П О С Т А Н О В А 
ІМЕНЕМ УКРАЇНИ
Справа №  560/20371/23                                                Головуючий суддя 1-ої інстанції -  Драновський Я.В.  
Суддя-доповідач -  Біла Л.М.   
06 червня 2024 року                                                                                                                     м. Вінниця
Сьомий апеляційний адміністративний суд у складі колегії:
головуючого судді:  Білої Л.М. 
суддів:  Матохнюка Д.Б.  Гонтарука В. М. , 
розглянувши в порядку письмового провадження апеляційну скаргу Товариства з обмеженою відповідальністю "КАПАБЛАНКА" на рішення Хмельницького окружного адміністративного суду від 18 січня 2024 року у справі за адміністративним позовом Товариства з обмеженою відповідальністю "КАПАБЛАНКА" до Головного управління ДПС у Хмельницькій області про визнання протиправним та скасування податкового повідомлення - рішення, 
В С Т А Н О В И В :
Товариство з обмеженою відповідальністю "КАПАБЛАНКА" звернулося до суду з позовом до Головного управління ДПС у Хмельницькій області, в якому просило визнати протиправним та скасувати податкове повідомлення - рішення форми "С" від 31.05.2023 №0063140705.
Рішенням Хмельницького окружного адміністративного суду від 18 січня 2024 року в задоволенні позовних вимог відмовлено повністю.
Не погодившись з рішенням суду першої інстанції, позивачем подано апеляційну скаргу, в якій він просить скасувати       оскаржуване рішення та ухвалити нове, яким задовольнити позовні вимоги в повному обсязі.
Обґрунтовуючи вимоги апеляційної скарги, апелянт посилається на порушення судом   першої інстанції, при прийнятті рішення, норм матеріального та процесуального права, а також відзначає про неповне з`ясування дійсних обставин, що мають значення для справи, та надання переваги виключно доводам відповідача, наведених у відзиві на позовну заяву.    
Відповідач скористався правом подання письмового відзиву на апеляційну скаргу, в якому заперечив проти доводів позивача та просив відмовити в задоволенні апеляційної скарги.
Колегія суддів, заслухавши суддю-доповідача, дослідивши матеріали справи та доводи апеляційної скарги, встановила наступне.
Наказом Головного управління ДПС у Хмельницькій області від 10.04.2023 №984-П "Про проведення фактичної перевірки" посадовими особами ГУ ДПС у Хмельницькій області, на підставі пп. 80.2.5 п.80.2 ст.80 ПК України проведено фактичну перевірку ТОВ "Капабланка" за місцем здійснення діяльності - АЗС №53 з магазином за адресою: АДРЕСА_1 .
До початку перевірки особа, що проводила розрахункові операції в даній господарський одиниці - оператор ОСОБА_1 , та директор - ОСОБА_2 , ознайомились з наказом. Директор отримала копію наказу та підписала направлення на проведення фактичної перевірки, що слугувало підставою для початку проведення такої перевірки (п.81.1 ст.81 ПК України).
За наслідками проведеної перевірки посадовими особами контролюючого органу складено акт фактичної перевірки від 19.04.2023 №4304/22-01-07-05/ НОМЕР_1 , в якому встановлено наступні порушення: п. 1, п. 2 ст. 3 Закону України "Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг" від 06.07.95 №265/95-ВР.
Перевірка проведена у присутності директора ОСОБА_2 , яка підписала акт, не погоджуючись з висновками перевірки.
В подальшому, позивач звернувся до ГУ ДПС у Хмельницькій області з запереченнями до акту фактичної перевірки від 19.04.2023.
За результатами розгляду заперечень до акту фактичної перевірки в частині допущеного порушення п. 1, п. 2 ст. 3 Закону    №265/95-ВР, комісією ГУ ДПС у Хмельницькій області прийнято рішення, що висновки викладені у акті фактичної перевірки від 19.04.2023 є правомірними та відповідають нормам чинного законодавства.
На підставі вищезазначеного акту перевірки винесено оскаржуване податкове повідомлення - рішення форми "С" від 31.05.2023 №0063140705, яким застосовано до позивача штрафну санкцію в розмірі 79 570,92    грн.
Не погоджуючись з винесеним рішенням податкового органу, позивач звернувся до суду з цим позовом.
Відмовляючи у задоволенні позовних вимог, суд першої інстанції дійшов висновку про недоведеність позивачем заявлених ним вимог та не надання документального підтвердження причин нестачі паливно-мастильних матеріалів.
Колегія суддів, надаючи оцінку висновкам суду першої інстанції та доводам апеляційної скарги, виходить з наступного.    
