П`ЯТИЙ АПЕЛЯЦІЙНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД
————————————————————————
П О С Т А Н О В А
І М Е Н Е М  У К Р А Ї Н И

19 квітня 2024 р.	м. Одеса	Справа № 420/21774/23	

Перша інстанція: суддя Свида Л.І.

Колегія суддів П`ятого апеляційного адміністративного суду у складі:
головуючого  судді - Вербицької Н.В.,
                                           суддів – Джабурії О.В.,
- Кравченка К.В.,
розглянувши в порядку письмового провадження апеляційну скаргу  Головного управління Державної податкової служби в Одеській області на рішення Одеського окружного адміністративного суду від 21 листопада 2023 року у справі за адміністративним позовом товариства з обмеженою відповідальністю «НОРМА ТРЕЙД ГРУП» до Головного управління Державної податкової служби в Одеській області, Державної податкової служби України про визнання протиправним та скасування рішення, зобов`язання вчинити певні дії, 

                                                  В С Т А Н О В И Л А:

21 серпня 2023 року товариство з обмеженою відповідальністю «НОРМА ТРЕЙД ГРУП» звернулась до Одеського окружного адміністративного суду з позовною заявою, в якій просило: 
визнати протиправним та скасувати рішення комісії з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних Головного управління ДПС в Одеській області №8322727/37089864 від 23.02.2023 року про відмову у реєстрації розрахунку коригування №1 від 02.02.2023 року до податкової накладної №4 від 27.01.2023 року;
зобов`язати Державну податкову службу України зареєструвати в Єдиному реєстрі податкових накладних розрахунок коригування №1 від 02.02.2023 року до податкової накладної №4 від 27.01.2023 року, датою його подання.
В обґрунтування позовних вимог зазначено, що ТОВ «НОРМА ТРЕЙД ГРУП» направлено на реєстрацію до Єдиного реєстру розрахунок коригування, однак його реєстрація зупинена. Позивач зазначив, що незважаючи на надання ним копій первинних документів та ґрунтовних пояснень, податковим органом ухвалено рішення про відмову в реєстрації розрахунку коригування.
Відповідно до спільного відзиву ГУ ДПС в Одеській області та Державної податкової служби України, відповідачі заперечують проти задоволення позову та зазначають, що реєстрація розрахунку коригування не здійснена, так як ТОВ «КРАЇНА ІГРАШОК» на розгляд комісії не надало відомості про об`єкти оподаткування або об`єкти пов`язані з оподаткуванням або через які провадиться діяльність (форма 20-ОПП), розклад цін, технічні специфікації, відомості обсягу робіт, угоди про управління безпекою та безпекою праці, товарно-транспортні накладні.
Рішенням Одеського окружного адміністративного суду від 21 листопада 2023 року задоволено позовні вимоги ТОВ «НОРМА ТРЕЙД ГРУП».
Не погодившись з прийнятим рішенням, Головного управління ДПС в Одеській області подало апеляційну скаргу, в якій посилаючись на невірне застосування судом норм матеріального права, невідповідність висновків суду обставинам справи, просить скасувати рішення суду першої інстанції та прийняти нове, яким відмовити в задоволенні позовних вимог. Зокрема, апелянт зазначає, що судом першої інстанції не враховано, що позивачем на розгляд комісії подано не всі документи, передбачені у п.5 Порядку № 520, який до того ж містить орієнтовний перелік підтверджуючих документів. При цьому, позивачу достеменно відомо, які документи є первинними в розумінні чинного законодавства. 
ТОВ «НОРМА ТРЕЙД ГРУП» подало відзив на апеляційну скаргу, у якому заперечує проти її задоволення та просить суд залишити без змін оскаржуване рішення. 
Державна податкова служба України своїм право на подання відзиву не скористалась, про розгляд справи повідомлена належним чином, шляхом направлення судової кореспонденції до електронного кабінету в підсистемі «Електронний суд». 
Відповідно до п.3 ч.1 ст.311 КАС України справа розглядається в порядку письмового провадження.
