ПОСТАНОВА
ІМЕНЕМ УКРАЇНИ

16 квітня 2024 року 
м. Київ

справа № 380/7245/21
адміністративне провадження № К/990/10116/23 
Верховний Суд у складі Касаційного адміністративного суду:
судді-доповідача - Хохуляка В.В., 
суддів - Бившевої Л.І., Ханової Р.Ф.,
розглянув у попередньому судовому засіданні як суд касаційної інстанції справу за позовом ОСОБА_1 до Головного управління ДПС у Львівській області про визнання протиправним та скасування податкового повідомлення-рішення, провадження у якій відкрито за касаційною скаргою ОСОБА_1 на рішення Львівського окружного адміністративного суду від 04.04.2022 (суддя - Мричко Н.І.) та постанову Восьмого апеляційного адміністративного суду від 12.10.2022 (головуючий суддя - Шавель  Р.М., судді: Запотічний І.І., Хобор Р.М.) у справі №380/7245/21.

встановив:
ОСОБА_1 (далі - ОСОБА_1 ) звернувся до Львівського окружного адміністративного суду з позовом, в якому просив визнати протиправним та скасувати податкове повідомлення-рішення Головного управління Державної податкової служби у Львівській області (далі - ГУ ДПС у Львівській області) від 16.04.2021 №00081130901.

Рішенням Львівського окружного адміністративного суду від 04.04.2022, залишеним без змін постановою Восьмого апеляційного адміністративного суду від 12.10.2022, в позові відмовлено.

Не погодившись з висновками судів першої та апеляційної інстанцій, ОСОБА_1 звернувся із касаційною скаргою до суду касаційної інстанції, в якій просить скасувати рішення суду першої інстанції, постанову суду апеляційної інстанції та направити справу на новий розгляд до суду першої інстанції. 

Підставою касаційного оскарження ОСОБА_1 зазначає пункт 4 частини четвертої статті 328 Кодексу адміністративного судочинства України. Так, позивач зазначає, що відповідачем не представлено, а судами не встановлено допустимих доказів на підтвердження обставин, які входять до предмета доказування - здійснення ним, як суб`єктом господарювання, роздрібної торгівлі пальним без наявності відповідної ліцензії. Також позивач зазначає, що згідно оскаржуваного податкового повідомлення-рішення накладено штраф у більшому розмірі, ніж встановлено законодавством, оскільки згідно з частиною другою статті 17 Закону України «Про державне регулювання виробництва і обігу спирту етилового, коньячного і плодового, алкогольних напоїв, тютюнових виробів та пального» до суб`єктів господарювання застосовуються фінансові санкції у вигляді штрафів, зокрема, у разі роздрібної торгівлі пальним без наявності ліцензії.

У відзиві на касаційну скаргу ГУ ДПС у Львівській області зазначає, що рішення судів першої та апеляційної інстанції постановлено з додержанням норм матеріального та процесуального права, правову оцінку обставинам справи судами надано правильно, а доводи касаційної скарги є необґрунтованими. Отже, відповідач просить залишити касаційну скаргу позивача без задоволення, а оскаржувані судові рішення - без змін.

Переглядаючи оскаржувані судові рішення в межах доводів та вимог касаційної скарги, перевіряючи дотримання судами першої та апеляційної інстанцій норм процесуального права при встановленні фактичних обставин у справі та правильність застосування ними норм матеріального права, Верховний Суд дійшов висновку, що касаційна скарга задоволенню не підлягає з огляду на наступне.

Як з`ясовано судами попередніх інстанцій, згідно з витягом з Єдиного державного реєстру юридичних осіб, фізичних осіб-підприємців та громадських формувань позивач 31.10.2002 зареєстрований як фізична особа-підприємець, види діяльності: 46.90 Неспеціалізована оптова торгівля; 49.41 Вантажний автомобільний транспорт; 52.29 Інша допоміжна діяльність у сфері транспорту; 68.20 Надання в оренду й експлуатацію власного чи орендованого нерухомого майна; 77.11 Надання в оренду автомобілів і легкових автотранспортних засобів; 77.11 Надання в оренду автомобілів і легкових автотранспортних засобів; 77.12 Надання в оренду вантажних автомобілів.

З 01.01.2012 позивач є платником єдиного податку 3 групи, що підтверджується свідоцтвом серії                 НОМЕР_1 .