Відповідно до п.61.1 ст.61 ПК України податковий контроль - система заходів, що вживаються контролюючими органами та координуються центральним органом виконавчої влади, що забезпечує формування та реалізує державну фінансову політику, з метою контролю правильності нарахування, повноти і своєчасності сплати податків і зборів, а також дотримання законодавства з питань регулювання обігу готівки, проведення розрахункових та касових операцій, патентування, ліцензування та іншого законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи.
Згідно із п.61.2 ст.61 ПК України податковий контроль здійснюється органами, зазначеними у статті 41 цього Кодексу, в межах їх повноважень, встановлених цим Кодексом.
Відповідно до пп.62.1.3 п.62.1 ст.62 ПК України податковий контроль здійснюється шляхом перевірок та звірок відповідно до вимог цього Кодексу, а також перевірок щодо дотримання законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи, у порядку, встановленому законами України, що регулюють відповідну сферу правовідносин.
У відповідності до пп.191.1.14 п.191.1 ст.191 ПК України контролюючі органи здійснюють контроль у сфері виробництва, обігу та реалізації підакцизних товарів, контроль за їх цільовим використанням, забезпечують міжгалузеву координацію у цій сфері.
Способом здійснення податкового контролю є перевірки щодо дотримання законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи, у порядку, встановленому законами України, що регулюють відповідну сферу правовідносин.
Пунктом 75.1 статті 75 ПК України визначено, що контролюючі органи мають право проводити камеральні, документальні (планові або позапланові; виїзні або невиїзні) та фактичні перевірки.
Згідно пп.75.1.3 п.75.1 ст.75 ПК України фактичною вважається перевірка, що здійснюється за місцем фактичного провадження платником податків діяльності, розташування господарських або інших об`єктів права власності такого платника. Така перевірка здійснюється контролюючим органом щодо дотримання норм законодавства з питань регулювання обігу готівки, порядку здійснення платниками податків розрахункових операцій, ведення касових операцій, наявності ліцензій, свідоцтв, у тому числі про виробництво та обіг підакцизних товарів, дотримання роботодавцем законодавства щодо укладення трудового договору, оформлення трудових відносин з працівниками (найманими особами).
Порядок проведення фактичних перевірок контролюючими органами передбачений ст.80 Кодексу.
Згідно із п.80.1 ст.80 ПК України фактична перевірка здійснюється без попередження платника податків (особи).
Відповідно до п.80.2 ст.80 ПК України фактична перевірка може проводитися на підставі рішення керівника (його заступника або уповноваженої особи) контролюючого органу, оформленого наказом, копія якого вручається платнику податків або його уповноваженому представнику, або особам, які фактично проводять розрахункові операції, під розписку до початку проведення такої перевірки, та за наявності хоча б однієї з перелічених у даному пункті підстав.
Системний аналіз підпункту 80.2.5 пункту 80.2 статті 80 ПК України передбачає альтернативні підстави проведення фактичної перевірки, які можуть застосовуватися як в сукупності, так і кожна окремо, а саме:
- у разі наявності та/або отримання в установленому законодавством порядку інформації про порушення вимог законодавства в частині виробництва, обліку, зберігання та транспортування спирту, алкогольних напоїв, тютюнових виробів та рідин, що використовуються в електронних сигаретах, і пального та цільового використання спирту платниками податків, обладнання акцизних складів витратомірами-лічильниками та/або масовими витратомірами;
- здійснення функцій, визначених законодавством у сфері регулювання виробництва і обігу спирту, алкогольних напоїв, тютюнових виробів, рідин, що використовуються в електронних сигаретах, пального.
Тобто, колегія суддів зазначає, що здійснення функцій, визначених законодавством у сфері регулювання виробництва і обігу спирту, алкогольних напоїв, тютюнових виробів, рідин, що використовуються в електронних сигаретах, пального є самостійною обставиною, з якою законодавець пов`язує право контролюючого органу проводити фактичні перевірки суб`єктів господарювання та не вимагає наявності та/або отримання в установленому законодавством порядку інформації про порушення вимог законодавства.
У даному випадку, достатньо факту покладення на контролюючий орган здійснення контролю за дотриманням норм законодавства у відповідній сфері правовідносин (виробництво і обіг спирту, алкогольних напоїв, тютюнових виробів, рідин, що використовуються в електронних сигаретах, пального).
Аналогічна правова позиція висвітлена в постанові Верховного Суду від 12.08.2021 по справі № 140/14625/20.
