ПОСТАНОВА
ІМЕНЕМ УКРАЇНИ

24 квітня 2024 року 
м. Київ

справа № 320/19153/23
адміністративне провадження № К/990/6579/24 
Верховний Суд у складі колегії суддів Касаційного адміністративного суду:
судді-доповідача - Білоуса О.В.,  
суддів - Блажівської Н.Є., Желтобрюх І.Л.,

за участю секретаря судового засідання Носенко Л.О.,
представників позивача Чорного М.В., Крилова Д.А., 
представника відповідача П`ятигорця Д.А., 

розглянувши у відкритому судовому засіданні касаційну скаргу Головного управління ДПС у Київській області на рішення Київського окружного адміністративного суду від 17 серпня 2023 року (головуючий суддя Колеснікова І.С.) та постанову Шостого апеляційного адміністративного суду від 18 січня 2024 року (головуючий суддя Костюк Л.О., судді Бужак Н.П., Кобаль М.І.) у справі за адміністративним позовом Підприємства об`єднання громадян «ЦЕНТР РЕАБІЛІТАЦІЇ «РЕГЕНТ» до Головного управління ДПС у Київській області про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень, зобов`язання вчинити дії,
У С Т А Н О В И В:
У травні 2023 року Підприємство об`єднання громадян «ЦЕНТР РЕАБІЛІТАЦІЇ «РЕГЕНТ» (далі - ПОГ «ЦР «РЕГЕНТ») звернулося до суду з позовом до Головного управління ДПС у Київській області (далі - ГУ ДПС у Київській області), в якому просило визнати протиправними та скасувати податкові повідомлення-рішення: від 17 листопада 2022 року №0735353420; від 18 листопада 2022 року №0112310705; від 23 грудня 2022 року №13699; зобов`язати ГУ ДПС у Київській області внести до реєстру заяв про повернення суми бюджетного відшкодування податку на додану вартість (далі - ПДВ) дані щодо узгодженої суми бюджетного відшкодування, заявленої позивачем за податковими періодами: за січень 2022 року у розмірі 3462764 грн, за травень 2022 року у розмірі 6159879 грн, за липень 2022 року у розмірі 8207325 грн, за серпень 2022 року у розмірі 9618123 грн, у відповідності до абзацу 2 пункту 200.15 статті 200 Податкового кодексу України (далі - ПК України).
В обґрунтування позовних вимог поcилалось на те, що оскаржувані податкові податкові-рішення є протиправними та підлягають скасуванню, оскільки висновки актів перевірок, на підставі яких прийняті вказані податкові повідомлення-рішення, не відповідають дійсним обставинам справи та нормам чинного законодавства. Зокрема позивач вказував, що має право на бюджетне відшкодування сум ПДВ, сплачене з урахуванням митної вартості товарів на підставі вантажно-митних декларацій.
Рішенням Київського окружного адміністративного суду від 17 серпня 2023 року, залишеним без змін постановою Шостого апеляційного адміністративного суду від 18 січня 2024 року, адміністративний позов задоволено частково. Визнано протиправними та скасовано оскаржувані податкові повідомлення-рішення. У задоволенні решти позовних вимог  відмовлено. Стягнуто за рахунок бюджетних асигнувань ГУ ДПС у Київській області на користь позивача, понесені останнім судові витрати у розмірі 26840 грн.
Не погодившись з ухваленими у справі судовими рішеннями першої та апеляційної інстанцій, ГУ ДПС у Київській області звернулося до Верховного Суду із касаційною скаргою.
У касаційній скарзі відповідач посилаючись на порушення судами норм матеріального та процесуального права, просить скасувати вказані рішення судів попередніх інстанцій та ухвалити нове рішення, яким у задоволенні позовних відмовити повністю. 
Ухвалою Верховного Суду від 7 березня 2024 року відкрито касаційне провадження за касаційною скаргою ГУ ДПС у Київській області на рішення Київського окружного адміністративного суду від 17 серпня 2023 року та постанову Шостого апеляційного адміністративного суду від 18 січня 2024 року. Витребувано з Київського окружного адміністративного суду справу.
Підставою для відкриття касаційного провадження зазначено пункт 1 частини четвертої статті 328 Кодексу адміністративного судочинства України (далі - КАС України), а саме судами першої та апеляційної інстанції в оскаржуваних судових рішеннях застосовано підпункт «б» пункту 200.4 статті 204 ПК України без урахування висновку щодо застосування цієї норми права у подібних правовідносинах, викладених Верховним Судом у постанові від 20 грудня 2021 року у справі №200/6804/19-а.
