П`ЯТИЙ АПЕЛЯЦІЙНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД
————————————————————————
П О С Т А Н О В А
І М Е Н Е М  У К Р А Ї Н И

18 квітня 2024 р.	м. Одеса	Справа № 810/4383/18	

Перша інстанція: суддя Єфіменко К.С.,

П`ятий апеляційний адміністративний суд у складі колегії:
судді-доповідача – Турецької І. О.,
суддів –Градовського Ю.М., Шеметенко Л. П.
за участі секретаря – Алексєєвої Н. М.

представника ГУ ДПС у Київській області – П`ятигорця Д. А.

розглянувши у відкритому судовому засіданні, в режимі відеоконференції, апеляційну скаргу Головного управління ДПС у Київській області, як відокремленого підрозділу ДПС України на рішення Одеського окружного адміністративного суду від 09 лютого 2024 року у справі за позовом Головного управління ДПС у Київській області до Фізичної особи – підприємця ОСОБА_1 про стягнення податкового боргу та за зустрічним позовом Фізичної особи – підприємця ОСОБА_1 до Головного управління ДПС у Київській області про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень рішень

В С Т А Н О В И В:

Історія справи.

У серпні 2018 року Головне управління ДПС у Київській області, правонаступником якого, на теперішній час, є Головне управління ДПС у Київській області, як відокремлений підрозділ  ДПС України (далі – ГУ ДПС у Київській області) звернулося до Київського окружного адміністративного суду з позовом до Фізичної особи – підприємця ОСОБА_1 (далі – ФОП ОСОБА_1 ) в якому просила стягнути податковий борг в сумі 23  569  235,77 грн.
Позовні вимоги обґрунтовані наявністю у відповідачки податкового боргу, який складається з самостійно визначених податкових зобов`язань, а також нарахованих контролюючим органом штрафних санкцій та пені.
Як стверджує позивач, податкова заборгованість виникла у зв`язку з несплатою ФОП ОСОБА_1 податку на доходи фізичних осіб та на додану вартість, єдиного податку з фізичних осіб та військового збору, а також за рахунок несплати узгоджених податкових зобов`язань.
Також у позові ГУ ДПС у Київській області зазначає про направлення на адресу ФОП ОСОБА_1 рекомендованим листом податкової вимоги від 24.01.2018 №471-51 та вимоги про сплату податкового боргу від 07.12.2017 №Ф-0001871309.
Відповідно до ухвали Київського окружного адміністративного суду від 08.11.2018 справа за позовом ГУ ДПС у Київській області до ФОП ОСОБА_1 про стягнення податкового боргу була направлена за підсудністю до Одеського окружного адміністративного суду.
17.12.2018 ОСОБА_1 звернулася до Одеського окружного адміністративного суду із зустрічним позовом до ГУ ДПС у Київській області про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень від 07.12.2017:
№0001921309 про збільшення податкового зобов`язання з податку на додану вартість за податковими зобов`язаннями 1  121 941,00 грн та за штрафними (фінансовими) санкціями на суму 280 485,25, а всього на суму 1  402 426,25грн;
№0001811309 про збільшення податкового зобов`язання з єдиного податку з фізичних осіб на суму 3 476 254,88грн; 
№0001901309 про збільшення податкового зобов`язання з військового збору на суму 1 063 536,25грн;
№0001891309 про застосування штрафних санкцій за платежем податок з фізичних осіб, що сплачується за результатами  річного декларування на суму 510 грн;
№0001801309 про збільшення податкового зобов`язання з єдиного податку з фізичних осіб на суму 98 5031,25грн; 
№0001841309 про застосування штрафних санкцій  за платежем податок з фізичних осіб, що сплачується за результатами  річного декларування на суму 510 грн; 
№0001851309 про застосування штрафних санкцій за платежем податок з фізичних осіб, що сплачується за результатами  річного декларування на суму 170 грн.; 
№0001821309 про збільшення податкового зобов`язання з податку на доходи фізичних осіб на суму 12 762 434,93 грн.;
№0001861309 про застосування штрафних санкцій за платежем єдиний податок з фізичних осіб на суму 510 грн.
Також позивачка, за зустрічним позовом, просила визнати протиправною та скасувати вимогу про сплату боргу (недоїмки) від 07.12.2017 №Ф - 0001871309 на суму 46  266 грн, а також  рішення від 07.12.2017:
№0001911309 про застосування штрафних санкцій за неподання, несвоєчасне подання, подання не за встановленою формою, передбаченою Законом України «Про збір та облік єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування»  на суму 510 грн; 
№0001881309 про застосування штрафних санкцій за донарахування відповідним органом доходів та зборів або платником своєчасно ненарахованого єдиного внеску на суму 4 626,60 грн.