Заслухавши доповідача, дослідивши доводи апеляційної скарги, матеріали справи, перевіривши правильність застосування судом першої інстанції норм матеріального та процесуального права, правової оцінки обставин у справі, колегія суддів вважає, що апеляційна скарга не підлягає задоволенню, виходячи з такого.
Судом першої інстанції встановлені та з матеріалів справи вбачаються наступні обставини.
Товариство з обмеженою відповідальністю «НОРМА ТРЕЙД ГРУП» є юридичною особою, основним видом діяльності якого є за КВЕД - 46.21 Оптова торгівля зерном, необробленим тютюном, насінням і кормами для тварин; інші - 46.90 Неспеціалізована оптова торгівля; 52.10 Складське господарство; 52.24 Транспортне оброблення вантажів; 52.29 Інша допоміжна діяльність у сфері транспорту (а.с.10-11).
27.01.2021 року ТОВ «НОРМА ТРЕЙД ГРУП» (постачальник) уклало з ТОВ «СОЙТЕКС» (покупець) договір поставки №270123.SFS.001, відповідно до умов якого постачальник приймає на себе зобов`язання поставляти і передавати у власність покупця товар, а покупець зобов`язується приймати та оплачувати товар у порядку та на умовах, визначених цим договором (а.с.30-34).
Згідно з п. 1.2 до договору додається специфікація №1, в якій зазначено назву товару, кількість, якість, умови поставки, порядок розрахунків, а також кінцевий термін поставки усієї партії товару.
Відповідно до специфікації №1 від 27.01.2023 року сторони погодили поставку насіння соняшнику у кількості 34 тони +/- 10% (а.с. 35).
27.01.2023 року ТОВ «НОРМА ТРЕЙД ГРУП» надало ТОВ «СОЙТЕКС» рахунок на оплату №2 на суму 500 010 грн в т.ч. ПДВ 61 404,74 грн (а.с.36).
ТОВ «СОЙТЕКС» 27.01.2023 року по вказаному рахунку здійснило оплату у розмірі 500010,00 грн. на користь ТОВ «НОРМА ТРЕЙД ГРУП», що підтверджується платіжною інструкцією №35 (а.с.37).
За фактом зарахування коштів від ТОВ «СОЙТЕКС» на рахунок ТОВ «НОРМА ТРЕЙД ГРУП» виписана та зареєстрована в Єдиному реєстрі податкових накладних податкова накладна №4 від 27.01.2023 року на суму 500010,00 грн в тому числі ПДВ 61404,74 грн (а.с.13-15).
02.02.2023 року ТОВ «НОРМА ТРЕЙД ГРУП» уклало з ТОВ «СОЙТЕКС» додаткову угоду №02/02/2023 про розірвання договору поставки №270123.SFS.001 (а.с.38).
На підставі цієї додаткової угоди №02/02/2023 від 02.02.2023 року ТОВ «НОРМА ТРЕЙД ГРУП» повернуто на рахунок ТОВ «СОЙТЕКС» 500010,00 грн., сплачених за рахунком на оплату від 27.01.2023 року №2, що підтверджується платіжною інструкцією №1067 від 02.02.2023 року (а.с.39).
В зв`язку з цим, ТОВ «НОРМА ТРЕЙД ГРУП» виписано розрахунок коригування №1 від 02.02.2023 року до податкової накладної №4 від 27.01.2023 року та 10.02.2023 року направлено на реєстрацію в Єдиному реєстрі податкових накладних, однак позивачем отримано квитанцію про прийняття документу та зупинення реєстрації із зазначенням: відповідно до п. 201.16 ст. 201 Податкового кодексу України реєстрація розрахунку коригування від 02.02.2023 року №1 в Єдиному реєстрі податкових накладних зупинена. Розрахунок коригування поданий платником податку, який відповідає п. 8 Критеріїв ризиковості платника податку. Додатково повідомлено: показник «D» = 1.3951%, «Р» = 0. Запропоновано надати пояснення та копії документів, достатніх для прийняття рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних(а.с.16-18).
