ПОСТАНОВА
ІМЕНЕМ УКРАЇНИ

22 травня 2024 року 
м. Київ

справа № 320/8742/22
касаційне провадження № К/990/33415/23  
Верховний Суд у складі колегії суддів Касаційного адміністративного суду: 
судді-доповідача Бившевої Л.І.,
суддів: Ханової  Р.Ф.,  Хохуляка В.В., 
 
розглянув у спрощеному провадженні без повідомлення сторін касаційну скаргу Товариства з обмеженою відповідальністю «Софія Ойл» (далі - Товариство) на постанову Шостого апеляційного адміністративного суду від 20.07.2023 (головуючий суддя - Парінов А.Б., судді Беспалов О.О., Грибан І.О.) у справі за позовом Товариства з обмеженою відповідальністю «Софія Ойл» до Головного управління ДПС у Київській області як відокремленого підрозділу ДПС (далі - Управління) про визнання протиправним та скасування розпорядження,

У С Т А Н О В И В:

У вересні 2022 року Товариство з обмеженою відповідальністю «Софія Ойл» звернулось до суду із позовом до Управління, у якому просило: визнати протиправним і скасувати розпорядження ДПС України в особі відокремленого підрозділу - Управління № 297 від 14.06.2022 «Про анулювання ліцензій» в частині анулювання виданої Товариству ліцензії на право оптової торгівлі пальним, за відсутності місць оптової торгівлі № 990614201900388 від 01.07.2019; зобов`язати ДПС України в особі відокремленого підрозділу - Управління видалити з Єдиного державного реєстру суб`єктів господарювання, які отримали ліцензії на право виробництва, зберігання, оптової та роздрібної торгівлі пальним, та місць виробництва, зберігання, оптової та роздрібної торгівлі пальним інформацію (відомості) про анулювання ліцензії № 990614201900388 від 01.07.2019, виданої Товариству на право оптової торгівлі пальним, за відсутності місць оптової торгівлі;  зобов`язати ДПС України в особі відокремленого підрозділу - Управління поновити інформацію, а саме - внести відомості в Єдиному державному реєстрі суб`єктів господарювання, які отримали ліцензії на право виробництва, зберігання, оптової та роздрібної торгівлі пальним, та місць виробництва, зберігання, оптової та роздрібної торгівлі пальним інформацію (відомості) про ліцензію № 1990614201900388 від 01.07.2019, видану Товариству, на право оптової торгівлі пальним, без місць оптової торгівлі.

На обґрунтування зазначених позовних вимог Товариство послалося на те, що на дату  виїздуперевіряючими на фактичну перевірку 10.06.2022 діяв військовий стан, з огляду на що у Товариства був встановлений дистанційний режим роботи співробітників, що підтверджується відповідними наказами Товариства від 24.02.2022, від 28.03.2022, від 26.04.2022, від 27.05.2022, від 27.06.2022, що відповідає вимогам частин першої, одинадцятої статті 60-2 Кодексу законів про працю України. Відсутність співробітників чи керівництва на місці адреси реєстрації не є підставою, адже фактична перевірка має відбуватись за місцем фактичного провадження платником податків діяльності. Також, позивач посилався на те, що Товариство має декілька офісних приміщень, через які провадить господарську діяльність, у тому числі й щодо оптової торгівлі пальним, про що контролюючому органу було відомо, оскільки попередні перевірки відповідачем проводились саме за адресою здійснення господарської діяльності, а не за юридичною адресою реєстрації Товариства. Крім того, позивач зазначав, що Акт про неможливість проведення перевірки складено не невідкладно (10.06.2022 року), а лише 13.06.2022, на дату прийняття розпорядження Товариство взагалі не отримувало акту № 194/10-36-09-00-10/39440179 від 13.06.2022, зазначений акт позивач отримав засобами поштового зв`язку лише 28.06.2022 згідно рекомендованого відправлення №0315126441534, з урахуванням того, що в порушення вимог частини двадцять п`ятої статті 3 Закону України «Про державне регулювання виробництва і обігу спирту етилового, коньячного і плодового, алкогольних напоїв, тютюнових виробів, рідин, що використовуються в електронних сигаретах, та пального» оскаржуване розпорядження було прийняте не на шістнадцятий робочий день з дня, наступного за днем вручення позивачу акті, що є підставою для анулювання ліцензії, а на наступний день після складення такого акта.