Зокрема, у касаційній скарзі ГУ ДПС у Київській області вказує, що Верховним Судом у наведеній вище постанові зазначено, що про необґрунтованість податкової вигоди можуть свідчити підтверджені доказами доводи контролюючого органу, зокрема про наявність таких обставин, як: неможливість реального здійснення операцій з урахуванням часу, місця знаходження майна або обсягу матеріальних ресурсів, економічно необхідних для виробництва товарів, виконання робіт або послуг, нездійснення особою, яка значиться виробником товару, підприємницької діяльності; відсутність необхідних умов для досягнення результатів відповідної підприємницької, господарської діяльності у зв`язку з відсутності управлінського або технічного персоналу, основних фондів, виробничих активів, складських приміщень, транспортних засобів; облік для цілей оподаткування тільки тих господарських операцій, які безпосередньо пов`язані з виникненням податкової вигоди, якщо для цього виду діяльності також потрібне здійснення й облік інших господарських операцій; здійснення операцій з товаром, що не вироблявся або не міг бути вироблений в обсязі, зазначеному платником податків у документах обліку; відсутність документів обліку.
Сам факт наявності у позивача податкової накладної та інших облікових документів, виписаних від імені постачальника, не є безумовним доказом реальності господарських операцій з ним, якщо інші обставини свідчать про недостовірність інформації в цих документах. Для податкового обліку значення має саме факт поставки тим постачальником, який вказаний в первинних документах, наданих платником податків на підтвердження задекларованих сум податкового кредиту.
Хоча товарно-транспортна накладна не є первинним документом,   коли спір стосується встановлення реальності господарської операції, її наявність та належне оформлення є належним доказом переміщення товару, враховуючи, що перевезення є одним із етапів поставки. Це стосується й інших документів, які повинні супроводжувати поставку відповідно до правових норм, умов договору або загальної практики, зокрема паспортів (сертифікатів) якості (відповідності) товару (продукції).
Відсутність такого документа або суттєві недоліки в його оформленні може ставити під сумнів реальний характер господарської операції, особливо з урахуванням інших обставин, які свідчать про її безтоварність, наприклад, об`єктивна неможливість здійснення господарських операцій контрагентом, враховуючи податкову інформацію щодо характеру його діяльності.
Що стосується обставин справи, яка розглядається, контролюючий орган  зазначає, що після ввезення на митну територію України товар було передано комісіонером позивачу відповідно до актів прийому-передачі, при цьому, у вказаних актах вказано місце складання - м. Львів, а місце постачання товару -  м. Київ, вулиця Ремонтна, 13.
Фактом підтвердження здійснення транспортування товару є товарно-транспортна накладна, оформлена у відповідності до законодавства. В свою чергу позивачем, а ні до перевірки, а ні до суду не надано документів, які б підтверджували транспортування товару з м. Львів до м. Київ, у зв`язку з чим неможливо встановити фактичне місце завантаження та встановити перевізника, автомобіль, яким здійснювалося транспортування товарів і чи мав транспортний засіб технічні характеристики для здійснення транспортування придбаного товару.      
Крім того, відповідач зазначає, що суди попередніх інстанцій не врахували його аргумент, що згідно з даними Єдиного реєстру податкових накладних, відсутні виписані та зареєстровані податкові накладні щодо визначення податкових зобов`язань за операцією з надання комісійних послуг, за які комісіонери-контрагенти позивача отримали оплату. Згідно з виписками з банківських рахунків позивача відсутня оплата за здійснення послуг комісії на користь контрагентів-комісіонерів. Водночас суми комісійної винагороди комісіонерів-контрагентів ПОГ «ЦР «РЕГЕНТ», відповідно до звітів комісіонера до договорів комісії включають в себе ПДВ.   
На думку контролюючого органу, відсутність товарно-транспортної накладної з урахуванням наведених обставин ставить під сумнів реальний характер господарських операцій позивача з ТОВ «К-МАРКЕТ», ТОВ «Лінейч», ТОВ «БАКОТА» та ТОВ «МАНАВГАТ», тому вважає, що прийняті податкові повідомлення-рішення є правомірними та скасовані судами попередніх інстанцій безпідставно.
Справа № 320/19153/23 надійшла до Верховного Суду 23 березня 2024 року.
Заслухавши суддю-доповідача, заслухавши представників сторін, переглянувши судові рішення першої та апеляційної інстанцій в межах доводів і вимог касаційної скарги та на підставі встановлених фактичних обставин справи, перевіривши правильність застосування судами норм матеріального та процесуального права, колегія суддів дійшла висновку про залишення касаційної скарги без задоволення.
Судами попередніх інстанцій встановлено, що ПОГ «ЦР «РЕГЕНТ» є юридичною особою, створеною та зареєстрованою 30 жовтня 2008 року, яка перебуває на обліку у ГУ ДПС у Київській області.
До видів діяльності ПОГ «ЦР «РЕГЕНТ», зокрема, належать: виробництво іншого одягу й аксесуарів (основний код КВЕД 14.19), оптова та роздрібна торгівля текстильними товарами тощо.