На виконання вимог пп. 201.16.2 п. 201.16 ст. 201 Податкового кодексу України позивачем направлено до Головного управління ДПС в Одеській області повідомлення про надання пояснень та копій документів щодо податкових накладних/розрахунків коригування, реєстрацію яких зупинено від 21.02.2023 року, до якого додано наступні документи: договір поставки від 27.01.2023 року №270123.SFS.001, платіжне доручення від 27.01.2023 року №35, рахунок від 27.01.2023 року №2, податкова накладна від 27.01.2023 року №4, додаткова угода від 02.02.2023 року №02/02/2023, платіжне доручення від 02.02.2023 року №1067, пояснення від 21.02.2023 року №21/02-1 (а.с.19-27).
Рішенням Комісії з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних Головного управління ДПС в Одеській області №8322727/37089864 від 23.02.2023 року відмовлено в реєстрації розрахунку коригування №1 від 02.02.2023 року до податкової накладної №4 від 27.01.2023 року у зв`язку з ненаданням платником податку копій документів: первинні документи щодо постачання/придбання товарів/послуг, зберігання і транспортування, навантаження, розвантаження продукції, складські документи (інвентаризаційні описи), у тому числі рахунки-фактури/інвойси, акти приймання-передачі товарів (робіт, послуг) з урахуванням наявності певних типових форм та галузевої специфіки, накладні (документи, які не надано підкреслити) (а.с.28).
Не погоджуючись із рішенням про відмову у реєстрації розрахунку коригування, позивач звернувся до суду з даним позовом.
Задовольняючи позовні вимоги, суд першої інстанції виходив з того, що податковим органом, не зважаючи на надані товариством пояснення та документи, які є достатніми для реєстрації спірного розрахунку коригування, прийнято необґрунтоване рішення про відмову у його реєстрації.
Судова колегія погоджується з висновками суду першої інстанції, враховуючи наступне.
Відносини, що виникають у сфері справляння податків і зборів, зокрема, визначення вичерпного переліку податків та зборів, що справляються в Україні, порядок їх адміністрування, платників податків та зборів, їх права та обов`язки, компетенцію контролюючих органів, повноваження і обов`язки їх посадових осіб під час здійснення податкового контролю, а також відповідальність за порушення податкового законодавства, регулюються Податковим кодексом України.
Згідно з п.201.1 ст.201 ПК України на дату виникнення податкових зобов`язань платник податку зобов`язаний скласти податкову накладну в електронній формі з дотриманням умови щодо реєстрації у порядку, визначеному законодавством, електронного підпису уповноваженої платником особи та зареєструвати її в Єдиному реєстрі податкових накладних у встановлений цим Кодексом термін.
Пунктом 201.10 ст.201 ПК України передбачено, що при здійсненні операцій з постачання товарів/послуг платник податку продавець товарів/послуг зобов`язаний в установлені терміни скласти податкову накладну, зареєструвати її в Єдиному реєстрі податкових накладних та надати покупцю за його вимогою.
Податкова накладна, складена та зареєстрована в Єдиному реєстрі податкових накладних платником податку, який здійснює операції з постачання товарів/послуг, є для покупця таких товарів/послуг підставою для нарахування сум податку, що відносяться до податкового кредиту.
Відповідно до п.192.1 ст.192 ПК України, якщо після постачання товарів/послуг здійснюється будь-яка зміна суми компенсації їх вартості, включаючи наступний за постачанням перегляд цін, перерахунок у випадках повернення товарів/послуг особі, яка їх надала, або при поверненні постачальником суми попередньої оплати товарів/послуг, суми податкових зобов`язань та податкового кредиту постачальника та отримувача підлягають відповідному коригуванню на підставі розрахунку коригування до податкової накладної, складеному в порядку, встановленому для податкових накладних, та зареєстрованому в Єдиному реєстрі податкових накладних.
Пунктом 2 Порядку ведення Єдиного реєстру податкових накладних, затвердженого постановою Кабінету Міністрів України № 1246 від 29.12.2010 р. (далі-Порядок № 1246) визначено, що податкова накладна - електронний документ, який складається платником податку на додану вартість (далі платник податку) відповідно до вимог Податкового кодексу України(далі - Кодекс) в електронній формі у затвердженому в установленому порядку форматі (стандарті) та надсилається для реєстрації.