Враховуючи наведені вище обставини та те, що до початку перевірки, особа, що проводила розрахункові операції в даній господарський одиниці, оператор ОСОБА_1 , та директор ОСОБА_2 , ознайомились з наказом, директор отримав його копію та підписав направлення на проведення фактичної перевірки (додано до відзиву), що слугувало підставою для початку проведення такої перевірки (п.81.1 ст.81 ПК України), а тому суд вважає, що відповідач мав законні підстави для проведення перевірки згідно виданого наказу.
При цьому, судова колегія враховує, що правомірність проведення перевірки позивачем не ставиться під сумнів та не є спірним питанням у даній справі.
Як вбачається з матеріалів справи, у ході проведення перевірки посадовими особами відповідача встановлено порушення п.1, п.2 ст.3 Закону України "Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг" №265/95-ВР від 06.07.1995 року (далі - Закон №265/95), а саме: проведення розрахункових операцій без застосування реєстратора розрахункових операцій.
Так, відповідно до результатів проведення фактичної перевірки позивачем за місцем здійснення діяльності - АЗС №53 з магазином за адресою: АДРЕСА_1 , сформовано Х-звіт денний за 13.04.2023, відповідно до якого залишки бензину А-95 Energy в кількості 1093,56 л. за ціною 47,50 грн за л., бензину А-92 в кількості 5959,69 л за ціною 46,00 грн за 1 л., бензину А-95 в кількості 4737,32 л за ціною 47 грн за 1 л.; дизельного палива в кількості 6009,39 л. за ціною 47,00 грн за 1 л.
Результати перевірки фактичних залишків пального, станом на 13.04.2023 відображені в додатку №2 "Відомість про результати перевірки щодо повноти оприбуткування, реалізації та залишків запасів (товарно - матеріальних цінностей)" із зазначенням найменування пального, його кількості та вартості за даними обліку на початок перевірки та фактичні залишки запасів, виявлені під час перевірки залишків запасів пального. 
Відомість підписана посадовими особами контролюючого органу. З її змістом ознайомлена директор ТОВ "Капабланка" ОСОБА_2 .
За результатом співставлення даних Х-звіту та фактичних залишків пального, визначених рівномірами-лічильниками в резервуарах, контролюючим органом встановлено нестачу бензину бензин А-95 Energy в кількості 0 л за ціною 47,50 грн. за 1 л.; бензин А-92 в кількості 5770 л. за ціною 46 грн. за 1 л.; бензин А-95 в кількості 4346 л. за ціною 47,00 грн. за 1 л.; дизельного палива в кількості 6024 л. за ціною 47 грн. за 1 л.
Таким чином, перевіркою встановлено нестачу пального в загальній кількості 1684,64 літрів на загальну суму 79570,92 гривень (з урахуванням похибки).
Так, суб`єкти господарювання, які здійснюють розрахункові операції в готівковій та/або в безготівковій формі (із застосуванням електронних платіжних засобів, платіжних чеків, жетонів тощо) при продажу товарів (наданні послуг) у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг, а також операції з приймання готівки для подальшого її переказу зобов`язані: проводити розрахункові операції на повну суму покупки (надання послуги) через зареєстровані, опломбовані у встановленому порядку та переведені у фіскальний режим роботи реєстратори розрахункових операцій або через зареєстровані фіскальним сервером контролюючого органу програмні реєстратори розрахункових операцій зі створенням у паперовій та/або електронній формі відповідних розрахункових документів, що підтверджують виконання розрахункових операцій, або у випадках, передбачених цим Законом, із застосуванням зареєстрованих у встановленому порядку розрахункових книжок (п.1 ст.3 Закону №265/95).
У разі встановлення в ході перевірки факту: проведення розрахункових операцій з використанням реєстраторів розрахункових операцій, програмних реєстраторів розрахункових операцій або розрахункових книжок на неповну суму вартості проданих товарів (наданих послуг); непроведения розрахункових операцій через реєстратори розрахункових операцій та/або програмні реєстратори розрахункових операцій з фіскальним режимом роботи; невидача (в паперовому вигляді та/або електронній формі) відповідного розрахункового документа, що підтверджує виконання розрахункової операції, або проведення її без використання розрахункової книжки на окремому господарському об`єкті такого суб`єкта господарювання до суб`єкта господарювання за рішенням відповідних контролюючих органів застосовуються фінансові санкції у розмірі: -100 відсотків вартості проданих з порушеннями, встановленими цим пунктом, товарів (робіт, послуг) - за порушення, вчинене вперше; - 150 відсотків вартості проданих з порушеннями, встановленими цим пунктом, товарів (робіт, послуг) - за кожне наступне вчинене порушення (ч.1 ст.17 Закону №265/95).