В обґрунтування заявлених вимог ФОП ОСОБА_1 вказувала, що контролюючий орган  невірно визначив об`єкт оподаткування, що є базою оподаткування, оскільки безпідставно використав податкову інформацію із джерел, що не передбачено чинним законодавством (витяги про рух коштів).
Як стверджувала ФОП ОСОБА_1 , у відносинах, з особами, які перераховували кошти на її рахунок, вона не була стороною правочинів, укладених з цими особами, не здійснювала господарські операції, не отримувала доходів.
На її думку, факт перерахування коштів на її рахунок, є недостатнім для висновку про здійснення господарських операцій, а позиція податкового органу щодо походження коштів є лише припущенням про те, що перераховані кошти є виручкою від реалізації. 
Також, як пояснювала позивачка, за зустрічним позовом, за відсутності документального підтвердження укладених з контрагентами правочинів, якими опосередковувалися перерахування коштів на її рахунок, контролюючий орган, провівши податкову перевірку, міг зробити висновок про те, що отримані кошти є транзитними та власністю інших осіб або безпідставно отриманим майном, яке підлягає поверненню відповідному контрагенту за його вимогою.
Себто, на її переконання, уважати ці кошти доходом не має підстав і  контролюючий орган повинен бу вжити заходів для отримання у третіх осіб - контрагентів відповідної інформації, первинних документів, або зазначити в акті про неможливість визначити оподатковуваний дохід на підставі наданих для перевірки документів.

Рішенням Одеського окружного адміністративного суду від 03.02.2023 позов ГУ ДПС у Київській області до ФОП ОСОБА_1 задоволено та стягнуто з, останньої, податковий борг в сумі 23 569 235,77грн.
Водночас суд відмовив у задоволенні зустрічного позову ФОП ОСОБА_1 до ГУ ДПС у Київській області про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень – рішень та рішень про застосування штрафних санкцій.
Підставами для прийняття такого рішення, суд зазначив такі обставини.
По – перше, суд першої інстанції, оцінюючи доводи ФОП ОСОБА_1 про скасування судом вищої інстанції ухвали слідчого судді про призначення податкової перевірки з підстав відсутності, в Кримінальному процесуальному кодексі України (далі – КПК України) таких повноважень у слідчого судді, дійшов таких висновків.
На думку суду, не можна погодитися з доводами ФОП ОСОБА_1 , що в результаті скасування відповідного судового рішення, є підстави вважати, що наказ про проведення перевірки втратив юридичну силу, а докази, отримані за результатами перевірки, є недостовірними.
Суд першої інстанції, спираючись на правові висновки Великої Палати Верховного Суду від 08.09.2021 у справі №816/228/17, заявив, що в разі якщо контролюючий орган був допущений до проведення перевірки на підставі наказу про її проведення, то цей наказ як акт індивідуальної дії реалізовано його застосуванням, а тому його оскарження не є належним та ефективним способом захисту права платника податків, оскільки скасування наказу не може призвести до відновлення порушеного права.
Тобто, на переконання суду касаційної інстанції, для того аби вважати протиправними рішення податкового органу за результатами здійснення перевірки необхідно щоб порушення, допущені, під час призначення перевірки, вплинути на правильність висновків контролюючих органів та на обґрунтованість і законність прийнятих ним рішень.
Далі, суд установив, що ФОП ОСОБА_1 , перебуваючи на спрощеній системі оподаткування, отримала дохід, що перевищує відповідний обсяг доходу, встановлений для платників єдиного податку 3 групи, не здійснила перехід на загальну систему оподаткування, а також не сплатила у зв`язку з цим, відповідні податки.
Відповідаючи на головний контрарґумент ФОП ОСОБА_1 , про те, що кошти в сумі  95 261 959,00 грн, отримані нею від третіх осіб, не є доходом, а вона не є їх власницею, а лише розпорядником, суд установив перерахування відповідачкою за первісним позовом, відповідно до актів наданих послуг, отриманих нею коштів на адресу фізичних та юридичних осіб, у кількості 44 особи.
Однак, поряд з цим, суд установив, що банківські виписки, надані ФОП ОСОБА_1 , підтверджують перерахунок коштів тільки шістьом із сорока чотирьох вказаних в актах осіб.