Розрахунок коригування кількісних і вартісних показників до податкової накладної - електронний документ, який складається платником податку до податкової накладної відповідно до вимог Кодексу в електронній формі у затвердженому в установленому порядку форматі (стандарті) та надсилається для реєстрації.
Згідно з пунктом 12 Порядку №1246 після надходження податкової накладної та/або розрахунку коригування до ДФС в автоматизованому режимі здійснюється їх розшифрування та проводяться перевірки: відповідності податкової накладної та/або розрахунку коригування затвердженому формату (стандарту); чинності електронного цифрового підпису, порядку його накладення та наявності права підписання посадовою особою платника податку таких податкової накладної та/або розрахунку коригування; реєстрації особи, що надіслала на реєстрацію податкову накладну та/або розрахунок коригування, платником податку на момент складення та реєстрації таких податкової накладної та/або розрахунку коригування; дотримання вимог, установлених пунктом 192.1 статті 192 та пунктом 201.10 статті 201 Кодексу; наявності помилок під час заповнення обов`язкових реквізитів відповідно до пункту 201.1 статті 201 Кодексу; наявності суми податку на додану вартість відповідно до пунктів 200-1.3 і 200-1.9 статті 200-1 Кодексу (для податкових накладних та/або розрахунків коригування, що реєструються після 1 липня 2015 р.); наявності в Реєстрі відомостей, що містяться у податковій накладній, яка коригується; факту реєстрації/зупинення реєстрації/відмови в реєстрації податкової накладної та/або розрахунку коригування з такими ж реквізитами; відповідності податкових накладних та/або розрахунків коригування критеріям оцінки ступеня ризиків, достатнім для зупинення їх реєстрації відповідно до пункту 201.16 статті 201 Кодексу; дотримання вимог Законів України «Про електронний цифровий підпис», «Про електронні документи та електронний документообіг» та Порядку обміну електронними документами з контролюючими органами, затвердженого в установленому порядку.
Відповідно до пункту 13 Порядку №1246, за результатами перевірок, визначених пунктом 12 цього Порядку, формується квитанція про прийняття або неприйняття, або зупинення реєстрації податкової накладної та/або розрахунку коригування.
З 01 лютого 2020 року набрала чинності постанова Кабінету Міністрів України від 11 грудня 2019 року № 1165 "Про затвердження порядків з питань зупинення реєстрації податкової накладної / розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних", яка визначає механізм зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, організаційні та процедурні засади діяльності комісій з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі (далі - комісії контролюючих органів), права та обов`язки їх членів.
Відповідно до п. 2 Порядку № 1165 автоматизований моніторинг відповідності податкової накладної/розрахунку коригування критеріям оцінки ступеня ризиків - сукупність заходів та методів, що застосовуються контролюючим органом для виявлення ознак наявності ризиків порушення норм податкового законодавства за результатами проведення автоматизованого аналізу наявної в інформаційних системах контролюючих органів податкової інформації.
Критерій оцінки ступеня ризиків, достатній для зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі, - визначений показник автоматизованого моніторингу, що характеризує ризик.
Ризик порушення норм податкового законодавства - ймовірність складення та надання податкової накладної/розрахунку коригування для реєстрації в Реєстрі з порушенням норм пп. «а» або «б» п. 185.1 ст. 185, пп. «а» або «б» п. 187.1 ст. 187, абзацу 1 п. 201.1, 201.7, 201.10 ст. 201 Податкового кодексу України за наявності об`єктивних ознак неможливості здійснення операції з постачання товарів/послуг, дані про яку зазначено в такій податковій накладній/розрахунку коригування, та/або ймовірності уникнення платником податку на додану вартість (далі - платник податку) виконання свого податкового обов`язку.
Відповідно до п. 3 Порядку №1165 податкові накладні/розрахунки коригування (крім розрахунків коригування, складених у разі зменшення суми компенсації вартості товарів/послуг їх постачальнику, та розрахунків коригування, складених на неплатника податку), що подаються для реєстрації в Реєстрі, перевіряються щодо відповідності ознакам безумовної реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування.