Позивачем у січні 2022 року імпортовано з країн ЄС вживаний одяг, взуття та текстильні вироби на загальну суму 17313821 грн, з урахуванням ввізного мита 5,3% (рядок 11.1, колонка А податкової декларації з ПДВ за січень 2022 року). На зазначену вартість товарів митним органом було нараховано ПДВ (20%) у розмірі 3462764 грн (рядок 11.1, колонка Б податкової декларації з ПДВ за січень 2022 року).
Суму ПДВ у розмірі 3462764 грн, відповідно до підпункту «б» пункту  200.4 статті 200 ПК України, заявлено до бюджетного відшкодування за податковий період - січень 2022 року, про що подано заяву про повернення суми бюджетного відшкодування та/або суми коштів на рахунку у системі електронного адміністрування ПДВ та/або врахування реєстраційної суми платника податку, що реорганізується, в обрахунку реєстраційної суми правонаступника (Д4) від 4 травня 2022 року.
ГУ ДПС України у Київській області проведено документальну позапланову виїзну перевірку позивача щодо дотримання законодавства при декларуванні за січень 2022 року від`ємного значення з податку на додану вартість, у тому числі заявленого до бюджетного відшкодування, за результатами якої 17 жовтня 2022 року складено Акт №10292/10- 36-07-05/36243220 (далі - Акт перевірки №1).
Згідно висновків Акта перевірки №1, встановлено порушення позивачем вимог підпункту «б» пункту 200.4, пункту 200.14 статті 200 ПК України, в результаті чого відмовлено в отриманні бюджетного відшкодування на рахунок платника у банку за січень 2022 року на загальну суму 3462764 грн».
На підставі вказаного Акта перевірки, відповідачем 17 листопада 2022 року прийнято податкове повідомлення-рішення №0735353420 (форма «В3»), яким відмовлено в отриманні бюджетного відшкодування за період січень 2022 року у розмірі 3462764 грн. 
Позивачем у лютому 2022 року імпортовано з країн ЄС вживаний одяг, взуття та текстильні вироби на загальну суму 30799396 грн, з урахуванням ввізного мита 5,3% (рядок 11.1, колонка А податкової декларації з ПДВ за лютий 2022 року). На зазначену вартість товарів митним органом було нараховано ПДВ (20%) у розмірі 6159879 грн (рядок 11.1, колонка Б податкової декларації з ПДВ за лютий 2022 року).
Суму ПДВ у розмірі 6159879 грн, відповідно до підпункту «б» пункту  200.4 статті 200 ПК України, заявлено до бюджетного відшкодування за податковий період - травень 2022 року, про що подано заяву про повернення суми бюджетного відшкодування та/або суми коштів на рахунку у системі електронного адміністрування ПДВ та/або врахування реєстраційної суми платника податку, що реорганізується, в обрахунку реєстраційної суми правонаступника (Д4) від 20 червня 2022 року.
Контролюючим органом проведено документальну позапланову виїзну перевірку щодо дотримання законодавства при декларуванні за травень 2022 року від`ємного значення з податку на додану вартість, у тому числі заявленого до бюджетного відшкодування, за результатами якої 18 жовтня 2022 року складено Акт №10404/10-36-07-05/36243220 (далі - Акт перевірки № 2).
Згідно висновків Акта перевірки №2, встановлено порушення позивачем вимог підпункту «б» пункту 200.4, пункту 200.14 статті 200 ПК України, у результаті чого відмовлено в отриманні бюджетного відшкодування на рахунок платника у банку за травень 2022 року на загальну суму 6159897 грн».
На підставі вказаного Акта, відповідачем 18 листопада 2022 року прийнято податкове повідомлення-рішення №0112310705, яким відмовлено в отриманні бюджетного відшкодування за період травень 2022 року у розмірі 6159879 грн.
ПОГ «ЦР «РЕГЕНТ» у липні 2022 року імпортовано з країн ЄС вживаний одяг, взуття та текстильні вироби на загальну суму 110943571 грн, з урахуванням ввізного мита 5,3% (рядок 11.1, колонка А податкової декларації з ПДВ за липень 2022 року). На зазначену вартість товарів митним органом було нараховано ПДВ (20%) у розмірі 22188714 грн (рядок 11.1, колонка Б податкової декларації з ПДВ за липень 2022 року).
Суму ПДВ у розмірі 8207325 грн, відповідно до підпункту «б» пункту  200.4 статті 200 ПК України, заявлено до бюджетного відшкодування за податковий період - липень 2022 року, про що подано заяву про повернення суми бюджетного відшкодування та/або суми коштів на рахунку у системі електронного адміністрування ПДВ та/або врахування реєстраційної суми платника податку, що реорганізується, в обрахунку реєстраційної суми правонаступника (Д4) від 17 серпня 2022 року.
