ПОСТАНОВА
ІМЕНЕМ УКРАЇНИ

10 травня 2024 року 
м. Київ

справа № 809/1829/16
адміністративне провадження № К/9901/40465/18 
Верховний Суд у складі колегії суддів Касаційного адміністративного суду:
Судді-доповідача - Васильєвої І.А.,
суддів - Бившевої Л.І., Юрченко В.П., 
розглянувши в порядку письмового провадження
касаційну скаргу Товариства з обмеженою відповідальністю «Агропетролеумгруп»
на постанову Івано-Франківського окружного адміністративного суду від 25.01.2017 (суддя: Лучко О.О.)
та ухвалу Львівського апеляційного адміністративного суду від 25.04.2017 (судді: Сеник Р,П., Хобор Р.Б., Попко Я.С.)
у справі № 809/1829/16
за позовом Товариства з обмеженою відповідальністю «Агропетролеумгруп»
до Головного управління ДФС в Івано-Франківській області 
про скасування податкового повідомлення-рішення,-
В С Т А Н О В И В:
У грудні 2016 року Товариство з обмеженою відповідальністю «Агропетролеумгруп» (далі - позивач, ТОВ «Агропетролеумгруп») звернулося до суду з позовом до Головного управління ДФС в Івано-Франківській області (далі - відповідач, ГУ ДФС в Івано-Франківській області, податковий/контролюючий орган), в якому просить суд визнати протиправним та скасувати податкове повідомлення-рішення №0002051409 від 13.09.2016.
В обґрунтування позовних вимог позивач наголосив на протиправності оскаржуваного рішення, оскільки звіт про контрольовані операції не подавався через відсутність такого обов`язку при взаємовідносинах з контрагентом-нерезидентом держави Беліз, оскільки останній сплачує в своїй державі податок на доходи за ставкою 14%. При цьому, як зазначив позивач в Україні основна ставка податку на прибуток 18%, а отже ставка в 14% контрагента-нерезидента держави Беліз не є нижчою, ніж на 5 відсоткових пунктів відносно встановленої в Україні і виходячи з узагальнюючої податкової консультації та згідно наказу Міндоходів України № 699 ТОВ «Агропетролеумгруп» не має обов`язку подавати звіт про контрольовані операції навіть не зважаючи на той факт, що відповідно до переліків держав (територій), які затверджені Кабінетом Міністрів України, держава Беліз внесена до цих переліків. 
Постановою Івано-Франківського окружного адміністративного суду від 25.01.2017, залишеною без змін ухвалою Львівського окружного адміністративного суду від 25.04.2017, у задоволені позову відмовлено.
Відмовляючи у задоволені позовних вимог, суд першої інстанції, з висновками якого погодився суд апеляційної інстанції. зазначив, що оскільки обсяг контрольованих операцій позивача з компанією нерезидентом «Osterley Associates Limited» (Беліз) перевищує 5 млн. гривень (без урахування податку на додану вартість), він зобов`язаний був до 1 травня року, що настає за звітним, подати звіт про контрольовані операції у відповідності до п. 39.4 ст. 39 ПК України, проте, такий звіт позивачем до податкового органу не поданий, а тому відповідач у відповідності до вимог законодавства правомірно нарахував ТОВ «Агропетролеумгруп» штрафні санкції за податковим повідомленням-рішенням № 002051409 від 13.09.2016 у розмірі 365400 грн. (1218 грн. х 300 = 365400 грн.).
Не погоджуючись із судовими рішеннями першої та апеляційної інстанції ТОВ «Агропетролеумгруп» звернулося до Вищого адміністративного суду України із касаційною скаргою, в якій просить скасувати судові рішення першої та апеляційної інстанції та ухвалити нове рішення, яким позовні вимоги задовольнити.