Окружний адміністративний суд міста Києва рішенням від 19.01.2023 позов задовольнив у повному обсязі: визнав протиправним і скасував розпорядження ДПС України в особі відокремленого підрозділу - Управління № 297 від 14.06.2022 "Про анулювання ліцензій" в частині анулювання виданої Товариству на право оптової торгівлі пальним, за відсутності місць оптової торгівлі № 990614201900388 від 01.07.2019; зобов`язав ДПС України в особі відокремленого підрозділу - Управління видалити з Єдиного державного реєстру суб`єктів господарювання, які отримали ліцензії на право виробництва, зберігання, оптової та роздрібної торгівлі пальним, та місць виробництва, зберігання, оптової та роздрібної торгівлі пальним інформацію (відомості) про анулювання ліцензії № 990614201900388 від 01.07.2019, виданої Товариству, на право оптової торгівлі пальним, за відсутності місць оптової торгівлі; зобов`язав ДПС України в особі відокремленого підрозділу - Управління поновити інформацію, а саме: внести відомості в Єдиному державному реєстрі суб`єктів господарювання, які отримали ліцензії на право виробництва, зберігання, оптової та роздрібної торгівлі пальним, та місць виробництва, зберігання, оптової та роздрібної торгівлі пальним інформацію (відомості) про ліцензію № 1990614201900388 від 01.07.2019, видану Товариству, на право оптової торгівлі пальним, без місць оптової торгівлі.

Рішення суду першої інстанції мотивоване тим, що: в силу положень підпункту 75.1.3 пункту 75.1 статті 75 Податкового кодексу України (у редакції, чинній на час виникнення спірних правовідносин, далі - ПК України) фактична перевірка має бути проведена заме за місцем фактичного провадження платником податків господарської діяльності, а не за місцем реєстрації; відповідно до абзацу 4 пункту 81.2 статті 81 ПК України акт про неможливість проведення фактичної перевірки невідкладно складається та підписується посадовими (службовими) особами контролюючого органу, тоді як у даному випадку виїзд на фактичну перевірку був здійснений 10.06.2022, а акт про неможливість проведення такої перевірки складений 13.06.2022.

Шостий апеляційний адміністративний суд постановою від 20.07.2023 скасував рішення суду першої інстанції та ухвалив нове, яким у задоволенні позову відмовив повністю.

Рішення суду апеляційної інстанції мотивоване тим, що фактична перевірка Товариства була проведена 10.06.2022 (п`ятниця) на підставі статті 80 ПК України, а акт про неможливість її проведення був складений перевіряючими 13.06.2022 (понеділок), що не суперечить вимогам пункту 81.2 статті 81 ПК України, з огляду на що, зважаючи на відсутність Товариства за адресою місцезнаходження: Київська обл., Києво-Святошинський р-н, с. Софіївська Борщагівка, вул. Південна, буд. 7, корп. 3, кв. (офіс) 208, яка вказана у ліцензії № 990614201900388 від 01.07.2019, контролюючий орган, приймаючи оскаржуване розпорядження, діяв у межах наданих йому повноважень та у спосіб, передбачений законом.

Товариство оскаржило рішення суду апеляційної інстанції до Верховного Суду у складі Касаційного адміністративного суду, який ухвалою від 16.10.2023 відкрив касаційне провадження за касаційною скаргою та витребував матеріали справи із суду першої інстанції. 

В обґрунтування вимог касаційної скарги скаржник вказує на те, що рішення суду апеляційної інстанції ухвалене з порушенням норм матеріального та процесуального права, оскільки прийнятне всупереч висновкам верховного Суду, сформованим у постановах: від 02.03.2023 у справі № 380/13375/21 щодо застосування положень підпункту 75.1.3 пункту 75.1 статті 75 ПК України, відповідно до якого «… особливість фактичних перевірок та їх відмінність від усіх інших перевірок, які проводяться податковими органами, полягає у тому, що при їх проведенні перевіряються не бухгалтерські документи, а правильність фактичних дій (фактичного стану речей) суб`єкта підприємницької діяльності. Тому, така перевірка проводиться не за місцем розташування платника податку (місцем розташування органу управління), а саме за місцем фактичного провадження платником податків діяльності, розташування господарських або інших об`єктів права власності такого платника»; від 21.02.2020 у справі № 826/17123/17, в якій Судова палата з розгляду справ щодо податків, зборів та інших обов`язкових платежів Касаційного адміністративного суду у складі Верховного Суду сформулювала правовий висновок, відповідно до якого «… незалежно від прийнятого платником податків рішення про допуск (недопуск) посадових осіб до перевірки, оскаржуючи в подальшому наслідки проведеної контролюючим органом перевірки у вигляді податкових повідомлень-рішень та інших рішень, платник податків не позбавлений можливості посилатись на порушення контролюючим органом вимог законодавства щодо проведення такої перевірки, якщо вважає, що вони зумовлюють протиправність таких податкових повідомлень-рішень.   При цьому, таким підставам позову, за їх наявності, суди повинні надавати правову оцінку в першу чергу, а у разі, якщо вони не визнані судом такими, що тягнуть протиправність рішень, прийнятих за наслідками такої перевірки, - переходити до перевірки підстав позову щодо наявності порушень податкового та/або іншого законодавства»; від 15.11.2023 у справі № 160/9720/22 (правовідносини у якій є подібними до правовідносин у цій справі), в якій суди дослідили зазначені обставини щодо неправомірності перевірки і дійшли висновку про наявність підстав для задоволення адміністративного позову. З огляду на наведені вище підстави, Товариство просить скасувати рішення суду апеляційної інстанції та направити справу на новий розгляд до суду апеляційної інстанції.