Не погоджуючись, з ухваленим судовим рішенням, ФОП ОСОБА_1 подала апеляційну скаргу, в якій посилаючись на неповне з`ясування судом першої інстанції обставин справи, на неправильне застосування норм матеріального та порушення норм процесуального права, просить оскаржуване рішення  скасувати та ухвалити нове - про відмову у задоволенні позовних вимог ГУ ДПС у Київській області  та задоволення її зустрічного позову.
В обґрунтування апеляції скаржниця, покликаючись на правову позицію Верховного Суду, що викладена в постанові від 17.06.2020 у справі №826/5011/18 наголошує, що винесення судового рішення у спосіб, не передбачений законом, унеможливлює виникнення у податкового органу права на проведення перевірки за таким судовим рішенням; й навпаки, проведення перевірки на підставі наказу, який був прийнятий на виконання незаконної ухвали слідчого судді, свідчить про відсутність легітимної мети таких дій, навіть якщо така нелегітимність й виникла пізніше у часі.
Скаржниця звертає увагу суду апеляційної інстанції на те, що ухвала слідчого судді про надання дозволу на проведення щодо неї перевірки була скасована як така, що прийнята з порушенням норм процесуального права поза межами повноважень суду.
Спростовуючи доводи суду, що наказ ГУ ДПС у Київській області був прийнятий на підставі, в межах повноважень та у спосіб, що передбачені податковим законодавством України, оскільки, на момент його прийняття ухвала слідчого судді була чинною й підлягала виконанню, ФОП ОСОБА_1 , посилаючись на правові висновки Верховного Суду, викладені в постанові від 15.01.2021 у справі №820/609/18 зауважила, що у даному випадку не йде мова про порушення контролюючим органом будь-яких норм податкового законодавства при прийнятті наказу про проведення перевірки та прийняття оскаржуваного податкового повідомлення-рішення. Визначальним моментом у цьому спорі є наступне: у разі скасування незаконного судового рішення як єдиної правової підстави для проведення перевірки, відсутні й підстави для проведення останньої.
Узагальнюючи наведене, скаржниця зазначила, що порушення ГУ ДПС у Київській області вимог законодавства щодо проведення податкової перевірки, є достатньою підставою для задоволення її зустрічного позову в повному обсязі.

Постановою П`ятого апеляційного адміністративного суду від 07.07.2023 апеляційна скарга ФОП ОСОБА_1 залишена без задоволення, а рішення Одеського окружного адміністративного суду від 03.02.2023 залишено без змін.
Суд поважав правильною позицію суду першої інстанції, що скасування ухвали слідчого судді, якою задоволено клопотання слідчого та призначено позапланову документальну перевірку ФОП ОСОБА_1 , не свідчить про те, що ГУ ДПС у Київській області  діяло протиправно, адже на час призначення та проведення податкової перевірки, ухвала суду була чинною.
Досліджуючи порушення податкового законодавства, з боку ФОП ОСОБА_1 , суд погодився з висновками суду першої інстанції про недостатність доказів для підтвердження факту розпорядження позивачкою коштами, шо отримані від імені довірителя на користь третіх осіб.
Також, суд апеляційної інстанції, дослідивши перерахування, ФОП ОСОБА_1 , коштів на адресу третіх осіб, що зазначені в переліку  актів наданих послуг та виписки з банківського рахунку, дійшов висновку про неповні відомості щодо рух коштів, на адресу осіб, вказаних в наведених актах.

Вважаючи рішення Одеського окружного адміністративного суду від 03.02.2023 та постанову П`ятого апеляційного адміністративного суду від 07.07.2023  незаконними та необґрунтованими, ФОП ОСОБА_1 в касаційній скарзі просить їх скасувати та ухвалити нове рішення про задоволення її позову та про відмову в задоволення позову ГУ ДПС у Київській області.
Визначальним доводом касації було те, що скасування ухвали про призначення перевірки, як єдиної підстави для прийняття наказу про проведення перевірки, має наслідком скасування усіх індивідуальних адміністративних актів, прийнятих контролюючим органом на виконання ухвали слідчого судді.