В доводах касаційної скарги позивач зазначив, що судові рішення судів першої та апеляційної інстанцій прийняті з порушенням норм матеріального права, оскільки Кабінетом Міністрів України при внесені держави Беліз до затверджених переліків з порушенням вимог п/п 39.2.1.2 п/п 39.2.1 п. 39.2 ст. 39 ПК України, не враховано, що згідно з розпорядженням того ж Кабінету Міністрів України від 19.06.2013 № 435-р «Про підписання Угоди між Урядом України та Урядом Белізу про обмін інформацією з податкових питань» схвалено проект Угоди між Урядом України та Урядом Белізу про обмін інформацією з податкових питань та уповноважено Голову Державної фіскальної служби Насірова Романа Михайловича підписати зазначену Угоду.
Відтак, на думку позивача, внесення Кабінетом Міністрів України держави Беліз до переліку держав (територій) операції з якими можуть визнаватися контрольованими - не відповідає вимогам п/п 39.2.1.2 п/п 39.2.1 п. 39.2 ст. 39 ПК України, оскільки при такому внесені до переліку повинно бути враховано наявність одночасно двох критеріїв для вчинення таких дій, з огляду на що позивач керувався саме п/п 39.2.1.2 п/п 39.2.1 п. 39.2 ст. 39 ПК України і не повинен був подавати звіт про контрольовані операції.
Відповідачем надано заперечення на касаційну скаргу, в яких просив касаційну скаргу залишити без задоволення, а судові рішення судів попередніх інстанцій без змін, наголосивши на їх правомірності. При цьому, податковий орган зауважив, що країна Беліз станом на 01.01.2015 та станом на 31.12.2015 перебувала в переліку держав, які відповідають критеріям п/п 39.2.1.2 п/п 39.2.1 п. 39.2 ст. 39 ПК України.
У зв`язку з набранням 15.12.2017 чинності нової редакції Кодексу адміністративного судочинства (КАС) України згідно з Законом України від 03.10.2017 №2147-VIII «Про внесення змін до Господарського процесуального кодексу України, Цивільного процесуального кодексу України, Кодексу адміністративного судочинства України та інших законодавчих актів» та початком роботи Верховного Суду касаційна скарга була передана на розгляд Касаційного адміністративного суду у складі Верховного Суду.
Підпунктом 4 пункту 1 розділу VII «Перехідні положення» КАС України в редакції згаданого Закону передбачено, що касаційні скарги (подання) на судові рішення в адміністративних справах, які подані і розгляд яких не закінчено до набрання чинності цією редакцією Кодексу, передаються до Касаційного адміністративного суду та розглядаються спочатку за правилами, що діють після набрання чинності цією редакцією Кодексу.
Вказана касаційна скарга була передана на розгляд Касаційного адміністративного суду у складі Верховного Суду.
Заслухавши суддю-доповідача, дослідивши матеріали справи та доводи касаційної скарги, колегія суддів приходить до висновку, що касаційна скарга не підлягає задоволенню з наступних підстав.
Судами попередніх інстанцій встановлено, що  ТОВ «Агропетролеумгруп» 05.08.2013 зареєстроване Івано-Франківським міським управління юстиції Івано-Франківської області як юридична особа, з 06.08.2013 взято на податковий облік у ДПІ у м. Івано-Франківську.
На підставі наказу про проведення перевірки № 786 від 12.08.2016 та направлень на перевірку № 962, № 963 від 12.08.2016 працівниками Головного управління ДФС в Івано-Франківській області у період з 15.08.2016 по 19.08.2016 проведено позапланову виїзну документальну перевірку ТОВ «Агропетролеумгруп» з питань неподання звіту про контрольовані операції за 2015 рік, за результатами якої складено акт №491/09-19-14-09-12/38712942 від 29.08.2016 (а.с. 51-56), яким встановлено порушення ТОВ «Агропетролеумгруп» п.п. 39.4 ст. 39 Податкового кодексу України, а саме: неподання звіту про контрольовані операції з імпорту в 2015 році палива дизельного ДТ-З-К4, сорт F від контрагента нерезидента «Osterley Accociatrs Limited» (Беліз) на загальну суму 6237690 грн., що згідно п. 120.3 ст.120 Податкового кодексу України тягне за собою накладення штрафу в розмірі 300 розмірів мінімальної заробітної плати, встановленої законом на 1 січня податкового (звітного) періоду.