У відзиві на касаційну скаргу Управління просить суд відмовити у задоволенні касаційної скарги, а рішення суду апеляційної інстанції залишити без змін. 

Верховний Суд у складі Касаційного адміністративного суду ухвалою від 21.05.2024 призначив справу до касаційного розгляду у спрощеному провадженні без повідомлення сторін на 22.05.2024.

Верховний Суд у складі Касаційного адміністративного суду перевірив наведені у касаційній скарзі доводи та дійшов висновку, що касаційна скарга підлягає  задоволенню з таких підстав.

Суди встановили, що Товариство здійснює діяльність, серед іншого, щодо оптової торгівлі пальним. 

Для здійснення зазначеної діяльності Державна фіскальна служба України видала позивачу ліцензію на право оптової торгівлі пальним, за відсутності місць оптової торгівлі (реєстраційний номер 990614201900388) з терміном дії з 01.07.2019 до 01.07.2024. Місцезнаходженням Товариства у ліцензії вказано адресу: Київська обл., Києво-Святошинський р-н, с. Софіївська Борщагівка, вул. Південна, буд. 7, корп. 3, кв. (офіс) 208.

Управління наказом від 01.06.2022 №  353-п «Про проведення фактичних перевірок» призначила проведення у червні 2022 року фактичної перевірки суб`єктів господарювання, у тому числі Товариства. Дата початку і тривалість перевірки - 10.06.2022, 10 діб. Підстава для проведення перевірки - підпункт 80.2.5 пункту 80.2 статті 80 ПК України.

На підставі указаного наказу були видані направлення на фактичну перевірку від 01.06.2022 №    1443/10-36-09 та № 1444/10-36-09.

13.06.2022 посадові особи Управління склали акт про неможливість проведення перевірки № № 194/10-36-09-00-10/39440179, в якому вказали, що 10.06.2022 було здійснено виїзд за місцем здійснення діяльності Товариства: Київська обл., Києво-Святошинський р-н, с. Софіївська Борщагівка, вул. Південна, буд. 7, корп. 3, кв. (офіс) 208, де встановлено відсутність субєкта господарювання за місцезнаходженням провадження діяльності, яке зазначене у виданій ліцензії на право на право оптової торгівлі пальним, за відсутності місць оптової торгівлі від 01.07.2019 №990614201900388.

14.06.2022 Управління прийняло розпорядження № 297 «Про анулювання ліцензії», яким анулювало Товариству ліцензію на право оптової торгівлі пальним, за відсутності місць оптової торгівлі №990614201900388 у зв`язку із встановленням факту відсутності субєкта господарювання за місцезнаходженням та/або за місцезнаходженням провадження діяльності, які зазначені у виданій ліцензії. 

Основні засади державної політики щодо регулювання виробництва, експорту, імпорту, оптової і роздрібної торгівлі спиртом етиловим, коньячним і плодовим, спиртом етиловим ректифікованим виноградним, спиртом етиловим ректифікованим плодовим, спиртом-сирцем виноградним, спиртом-сирцем плодовим, алкогольними напоями та тютюновими виробами, забезпечення їх високої якості та захисту здоров`я громадян, а також посилення боротьби з незаконним виробництвом та обігом алкогольних напоїв і тютюнових виробів на території України визначає Закон України "Про державне регулювання виробництва і обігу спирту етилового, коньячного і плодового, алкогольних напоїв та тютюнових виробів" від 19.12.1995 №    481/95-ВР (далі - Закон №  481/95-ВР).

Відповідно до абзацу другого статті 16 Закону №  481/95-ВР контроль за дотриманням норм цього Закону здійснюють органи, які видають ліцензії, а також інші органи в межах компетенції, визначеної Законами України.