Верховний Суд, за результатами розгляду касаційної скарги ФОП ОСОБА_1 , ухвалив постанову від 22.11.2023 про її часткове задоволення.
Суд скасував рішення Одеського окружного адміністративного суду від 03.02.2023 та постанову П`ятого апеляційного адміністративного суду від 07.07.2023, а справу направив на новий розгляд до Одеського окружного адміністративного суду.
Головним аргументом, ухваленого судового рішення суду касаційної інстанції,  було порушення судами попередніх інстанцій частини 5 статті 242 КАС України, яка  передбачає, що при виборі і застосуванні норми права до спірних правовідносин, суд враховує висновки щодо застосування норм права, викладені в постановах Верховного Суду.
Суд касаційної інстанції встановив, що в даній справі, судами попередніх інстанцій не було надано належної оцінки підставам позову ФОП ОСОБА_1 , з урахуванням позиції Верховного Суду  про те, що скасування судового рішення (у даному випадку - ухвали слідчого судді) свідчить про те, що такий судовий акт втрачає законну силу з моменту його прийняття, а відтак акти індивідуальної дії, прийняті на підставі скасованого судового рішення, не можуть мати будь-якої юридичної сили з дня їх прийняття, адже настання обумовлених вище наслідків зумовлене насамперед тим, що порушення, внаслідок яких судове рішення було визнане незаконними, мали місце вже на час прийняття такого акта.

Короткий зміст рішення суду першої інстанції.

За результатами нового розгляду справи, проведеного в порядку загального позовного провадження,  Одеській окружний адміністративний суд ухвалив рішення  від 09 лютого 2024 року про відмову в задоволенні позову ГУ ДПС у Київській області до ФОП ОСОБА_1 про стягнення податкового боргу.
Також суд вирішив задовольнити зустрічний позов ФОП ОСОБА_1 та визнав протиправними та скасував податкові повідомлення-рішення від 07.12.2017:
№0001921309 про збільшення податкового зобов`язання з податку на додану вартість за податковими зобов`язаннями  1  121 941,00 грн та за штрафними (фінансовими) санкціями на суму 280 485,25, а всього  на суму 1  402 426,25 грн;
№0001811309 про збільшення податкового зобов`язання з єдиного податку з фізичних осіб на суму 3 476 254,88 грн; 
№0001901309 про збільшення податкового зобов`язання з військового збору на суму 1 063 536,25грн; 
№0001891309 про застосування штрафних санкцій за платежем податок з фізичних осіб, що сплачується за результатами  річного декларування на суму 510 грн;
№0001801309 про збільшення податкового зобов`язання з єдиного податку з фізичних осіб на суму 985031,25 грн; 
№0001841309 про застосування штрафних санкцій  за платежем податок з фізичних осіб, що сплачується за результатами  річного декларування на суму 510 грн; 
№0001851309 про застосування штрафних санкцій за платежем податок з фізичних осіб, що сплачується за результатами  річного декларування на суму 170 грн.; 
№0001821309 про збільшення податкового зобов`язання з податку на доходи фізичних осіб на суму 12 762 434,93грн;
№0001861309 про застосування штрафних санкцій за платежем єдиний податок з фізичних осіб на суму 510 грн.
Окрім того, суд визнав протиправними так скасував вимогу про сплату боргу (недоїмки) від 07.12.2017  №Ф - 0001871309 на суму 46 266грн, а також  рішення від 07.12.2017:
№0001911309 про застосування штрафних санкцій за неподання, несвоєчасне подання, подання не за встановленою формою, передбаченою Законом України «Про збір та облік єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування»  на суму 510 грн; 
№0001881309 про застосування штрафних санкцій за донарахування відповідним органом доходів та зборів або платником своєчасно ненарахованого єдиного внеску  на суму 4 626,60грн.
Ухвалюючи таке рішення, суд першої інстанції, керуючись усталеною практикою Верховного Суду виходив із того, що податкова перевірка ФОП ОСОБА_1 за висновками якої прийняті оскаржувані податкові повідомлення-рішення, не може створювати жодних правових наслідків, а тому, останні, є протиправними та підлягають скасуванню. 
Суд відзначив, що винесення судового рішення у спосіб, не передбачений законом, унеможливлює виникнення у податкового органу права на проведення перевірки за таким судовим рішенням; й навпаки, проведення перевірки на підставі наказу, який був прийнятий на виконання незаконної ухвали слідчого судді, свідчить про відсутність легітимної мети таких дій, навіть якщо така нелегітимність й виникла пізніше у часі.