Також, позивачем у серпні 2022 року імпортовано з країн ЄС вживаний одяг, взуття та текстильні вироби на загальну суму 28089731 грн, з урахуванням ввізного мита 5,3% (рядок 11.1, колонка А податкової декларації з ПДВ за серпень 2022 року). На зазначену вартість товарів митним органом було нараховано ПДВ (20%) у розмірі 5617946 грн (рядок 11.1, колонка Б податкової декларації з ПДВ за серпень 2022 року).
Суму ПДВ у розмірі 9618126 грн (з урахуванням 4000180 грн, що сформована за рахунок імпорту в липні 2022 року), відповідно до підпункту «б» пункту  200.4 статті 200 ПК України,  заявлено до бюджетного відшкодування за податковий період - серпень 2022 року, про що подано заяву про повернення суми бюджетного відшкодування та/або суми коштів на рахунку у системі електронного адміністрування ПДВ та/або врахування реєстраційної суми платника податку, що реорганізується, в обрахунку реєстраційної суми правонаступника (Д4) від 16 вересня 2022 року.
ГУ ДПС України у Київській області проведено документальну позапланову виїзну перевірку щодо дотримання законодавства при декларуванні за липень та серпень 2022 року від`ємного значення з податку на додану вартість, у тому числі заявленого до відшкодування з бюджету, за результатами якої 18 листопада 2022 року складено Акт №13404/10-36-07-05/36243220 (далі - Акт перевірки №3).
Згідно висновків вказаного Акта, встановлено порушення позивачем вимог підпункту «б» пункту 200.4, пункту 200.14 статті 200 ПК України, у результаті чого: відмовлено в отриманні бюджетного відшкодування на рахунок платника у банку за липень 2022року на загальну суму 8207325 грн; відмовлено в отриманні бюджетного відшкодування на рахунок платника у банку за серпень 2022 року на загальну суму 9618126 грн».
На підставі вказаного Акта, відповідачем 23 грудня 2022 року прийнято податкове повідомлення-рішення № 13699, яким відмовлено в отриманні бюджетного відшкодування за період липень-серпень 2022 року у загальному розмірі 17825451 грн.
Згідно підпункту 3.2 пункту 3 Актів перевірки, податковим органом підтверджено та не заперечується, що ПОГ «ЦР «РЕГЕНТ» відповідно до митних декларацій, митним органам сплачено суми ПДВ: протягом січня 2022 року - 3462764 грн (сторінка 16 Акту перевірки №1), протягом лютого 2022 року - 6159879,21 грн (сторінка 12 Акту перевірки №2), протягом липня 2022 року - 22188714 грн, протягом серпня 2022 року - 5617946 грн (сторінка 19 Акту перевірки №3), заявлені до бюджетного відшкодування.
Водночас у всіх актах перевірок зазначено наступні підстави для відмови позивачу у бюджетному відшкодуванні сум ПДВ: якщо згідно з договором комісії комісіонер за рахунок комітента придбаває товари у нерезидента та при їх розмитненні здійснює оплату ПДВ до бюджету, то право на віднесення суми ПДВ до податкового кредиту виникає лише у комітента - власника таких товарів на підставі митної декларації, оформленої відповідно до вимог законодавства, в якій він має бути вказаний як одержувач (власник) товару.
При цьому комісіонер визначає податкові зобов`язання за операцією з надання комісійної послуги, за яку він отримує плату, виходячи з суми комісійної винагороди, за правилом першої події: або за датою отримання винагороди від комітента на поточний рахунок; або за датою підписання акта наданих послуг.
Проте, станом на момент проведення перевірок, та станом на момент реєстрації результатів перевірок відсутні виписані первинні документи щодо визначення податкових зобов`язань саме за операцією з надання комісійних послуг, за яку комісіонер отримує плату, та відповідно, згідно даних Єдиного реєстру податкових накладних відсутня виписана та зареєстрована податкова накладна, щодо визначення податкових зобов`язань за операцією з надання комісійної послуги, за яку він отримує плату.
Згідно виписок банку, у позивача за періоди, які перевірялися відсутня оплата здійснених послуг комісії. Тому, дії згідно договорів комісії, які Комісіонери за дорученням Комітента (ПОГ «ЦР «РЕГЕНТ») здійснювали від свого імені та за рахунок Комітента за обумовлену цими Договорами винагороду, не можуть вважатись завершеними.
Враховуючи наведені обставини, контролюючий орган дійшов висновку щодо порушення позивачем підпункту «б» пункту  200.4 статті 200 ПК України, оскільки дії договорів комісії не завершені, що тягне за собою їх розгляд як таких, що порушені.
Не погоджуючись з прийнятими відповідачем податковими повідомленнями-рішеннями, позивач звернувся до суду з цим позовом про визнання їх протиправними та про їх скасування, а також про зобов`язання вчинити певні дії.