Обгрунтовуючи доводи апеляційної скарги, позивач відзначає, що сам по собі факт нестачі пального не свідчить про непроведення розрахункових операцій через реєстратор розрахункових операцій або ж проведення їх на неповну суму вартості товарів, оскільки може бути наслідком інших обставин. При цьому, іншими обставинами, на переконання апелянта, в спірних правовідносинах є будь-які пояснення суб`єкта господарювання щодо причини нестачі пального.
Судова колегія критично оцінює вказані доводи апелянта, як такі, що не містять під собою жодного документального підтвердження щодо причин нестачі паливно-мастильних матеріалів на суму 79570,92 грн, які згідно даних обліку були відвантажені на АЗС №53 з магазином за адресою: м. Хмельницький, вул. Проскурівського підпілля, 116, а отже перевіряючими зроблено вірний висновок, що товарно-матеріальні цінності на вказану суму реалізовані без застосування реєстратора розрахункових операцій.
Водночас, судова колегія відхиляє посилання апелянта на правову позицію Верховного Суду, викладену у постанові від 14.11.2018 року у справі №826/27957/15, оскільки   в межах вказаної справи підставою для висновку податкового органу про порушення позивачем пункту 2.6 Положення № 637 стало вилучення з блоків фіскальної пам`яті та непред`явлення до перевірки працівниками АЗС готівкових коштів у сумі 32 300 грн., а в межах даних правовідносин висновки податкового органу здійснені в результаті співставлення сформованого денного Х-звіту за 12.04.2023 року та фактичних залишків пального, визначених рівномірами-лічильниками в резервуарах, що жодним чином не може бути кваліфіковано як припущення контролюючого органу.
З урахуванням зазначених обставин, суд першої інстанції дійшов вірного висновку, що відповідач правомірно, на підставі висновків акта перевірки, які підтверджуються доказами, що містяться в матеріалах справи, виніс оскаржуване податкове повідомлення-рішення від 31.05.2023 №0063140705 на суму 79570,92 грн, враховуючи ч.1 ст.17 Закону №265/95, яким застосував штрафну санкцію в розмірі 100 відсотків вартості проданих товарів, оскільки таке порушення позивачем було вчинено вперше.
В контексті викладеного, колегія суддів дійшла висновку, що рішення суду першої інстанції ґрунтується на всебічному, повному та об`єктивному розгляді всіх обставин справи, які мають значення для вирішення спору, відповідає нормам матеріального та процесуального права, доводи апеляційної скарги не спростовують висновків суду першої інстанції, викладених у зазначеному рішенні, у зв`язку з чим підстав для його скасування не вбачається.
Інші доводи апеляційної скарги встановлених обставин справи та висновків суду першої інстанції не спростовують та не дають підстав для висновку про неправильне застосування судом першої інстанції норм матеріального та процесуального права, яке призвело або могло призвести до неправильного вирішення справи.
При цьому, надаючи оцінку доводам апеляційної скарги, судова колегія враховує, що згідно п. 41 висновку № 11 (2008) Консультативної ради європейських суддів до уваги Комітету Міністрів Ради Європи щодо якості судових рішень обов`язок суддів наводити підстави для своїх рішень не означає необхідності відповідати на кожен аргумент захисту на підтримку кожної підстави захисту. Обсяг цього обов`язку може змінюватися залежно від характеру рішення. Згідно з практикою Європейського суду з прав людини очікуваний обсяг обґрунтування залежить від різних доводів, що їх може наводити кожна зі сторін, а також від різних правових положень, звичаїв та доктринальних принципів, а крім того, ще й від різних практик підготовки та представлення рішень у різних країнах. З тим, щоб дотриматися принципу справедливого суду, обґрунтування рішення повинно засвідчити, що суддя справді дослідив усі основні питання, винесені на його розгляд.
Відповідно до п.1 ч.1 ст.315, 316 КАС України суд апеляційної інстанції залишає апеляційну скаргу без задоволення, а судове рішення - без змін, якщо визнає, що суд першої інстанції правильно встановив обставини справи та ухвалив судове рішення з додержанням норм матеріального і процесуального права. 
Керуючись ст.ст. 243, 250, 308, 310, 315, 316, 321, 322, 325, 329 КАС України, суд 
П О С Т А Н О В И В :
апеляційну скаргу Товариства з обмеженою відповідальністю "КАПАБЛАНКА" залишити без задоволення, а рішення Хмельницького окружного адміністративного суду від 18 січня 2024 року - без змін.
Постанова суду набирає законної сили в порядку та в строки, передбачені ст. 325 КАС України. 

Головуючий	 	 	Біла Л.М.	
 	 	 	 	
Судді	 	    	Матохнюк Д.Б.    Гонтарук В. М.