На підставі акту перевірки ГУ ДФС в Івано-Франківській області прийнято податкове повідомлення-рішення № 0002051409 від 13.09.2016, яким до ТОВ «Агропетролеумгруп» застосовано штрафну (фінансову) санкцію в розмірі 365400,00  грн. (а.с. 62).
Підставою для винесення даного податкового повідомлення-рішення слугували висновки фіскальної служби про те, що оскільки господарські операції по взаєморозрахунках між позивачем та компанією «Osterley Associates Limited» відповідно до п/п. 39.2.1.2 та п/п. 39.2.1.4 п./. 39.2.9 п. 39.2 ст. 39 Податкового кодексу України визнаються контрольованими, то відповідно до п/п. 39.4.2 п. 39.4 ст. 39 Податкового кодексу України ТОВ «Агропетролеумгруп» у строк до 04.05.2016 повинно було подати відповідний звіт про контрольовані операції.
Відносини, що виникають у сфері справляння податків і зборів, регулює Податковим кодексом України (далі - ПК України).
Згідно з п/п. 39.2.1.2 п. 39.2.1 п. 39.2 ст. 39 ПК України (в редакції, яка діяла в період з 01.01.2015 по 12.08.2015) для цілей податкового кодексу контрольованими операціями є господарські операції, які впливають на об`єкт оподаткування платника податків, однією із сторін яких є нерезидент, зареєстрований у державі (на території), яка включена до переліку держав (територій), затвердженого Кабінетом Міністрів України.
Під час визначення такого переліку Кабінет Міністрів України враховує такі критерії: держави (території), у яких ставка податку на прибуток підприємств (корпоративний податок) на 5 і більше відсоткових пунктів нижча, ніж в Україні; держави, які не розкривають у публічному доступі інформацію про структуру власності юридичних осіб; держави, з якими Україною не укладені міжнародні договори з положеннями про обмін інформацією.
Такий перелік держав (територій) центральний орган виконавчої влади, що реалізує державну податкову і митну політику, оприлюднює щороку в офіційних друкованих виданнях та на офіційному веб-сайті із зазначенням ставок податку на прибуток підприємств (корпоративний податок). Інформація про зміну ставок оприлюднюється протягом трьох місяців з дати їх зміни.
Відповідно до п/п. 39.2.1.4. п/п 39.2.1 п. 39.2 ст. 39 ПК України (в редакції, яка діяла в період з 01.01.2015 по 12.08.2015) господарською операцією для цілей трансфертного ціноутворення є всі види операцій, договорів або домовленостей, документально підтверджених або непідтверджених, що можуть впливати на оподатковуваний дохід платника податків, зокрема, але не виключно: операції з товарами, такими як сировина, готова продукція тощо; операції з надання послуг; операції з нематеріальними активами, такими як роялті, ліцензії, плата за використання патентів, товарних знаків, ноу-хау тощо, а також з будь-якими іншими об`єктами інтелектуальної власності; фінансові операції, включаючи лізинг, участь в інвестиціях, кредитах, комісії за гарантію тощо; операції з капіталом, включаючи купівлю чи продаж акцій або інших інвестицій, купівлю чи продаж довгострокових матеріальних і нематеріальних активів.
Для цілей податкового контролю за трансфертним ціноутворенням звітним періодом є календарний рік.
Платники податків (крім Національного банку України), які протягом звітного періоду здійснювали контрольовані операції, зобов`язані подавати до центрального органу виконавчої влади, що реалізує державну податкову і митну політику, інформацію про здійснені контрольовані операції одночасно з поданням декларації з податку на прибуток підприємств (додаток до декларації).