Задовольняючи частково позовні вимоги суд першої інстанції виходив з того, що сплата до бюджету ПДВ за митною декларацією надає позивачу право на отримання податкового кредиту (сума ПДВ, сплачена при митному оформленні на підставі митної декларації підлягає включенню до податкового кредиту). Позивачем відповідно до митних декларацій, митним органам сплачено суми ПДВ: протягом січня 2022 року - 3462764 грн, протягом лютого 2022 року - 6159879,21 грн, протягом липня 2022 року - 22188714 грн, протягом серпня 2022 року - 5617946 грн, заявлені до бюджетного відшкодування, а тому прийняті контролюючим органом оскаржувані податкові повідомлення-рішення про відмову в отриманні бюджетного відшкодування за періоди: січень, травень, липень-серпень, є протиправними та підлягають скасуванню. Крім того, судом першої інстанції в обґрунтування рішення зазначено, що ПОГ «ЦР «РЕГЕНТ» заявлено до бюджетного відшкодування саме суми ПДВ, сплачені митним органам за імпорт поставлених товарів, а не за отримані комісійні послуги від його комісіонерів. 

Щодо позовних вимог про зобов`язання ГУ ДПС у Київській області внести до Реєстру заяв про повернення сум бюджетного відшкодування податку на додану вартість дані щодо узгоджених сум бюджетного відшкодування, заявлених ПОГ «ЦР «РЕГЕНТ» за січень, травень, липень-серпень 2022 року суд першої інстанції зазначив про їх передчасність, оскільки на час задоволення судом позовних вимог в цій частині у відповідача ще не виник обов`язок внести до Реєстру заяв про повернення бюджетного відшкодування податку на додану вартість необхідні дані по заявам позивача про повернення суми бюджетного відшкодування за січень, травень, липень-серпень 2022 року як таких, що є узгодженими.

Зазначена позиція підтримана Шостим апеляційним адміністративним судом, який за результатом апеляційного перегляду залишив рішення суду першої інстанції без змін.
Відповідно до підпункту  14.1.18 пункту 14.1 статті 14 ПК України, бюджетне відшкодування - це відшкодування від`ємного значення ПДВ на підставі підтвердження правомірності сум бюджетного відшкодування ПДВ за результатами перевірки платника, у тому числі автоматичне бюджетне відшкодування у порядку та за критеріями, визначеними у  розділі V цього Кодексу.
Згідно пункту  185.1 статті 185 ПК України,  об`єктом оподаткування є операції платників податку з: а) постачання товарів, місце постачання яких розташоване на митній території України, відповідно до  статті 186  цього Кодексу, у тому числі операції з безоплатної передачі та з передачі права власності на об`єкти застави позичальнику (кредитору), на товари, що передаються на умовах товарного кредиту, а також з передачі об`єкта фінансового лізингу у володіння та користування лізингоодержувачу/орендарю; б) постачання послуг, місце постачання яких розташоване на митній території України, відповідно до статті 186 цього Кодексу; в) ввезення товарів на митну територію України; г) вивезення товарів за межі митної території України; е) постачання послуг з міжнародних перевезень пасажирів і багажу та вантажів залізничним, автомобільним, морським і річковим та авіаційним транспортом.
Підпунктом «а» пункту  198.1 статті 198 ПК України  передбачено, що до податкового кредиту відносяться суми податку, сплачені/нараховані у разі здійснення операцій з придбання або виготовлення товарів та послуг.
Згідно із пунктом 198.2 статті 198 ПК України, датою віднесення сум податку до податкового кредиту вважається дата тієї події, що відбулася раніше: дата списання коштів з банківського рахунка платника податку на оплату товарів/послуг; дата отримання платником податку товарів/послуг.
Для операцій із ввезення на митну територію України товарів датою віднесення сум податку до податкового кредиту є дата сплати податку за податковими зобов`язаннями згідно з  пунктом 187.8  статті 187 цього Кодексу, а для операцій з постачання послуг нерезидентом на митній території України - дата складення платником податкової накладної за такими операціями, за умови реєстрації такої податкової накладної в Єдиному реєстрі податкових накладних.
За приписами пункту  187.8 статті 187 ПК України датою виникнення податкових зобов`язань у разі ввезення товарів на митну територію України є дата подання митної декларації для митного оформлення.
Відповідно до пункту  198.3 статті 198 ПК України,  податковий кредит звітного періоду визначається виходячи з договірної (контрактної) вартості товарів/послуг та складається із сум податків, нарахованих (сплачених) платником податку за ставкою, встановленою  пунктом 193.1  статті 193 цього Кодексу, протягом такого звітного періоду у зв`язку з: придбанням або виготовленням товарів та наданням послуг; придбанням (будівництвом, спорудженням) основних фондів (основних засобів, у тому числі інших необоротних матеріальних активів та незавершених капітальних інвестицій у необоротні капітальні активи); ввезенням товарів та/або необоротних активів на митну територію України.