У червні 2020 року ГУ ДПС у Львівській області видало позивачу ліцензію на право зберігання пального (виключно для потреб власного споживання чи промислової переробки) №13290414202000938, терміном дії з 05.06.2020 до 05.06.2025, загальна місткість резервуарів, що використовуються для зберігання пального 45000 л, що знаходиться за адресою: АДРЕСА_1 .

ГУ ДПС у Львівській області відповідно до наказу від 09.03.2021 №824-ПП та на підставі направлень від 09.03.2020 №2400, № 2401 проведено фактичну перевірку суб`єкта господарювання                                  ФОП ОСОБА_1 за адресою: АДРЕСА_1 з питань дотримання вимог податкового та іншого законодавства з питань виробництва, зберігання та обігу пального, контроль за виконанням якого покладений на органи ДПС.

За результатами проведеної перевірки складено акт від 18.03.2021 №5651/13/09/01/НОМЕР_2, у якому зафіксовано порушення позивачем:

підпункту 230.1.2 пункту 230.1 статті 230 Податкового кодексу України - акцизний склад за адресою: АДРЕСА_1 , на території якого здійснюється реалізація пального, не зареєстрований у системі електронного адміністрування реалізації пального та спирту етилового платником податків;

частини двадцятої статті 15 Закону України «Про державне регулювання виробництва і обігу спирту етилового, коньячного і плодового, алкогольних напоїв, тютюнових виробів та пального» - роздрібна торгівля пальним за адресою: АДРЕСА_1 здійснюється суб`єктом без наявності ліцензії на роздрібну торгівлю;

підпункту 230.1.2 пункту 230.1 статті 230 Податкового кодексу України - акцизний склад за адресою: АДРЕСА_1 , на території якого здійснюється зберігання пального для власних потреб, необладнаний 1 (одним) витратоміром-лічильником та 1 (одним) рівноміром-лічильником рівня таких товарів (продукції) у резервуарі.

На підставі вказаного акта перевірки відповідачем прийнято податкове повідомлення-рішення від 16.04.2021 №00081130901, згідно з яким на позивача накладено штрафні (фінансові) санкції у розмірі 1540000,00 грн.

Згідно з підпунктом 14.1.212 пункту 14.1 статті 14 Податкового кодексу України реалізація підакцизних товарів (продукції) - будь-які операції на митній території України, що передбачають відвантаження підакцизних товарів (продукції) згідно з договорами купівлі-продажу, міни, поставки та іншими господарськими, цивільно-правовими договорами з передачею прав власності або без такої, за плату (компенсацію) або без такої, незалежно від строків її надання, а також безоплатного відвантаження товарів, у тому числі з давальницької сировини, реалізація суб`єктами господарювання роздрібної торгівлі підакцизних товарів.

Реалізація пального або спирту етилового для цілей розділу VI цього Кодексу - будь-які операції з фізичної передачі (відпуску, відвантаження) пального або спирту етилового з переходом права власності на таке пальне або спирт етиловий чи без такого переходу, за плату (компенсацію) чи без такої плати на митній території України з акцизного складу/акцизного складу пересувного: до акцизного складу; до акцизного складу пересувного для власного споживання чи промислової переробки; будь-яким іншим особам.

Відповідно до абзаців першого - третього підпункту 14.1.6 пункту 14.1 статті 14 Податкового кодексу України акцизний склад - це: а) спеціально обладнані приміщення на обмеженій території (далі - приміщення), розташовані на митній території України, де під контролем постійних представників контролюючого органу розпорядник акцизного складу провадить свою господарську діяльність шляхом вироблення, оброблення (перероблення), змішування, розливу, пакування, фасування, зберігання, одержання чи видачі, а також реалізації спирту етилового, горілки та лікеро-горілчаних виробів; б) приміщення або територія на митній території України, де розпорядник акцизного складу провадить свою господарську діяльність шляхом вироблення, оброблення (перероблення), змішування, розливу, навантаження-розвантаження, зберігання, реалізації пального.