Відповідно до п.6 Порядку № 1165, у разі коли за результатами автоматизованого моніторингу платник податку, яким складено податкову накладну/розрахунок коригування, відповідає хоча б одному критерію ризиковості платника податку, реєстрація таких податкової накладної/розрахунку коригування зупиняється.
Згідно з п.11 Порядку № 1165, у квитанції про зупинення реєстрації податкової накладної / розрахунку коригування зазначаються:
1) номер та дата складення податкової накладної / розрахунку коригування;
2) критерій (критерії) ризиковості платника податку та/або ризиковості здійснення операцій, на підставі якого (яких) зупинено реєстрацію податкової накладної / розрахунку коригування в Реєстрі, з розрахованим показником за кожним критерієм, якому відповідає платник податку;
3) пропозиція щодо надання платником податку пояснень та копій документів, необхідних для розгляду питання прийняття контролюючим органом рішення про реєстрацію податкової накладної / розрахунку коригування в Реєстрі або відмову в такій реєстрації.
Тобто, контролюючий орган повинен не переписувати загальну фразу, а зазначати конкретні документи, яких не вистачає платнику податку для реєстрації поданої ПН/РК.
Як вбачається зі змісту квитанцій про зупинення реєстрації розрахунків коригування, підставою для такого зупинення став п.8 Критеріїв ризиковості платника податку. Платнику запропоновано надати пояснення та копії документів щодо підтвердження інформації, зазначеної в ПН/РК для розгляду питання прийняття рішення про реєстрацію/відмову в реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, однак не зазначено, яких саме документів не вистачає для реєстрації РК.
Відповідно до п. 8 Критеріїв ризиковості платника податку (додаток №1 до Порядку №1165), підставою для зупинення реєстрації податкових накладних є наявність у контролюючих органах податкової інформації, яка стала відома у процесі провадження поточної діяльності під час виконання покладених на контролюючі органи завдань і функцій, що визначає ризиковість здійснення господарської операції, зазначеної в поданих для реєстрації податковій накладній/розрахунку коригування.
Згідно приписів частини другої статті 2 КАС України у справах щодо оскарження рішень, дій чи бездіяльності суб`єктів владних повноважень адміністративні суди перевіряють, чи прийняті (вчинені) вони: на підставі, у межах повноважень та у спосіб, що визначені Конституцією та законами України; з використанням повноваження з метою, з якою це повноваження надано; обґрунтовано, тобто з урахуванням усіх обставин, що мають значення для прийняття рішення (вчинення дії); безсторонньо (неупереджено); добросовісно; розсудливо; з дотриманням принципу рівності перед законом, запобігаючи всім формам дискримінації; пропорційно, зокрема з дотриманням необхідного балансу між будь-якими несприятливими наслідками для прав, свобод та інтересів особи і цілями, на досягнення яких спрямоване це рішення (дія); з урахуванням права особи на участь у процесі прийняття рішення; своєчасно, тобто протягом розумного строку.
Верховний Суд у постановах від 16 грудня 2020 року у справі № 340/474/20, від 5 січня 2021 року у справі № 640/10988/20, від 5 січня 2021 року у справі № 640/11321/20, від 22 липня 2021 року у справі № 520/111/20 зазначав, що при вирішенні таких спорів суди попередніх інстанцій, з огляду на правове регулювання і характер цих відносин, мають досліджувати і надавати оцінку змісту рішення про віднесення до ризикових платників, змісту протоколу засідання комісій та наданих податковим органом документів, порядку прийняття рішення та повноваженням комісії контролюючого органу.
Як зазначає ГУ ДПС в Одеській області в оскаржуваному рішенні, реєстрацію розрахунку коригування зупинено у зв`язку із відповідності позивача критеріям ризиковості.
Відповідно до ч.2 ст.77 КАС України в адміністративних справах про протиправність рішень, дій чи бездіяльності суб`єкта владних повноважень обов`язок щодо доказування правомірності свого рішення, дії чи бездіяльності покладається на відповідача, якщо він заперечує проти адміністративного позову.
Відтак, саме відповідач має довести правомірність та законність віднесення позивача до ризикових платників та обґрунтованість зупинення реєстрації податкових накладних.