Нарахування податкового кредиту здійснюється незалежно від того, чи такі товари/послуги та основні фонди почали використовуватися в оподатковуваних операціях у межах провадження господарської діяльності платника податку протягом звітного податкового періоду, а також від того, чи здійснював платник податку оподатковувані операції протягом такого звітного податкового періоду.
Згідно пункту  198.6 статті 198 ПК України,  не відносяться до податкового кредиту суми податку, сплаченого (нарахованого) у зв`язку з придбанням товарів/послуг, не підтверджені зареєстрованими в Єдиному реєстрі податкових накладних податковими накладними/розрахунками коригування до таких податкових накладних чи не підтверджені  митними деклараціями  (тимчасовими, додатковими та іншими видами митних декларацій, за якими сплачуються суми податку до бюджету при ввезенні товарів на митну територію України), іншими документами, передбаченими  пунктом 201.11  статті 201 цього Кодексу.
Відповідно до пункту  201.12 статті 201 ПК України  у разі ввезення товарів на митну територію України документом, що посвідчує право на віднесення сум податку до податкового кредиту, вважається митна декларація, оформлена відповідно до вимог законодавства, яка підтверджує сплату податку.
При цьому згідно пункту  206.1 статті 206 ПК України  під час ввезення товарів на митну територію України суми податку підлягають сплаті до державного бюджету платниками податку до/або на день подання митної декларації безпосередньо на єдиний казначейський рахунок, крім операцій, за якими надається звільнення (умовне звільнення) від оподаткування.
З аналізу наведених положень податкового законодавства вбачається, що з моменту подання платником податків митної декларації для митного оформлення ввезених на митну територію України товарів у останнього виникають відповідні податкові зобов`язання зі сплати ПДВ. Після сплати цього податку до бюджету платник податків набуває право на віднесення таких сум до податкового кредиту відповідного періоду. Таке розуміння норм ПК України відповідає характеру і змісту правового регулювання ПДВ та суті його адміністрування, оскільки право на податковий кредит перебуває у прямій залежності саме від факту сплати відповідної суми ПДВ до бюджету. При цьому митна декларація, оформлена відповідно до вимог законодавства, є належним документом, що посвідчує право на віднесення сплачених сум ПДВ до податкового кредиту за відповідний період, оскільки вона підтверджує фактичну сплату суми податку до відповідного бюджету.
Під час розгляду справи, судами першої та апеляційної інстанцій встановлено, що у січні-лютому, липні-серпні 2022 року ПОГ «ЦР «РЕГЕНТ» за допомогою комісіонерів здійснювався імпорт товару:
одяг і додаткові речі до одягу та їх частини, вживані, ступінь зносу до 25%, призначені для подальшого використання, не відсортовані, без індивідуальної упаковки, першої, другої та третьої категорії, продезінфіковані, у мішках;
взуття вживане, ступінь зносу до 25%, призначене для подальшого використання, не відсортоване, без індивідуальної упаковки, першої, другої та третьої категорії (зимове, весняно-осіннє, літнє), продезінфіковане, у мішках;
вироби з текстильних матеріалів (дорожні пледи, постільна білизна, скатертини), вживані, ступінь зносу до 25%, призначені для подальшого використання, невідсортовані, без індивідуальної упаковки, першої, другої та третьої категорії, продезінфіковані, у мішках;
сумки дамські, вживані, ступінь зносу до 25%, призначені для подальшого використання, невідсортовані, без індивідуальної упаковки, першої, другої та третьої категорії, продезінфіковані, у мішках.
Так, 14 січня 2022 року між ПОГ «ЦР «РЕГЕНТ» (Комітентом) та ТОВ «К-Маркет» (Комісіонер) укладено Договір комісії №04.
На виконання умов вказаного договору ТОВ «К-Маркет» протягом січня 2022 року було імпортовано товар на загальну суму 11363171,75 грн, без урахування ПДВ (ПДВ сплачено митним органам при розмитненні і з урахуванням митної вартості товарів склав 3462764,11 грн), що підтверджується відповідними вантажно-митними деклараціями (далі - ВМД), наведеними у рішеннях судів попередніх інстанцій.
Також, Комісіонером протягом лютого 2022 року імпортовано товар на загальну суму 20217023,87 грн, без урахування ПДВ (ПДВ сплачено митним органам при розмитненні і з урахуванням митної вартості товарів склав 6159879,21 грн), що підтверджується наявними у матеріалах справи ВМД.
Після ввезення товару на митну територію України, товар був передано позивачу, що підтверджується відповідними актами прийому-передачі товару з комісії та звітами комісіонера.
У звітах Комісіонера зазначено найменування продавця товару, реквізити митної декларації, за якою було ввезено товар, найменування, сума у валюті та у гривневому еквіваленті вартості товару, розмір комісійної винагороди.
Також 1 липня 2022 року між позивачем (Комітент) та ТОВ «Бакота» (Комісіонер) укладено Договір комісії № RN-BK-2.