Цією ж нормою (абзац шостий) встановлено, що не є акцизним складом, зокрема, приміщення або територія, на кожній з яких загальна місткість розташованих ємностей для навантаження-розвантаження та зберігання пального не перевищує 200 кубічних метрів, а суб`єкт господарювання (крім платника єдиного податку четвертої групи) - власник або користувач такого приміщення або території отримує протягом календарного року пальне в обсягах, що не перевищують 1000 кубічних метрів (без урахування обсягу пального, отриманого через паливороздавальні колонки в місцях роздрібної торгівлі пальним, на які отримано відповідні ліцензії), та використовує пальне виключно для потреб власного споживання чи промислової переробки і не здійснює операцій з реалізації та зберігання пального іншим особам.

Пунктом 230.1 статті 230 Податкового кодексу України визначено, що акцизні склади та акцизні склади пересувні утворюються з метою підвищення ефективності роботи із запобігання та боротьби з незаконним виробництвом і обігом спирту етилового, горілки та лікеро-горілчаних виробів, пального, посилення контролю за повнотою та своєчасністю надходження до бюджету акцизного податку.
Відповідно до підпункту 230.1.2 пункту 230.1 статті 230 Податкового кодексу України акцизні склади, на території яких здійснюється виробництво, оброблення (перероблення), змішування, розлив, навантаження-розвантаження, зберігання, реалізація пального, повинні бути обладнані витратомірами-лічильниками на кожному місці відпуску пального наливом з акцизного складу, розташованому на акцизному складі, та рівнемірами-лічильниками рівня таких товарів (продукції) у резервуарі, а для скрапленого газу (пропану або суміші пропану з бутаном), інших газів, бутану, ізобутану за кодами згідно з УКТ ЗЕД 2711 12 11 00, 2711 12 19 00, 2711 12 91 00, 2711 12 93 00, 2711 12 94 00, 2711 12 97 00, 2711 13 10 00, 2711 13 30 00, 2711 13 91 00, 2711 13 97 00, 2711 14 00 00, 2711 19 00 00, 2901 10 00 10 - також можуть бути обладнані пристроями для вимірювання рівня або відсотка пального у резервуарі (далі - рівнемір-лічильник) на кожному введеному в експлуатацію стаціонарному резервуарі, розташованому на акцизному складі.
Платники податку - розпорядники акцизних складів зобов`язані зареєструвати: а) усі розташовані на акцизних складах резервуари, введені в експлуатацію, витратоміри-лічильники та рівнеміри-лічильники у розрізі акцизних складів - в Єдиному державному реєстрі витратомірів-лічильників та рівнемірів-лічильників рівня пального у резервуарі; б) усі акцизні склади - в системі електронного адміністрування реалізації пального та спирту етилового.
Один акцизний склад може бути зареєстрований виключно одним розпорядником акцизного складу. Один розпорядник акцизного складу може зареєструвати один і більше акцизних складів.

Забороняється здійснення реалізації пального без наявності зареєстрованих витратомірів-лічильників, рівнемірів-лічильників та резервуарів, без реєстрації акцизного складу.

Отже, у разі здійснення особою операцій з реалізації та зберігання пального іншим особам, на неї покладено обов`язок:

а) зареєструвати у системі електронного адміністрування реалізації пального та спирту етилового усі акцизні склади;

б) обладнати акцизні склади, на території яких здійснюється зберігання, реалізація пального, витратомірами-лічильниками на кожному місці відпуску пального наливом з акцизного складу, розташованому на акцизному складі, та рівнемірами-лічильниками рівня таких товарів (продукції) у резервуарі.

Закон України «Про державне регулювання виробництва і обігу спирту етилового, коньячного і плодового, алкогольних напоїв, тютюнових виробів, рідин, що використовуються в електронних сигаретах, та пального» визначає основні засади державної політики щодо регулювання виробництва, експорту, імпорту, оптової і роздрібної торгівлі спиртом етиловим, коньячним і плодовим та зерновим дистилятом, спиртом етиловим ректифікованим виноградним, спиртом етиловим ректифікованим плодовим, дистилятом виноградним спиртовим, спиртом-сирцем плодовим, біоетанолом, алкогольними напоями, тютюновими виробами, рідинами, що використовуються в електронних сигаретах, та пальним, забезпечення їх високої якості та захисту здоров`я громадян, а також посилення боротьби з незаконним виробництвом та обігом алкогольних напоїв, тютюнових виробів та пального на території України.