Судова колегія наголошує, що відсутність у квитанціях про зупинення реєстрації податкових накладних інформації, які саме документи слід надати до контролюючого органу для реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування, фактично ставить платника податку у стан невизначеності у питанні документального спростування існуючих на думку відповідача ризиків.
Разом з тим, вже заперечуючи проти задоволення позову та подаючи апеляційну скаргу, відповідач зазначив про ненадання всіх первинних документів ТОВ «КРАЇНА ІГРАШОК», однак вказане товариство не є стороною по даній справі.
В той же час, я вбачається з матеріалів справи, на пропозицію відповідача товариство подало до контролюючого органу відповідні пояснення та копії документів, необхідних для прийняття рішення про реєстрацію рішення про коригування, а саме: договір поставки від 27.01.2023 року №270123.SFS.001, платіжне доручення від 27.01.2023 року №35, рахунок від 27.01.2023 року №2, податкова накладна від 27.01.2023 року №4, додаткова угода від 02.02.2023 року №02/02/2023, платіжне доручення від 02.02.2023 року №1067, пояснення від 21.02.2023 року №21/02-1.
Відповідно до наданих письмових пояснень вбачається, що у зв`язку з невиконанням умово договору, сторони дійшли згоди щодо підписання додаткової угоди про розірвання договору та повернення коштів, що обумовило необхідність формування розрахунку коригування. 
Судова колегія вважає обґрунтованими вказані доводи позивача, оскільки такі аргументи підтверджуються належними доказами, що відповідачем не спростовано. 
Колегія суддів наголошує, що відсутність у квитанції про зупинення реєстрації розрахунку коригування інформації, які саме документи слід надати до контролюючого органу для реєстрації розрахунку коригування, фактично ставить платника податку у стан невизначеності у питанні документального спростування існуючих на думку відповідача ризиків.
Вживання податковим органом загального посилання на пункт 8 Критеріїв оцінки, без наведення відповідного підпункту, є неконкретизованим та призводить до необґрунтованого обмеження права платника податків бути повідомленим про необхідність надання документів за вичерпним переліком, відповідно до критерію зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування, а не будь-яких на власний розсуд.
Позивач же надає контролюючому органу копії документів на власний розсуд, оскільки відповідачем в квитанції про зупинення реєстрації розрахунку коригування не зазначено які саме конкретно документи необхідно подати.
В свою чергу відповідач не надав до суду жодних належних та допустимих доказів на підтвердження інформації, на підставі якої комісія дійшла висновку про віднесення позивача до ризикових платників податків, що стало підставою для зупинення реєстрації податкової накладної.
Наказом Міністерства фінансів України № 520 від 12 грудня 2019 року затверджено Порядок прийняття рішень про реєстрацію/ відмову в реєстрації податкових накладних/ розрахунків коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних (далі Порядок №520), яким визначено механізм прийняття рішень про реєстрацію / відмову в реєстрації податкових накладних / розрахунків коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних (далі - Реєстр), реєстрацію яких відповідно до пункту 201.16 статті 201 Податкового кодексу України (далі - Кодекс) зупинено в порядку та на підставах, визначених Кабінетом Міністрів України.
Відповідно до п.2 Порядку №520 прийняття рішень про реєстрацію / відмову в реєстрації податкових накладних / розрахунків коригування в Реєстрі, реєстрацію яких зупинено, здійснюють комісії з питань зупинення реєстрації податкової накладної / розрахунку коригування в Реєстрі головних управлінь Державної податкової служби України в областях, м. Києві та Офісу великих платників податків ДПС (далі - комісія регіонального рівня).
Пунктом 3 Порядку №520 визначено, що комісія регіонального рівня протягом п`яти робочих днів, що настають за днем отримання пояснень та копій документів, поданих відповідно до пункту 4 цього Порядку, приймає рішення про реєстрацію або відмову в реєстрації податкової накладної / розрахунку коригування в Реєстрі та надсилає його платнику податку в порядку, встановленому статтею 42 Кодексу.
