф 50).
У пункті 58 Рішення Європейського суду з прав людини у справі «Серявін та інші проти України» від 10 лютого 2010 Суд повторює, що згідно з його усталеною практикою, яка відображає принцип, пов`язаний з належним здійсненням правосуддя, у рішеннях судів та інших органів з вирішення спорів мають бути належним чином зазначені підстави, на яких вони ґрунтуються. Хоча пункт 1 статті 6 Конвенції зобов`язує суди обґрунтовувати свої рішення, його не можна тлумачити як такий, що вимагає детальної відповіді на кожен аргумент. Міра, до якої суд має виконати обов`язок щодо обґрунтування рішення, може бути різною в залежності від характеру рішення. Хоча національний суд має певну свободу розсуду щодо вибору аргументів у тій чи іншій справі та прийняття доказів на підтвердження позицій сторін, орган влади зобов`язаний виправдати свої дії, навівши обґрунтування своїх рішень.
З огляду на викладене, враховуючи положення статті 317 КАС України,  прийняту в судовому засіданні суду апеляційної інстанції відмову від позову в частині вимог, суд апеляційної інстанції приходить до висновку, що суд першої інстанції при винесені оскаржуваного рішення неповно з`ясував обставин, що мають значення для справи, висновки суду лише частково відповідають обставинам справи, що має наслідком скасування рішення суду першої інстанції в частині та ухвалення нового рішення.
Керуючись статтями 238, 241, 243, 308, 311, 317, 321, 325, 328 Кодексу адміністративного судочинства України, суд,
П О С Т А Н О В И В:

Апеляційну скаргу ОСОБА_1 задовольнити частково.
Прийняти відмову   ОСОБА_1 від позову: 
в частині 7353,06 грн. (22% ЄСВ від 33 423,00 грн.) щодо позовної вимоги про визнання протиправною та скасування вимоги про сплату боргу (недоїмки) із сплати єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування від 06 травня 2021 року №Ф-002650/0713 на суму 432  861,49 грн.;
в частині 6016,14 грн (18% ПДФО від 33 423.00 грн.) щодо позовної вимоги про визнання протиправним та скасування податкового повідомлення-рішення від 18 травня 2021 року №002862/071 про збільшення суми грошового зобов`язання із податку на доходи фізичних осіб, шо сплачені фізичними особами за результатами річного декларування на суму 480  090,28 грн.;
в частині 501,35 грн (1,5% ВЗ від 33 423,00 грн.) щодо позовної вимоги про визнання протиправним та скасування податкового повідомлення-рішення від 18 травня 2021 року №002863/0713 про збільшення суми грошового зобов`язання із військового збору, що сплачені фізичними особами за результатами річного декларування на суму 40  007,52 грн.;
визнання протиправним та скасування податкового-повідомлення рішення від 18 травня 2021 року №002859/0713 про збільшення суми грошового зобов`язання із податку на додану вартість на суму 64  152,10 грн.;
визнання протиправним та скасування податкового повідомлення-рішення віл 18 травня 2021 року №002860/0713 про збільшення суми грошового зобов`язання із податків та зборів, пені з податку на доходи фізичних осіб на суму 20  094,86 грн. 
та рішення Івано-Франківського окружного адміністративного суду від 18 січня 2024 року у справі 300/7189/21 в цій частині визнати нечинним та провадження у справі в цій частині позовних вимог – закрити.
Рішення Івано-Франківського окружного адміністративного суду від 18 січня 2024 року у справі № 300/7189/21 в іншій частині його оскарження скасувати та ухвалити судове рішення яким позов задовольнити.
Визнати протиправним та скасувати вимогу ГУ ДПС в Івано-Франківській області про сплату боргу (недоїмки) № Ф - 002650/0713 від 06.05.2021 року, якою зобов`язано ОСОБА_1 сплатити заборгованість (недоїмку) у сумі 425 508,43 грн.
Визнати протиправним та скасувати рішення ГУ ДПС в Івано- Франківській області №Ф-002652/0713 від 06.05.2021 року про застосування штрафних санкцій за донарахування відповідним податковим органом або платником своєчасно не нарахованого єдиного внеску, в сумі 76  926,23 грн.
Визнати протиправним та скасувати в частині податкове повідомлення-рішення ГУ ДПС в Івано-Франківській області (форми Р) №002862/0713 від 18.05.2021 року про збільшення ОСОБА_1 суми грошового зобов`язання за платежем податку на доходи фізичних осіб на суму 474  074,14 грн.
Визнати протиправним та скасувати в частині оскаржуване податкове повідомлення-рішення ГУ ДПС в Івано-Франківській області (форми Р) №002863/0713 від 18.05.2021 року про збільшення ОСОБА_1 податкового зобов`язання та застосованої штрафної санкції за платежем військовий збір, на суму 39  506,17 грн.  
Постанова набирає законної сили з дати її прийняття та може бути оскаржена до Верховного Суду протягом тридцяти днів з дня складення повного судового рішення шляхом подання касаційної скарги безпосередньо до суду касаційної інстанції.

Головуючий суддя	 	Т. І. Шинкар 	
судді	 	Л. П. Іщук 	
 	 	І. М. Обрізко  	
Повне судове рішення оформлене суддею-доповідачем 17.06.2024 згідно з ч.3 ст. 321 КАС України.