Платники податків, обсяг контрольованих операцій яких з одним контрагентом перевищує 5 млн гривень (без урахування податку на додану вартість), зобов`язані подавати звіт про контрольовані операції центральному органу виконавчої влади, що реалізує державну податкову і митну політику, до 1 травня року, що настає за звітним, засобами електронного зв`язку в електронній формі з дотриманням вимог закону щодо електронного документообігу та електронного цифрового підпису.
Форма звіту про контрольовані операції встановлюється центральним органом виконавчої влади, що забезпечує формування та реалізує державну податкову і митну політику (п/п. 39.4.1 та п/п. 39.4.2 п. 39.4 ст. 39 ПК України (в редакції, яка діяла в період з 01.01.2015 по 12.08.2015).
Відповідно до п/п 39.2.1.2 п/п 39.2.1 п. 39.2 ст. 39 ПК України (в редакції, яка діяла в період з 13.08.2015 по 31.12.2015) для цілей нарахування податку на прибуток підприємств контрольованими є господарські операції, що впливають на об`єкт оподаткування платника податків, однією із сторін яких є нерезидент, зареєстрований у державі (на території), що включена до переліку держав (територій), затвердженого Кабінетом Міністрів України.
Операції з контрагентом, зареєстрованим у державі (на території), включеній до зазначеного переліку, визнаються контрольованими з дати включення держави (території) до такого переліку.
Законодавчо змінилися критерії включення держави (території) до переліку, затвердженого Кабінетом Міністрів України.
Під час визначення переліку Кабінет Міністрів України враховує такі критерії: держави (території), у яких загальна ставка податку на прибуток підприємств (корпоративний податок) на 5 і більше відсоткових пунктів нижча, ніж в Україні; держави, з якими Україною не укладені міжнародні договори з положеннями про обмін інформацією.
Операції з контрагентом, зареєстрованим у державі (на території), включеній до зазначеного переліку, визнаються контрольованими з дати включення держави (території) до такого переліку.
Згідно з п/п.39.2.1.4. п/п 39.2.1 п. 39.2 ст. 39 ПК України (в редакції, яка діяла в період з 13.08.2015 по 31.12.2015) господарською операцією для цілей трансфертного ціноутворення є всі види операцій, договорів або домовленостей, документально підтверджених або непідтверджених, що можуть впливати на об`єкт оподаткування податком на прибуток підприємств платника податків, зокрема, але не виключно: операції з товарами, такими як сировина, готова продукція тощо; операції з надання послуг; операції з нематеріальними активами, такими як роялті, ліцензії, плата за використання патентів, товарних знаків, ноу-хау тощо, а також з будь-якими іншими об`єктами інтелектуальної власності; фінансові операції, включаючи лізинг, участь в інвестиціях, кредитах, комісії за гарантію тощо; операції з купівлі чи продажу корпоративних прав, акцій або інших інвестицій, купівлі чи продажу довгострокових матеріальних і нематеріальних активів.
Відповідно до п/п 39.2.1.7 п/п 39.2.1 п. 39.2 ст. 39 ПК України (в редакції, яка діяла в період з 13.08.2015 по 31.12.2015) господарські операції, передбачені підпунктами 39.2.1.1 - 39.2.1.3 і 39.2.1.5 підпункту 39.2.1 цього пункту, визнаються контрольованими, якщо одночасно виконуються такі умови: річний дохід платника податків від будь-якої діяльності, визначений за правилами бухгалтерського обліку, перевищує 50 мільйонів гривень (за вирахуванням непрямих податків) за відповідний податковий (звітний) рік; обсяг таких господарських операцій платника податків з кожним контрагентом, визначений за правилами бухгалтерського обліку, перевищує 5 мільйонів гривень (за вирахуванням непрямих податків) за відповідний податковий (звітний) рік.
Таким чином, законодавець чітко визначив сукупність обставин, за якими господарська операція набуває ознак контрольованості.
Аналогічна правова позиція викладена у постанові від 08.11.2023 у справі №  805/4821/17-а.