Короткий зміст вимог апеляційної скарги та відзиву.

Вважаючи рішення суду першої інстанції незаконним та необґрунтованим, посилаючись на неправильне застосування норм матеріального права та порушення норм процесуального права, ГУ ДПС у Київській області, в апеляційній скарзі, просить його скасувати та ухвалити нове  рішення про відмову в задоволенні зустрічного позову ФОП ОСОБА_1 та про стягнення, з останньої, податкового боргу в сумі 23  569  235,77 грн.
Обґрунтовуючи доводи,  скаржник наполягає на такому.

По – перше, покликаючись на практику Великої Палати Верховного Суду, що викладена в постанові від 09.09.2020 у справі №1-27/10,  представник ГУ ДПС у Київській області  стверджує про можливість застосування концепції «очищення від бруду плодів отруєного дерева».
На його переконання, Велика Палата Верховного Суду, в цій справі, надала новий поштовх у сфері визнання доказів недопустимими, фактично проголосивши, що отриманий, на підставі недопустимого доказу, новий доказ не є однозначно недопустимим, а може бути прийнятий судом до уваги та визнаний допустимим за умови, що даний доказ був би гарантовано отриманий сторонами по справі.
За таких умов, як вважає представник ГУ ДПС у Київській області, скасування ухвали слідчого судді Голосіївського районного суду м. Києва від 28.08.2017 у справі №752/10368/17, в силу вищеозначеної практики Верховного Суду, не призводить до втрати юридичної сили наказу на проведення перевірки та не робить недопустимими докази, зокрема, акт перевірки та прийняті, на його підставі, рішення.
По – друге, скаржник указує, що на час видання ГУ ДФС у Київській області наказу на проведення перевірки від 03.11.2017 №2004, ухвала слідчого судді від 20.16.2016 у справі №752/21365/16-К набрала законної сили і була обов`язковою для виконання. 
Водночас її скасування  в подальшому, на думку представника контролюючого органу, не може бути підставою для визнання протиправним наказу від 03.11.2017 та перевірки, оскільки наказ, на цей час вичерпав свою дію, а перевірка була проведена.
По – третє, представник ГУ ДПС у Київській області  вказує на невиконання судом першої інстанції  обов`язку  відповідати на кожен аргумент заявника, пояснюючи це тим, що суд, не навів жодних вмотивованих аргументів для відхилення наведених ним доводів щодо наявності в діях платника податків порушень податкового законодавства.

Далі, скаржник в апеляції навів обґрунтування правомірності акта перевірки та оскаржуваних повідомлень рішень, податкової вимоги та рішень про застосування штрафних санкцій. 
Як стверджує представник ГУ ДПС у Київській області, ФОП ОСОБА_1 , перебуваючи на спрощеній системі оподаткування, отримала дохід, що перевищує відповідний обсяг доходу, встановлений для платників єдиного податку 3 групи, не здійснила перехід на загальну систему оподаткування та не сплатила у зв`язку з цим відповідні податки.
На його думку, є недостатніми докази, що підтвердження факт розпорядження ФОП ОСОБА_1 отриманих, від імені Довірителя  на користь третіх осіб, коштів
Окрім того, представник ГУ ДПС у Київській області звертає увагу, що ФОП ОСОБА_1 не заперечує, що порушила строки подання податкових декларацій платника єдиного податку  в періоди 2015 року та  2017 року, податкової декларації про майновий стан  та доходи за 2016 рік, звітів про суми нарахованого доходу застрахованих осіб та суми нарахованого єдиного внеску. 
У відзиві на апеляцію ФОП ОСОБА_1  наголошує на безпідставності її доводів та на законності та обґрунтованості рішення суду першої інстанції.
У вказаному процесуальному документі,  ФОП ОСОБА_1 наводить численні рішення Верховного Суду про те, якщо судовий акт скасовано, то він не породжує жодних правових наслідків з моменту його ухвалення.
В суді апеляційної інстанції представник ГУ ДПС у Київській області підтримав доводи апеляційної скарги та просив її задовольнити.
ФОП   ОСОБА_1 до суду апеляційної інстанції не з`явилася, заявила клопотання про розгляд справи за її відсутністю.
Відповідно до частини 2 статті 313 КАС України неявка сторін або інших учасників справи, належним чином повідомлених про дату, час і місце розгляду справи, не перешкоджає розгляду справи.