Згідно з положеннями статті першої Закону України «Про державне регулювання виробництва і обігу спирту етилового, коньячного і плодового, алкогольних напоїв, тютюнових виробів, рідин, що використовуються в електронних сигаретах, та пального»:

ліцензія (спеціальний дозвіл) - документ державного зразка, який засвідчує право суб`єкта господарювання (у тому числі іноземного суб`єкта господарювання, який діє через своє зареєстроване постійне представництво) на провадження одного із зазначених у цьому Законі видів діяльності протягом визначеного строку;

місце зберігання пального - місце (територія), на якому розташовані споруди та/або обладнання, та/або ємності, що використовуються для зберігання пального на праві власності або користування;

місце роздрібної торгівлі пальним - місце (територія), на якому розташовані споруди та/або обладнання, та/або ємності, що використовуються для роздрібної торгівлі та/або зберігання пального на праві власності або користування;

зберігання пального - діяльність із зберігання пального (власного або отриманого від інших осіб) із зміною або без зміни його фізико-хімічних характеристик;

роздрібна торгівля пальним - діяльність із придбання або отримання та подальшого продажу або відпуску пального із зміною або без зміни його фізико-хімічних характеристик з автозаправної станції/автогазозаправної станції/газонаповнювальної станції/газонаповнювального пункту та інших місць роздрібної торгівлі через паливороздавальні колонки та/або оливороздавальні колонки та/або реалізація скрапленого вуглеводневого газу в балонах для побутових потреб населення та інших споживачів.

Відповідно до частини 20 статті 15 Закону України «Про державне регулювання виробництва і обігу спирту етилового, коньячного і плодового, алкогольних напоїв, тютюнових виробів та пального» від  (у редакції чинній на момент виникнення спірних правовідносин) роздрібна торгівля алкогольними напоями або тютюновими виробами або пальним може здійснюватися суб`єктами господарювання всіх форм власності, у тому числі їх виробниками, за наявності у них ліцензій на роздрібну торгівлю.

Отже, здійснення роздрібної торгівлі пальним суб`єктами господарювання дозволяється лише у разі наявності у них ліцензії на роздрібну торгівлю.

Відповідно до пункту 128-1.2 статті 128-1 Податкового кодексу України необладнання та/або відсутність реєстрації в Єдиному державному реєстрі витратомірів-лічильників та рівнемірів-лічильників рівня пального у резервуарі рівнеміра-лічильника на введеному в експлуатацію резервуарі, розташованому на акцизному складі, та/або витратоміра-лічильника на місці відпуску пального наливом з акцизного складу, розташованого на акцизному складі, а також необладнання та/або відсутність реєстрації в Єдиному державному реєстрі витратомірів-лічильників обсягу виробленого спирту етилового витратоміра-лічильника спирту етилового на місці отримання та відпуску спирту етилового, розташованого на акцизному складі - тягнуть за собою накладення штрафу в розмірі 20000 гривень за кожний необладнаний резервуар та/або незареєстрований рівнемір-лічильник, а також за кожне необладнане місце відпуску пального наливом з акцизного складу або за кожне місце отримання та відпуску спирту етилового, та/або незареєстрований витратомір-лічильник/витратомір-лічильник спирту етилового.

Відсутність з вини платника податку реєстрації акцизних складів у системі електронного адміністрування реалізації пального та спирту етилового платником податку - розпорядником акцизного складу - тягне за собою накладення штрафу в розмірі 1000000 гривень.

Згідно з частиною другою статті 17 Закону України «Про державне регулювання виробництва і обігу спирту етилового, коньячного і плодового, алкогольних напоїв, тютюнових виробів та пального» до суб`єктів господарювання (у тому числі іноземних суб`єктів господарювання, які діють через свої зареєстровані постійні представництва) застосовуються фінансові санкції у вигляді штрафів у разі надання послуг із зберігання пального іншим суб`єктам господарювання та/або реалізація пального іншим особам на підставі ліцензії на право зберігання пального, отриманої на підставі заяви виключно для потреб власного споживання чи промислової переробки відповідно до статті 15 вказаного Закону, - 500000 гривень.

Як встановлено судами попередніх інстанцій, позивачем отримано ліцензію на право зберігання пального (виключно для потреб власного споживання чи промислової переробки) №13290414202000938, терміном дії з 05.06.2020 до 05.06.2025, загальна місткість резервуарів, що використовуються для зберігання пального 45000 л, що знаходиться за адресою: АДРЕСА_1 .