На виконання умов вказаного договору протягом липня 2022 року ТОВ «Бакота» було імпортовано товар на загальну суму 27150366,64 грн, без урахування ПДВ (ПДВ сплачено митним органам при розмитненні і з урахуванням митної вартості товарів склав 6756290,70 грн), що підтверджується відповідними ВМД, наведеними у рішеннях судів попередніх інстанцій.
Протягом серпня 2022 року Комісіонером імпортовано товар на загальну суму 10883945,71 грн, без урахування ПДВ (ПДВ сплачено митним органам при розмитненні і з урахуванням митної вартості товарів склав 2464223,80 грн), що підтверджується відповідними ВМД.
Після ввезення товару на митну територію України, товар було передано ПОГ «ЦР «РЕГЕНТ», що підтверджується наявними у матеріалах справи актами прийому-передачі товару з комісії та звітами комісіонера.
У звітах Комісіонера зазначено найменування продавця товару, реквізити митної декларації, за якою було ввезено товар, найменування, сума у валюті та у гривневому еквіваленті вартості товару, розмір комісійної винагороди.
Актами надання послуг №150 від 31 липня 2022 року та №264 від 31 серпня 2022 року підтверджено відсутність зауважень Комітента до Комісіонера щодо обсягу та якості наданих послуг.
Крім того, 1 липня 2022 року між ПОГ «ЦР «РЕГЕНТ» (Комітент) та ТОВ «Лінейч» (Комісіонер) укладено Договір комісії № РГ.Л.2.
На виконання умов вказаного договору протягом липня 2022 року Комісіонером імпортовано товар на загальну суму 4228467,60 грн, без урахування ПДВ (ПДВ сплачено митним органам при розмитненні і з урахуванням митної вартості товарів склав 1383129,24 грн), що підтверджується відповідними ВМД, наведеними у рішеннях судів попередніх інстанцій.
Протягом серпня 2022 року ТОВ «Лінейч» імпортовано товар на загальну суму 5050155,15 грн, без урахування ПДВ (ПДВ сплачено митним органам при розмитненні і з урахуванням митної вартості товарів склав 1559959,47 грн), що підтверджується відповідними ВМД, наявними у матеріалах справи. 
Після ввезення товару на митну територію України останній передано ТОВ «Лінейч»  позивачу, що підтверджується відповідними актами прийому-передачі товару з комісії та звітами комісіонера.
У звітах комісіонера зазначаються найменування продавця товару, реквізити митної декларації, за якою було ввезено товар, найменування, сума в валюті та в гривневому еквіваленті вартості товару, розмір комісійної винагороди.
Актами надання послуг № 17 від 31 липня 2022 року та №18 від 31 серпня 2022 року підтверджується відсутність зауважень Комітента до Комісіонера щодо обсягу та якості наданих послуг.
1 липня 2022 року між позивачем (Комітент) та ТОВ «Манавгат» (Комісіонер) укладено Договір комісії №MN-REH-4.
На виконання умов вказаного договору протягом липня 2022 року Комісіонером імпортовано позивачу товар на загальну суму 63010676,73 грн, без урахування ПДВ (ПДВ сплачено митним органам при розмитненні і з урахуванням митної вартості товарів склав 14049294,30 грн), що підтверджується відповідними ВМД, наявними у матеріалах справи.
Також, протягом серпня 2022 року ТОВ «Манавгат» імпортовано товар на загальну суму 6632930,09 грн, без урахування ПДВ (ПДВ сплачено митним органам при розмитненні і з урахуванням митної вартості товарів склав 1593762,84 грн), що підтверджується відповідними ВМД.
Після ввезення товару на митну територію України, товар передано позивачу, що підтверджується актами прийому-передачі товару з комісії та звітами комісіонера, що підтверджується матеріалами справи.
У звітах ТОВ «Манавгат» зазначено найменування продавця товару, реквізити митної декларації, за якою було ввезено товар, найменування, сума у валюті та у гривневому еквіваленті вартості товару, розмір комісійної винагороди.
Актами надання послуг №179 від 31 липня 2022 року та № 228 від 31 серпня 2022 року підтверджується відсутність зауважень Комітента до Комісіонера щодо обсягу та якості наданих послуг.
Судами першої та апеляційної інстанцій встановлено, що всі ВМД ПОГ «ЦР «РЕГЕНТ» були надані контролюючому органу під час проведення перевірок, що також підтверджується актами перевірок від 17 і 18 жовтня 2022 року та від 18 листопада 2022 року. Зауважень щодо форми чи змісту вказаних  ВМД  під час проведення перевірок у податкового органу не було.
Під час митного оформлення ВМД, позивачем сплачено митним органам ПДВ: протягом січня 2022 року - 4218398 грн, протягом лютого 2022 року - 7658772,54 грн, протягом липня 2022 року - 32379337 грн, протягом серпня 2022 року - 4915332 грн, що підтверджується банківськими виписками, які містяться у матеріалах справи, а також актами перевірок від 17 і 18 жовтня 2022 року та від 18 листопада 2022 року.