Згідно п.4 Порядку №520 у разі зупинення реєстрації податкової накладної / розрахунку коригування в Реєстрі платник податку має право подати копії документів та письмові пояснення стосовно підтвердження інформації, зазначеної у податковій накладній / розрахунку коригування, для розгляду питання прийняття комісією регіонального рівня рішення про реєстрацію / відмову в реєстрації податкової накладної/ розрахунку коригування в Реєстрі
За приписами п.5 Порядку №520 перелік документів, необхідних для розгляду питання прийняття комісією регіонального рівня рішення про реєстрацію / відмову в реєстрації податкової накладної / розрахунку коригування в Реєстрі, реєстрацію яких зупинено в Реєстрі, може включати:
договори, зокрема зовнішньоекономічні контракти, з додатками до них;
договори, довіреності, акти керівного органу платника податку, якими оформлено повноваження осіб, які одержують продукцію в інтересах платника податку для здійснення операції;
первинні документи щодо постачання/придбання товарів/послуг, зберігання і транспортування, навантаження, розвантаження продукції, складські документи (інвентаризаційні описи), у тому числі рахунки-фактури/інвойси, акти приймання-передачі товарів (робіт, послуг) з урахуванням наявності певних типових форм і галузевої специфіки, накладні;
розрахункові документи та/або банківські виписки з особових рахунків;
документи щодо підтвердження відповідності продукції (декларації про відповідність, паспорти якості, сертифікати відповідності), наявність яких передбачено договором та/або законодавством.
Згідно п.6 Порядку №520 письмові пояснення та копії документів, зазначених у пункті 5 цього Порядку, платник податку має право подати до контролюючого органу протягом 365 календарних днів, що настають за датою виникнення податкового зобов`язання, відображеного в податковій накладній / розрахунку коригування. Платник податку має право подати письмові пояснення та копії документів до декількох податкових накладних / розрахунків коригування, якщо такі податкові накладні / розрахунки коригування складено на одного отримувача - платника податку за одним і тим самим договором або якщо в таких податкових накладних / розрахунках коригування відображено однотипні операції (з однаковими кодами товарів згідно з Українською класифікацією товарів зовнішньоекономічної діяльності (УКТ ЗЕД) або кодами послуг згідно з Державним класифікатором продукції та послуг (ДКПП)).
Пунктом 7 Порядку №520 письмові пояснення та копії документів, зазначених у пункті 5 цього Порядку, платник податку подає до ДПС в електронній формі за допомогою засобів електронного зв`язку з урахуванням вимог Законів України «Про електронні документи та електронний документообіг», «;Про електронні довірчі послуги» та Порядку обміну електронними документами з контролюючими органами, затвердженого в установленому порядку.
Відповідно до п.п. 9-13 Порядку №520 письмові пояснення та копії документів, подані платником податку до контролюючого органу відповідно до пункту 4 цього Порядку, розглядає комісія регіонального рівня.
За приписами п. 11 Порядку № 520, комісія регіонального рівня приймає рішення про відмову в реєстрації податкової накладної/ розрахунку коригування в Реєстрі в разі:
- ненадання платником податку письмових пояснень стосовно підтвердження інформації, зазначеної у податковій накладній / розрахунку коригування, реєстрацію яких зупинено в Реєстрі;
- та/або ненадання платником податку копій документів відповідно до пункту 5 цього Порядку;
- та/або надання платником податку копій документів, складених/оформлених із порушенням законодавства.
Крім того, незважаючи на те, що затверджена Порядком №1165 форма рішення не передбачає конкретизації підстав у разі відповідності пунктам 1 - 8 критеріїв ризиковості платника податку, це не скасовує обов`язок податкового органу необхідності доказування, передбаченого частиною другою статті 77 КАС України.
З оскаржуваного рішення про відмову у реєстрації розрахунку коригування вбачається, що воно містить лише загальне твердження без зазначення, які саме документи складені з порушенням законодавства, які вимоги законодавства порушено при складанні документів та яких документів не вистачає для прийняття рішення про реєстрацію розрахунку коригування.