Разом з тим, Суд зазначає, що протягом 2015 року діяло декілька затверджених розпоряджень Кабінету Міністрів України відповідних переліків держав, операції з контрагентами яких визнаються контрольованими, а саме:
-з 01.01.2015 по 13.05.2015 перелік держав (територій), у яких ставки податку на прибуток (корпоративний податок) на 5 і більше відсоткових пунктів нижчі, ніж в Україні, затверджений розпорядженням Кабінету Міністрів України від 25.12.2013 №  1042-р;
-з 14.05.2015 по 15.09.2015 - перелік держав (територій), які відповідають критеріям, встановленим п/п. 39.2.1.2 п/п. 39.2.1 п. 39.2 ст. 39 ПК України, затверджений розпорядженням Кабінету Міністрів України від 14.05.2015 № 449-р;
-з 16.09.2015 по 31.12.2015 перелік держав (територій), які відповідають критеріям, встановленим п/п 39.2.1.2 п/п. 39.2.1 п. 39.2 ст. 39 ПК України, затверджений розпорядженням Кабінету Міністрів України від 16.09.2015 № 977-р.
При цьому, згідно з зазначеними вище розпорядженнями Кабінету Міністрів України в 2015 році країна Беліз була включена до переліку держав (територій), які відповідають критеріям, встановленим п/п. 39.2.1.2 п/п. 39.2.1 п. 39.2 ст. 39 ПК України, а тому операції з компанією нерезидентом, зареєстрованим на її території в разі відповідності умовам, передбаченим п/п 39.2.1.7 п/п 39.2.1 п. 39.2 ст. 39 ПК України є контрольованими.
Згідно з п. 120.3 ст. 120 ПК України неподання платником податків звіту про контрольовані операції та/або документації з трансфертного ціноутворення або невключення до такого звіту інформації про всі здійснені протягом звітного періоду контрольовані операції відповідно до вимог пункту 39.4 статті 39 цього Кодексу тягне за собою накладення штрафу у розмірі - 300 розмірів мінімальної заробітної плати, встановленої законом на 1 січня податкового (звітного) року, - у разі неподання (несвоєчасного подання) звіту про контрольовані операції.
Як вірно встановлено судами попередніх інстанцій, протягом 2015 року позивач здійснював господарські операції (імпорт палива дизельного ДТ-3К4, сорт F) з нерезидентом компанії «Osterley Associates Limited» (Беліз), зокрема, 15.11.2015 між компанією «Osterley Associates Limited» (Беліз) (Продавець) та ТОВ «Агропетролеумгруп» (Покупець) укладено договір №15/11 на поставку товару паливо дизельне ДТ-3К4, сорт F, виробництво ООО «Нафтан», в об`ємі 542490 метричні тони, на умовах DAP Словечно відповідно до INCOTERMS 2010 року, країна походження товару Білорусія, виробник товару - ООО «Нафтан», Білорусія, товар поставляється з Білорусії.
На виконання умов вказаного договору компанія «Osterley Associates Limited» поставило в грудні місяці 2015 року на користь позивача паливо ДТ-3К4, сорт F загальною фактурною вартістю 260467,16 дол. США, що в гривневому еквіваленті становить 6  237  690 грн.
Операції з придбання палива дизельного ДТ-3К4 за межами митної території України (підставою для яких є митна декларація) позивач відобразив наступним проведенням: Дт 281 товар (контрагент-нерезидент «Osterley Associates Limited» (Беліз)) Кт 632 розрахунки з іноземними постачальниками на суму 6  237  690 грн.
Відтак, суди дійшли правильного висновку, що обсяг господарських операцій між ТОВ «Агропетролеумгруп» та компанією «Osterley Associates Limited» становив 6  237  690 грн., що перевищує 5 млн., що не заперечується та не спростовується позивачем.
Більш того, суди також правильно зауважили, що загальна сума доходу позивача за 2015 рік складає 125  813  000,00 грн. Доказів протилежного, позивачем суду не надано.