Проведеною перевіркою встановлено, що 17.03.2021 о 11.30 год. проведено реалізацію пального в кількості 65 л вартістю 23,50 грн за 1 л безпосередньо в бак автомобіля з дизельним двигуном та розрахункову операцію на суму 1500,00 грн, на об`єкті фактичної перевірки: місце зберігання пального, яке належить ФОП ОСОБА_1 , за адресою: АДРЕСА_1 , який не обладнаний рівнеміром-лічильником. Крім цього, ФОП ОСОБА_1 не зареєстрував акцизний склад у системі електронного адміністрування реалізації пального спирту етилового, а також щоденно не формував дані про фактичні залишки пального на початок та кінець звітної доби.

Сторонами не заперечувався сам факт реалізації о 11 год. 30 хв. 17.03.2021р. дизельного пального в кількості 65 л вартістю 23,50 грн. за літр сторонньому споживачу ОСОБА_2 та проведення розрахункової операції на суму 1500 грн. на території акцизного складу, що належить                             ФОП ОСОБА_1 .

В обґрунтування доводів про протиправність застосування штрафних санкцій згідно оскаржуваного податкового повідомлення-рішення, позивач посилається на преюдиційні обставини, встановлені постановою Сокальського районного суду Львівської області від 26.03.2021 у справі №465/924/2, якою закрито провадження у справі про притягнення ФОП ОСОБА_1 до адміністративної відповідальності за частиною першою статті 164 Кодексу України про адміністративні правопорушення.

У наведеній постанові суд встановив, що реалізацію пального здійснив не ОСОБА_1 , а ОСОБА_3 , який не перебуває з останнім у трудових відносинах. Крім того, реалізацію пального проведено за відсутності ОСОБА_1 , а також не надано доказів, що таку здійснено з його відома чи дозволу.

Обставина реалізації пального не позивачем, а ОСОБА_3 , який не перебуває з ФОП ОСОБА_1 у трудових відносинах, відповідачем не оспорюється. Не оспорюється відповідачем й обставина реалізації пального ОСОБА_3 за відсутності ФОП ОСОБА_1 .

Згідно з частиною четвертою статті 78 Кодексу адміністративного судочинства України обставини, встановлені рішенням суду у господарській, цивільній або адміністративній справі, що набрало законної сили, не доказуються при розгляді іншої справи, у якій беруть участь ті самі особи або особа, стосовно якої встановлено ці обставини, якщо інше не встановлено законом.

При цьому, передбачене частиною четвертою статті 78 Кодексу адміністративного судочинства України звільнення від доказування не має абсолютного характеру і не може сприйматись судом як неможливість спростування під час судового розгляду обставин, які зазначені в іншому судовому рішенні. Адміністративний суд не повинен сприймати як обов`язкові висновки щодо фактичних обставин справи, наведені у чинних судових рішеннях в інших адміністративних, цивільних чи господарських справах. Для спростування преюдиційних обставин, передбачених указаним положенням Кодексу адміністративного судочинства України, учасник адміністративного процесу, який ці обставини заперечує, повинен подати суду належні та допустимі докази.

Відтак для спростування преюдиційних обставин щодо реалізації пального без відома чи дозволу позивача, встановлених у згаданій постанові районного суду, відповідач 19.10.2021 подав до суду клопотання про долучення доказів, зокрема, довідку-пояснення ФОП ОСОБА_1 начальнику ГУ ДПС у Львівській області від 17.03.2021, в якій зазначено наступне:

«Я, ФОП ОСОБА_1 маю ліцензію на зберігання дизельного пального за адресою: АДРЕСА_1 , ємність резервуара 45000 л, станом на 17.03.2021 заправив автомобіль Фіат дукато 65 л дизпалива на суму 1500,00 грн по ціні реалізації 23,5 грн за літр. Даний автомобіль не є моєю власністю, не орендований. Заправка відбулася посторонньої машини.».

Суд першої інстанції відхилив доводи позивача про неналежність йому такої заяви, оскільки на підтвердження таких доводів позивач не надав суду ані висновку експерта щодо підробки підпису, ані доказів звернення до правоохоронних органів щодо підроблення службовою особою документів.