Фактичні обставини справи.

Ухвалою Голосіївського районного суду м. Києва від 20.12.2016 у справі №752/21365/16-К призначено позапланову документальну перевірку дотримання вимог податкового законодавства України, зокрема, ФОП ОСОБА_1 за період з 01.01.2015 року по 21.10.2016 року з питань визначення повноти нарахування та своєчасної сплати податків.
На виконання вищезазначеної ухвали суду, ГУ ДПС у Київській області прийняло наказ від 03.11.2017 №2004 про проведення документальної позапланової невиїзної перевірки ФОП ОСОБА_1 з питань дотримання вимог податкового, валютного та іншого законодавства і правильності визначення об`єкту оподаткування, повноти нарахування та сплати податків до бюджету усіх рівнів.
20.11.2017, за її результатами контролюючий орган  склав акт №905/10-36-13-09/ НОМЕР_1 , де встановив порушення ФОП ОСОБА_1 вимог Податкового кодексу України, Закону України «Про збір та облік єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування».
У зв`язку з виявленням порушень вимог наведеного вище законодавства, ГУ ДПС у Київській області прийняло 07.12.2017 податкові повідомлення рішення, перелік яких  наводився вище. 
Також, 07.12.2017, ГУ ДПС у Київській області направило на адресу ФОП ОСОБА_1 вимогу №Ф-0001871309 про сплату боргу з єдиного внеску в сумі 46  266 грн.
24.01.2018  ГУ ДПС у Київській області направило на адресу ФОП ОСОБА_1 податкову вимогу №471-51 про сплату податкового боргу, станом на 23.01.2018,  в сумі 23 569 235,77 грн. 
01.04.2019 Київський апеляційний суд у справі  №752/21365/16-к прийняв рішення про скасування ухвали Голосіївського районного суду міста Києва від 20.12.2016, якою задоволено клопотання слідчого СВ Голосіївського УП ГУ НП у м. Києві та призначено позапланову документальну перевірку дотримання вимог податкового законодавства України, зокрема, ФОП ОСОБА_1 за період з 01.01.2015 по 21.10.2016 з питань визначення повноти нарахування та своєчасності сплати податків та повернуто клопотання про призначення позапланової документальної перевірки особі, яка його подала.
Скасовуючи ухвалу слідчого судді про призначення перевірки та повертаючи клопотання прокурора, апеляційний суд зазначив, що кримінальним процесуальним законом не передбачено порядку розгляду та повноважень слідчого судді стосовно розгляду клопотань про призначення позапланової документальної перевірки та ухвалення судових рішень за наслідками їх розгляду. 
Суд виснував, що слідчий суддя ухвалив судове рішення, яке процесуальним кримінальним законом не передбачено.

Джерела правового регулювання (в редакції, чинній на момент виникнення спірних правовідносин) та оцінка суду апеляційної інстанції доводів апеляції і висновків суду першої інстанції.

Переглянувши справу за наявними у ній доказами та перевіривши законність і обґрунтованість рішення суду першої інстанції в межах доводів та вимог апеляційної скарги, колегія суддів вважає, що відсутні підстави для задоволення апеляції, з огляду на таке.

На думку колегії суддів, відправною точкою для правильного вирішення цього спору є розв`язання питання чи породжує скасування рішення суду про призначення податкової перевірки, втрату юридичної сили, прийнятого, на його підставі,  наказу про проведення перевірки, висновків акта перевірки та прийнятих, за наслідками перевірки,  податкових повідомлень – рішень, податкової вимоги та рішень про застосування штрафних санкцій.
Отож, за результатами вирішення цього  спірного питання, колегія суддів буде визначати доцільність встановлення та  надання правової оцінки  податковим правопорушенням, які ставляться в провину ФОП ОСОБА_1 .