Верховний Суд зазначає, що документи повинні розглядатися виходячи з їх змісту, а не особливостей їх оформлення. Подання декларації до митних органів є юридично значимим фактом, який тягне за собою виникнення обов`язків зі сплати податків, а тому, відповідно, датою виникнення податкових зобов`язань є дата подання митної декларації для митного оформлення.
Отже, враховуючи факт сплати ПОГ «ЦР «РЕГЕНТ» митним органам податку на додану вартість при імпорті товарів у відповідні податкові періоди підтверджений належним чином оформленими митними деклараціями та не заперечувався контролюючим органом, колегія суддів касаційної інстанції погоджується з висновком судів першої та апеляційної інстанцій про необґрунтованість прийняття відповідачем оскаржуваних податкових повідомлень-рішень від 17 листопада 2022 року №0735353420; від 18 листопада 2022 року №0112310705 та від 23 грудня 2022 року №13699, а відтак і про задоволення в цій частині позовних вимог про визнання їх протиправними та про їх скасування.
Таким чином, колегія суддів касаційної інстанції вважає, що рішення Київського окружного адміністративного суду від 17 серпня 2023 року та постанова Шостого апеляційного адміністративного суду від 18 січня 2024 року ґрунтуються на правильно встановлених фактичних обставинах справи, яким дана належна юридична оцінка, правильно застосовані норми матеріального права, що регулюють спірні правовідносини, та не допущено порушень процесуального закону, які призвели або могли призвести до неправильного вирішення справи. Усі доводи та їх обґрунтування викладені в касаційній скарзі не спростовують висновків судів першої та апеляційної інстанцій, тому підстави для скасування ухвалених судових рішень та задоволення касаційної скарги відсутні.
Доводи скаржника про те, що оскаржувані рішення ухвалені без урахування висновків щодо застосування норми права у подібних правовідносинах, викладених у постанові Верховного Суду від 20 грудня 2021 року у справі №200/6804/19-а, колегія суддів вважає безпідставними. Так, аналіз наведеного скаржником судового рішення дає підстави вважати, що воно було ухвалене за інших фактичних обставин, установлених судами (зокрема, про ненадання підприємством первинних документів до перевірки та відсутності обґрунтованих доводів неможливості надання документів податковому органу під час проведення перевірки). У зв`язку з викладеним не можна дійти висновку про невідповідність судового рішення суду касаційної інстанції викладеному у постанові Верховного Суду висновку щодо застосування у подібних правовідносинах норм матеріального права, оскільки подібності правовідносин не встановлено.
Відповідно до частин першої та другої статті 341 КАС України, суд касаційної інстанції переглядає судові рішення в межах доводів та вимог касаційної скарги, які стали підставою для відкриття касаційного провадження, та на підставі встановлених фактичних обставин справи перевіряє правильність застосування судом першої чи апеляційної інстанції норм матеріального і процесуального права. Суд касаційної інстанції не має права встановлювати або вважати доведеними обставини, що не були встановлені у рішенні або постанові суду чи відхилені ним, вирішувати питання про достовірність того чи іншого доказу, про перевагу одних доказів над іншими, збирати чи приймати до розгляду нові докази або додатково перевіряти докази.

У відповідності до зазначеної норми КАС України, рішення суддів першої та апеляційної інстанцій переглянуті колегією суддів касаційної інстанцій лише в частині, яка оскаржується відповідачем, рішення судів першої та апеляційної інстанцій в частині відмови у задоволенні позовних вимог про зобов`язання ГУ ДПС у Київській області внести до Реєстру заяв про повернення сум бюджетного відшкодування податку на додану вартість дані щодо узгоджених сум бюджетного відшкодування, заявлених позивачем за січень, травень, липень-серпень 2022 року Верховним Судом не переглядаються.  
Згідно із частиною першою статті 350 Кодексу адміністративного судочинства України, суд касаційної інстанції залишає касаційну скаргу без задоволення, а судові рішення - без змін, якщо рішення, переглянуте в передбачених  статтею 341  цього Кодексу межах, ухвалено з додержанням норм матеріального і процесуального права.
Керуючись статтями 344, 349, 350, 355, 356, 359 Кодексу адміністративного судочинства України,
П О С Т А Н О В И В :
Касаційну скаргу Головного управління ДПС у Київській області залишити без задоволення, а рішення Київського окружного адміністративного суду від 17 серпня 2023 року та постанову Шостого апеляційного адміністративного суду від 18 січня 2024 року - без змін.
Повний текст постанови виготовлено 24 квітня 2024 року.
Постанова набирає законної сили з дати її прийняття та оскарженню не підлягає.
Суддя-доповідач                                                                                О.В.Білоус
Судді                                                                                                     Н.Є.Блажівська
                                                                                                    І.Л.Желтобрюх