Статтею 15 Закону №  481/95-ВР передбачено, що ліцензія анулюється шляхом прийняття органом, який видав ліцензію, відповідного розпорядження на підставі, зокрема, встановлення факту відсутності суб`єкта господарювання (у тому числі іноземного суб`єкта господарювання, який діє через своє зареєстроване постійне представництво) за  місцезнаходженням  та/або за  місцезнаходженням  провадження діяльності, які зазначені у виданій ліцензії.

У свою чергу, відносини, що виникають у сфері справляння податків і зборів регулює Податковий кодекс України, який визначає вичерпний перелік податків та зборів, що справляються в Україні, та порядок їх адміністрування, платників податків та зборів, їх права та обов`язки, компетенцію контролюючих органів, повноваження і обов`язки їх посадових осіб під час здійснення податкового контролю, а також відповідальність за порушення податкового законодавства.

Відповідно до пункту 75.1 статті 75 ПК України контролюючі органи мають право проводити камеральні, документальні (планові або позапланові; виїзні або невиїзні) та фактичні перевірки. Камеральні та документальні перевірки проводяться контролюючими органами в межах їх повноважень виключно у випадках та у порядку, встановлених цим Кодексом, а фактичні перевірки - цим Кодексом та іншими законами України, контроль за дотриманням яких покладено на контролюючі органи.

Фактичною вважається перевірка, що здійснюється за місцем фактичного провадження платником податків діяльності, розташування господарських або інших об`єктів права власності такого платника. Така перевірка здійснюється контролюючим органом щодо дотримання норм законодавства з питань регулювання обігу готівки, порядку здійснення платниками податків розрахункових операцій, ведення касових операцій, наявності ліцензій, свідоцтв, у тому числі про виробництво та обіг підакцизних товарів, дотримання роботодавцем законодавства щодо укладення трудового договору, оформлення трудових відносин з працівниками (найманими особами) (підпункт 75.1.3 пункту 75.1 статті 75 ПК України).

Порядок проведення фактичної перевірки врегульований статтею 80 ПК України.

Фактична перевірка здійснюється без попередження платника податків (особи) (пункт 80.1 статті 80 ПК України).

Відповідно до підпункту 80.2.5 пункту 80.2 статті 80 ПК України фактична перевірка може проводитися на підставі рішення керівника (його заступника або уповноваженої особи) контролюючого органу, оформленого наказом, копія якого вручається платнику податків або його уповноваженому представнику, або особам, які фактично проводять розрахункові операції під розписку до початку проведення такої перевірки, та за наявності хоча б однієї з таких підстав, зокрема:

(1) у разі наявності та/або отримання в установленому законодавством порядку інформації про порушення вимог законодавства в частині виробництва, обліку, зберігання та транспортування спирту, алкогольних напоїв та тютюнових виробів та цільового використання спирту платниками податків, обладнання акцизних складів витратомірами-лічильниками та/або рівномірами-лічильниками,

(2) а також здійснення функцій, визначених законодавством у сфері виробництва і обігу спирту, алкогольних напоїв та тютюнових виробів, пального.

Абзацом четвертим пункту 81.2 статті 81 ПК України передбачено, що у разі якщо при організації документальної планової та позапланової виїзної або фактичної перевірки встановлено неможливість її проведення, посадовими (службовими) особами контролюючого органу невідкладно складається та підписується акт про неможливість проведення перевірки, який не пізніше наступного робочого дня реєструється в контролюючому органі. До такого акта додаються матеріали, що підтверджують факти, наведені в такому акті. Зазначений акт та матеріали надсилаються контролюючим органом платнику податку в порядку, визначеному статтею 42 цього Кодексу.

Відповідно до абзацу третього пункту 81.1 статті 81 ПК України посадові особи контролюючого органу мають право приступити до проведення документальної виїзної перевірки, фактичної перевірки за наявності підстав для їх проведення, визначених цим Кодексом, та за умови пред`явлення або надіслання у випадках, визначених цим Кодексом, зокрема, копії наказу про проведення перевірки, в якому зазначаються дата видачі, найменування контролюючого органу, найменування та реквізити суб`єкта (прізвище, ім`я, по батькові фізичної особи - платника податку, який перевіряється) та у разі проведення перевірки в іншому місці - адреса об`єкта, перевірка якого проводиться, мета, вид (документальна планова/позапланова або фактична перевірка), підстави для проведення перевірки, визначені цим Кодексом, дата початку і тривалість перевірки, період діяльності, який буде перевірятися. Наказ про проведення перевірки є дійсним за наявності підпису керівника (його заступника або уповноваженої особи) контролюючого органу та скріплення печаткою контролюючого органу.