Тобто, зважаючи на те, що загальна сума доходу позивача за 2015 рік складає 125  813  000,00 грн. та господарські операції позивача з компанією нерезидентом «Osterley Associates Limited» (Беліз) за 2015 рік склали 6  237  690,00 грн., яка внесена до переліку держав (територій), які відповідають критеріям, установленим підпунктом 39.2.1.2 підпункту 39.2.1 пункту 39.2 статті 39 Податкового кодексу України, Суд погоджується з висновками судів попередніх інстанцій про те, що такі операції позивача в 2015 році відносяться до контрольованих, а відтак ТОВ «Агропетролеумгруп» зобов`язане було подати звіт про контрольовані операції до податкового органу у строк, визначений податковим законодавством..
При цьому, Суд вважає безпідставним посилання позивача на порушення Кабінетом Міністрів України, при внесені держави Беліз до затверджених переліків, вимог п/п 39.2.1.2 п/п 39.2.1 п. 39.2 ст. 39 ПК України, оскільки позивачем не надано суду жодних доказів звернення до суду з позовом до Кабінету Міністрів України про оскарження та скасування зазначених вище розпоряджень в частині включення держави Беліз до затверджених переліків.
Також Суд вважає слушним зауваження судів попередніх інстанцій відносно того, що посилання позивача на Узагальнюючу податкову консультацію з окремих питань застосування норм податкового законодавства щодо трансферного ціноутворення, затверджену наказом Міністерства доходів і зборів України від 22.11.2013 № 699, є безпідставним, оскільки в даній узагальнюючій податковій консультації міститься роз`яснення стосовно форми довідки, що підтверджує обрану нерезидентом ставку корпоративного податку, для цілей застосування п/п. 39.2.1.3 п/п. 39.2.1 п. 39.2 ст.39 Кодексу, про те, що форма довідки Кодексом не передбачена; така довідка має бути видана компетентним органом іншої країни (наприклад, податковим органом чи Міністерством фінансів) і належним чином легалізована, перекладена відповідно до законодавства України (питання 24).
Отже доводи касаційної скарги не знайшли свого підтвердження та спростовуються матеріалами справи і не дають підстав вважати, що при прийнятті оскаржуваних рішень суди допустили неправильне застосування норм матеріального права або порушення норм процесуального права при ухваленні рішень чи вчиненні процесуальних дій.
Касаційний перегляд справи здійснено в порядку, що діяв до набрання чинності Законом України «Про внесення змін до Господарського процесуального кодексу України, Цивільного процесуального кодексу України, Кодексу адміністративного судочинства України щодо вдосконалення порядку розгляду судових справ» від 15.01.2020 № 460-ІХ (відповідно до пункту 2 розділу ІІ цього Закону), та в межах доводів та вимог касаційної скарги відповідно до ч. 1 ст. 341 КАС України.
Згідно ч. 1 ст. 350 КАС України суд касаційної інстанції залишає касаційну скаргу без задоволення, а судові рішення - без змін, якщо визнає, що суди першої та апеляційної інстанції не допустили неправильного застосування норм матеріального права або порушень норм процесуального права при ухваленні судових рішень чи вчиненні процесуальних дій.
На підставі викладеного, керуючись статтями 341, 345, 349, 350, 355, 356, 359 Кодексу адміністративного судочинства України, Верховний Суд, -
П О С Т А Н О В И В:
Касаційну скаргу Товариства з обмеженою відповідальністю «Агропетролеумгруп» залишити без задоволення. 
Постанову Івано-Франківського окружного адміністративного суду від 25.01.2017 та ухвалу Львівського апеляційного адміністративного суду від 25.04.2017 залишити без змін.
Постанова набирає законної сили з дати її прийняття, є остаточною та оскарженню не підлягає.
Головуючий суддя                                                                                  І.А. Васильєва
Cудді                                                                                                              Л.І. Бившева
                                                                                                              В.П. Юрченко