Тобто, викладена загальна норма без зазначення конкретних документів, яких, на думку відповідача, не вистачає для здійснення реєстрації розрахунку коригування, а також без повідомлення причин та мотивів, за яких надані позивачем пояснення та документи не були враховані.
Аналогічна правова позиція викладена Верховним Судом в постанові по справі                № 380/8213/21 від 08 лютого 2022 року.
Підсумовуючи викладене, судова колегія погоджується з висновком суду першої інстанції, що оскаржуване рішення податкового органу не відповідає критеріям чіткості та зрозумілості актів індивідуальної дії, та породжує їх неоднозначне трактування, що в свою чергу впливає на можливість реалізації права або виконання обов`язку платником податків виконати юридичне волевиявлення суб`єкта владних повноважень.
Щодо доводів апелянта про те, що належним способом захисту прав позивача в даному випадку є зобов`язання ГУ ДПС в Одеській області повторно розглянути питання щодо реєстрації розрахунку коригування, а прийняття рішення про зобов`язання ДПС України зареєструвати розрахунок коригування є передчасним, судова колегія зазначає наступне.
Відповідно до п.п.19, 20 Порядку ведення Єдиного реєстру податкових накладних, затвердженого постановою Кабінету Міністрів України від 29.12.2010 року №1246, податкова накладна та/або розрахунок коригування, реєстрацію яких зупинено, реєструється у день настання однієї з таких подій: прийняття в установленому порядку та набрання чинності рішенням про реєстрацію податкової накладної та/або розрахунку коригування; набрання рішенням суду законної сили про реєстрацію податкової накладної та/або розрахунку коригування (у разі надходження до ДПС відповідного рішення); неприйняття та/або відсутність реєстрації в установленому порядку рішення про реєстрацію або відмову в реєстрації податкової накладної та/або розрахунку коригування.
У разі надходження до ДПС рішення суду про реєстрацію або скасування реєстрації податкових накладних та/або розрахунків коригування, яке набрало законної сили, такі податкові накладні та/або розрахунки коригування реєструються після проведення перевірок, визначених пунктом 12 цього Порядку (крім абзацу десятого), або їх реєстрація скасовується. При цьому, датою реєстрації або скасування реєстрації вважається день, зазначений в такому рішенні, або день набрання законної сили рішенням суду.
Прийняття протиправного рішення про зупинення реєстрації розрахунку коригування є передумовою прийняття рішення про відмову у реєстрації розрахунку коригування, а тому рішення суду першої інстанції є правомірним і обґрунтованим. Крім того, ДПС України не оскаржувало рішення суду першої інстанції в цій частині. З огляду на вказане, означений довід апелянта судом апеляційної інстанції відхиляється. 
Оцінюючи викладене в сукупності, судова колегія вважає, що суд першої інстанції правильно та у достатньому обсязі встановив обставини справи, і ухвалив судове рішення з додержанням норм матеріального та процесуального права, що відповідно до ст.316 КАС України є підставою для залишення апеляційної скарги без задоволення, а рішення суду першої інстанції без змін.
Враховуючи, що дана справа правомірно віднесена судом першої інстанції до категорії незначної складності та розглядалась за правилами спрощеного провадження, що підтверджується ухвалою суду про відкриття провадження від 28 серпня 2023 року, постанова суду апеляційної інстанції може бути оскаржена до Верховного Суду лише з підстав, передбачених пп. "а"-"г" п.2 ч.5 ст.328 КАС України.
Керуючись ст.ст.308, 311, 315, 316, 321, 322, 325, 328 КАС України, судова колегія

П О С Т А Н О В И Л А:

Апеляційну скаргу Головного управління ДПС в Одеській області – залишити без задоволення.
Рішення Одеського окружного адміністративного суду від 21 листопада 2023 року – залишити без змін.
Постанова апеляційного суду набирає законної сили з дати її прийняття, але може бути оскаржена в касаційному порядку до Верховного Суду протягом тридцяти днів з дня складення повного тексту судового рішення, з підстав, передбачених ст.328 КАС України.

Головуючий:                                                                                 Н.В.Вербицька

Суддя:                                                                                 О.В.Джабурія

Суддя:                                                                                          К.В.Кравченко