За приписами частини 5 статті 242 КАС України при виборі і застосуванні норми права до спірних правовідносин суд враховує висновки щодо застосування норм права, викладені в постановах Верховного Суду.

Так, у  постановах Верховного Суду від 04.12.2019 (справа № 816/1938/18), від 15.01.2020 (справа № 820/609/18) від 18.10.2022 (справа № 826/3344/18) наведено сталу судову практику про те, що проведення перевірки контролюючим органом в межах кримінальної справи на виконання ухвали слідчого судді у будь-якому випадку є самостійною підставою її проведення, а результати перевірки є доказом в кримінальному провадженні. У свою чергу, скасування ухвали про призначення перевірки, як єдиної підстави для прийняття наказу про проведення перевірки, має наслідком скасування усіх індивідуальних адміністративних актів, прийнятих контролюючим органом на виконання ухвали слідчого судді.
Відмінність від встановлення протиправними актів індивідуальної дії та нормативно-правових актів є істотною та полягає, зокрема, в моменті втрати чинності такими актами. У разі визнання протиправним індивідуальний акт є таким, що не діє з моменту його прийняття, а нормативно-правовий акт, якщо інше не встановлене законом або судом, втрачає чинність після набрання законної сили судовим рішенням.
Ухвалення судового рішення у спосіб, не передбачений законом, унеможливлює виникнення у контролюючого органу права на проведення перевірки за таким судовим рішенням; й навпаки, проведення перевірки на підставі наказу, який був прийнятий на виконання ухвали слідчого судді, яка скасована, свідчить про відсутність легітимної мети таких дій, навіть якщо така нелегітимність й виникла пізніше у часі.
У свою чергу, скасування судового рішення (у даному випадку - ухвали слідчого судді) свідчить про те, що такий судовий акт втрачає законну силу з моменту його прийняття (постановлення). Відтак, акти індивідуальної дії (адміністративні акти), прийняті на підставі скасованого судового рішення, не можуть мати будь-якої юридичної сили з дня їх прийняття, адже настання обумовлених вище наслідків зумовлене насамперед тим, що порушення, внаслідок яких судове рішення було визнане незаконними, мали місце вже на час прийняття такого акта.
Відповідно до доктрини з умовною назвою “плоди отруйного дерева”, сформульованої Європейським судом з прав людини у справах “Гефген проти Німеччини”, “Нечипорук і Йонкало проти України”, “Яременко проти України”, якщо джерело доказів є неналежним, то всі докази, отримані з цих джерел, будуть такими ж. Докази, отримані з порушенням встановленого порядку, призводять до несправедливості процесу в цілому, незалежно від їх доказової сили. У рішеннях у справах “Балицький проти України”, “Тейксейра де Кастро проти Португалії”, “Шабельник проти України” ЄСПЛ застосував різновид цієї доктрини та вказав, що визнаються недопустимими не лише докази, безпосередньо отримані з порушеннями, а також докази, яких не було б отримано, якби не було отримано перших.
Така правова позиція викладена у постановах Верховного Суду від 19.08.2018 (справа № 822/573/17), від 27.11.2018 (справа № 805/2601/16-а), від 21.03.2019 (справа № 809/531/18) від 18.10.2022 (справа № 826/3344/18).