Отже, ПК України закріплює таку обов`язкову вимогу щодо змісту наказу про проведення перевірки як необхідність відображення підстави для її проведення, визначеної цим Кодексом. Під час вирішення питання щодо правомірності призначення і проведення перевірки, зокрема фактичної, необхідно надавати оцінку достатності змісту наказу в контексті чіткого визначення у ньому правової (юридичної) підстави проведення такої перевірки та існування відповідної фактичної підстави, яка є передумовою для її проведення.

У постановах від 08.09.2020 у справі №    640/21536/19, від 19.11.2020 у справі №  160/7971/19, від 17.12.2020 у справі №    520/12028/18 Верховний Суд указував про необхідність зазначення у наказі про проведення фактичної перевірки на підставі підпункту 80.2.5 пункту 80.2 статті 80 ПК України, окрім звичайного посилання на норму, що регулює питання її призначення, також конкретні фактичні підстави її призначення. У вказаних справах зроблено висновок, що при здійсненні призначення контролюючий орган повинен зазначити одну із підстав, визначених підпунктом 80.2.5 пункту 80.2 статті 80 ПК України, й у разі, якщо такою підставою є наявність та/або отримання інформації про порушення платником податків вимог законодавства, конкретизувати останню.

Окрім цього, Верховний Суд у постановах від 11.07.2022 у справі №  120/5728/20-а та від 21.12.2022 у справі №    500/1331/21, звернув увагу на те, що формулювання конкретного змісту наказу є дискрецією контролюючого органу, однак, з обов`язковим дотриманням вимог норм абзацу третього пункту 81.1 статті 81 ПК України щодо змісту наказу про проведення перевірки. У разі встановлення в одному підпункті статті декількох самостійних підстав для проведення перевірки кожна з них не обов`язково має бути сформульована тотожно до змісту правової норми, якою ця підстава встановлена, проте повинна бути чітко визначена та відповідати правовій нормі.

Виконання такої вимоги забезпечує розуміння суб`єктом господарювання причин, що зумовили проведення перевірки, а також кола питань, які можуть бути її предметом, залежно від підстави проведення. У такій ситуації в разі виникнення спору щодо наявності дійсних підстав для проведення перевірки або обґрунтованості припущень щодо вчинення суб`єктом господарювання порушень суд має можливість перевірити ці питання під час розгляду адміністративної справи.

Разом з цим, суд апеляційної інстанції, ухвалюючи рішення у даній справі, вказаних обставин не встановив, а лише обмежився тим фактом, що перевірка була проведена на підставі пункту 80.2 статті 80 ПК України.

Поверховий підхід та неповнота при з`ясуванні обставин справи судом апеляційної інстанції вимагають повторного і більш ретельного дослідження їх судом.

З урахуванням наведеного касаційна скарга Товариства підлягає задоволенню, а ухвалене у даній справі рішення суду апеляційної інстанції підлягає скасуванню із направленням справи на новий розгляд до суду апеляційної інстанції. 

Відповідно до пункту 1 частини другої статті 353 Кодексу адміністративного судочинства України підставою для скасування судових рішень судів першої та (або) апеляційної інстанцій і направлення справи на новий судовий розгляд є порушення норм процесуального права, на які посилається скаржник у касаційній скарзі, яке унеможливило встановлення фактичних обставин, що мають значення для правильного вирішення справи, якщо суд не дослідив зібрані у справі докази, за умови висновку про обґрунтованість заявлених у касаційній скарзі підстав касаційного оскарження, передбачених пунктами 1, 2, 3 частини другої  статті 328  цього Кодексу.

Враховуючи зазначене, касаційна скарга Товариства підлягає задоволенню, а постанова Шостого апеляційного адміністративного суду від 20.07.2023 підлягає скасуванню із направленням справи на новий розгляд до суду апеляційної інстанції. 

Керуючись п. 2 ч. 1 ст. 349, п. 1 ч. 2 ст. 353, ч.ч. 1, 5 ст. 355, ст.ст. 356, 359 Кодексу адміністративного судочинства України, -

ПОСТАНОВИВ:
 
Касаційну скаргу Товариства з обмеженою відповідальністю «Софія Ойл» задовольнити.

Постанову Шостого апеляційного адміністративного суду від 20.07.2023 скасувати, а справу передати на новий розгляд до суду апеляційної інстанції.

Постанова набирає законної сили з дня її прийняття, є остаточною і оскарженню не підлягає. 

Судді | Л.І. Бившева Р.Ф. Ханова   В.В. Хохуляк