Крім того, з метою з`ясування дійсних обставин у справі суд першої інстанції здійснив допит свідка - ОСОБА_3 , який пояснив, що вранці 17.03.2021 приїхав до свого знайомого ФОП ОСОБА_1 за адресою АДРЕСА_1 , який відлучився на деякий час та попросив подивитися за його майном. У цей час, на вказану територію заїхав бус, і, за словами ОСОБА_3 , знаючи де знаходяться ключі, він взяв їх і заправив такий транспортний засіб дизпаливом на загальну суму 1200,00 грн.

Разом з тим, доводи позивача зводяться до того, що відпуск нафтопродуктів відбувся без його відома (позиція в суді першої інстанції), а вже під час апеляційного розгляду останній вказував на протиправне вибуття з його власності спірних нафтопродуктів через протиправні дії ОСОБА_3 .

Надаючи оцінку таким доводам, суд апеляційної інстанції вірно відхилив такі доводи ФОП ОСОБА_1 , оскільки: будучи власником акцизного складу, позивач повинен унеможливити доступ сторонніх осіб до резервуару з нафтопродуктами; позивач надав письмові пояснення від 17.03.2021, в яких фактично підтвердив реалізацію дизельного палива сторонній особі на території акцизного складу; до відповідного правоохоронного органу надійшло звернення від ОСОБА_4 про наявність нелегальної автозаправної станції за адресою: АДРЕСА_1 , де був виявлений ОСОБА_3 , який проводив відпуск нафтопродуктів (а.с.171-172); свідок ОСОБА_3 підтвердив в письмових поясненнях від 17.03.2021 та у своїх показаннях в суді вищевказаний факт реалізації нафтопродуктів (173); ФОП ОСОБА_1 як власник пального не надав доказів звернення до правоохоронних органів щодо крадіжки його майна та/або доказів отримання від ОСОБА_3 відшкодування завданих йому збитків.

Таким чином, виходячи з фактичних обставин справи, оцінивши у сукупності зібрані у справі докази на підтвердження обставин предмету доказування, а також норм діючого законодавства, які регулюють спірні правовідносини, суди попередніх інстанцій дійшли правильного висновку про те, що відповідачем доведено факт здійснення реалізації пального на території акцизного складу, який розташований за адресою: АДРЕСА_1 , та належить суб`єкту господарювання ФОП ОСОБА_1 , а відтак про відсутність підстав для  задоволення даних позовних вимог.

Щодо доводів позивача про накладення штрафу у більшому розмірі, ніж встановлено законодавством, слід зазначити, що згідно з частиною другою статті 17 Закону України «Про державне регулювання виробництва і обігу спирту етилового, коньячного і плодового, алкогольних напоїв, тютюнових виробів та пального» застосовуються фінансові санкції у вигляді штрафів, зокрема, за надання послуг із зберігання пального іншим суб`єктам господарювання та/або реалізація пального іншим особам на підставі ліцензії на право зберігання пального, отриманої на підставі заяви виключно для потреб власного споживання чи промислової переробки відповідно до статті 15 цього Закону, - 500000 гривень.

За правилами частини другої статті 341 Кодексу адміністративного судочинства України суд касаційної інстанції не має права встановлювати або вважати доведеними обставини, що не були встановлені у рішенні або постанові суду чи відхилені ним, вирішувати питання про достовірність того чи іншого доказу, про перевагу одних доказів над іншими, збирати чи приймати до розгляду нові докази або додатково перевіряти докази.

Як встановлено пунктом 1 частини першої статті 349 Кодексу адміністративного судочинства  України суд касаційної інстанції за наслідками розгляду касаційної скарги має право залишити судові рішення судів першої та  (або) апеляційної інстанцій без змін, а скаргу без задоволення.

Керуючись статтями 341, 344, 349, 350, 359 Кодексу адміністративного судочинства України, суд -

постановив:
Касаційну скаргу ОСОБА_1 - залишити без задоволення.

Рішення Львівського окружного адміністративного суду від 04.04.2022 та постанову Восьмого апеляційного адміністративного суду від 12.10.2022  у справі №380/7245/21 - залишити без змін.

Постанова набирає законної сили з дати її прийняття, є остаточною та не може бути оскаржена.

Судді | В.В. Хохуляк Л.І. Бившева   Р.Ф. Ханова