Досліджуючи доводи представника ГУ ДПС у Київській області про те, що Велика Палата Верховного Суду у своїй  постанові від 09.09.2020 у справі №1-27/10 висловила думку  про можливість застосування концепції «очищення від бруду плодів отруєного дерева», зазначивши, що отриманий, на підставі недопустимого доказу, новий доказ не є однозначно недопустимим, а може бути прийнятий судом до уваги та визнаний допустимим за умови, що даний доказ був би гарантовано отриманий сторонами по справі, колегія суддів дійшла таких висновків.
Уважно вивчивши наведену постанову Великої Палати Верховного Суду, колегія суддів установила, що вона ухвалена в кримінальній справі з підстав встановлення міжнародною судовою установою, юрисдикція якої визнана Україною, порушення Україною міжнародних зобов`язань при вирішенні справи судом.
Як випливає зі змісту вказаного судового рішення, Європейський суд з прав людини  визнав недотримання державою прав засудженого, за статтею 6 Конвенції  про захист прав людини і основоположних свобод, лише у зв`язку з тим, що  у вироку були використані явки з повинною  без належної перевірки законності їх одержання з точки зору дотримання права на захист. Переглядаючи  дане питання Велика Палата Верховного Суду зауважила у своєму рішенні, що оскільки заявника засуджено за злочини на підставі сукупності інших доказів, зміст яких докладно наведено у вироку та ухвалі та які були безпосередньо досліджені в судовому засіданні, ретельно перевірені й оцінені судом, виключення явок з повинною як доказів не впливає на законність і обґрунтованість висновків судів.
Отже, аналіз рішення Великої  Палати Верховного Суду свідчить про те, що воно ухвалено за іншими правовідносинами  і його правові висновки не можуть бути застосовані до спору, який є предметом даного розгляду. 
Варто відзначити, що релевантність застосовується коли є принципова  схожість  фактів та наявність юридичних висновків.

Надаючи оцінку доводам скаржника про те, що суд першої інстанції не надав оцінку доводам його позову  про наявність в діях ФОП ОСОБА_1 складу податкового правопорушення, чим порушив  приписи адміністративного судочинства, колегія суддів звертається до Висновку № 11 (2008) Консультативної ради європейських суддів щодо якості судових рішень (пункти 32-41), в якому, серед іншого, зазначено, що у викладі підстав для прийняття рішення необхідно дати відповідь на доречні аргументи та доводи сторін, здатні вплинути на вирішення спору; виклад підстав для прийняття рішення не повинен неодмінно бути довгим, оскільки необхідно знайти належний баланс між стислістю та правильним розумінням ухваленого рішення; обов`язок суддів наводити підстави для своїх рішень не означає необхідності відповідати на кожен аргумент заявника на підтримку кожної підстави захисту; обсяг цього обов`язку суду може змінюватися залежно від характеру рішення.
Колегія суддів, у світлі обставин даної справи, вважає, що суд першої інстанції дотримався обов`язку   щодо обґрунтування  свого рішення.
Також, на переконання суду апеляційної  інстанції, відсутні правові підстави надавати відповіді на доводи апеляційної скарги ГУ ДПС у Київській області щодо встановлених порушень, з боку ФОП ОСОБА_1 , податкового законодавства, ураховуючи    висловлену в мотивувальній частині позицію про  нікчемність усіх індивідуальних адміністративних актів, прийнятих контролюючим органом на виконання ухвали слідчого судді.
Узагальнюючи викладене, колегія суддів дійшла висновку, що суд першої інстанції порушень матеріального і процесуального права при вирішенні справи не допустив, а наведені в скарзі доводи правильність висновків суду не спростовують, що свідчить про наявність підстав для відмови в задоволенні апеляції.
Відповідно до статті 316 КАС України суд апеляційної інстанції залишає апеляційну скаргу без задоволення, а рішення суду – без змін, якщо визнає, що суд першої інстанції правильно встановив обставини справи та ухвалив судове рішення з додержанням норм матеріального і процесуального права.

З огляду на результат апеляційного розгляду, судові витрати розподілу не підлягають.

Керуючись статтями: 308, 310, 316, 322, 325, 328 КАС України, суд

П О С Т А Н О В И В:

Апеляційну скаргу Головного управління ДПС у Київській області, як відокремленого підрозділу ДПС України  – залишити без задоволення.
Рішення Одеського окружного адміністративного суду від 09 лютого 2024 року у справі за позовом Головного управління ДПС у Київській області до Фізичної особи – підприємця ОСОБА_1 про стягнення податкового боргу та за зустрічним позовом Фізичної особи – підприємця ОСОБА_1 до Головного управління ДПС у Київській області про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень рішень – залишити без змін.

Постанова суду апеляційної інстанції набирає законної сили з дати її прийняття та може бути оскаржена в касаційному порядку безпосередньо до Верховного Суду протягом тридцяти днів з дня складення повного судового рішення.

Доповідач - суддя                                                             І. О. Турецька

суддя                                                                                 Ю. М. Градовський

суддя                                                                                 Л. П. Шеметенко

Повне судове рішення складено 19.04.2024.